Dyrektor zasygnalizował, że zaległość z tytułu podatku VAT za grudzień 2014 r., maj, listopad i grudzień 2015 r. nie uległa przedawnieniu. 28 września 2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia w związku z wszczęciem w tym dniu śledztwa przez Prokuraturę Rejonową w Starogardzie Gdańskim w sprawie o przestępstwo skarbowe (art. 70 § 6 pkt 11 § 7 pkt 1 O.p.). Śledztwo pozostaje w toku. O zawieszeniu biegu terminu przedawnienia Stronę zawiadomiono 16 listopada 2020 r. zawiadomieniem z 4 listopada 2020 r.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący zaskarżył ww. decyzję w całości zarzucając jej:
1. wadliwość formalnoprawną (naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy) polegającą na naruszeniu przez Dyrektora:
a) art. 187 § 1 i art. 191 O.p. wobec niepodjęcia przez Organ wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz ustalenia okoliczności istotnych dla prawidłowej oceny przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" i załatwienia sprawy, przy jednoczesnym przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, jak również poprzez dokonanie oceny zgromadzonych dowodów w sposób dowolny i wybiórczy;
b) podstawowych zasad postępowania podatkowego zawartych w art. 120, art. 121 § 1 i art. 122 § 1 O.p., obligujących Dyrektora do działania na podstawie przepisów prawa, w sposób budzący zaufanie i podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, wobec wydania zaskarżanej decyzji z przekroczeniem ram uznania administracyjnego oraz w wadliwie ustalonym stanie faktycznym i przy niewyjaśnieniu wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, co było następstwem wadliwej wykładni pojęcia "ważny interes podatnika" i pojęcia "interes publiczny" i w następstwie uznania, że podane przez Skarżącego okoliczności nie przemawiają za wystąpieniem ww. przesłanek, a tym samym wobec oparcia zaskarżanej decyzji o wadliwie ustalony stan faktyczny.
2. naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, polegające na:
a) wadliwym zastosowaniu przepisu art. 67a §1 O.p. w następstwie wadliwej wykładni pojęcia "ważny interes podatnika" i pojęcia "interes publiczny", co skutkowało utrzymaniem w mocy wadliwej decyzji Naczelnika wskutek uznania, że w podanych przez Skarżącego okolicznościach nie jest spełniona hipoteza tego przepisu, a tym samym wobec przekroczenia przez Organ ram uznania administracyjnego;
b) wadliwym zastosowaniu przepisu art. 67b § 1 pkt 2 O.p. wobec uznania de facto, że wnioskowana przez Skarżącego ulga stanowi pomoc publiczną de minimis i podlega reżimowi kwotowemu określonemu przepisami Rozporządzenia Komisji (UE) 2023/2831 z dnia 13 grudnia 2023 r. w sprawie stosowania art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis.
Wobec powyższego Skarżący wniósł o: uchylenie decyzji Dyrektora w całości i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego od Dyrektora zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa.
W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Oceniając zaskarżoną decyzję pod względem kryterium zgodności z prawem, stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.
W rozpoznawanej sprawie kwestia sporna sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie, czy w okolicznościach sprawy, organy podatkowe zasadnie odmówiły Skarżącemu rozłożenia na raty zaległości podatkowej.
Podstawą prawną wydanych w tej sprawie decyzji jest art. 67a § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek.
Treść powołanego przepisu wskazuje, że jest on oparty na tzw. uznaniu administracyjnym, co oznacza, że decyzja o przyznaniu stronie wnioskowanej ulgi zależy od woli organu podatkowego a możliwość jego zastosowania i udzielenia ulgi zależna jest od wystąpienia w danej sprawie opisanych w tym przepisie przesłanek "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego". W przypadku wykazania, że w sprawie takie przesłanki wystąpiły (a co najmniej jedna z nich), od uznania organu podatkowego zależy, czy przyzna on podatnikowi ulgę w zapłacie zobowiązań podatkowych. Uznanie administracyjne w zakresie rozłożenia na raty zaległości podatkowej musi być zatem poprzedzone ustaleniem, czy w danej sprawie wystąpiły wyżej wymienione przesłanki, bowiem ich brak powoduje, że organ podatkowy nie jest uprawniony do rozstrzygania o przyznaniu ulgi podatkowej. Natomiast nawet, jeśli organ stwierdzi, że została spełniona jedna lub nawet dwie przesłanki uzasadniające przyznanie ulgi, przyznanie ulgi nie jest automatyczne i zależy wówczas od uznania organu.
Należy wyjaśnić, że poza kognicją Sądu pozostaje więc sama kwestia uznania administracyjnego, a zatem decyzja czy stronie, która spełnia opisane w art. 67a § 1 O.p. przesłanki (przesłankę), powinno się udzielić jednej z ulg określonych w tym przepisie. Sąd uprawniony jest natomiast do oceny czy organ podatkowy prawidłowo ustalił i ocenił stan faktyczny sprawy, w szczególności czy prawidłowo przyjął, że w sprawie wystąpiły - bądź nie - przesłanki interesu publicznego i ważnego interesu podatnika oraz czy prawidłowo uzasadnił swoją decyzję. Sądowa kontrola w tej sprawie nie odnosi się więc do zasadności przyznania lub odmowy przyznania ulgi, lecz do zbadania czy organ wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania. Tylko prawidłowo przeprowadzone postępowanie pozwala bowiem na wyczerpujące i pełne wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, a w konsekwencji na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego.
Zatem organ podatkowy powinien w sposób prawidłowy przeprowadzić postępowanie dowodowe w sprawie, by na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Dla przyjęcia, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy Sąd bada, czy w jego toku organy podatkowe zachowały rządzące nim i określone w Ordynacji podatkowej zasady. W szczególności bada, czy postępowanie przeprowadzono zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, obligującej organ do podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (art. 122 O.p.) oraz zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.). Dopiero po ustaleniu w sposób właściwy stanu faktycznego sprawy może dokonać prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie art. 67a O.p.
Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa. O istnieniu ważnego interesu podatnika nie decyduje subiektywne przekonanie podatnika, lecz decydować powinny kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny. Ważny interes podatnika należy rozumieć jako względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika.
Natomiast pojęcie "interesu publicznego", o jakim mowa w art. 67a § 1 O.p., powinno być oceniane z uwzględnieniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów państwa. Przy jego ocenie należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości.
Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy Sąd doszedł do przekonania, że organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni art. 67a § 1 O.p. i nie naruszyły przy tym zasad odnoszących się do oceny materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie.
Niezasadny jest zarzut Skarżącego, że organy podatkowe zawęziły wykładnię pojęcia ważnego interesu podatnika do wystąpienia po stronie wnioskodawcy sytuacji nadzwyczajnych bądź zdarzeń losowych uniemożliwiających spłatę zaległości podatkowych, skoro prócz wymienionych okoliczności wzięły pod uwagę szersze znaczenie tego pojęcia i uwzględniły okoliczności związane z normalną sytuacją ekonomiczną podatnika (wysokość dochodów i wydatków).
Skarżącemu umożliwiono też wykazanie przesłanek przemawiających za przyznaniem ulgi. W tym celu wystosowano do niego wezwanie. Niemniej jednak Skarżący pomimo tego, nie przedłożył wszystkich istotnych dla sprawy informacji i dokumentów. Nie przedstawił zestawienia dotyczącego obciążeń budżetu swojego gospodarstwa domowego oraz nie wyjaśnił, jak kształtuje się jego sytuacja mieszkaniowa. W takiej sytuacji zasadnie w zaskarżonej decyzji stwierdzono, że z uwagi na niewyjaśnienie tych kwestii nie było możliwe jednoznaczne określenie wysokości środków przypadających na gospodarstwo domowe Strony i ustalenie w jakiej wysokości wydatki te rzeczywiście obciążają miesięcznie to gospodarstwo.
Sąd zwraca uwagę na to, że w konsekwencji nie było możliwe dokonanie oceny czy proponowany układ ratalny jest możliwy do realizacji. W przypadku ulgi w postaci rozłożenia na raty należy z jednej strony wyważyć istnienie ważnego interesu podatnika oraz możliwości wywiązania się przez niego z układu ratalnego. W tym kontekście istotne jest wykazanie przez podatnika obciążeń budżetu gospodarstwa domowego oraz dochodu adekwatnego do realizacji spłaty układu ratalnego i innych obciążeń. O realności układu można mówić wtedy, gdy liczba i wysokość rat oraz zakładany okres spłaty uwzględniają rzeczywiste możliwości finansowe wnioskodawcy. Powinien on zatem wskazać i odpowiednio udokumentować źródło dochodu gwarantujące, że zobowiązanie będzie regulowane terminowo i w ustalonych kwotach. Skarżący natomiast nie ujawnił danych, które pozwoliłyby na taką ocenę.
W tym miejscu Sąd przypomina, że to na Skarżącym jako osobie wywodzącej dla siebie określone skutki prawne spoczywa ciężar dowodzenia. Jego obowiązkiem było wykazanie, że w sprawie zaistniały przesłanki do przyznania mu wnioskowanej ulgi. Skarżący zaś nie wykazał należycie sytuacji panującej w jego gospodarstwie domowym. Skarżący ponadto nie ujawnił posiadanego przez niego majątku nieruchomego oraz nie przedłożył oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych. A zatem skoro nie udokumentował stosownymi dowodami i w sposób wyczerpujący stanu faktycznego sprawy (nie zobrazował w sposób pełen aktualnej sytuacji materialnej i finansowej), to też nie można uznać, iż Skarżący wykazał, że sytuacja ta przemawia za stwierdzeniem wystąpienia w sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego.
Nietrafny jest zarzut skargi, że w sprawie organ nie zbadał przesłanki interesu publicznego w kontekście skutków prowadzenia egzekucji administracyjnej bądź rozłożenia zaległości podatkowej na raty. Należy zwrócić uwagę na to, że celem zawarcia układu ratalnego nie jest odroczenie postępowania egzekucyjnego, lecz doprowadzenie do rzeczywistej spłaty należności w sposób dostosowany do możliwości finansowych wnioskodawcy. Organy oceniły, czy dochód z działalności gospodarczej może być źródłem spłaty rat. W tym celu dokonały analizy informacji za rok 2024, z której wynikało, że działalność ta przyniosła stratę netto w wysokości 2.585.929,59 zł, a w okresie od stycznia do lipca 2025 r. stratę netto w kwocie 485.248,15 zł. W przedstawionych okolicznościach, zdaniem Sądu zasadnie organy podatkowe przyjęły, że Skarżący nie wykazał, że prowadzona działalność generuje dochody pozwalające na rzetelną realizację zaproponowanego układu ratalnego. Natomiast podnoszona przez Stronę kwestia planowanego podwyższenia cen produktów, mająca na celu poprawę kondycji finansowej firmy, nie stanowi wystarczającej gwarancji terminowej spłaty rat. Skarżący w toku postępowania przed organami nie przedstawił jakiejkolwiek analizy potwierdzającej, że wzrost cen faktycznie wpłynie korzystnie na sytuację finansową przedsiębiorstwa. Jest to istotne także z tego względu, że Skarżący jednocześnie powołuje się na silną presję cenową ze strony kontrahentów (co obiektywnie ogranicza możliwości podwyższania cen). Jednocześnie przy ocenie zdolności płatniczych nie można zakładać efektywnej spłaty zobowiązań, jeżeli jest ona uzależniona od zdarzeń przyszłych i niepewnych. Tym samym zarzuty Skarżącego okazały się chybione.
Organy przeanalizowały także inne, istotne okoliczności ujawnione w sprawie, tj., że Skarżący (zgodnie z jego oświadczeniem) posiada zadłużenie także wobec innych podmiotów: publicznoprawnych w wysokości 2.739.306,12 zł oraz wierzycieli prywatnych w kwocie 8.180.888,73 zł, wypowiedziano mu umowy kredytów z powodu braku spłat rat. Wobec Skarżącego były prowadzone postępowania egzekucyjne. Tym samym organy podatkowe miały podstawy do przyjęcia, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo, że obecna sytuacja ekonomiczna prowadzonej przez Skarżącego działalności nie pozwoli na wywiązanie się z warunków nowego układu ratalnego. Z uwagi na powyższe należało uznać, że organy nie miły obowiązku dokonywania oceny fiskalnych skutków braku zawarcia układu ratalnego w sytuacji, gdy Skarżący nie wykazał, iż w jego sytuacji istnieje realna możliwość wykonywania takiego układu. Dokonanie takiej oceny w realiach niniejszej sprawy byłoby konstrukcją sztuczną, oderwaną od jej stanu faktycznego, natomiast obowiązek wszechstronnego wyjaśnienia sprawy wynikający z art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p. nie obejmuje obowiązku rozważania okoliczności, dla których brak jest oparcia w materiale dowodowym. Powyższy zarzut Skarżącego jest nietrafny również dlatego, że opiera się on na nieuprawnionym zawężeniu treści przesłanki interesu publicznego z art. 67a § 1 O.p. wyłącznie do porównawczej analizy sprowadzającej się do oceny czy układ ratalny były pod względem fiskalnym korzystniejszy dla Skarbu Państwa od prowadzonego wobec Skarżącego postępowania egzekucyjnego.
Odnosząc się do kwestii powodów powstania zaległości Sąd wskazuje, że z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że jakkolwiek w kontekście przesłanek ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, okoliczności związane z powstaniem zaległości podatkowych nie są wprost brane pod uwagę w postępowaniu o udzielenie ulgi w ich spłacie, to analizując powyższe przesłanki, okoliczności te mogą mieć znaczenie, a nawet mogą uzasadniać odmowę zastosowania ulgi, jeśli powstanie zaległości objętych wnioskiem nie wynika z nieprzewidywalnych, nadzwyczajnych okoliczności (por. wyrok WSA w Łodzi z 22 stycznia 2020 r., I SA/Łd 819/19, wyrok WSA w Poznaniu z 9.07.2020 r., I SA/Po 306/20).
Sąd podziela stanowisko organu, że okoliczności powstania zaległości podatkowych w niniejszej sprawie wykluczają uznanie, że mają one charakter nadzwyczajny, niezależny od woli czy sposobu postępowania Skarżącego, przeciwnie, są one skutkiem nierzetelnego wypełniania przez niego obowiązków podatkowych. Przy tym słusznie Dyrektor wskazał, że podatek od towarów i usług, jest podatkiem wliczonym w cenę sprzedaży towarów i usług, a więc obciążającym w konsekwencji nabywcę, a nie podatnika prowadzącego działalność gospodarczą. Podatek ten nie stanowi również przychodu podatnika. Podatnik ma jedynie obowiązek pobrać i odprowadzić należny podatek do budżetu państwa. Niedopełnienie tego obowiązku, jak również działania polegające na nieregulowaniu tej należności budżetowej, jest równoznaczne z działaniem na szkodę interesu publicznego, poprzez nienależne przysporzenie majątkowe dla podatnika. Oznacza to, że Skarżący bezpośrednio przyczynił się do powstania przedmiotowych należności w tym odsetek za zwłokę, które stanowią rekompensatę za nieopłacone w terminie należności. W przedstawionych okolicznościach trafny jest wniosek Dyrektora, że udzielenie wnioskowanej ulgi w tej sytuacji stanowiłoby nadmierne uprzywilejowanie względem innych podatników, którzy wywiązują się z płatności należnych podatków w sposób rzetelny i terminowy.
Zdaniem Sądu, organy doszły także do słusznego wniosku, że podnoszone przez Skarżącego okoliczności obciążeń związanych z zatrudnianiem pracowników, wzrost cen surowców oraz energii wykorzystywanej do produkcji, a także presja cenowa ze strony kontrahentów, stanowią typowe sytuacje wpisujące się w ryzyko prowadzenia działalności gospodarcze i nie są przesłankami udzielenia wnioskowanej ulgi. Właściwe układanie stosunków handlowych w sposób umożliwiający zachowanie bezpieczeństwa finansowego należy bowiem do przedsiębiorcy. Każda działalność gospodarcza jest prowadzona na własną odpowiedzialność, własne ryzyko, na własny rachunek. Stąd ryzyko związane z prowadzoną działalnością ponosi zawsze podmiot ją prowadzący, który dbając o swój interes winien podejmować decyzje w sposób rozsądny i przemyślany.
W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe prawidłowo uzasadniły zajęte stanowisko, że sytuacja Skarżącego nie uzasadnia przyjęcia, że za rozłożeniem na raty zaległości podatkowej przemawia istnienie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego.
Powyższa ocena przeprowadzona została w zgodzie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, jak też uwzględnia przyjętą w orzecznictwie wykładnię przepisów dotyczących przyznawania przywilejów podatkowych w postaci ulg podatkowych. Wynik powyższej oceny, mimo że niezgodny z oczekiwaniami Skarżącego nie może oznaczać, że przeprowadzone postępowanie było niezgodne z obowiązującymi przepisami prawa. Motywy rozstrzygnięcia zostały szczegółowo wyjaśnione w zaskarżonej decyzji, której uzasadnienie wskazuje przyczyny, dla których organ odmówił wnioskowanego rozłożenia na raty. Przy czym nie ulega wątpliwości, że przyznanie tego rodzaju ulgi ma charakter wyjątkowy.
W ocenie Sądu, przeprowadzone przez organ postępowanie odpowiada wymogom określonym w Ordynacji podatkowej. W oparciu o zebrane w toku postępowania dokumenty, organ ustalił sytuację majątkową, rodzinną Skarżącego, a wyciągnięte na ich podstawie wnioski należycie uzasadnił. W rozpoznawanej sprawie organ, na podstawie przedłożonych do sprawy dokumentów oraz poczynionych ustaleń, poddał ocenie wszystkie okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, finansowej i rodzinnej Skarżącego, i dokonał ich merytorycznej oceny.
W ocenie Sądu, nie ma wpływu na treść podjętego rozstrzygnięcia zarzut nieprawidłowej oceny wniosku w zakresie charakteru wnioskowanej ulgi, ponieważ zastosowanie jakiejkolwiek ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych - bez względu na jej kwalifikację jako pomocy publicznej lub jako pomocy niebędącej pomocą publiczną - jest determinowane spełnieniem przesłanek: ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Natomiast w toku postępowania ustalono, że w przedmiotowej sprawie przesłanki te nie zostały spełnione. Stwierdzenie braku wystąpienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p. czyni niemożliwym udzielenie ulgi w spłacie w jakiejkolwiek formie i stanowi samoistną i wystarczającą podstawę do odmowy przyznania wnioskowanego wsparcia, niezależnie od charakteru tej pomocy. Przy tym samo zawarcie w wezwaniu błędnej informacji o innych warunkach pomocy nie miało wpływu na ostateczne rozstrzygnięcie sprawy, skoro w decyzjach wyjaśniano, że odmowa wynikała z niespełnienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p.
Mając na uwadze powyższe Sąd doszedł do przekonania, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego ani procesowego. Stan faktyczny i prawny sprawy został ustalone właściwie, zaś dokonana ocena materiału dowodowego nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zarówno decyzja organu pierwszej jak i drugiej instancji zawiera uzasadnienie faktycznie i prawne oraz wyjaśnia zasadność przesłanek, którymi organy kierowały się przy załatwieniu sprawy. Ocena okoliczności przedmiotowej sprawy dokonana przez organy podatkowe i stwierdzenie braku przesłanek do przyznania ulgi podatkowej - nie nosi cech dowolności. W sprawie nie doszło też do przekroczenia granic uznania administracyjnego.
Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.), oddalił skargę.