Tym samym w niniejszej sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu, o których mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej.
Organ odwoławczy nie zgodził się z twierdzeniem zawartym w odwołaniu, że w czasie sprawowania przez stronę funkcji prezesa zarządu nie wystąpiła okoliczność niewypłacalności Spółki. Również za chybioną uznano argumentację pisma z 6 maja 2025 r., że w czasie kiedy skarżący odchodził z zarządu Spółki nie było podstaw do złożenia wniosku o jej upadłość.
Jak wskazano , w niniejszej sprawie Spółka stała się niewypłacalna z dniem 27 września 2019 r., ponieważ był to pierwszy dzień po upływie trzech miesięcy od opóźnienia w zapłacie jej drugiego z kolei zobowiązania. Zarząd G. Sp. z o.o. zobowiązany był zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie 30 dni licząc od 27 września 2019 r., a zatem w czasie, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu tej Spółki i na skarżącym spoczywał obowiązek podjęcia kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości, czego nie zrobił - wniosek w powyższym zakresie nie został zgłoszony.
W kontekście podniesionej w odwołaniu i piśmie z 6 maja 2025 r. kwestii, że skarżący nie zajmował się w Spółce sprawami finansowymi i tym samym nie miał wpływu na ewentualne błędy w deklaracjach VAT skutkujące wydaniem późniejszych decyzji wymiarowych - wskazano, że okoliczność podziału obowiązków w zarządzie Spółki nie stanowi przesłanki uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości Spółki. Zauważono, że w art. 116 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę.
Ponadto w kontekście zarzutów odwołania wskazano, że okoliczność wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji członka zarządu Spółki nie może być dostatecznym argumentem do wyłączenia odpowiedzialności w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług objęte zaskarżoną decyzją powstało z mocy prawa, a podatnik - ww. Spółka reprezentowana w okresie powstania zaległości przez skarżącego była zobowiązana do jego prawidłowego wyliczenia, zadeklarowania i wykonania w terminie przewidzianym przepisami prawa. To w wyniku niewypełnienia przez Spółkę ww. obowiązków konieczne stało się wydanie przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.
Odnosząc się do kolejnej podniesionej w odwołaniu kwestii, iż organ pierwszej instancji odmówił przeprowadzenia wskazanych przez stronę dowodów zauważono, że zgłoszenie wniosków dowodowych nie powoduje automatycznie konieczności ich uwzględnienia i przeprowadzenia.
W niniejszej sprawie wszystkie fakty i okoliczności istotne z punktu widzenia możliwości dokonania prawidłowego rozstrzygnięcia (orzeczenia odpowiedzialności byłego członka zarządu sp. z o.o.) zostały wyjaśnione stosownymi dowodami w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, w związku z czym podniesiona kwestia www. zakresie nie znajduje uzasadnienia.
W ocenie organu, w niniejszej sprawie nie doszło więc do naruszenia wskazanych przepisów prawa oraz zasad postępowania.
Jednocześnie zauważono, że jak wynika z akt sprawy, zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do grudnia 2019 r., od stycznia do października 2020 r. nie przedawniły się. W dniu 19 stycznia 2024 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązań z uwagi na wszczęte śledztwo przez Prokuraturę Rejonową w Gdyni postanowieniem z 19 stycznia 2024 r. w sprawie o przestępstwo skarbowe. Pismem z 22 lutego 2024 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdyni zawiadomił G. Sp. z o.o. w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za ww. okresy rozliczeniowe. Zawiadomienie zostało doręczone 8 marca 2024 r..
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zaskarżono w całości.
Zaskarżonej decyzji zarzucono:
1. naruszenie przez organy pierwszej i drugiej instancji przepisów: art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [dalej także: OP], w związku z przepisem art. 10, art. 11, art. 22 i 23 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze w brzmieniu obowiązującym we wrześniu 2019 [dalej: prawo UN], polegające na:
a) błędnej wykładni tj. uznaniu, że niewykonywanie wymagalnych zobowiązań w rozumieniu art. 11 ust. 2 prawa UN odnosi się również do wykonywania zobowiązań, które z mocy prawa powstały w trakcie pełnienia funkcji członka zarządu, ale zostały ujawnione dopiero po ustaniu członkostwa podatnika w zarządzie, tym samym uznaniu, że członek zarządu zobowiązany był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości w związku z zobowiązaniami podatkowymi określonymi w decyzji już po okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu,
b) bezpodstawnym zastosowaniu, mimo, że w okresie, kiedy podatnik sprawował funkcję członka zarządu nie zachodziły przesłanki złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zatem podatnik bez swojej winy nie składał takiego wniosku,
2. naruszenie przez organ pierwszej i drugiej instancji przepisów postępowania dowodowego, tj. art. 122, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 Ordynacji podatkowej przez:
a) odmowę wystąpienia do banków, których rachunki były zgłoszone w DUS w Gdyni, celem podania informacji o stanie konta Spółki na dzień 10 lutego 2022 r. i czy w czasie sprawowania przez podatnika funkcji członka zarządu miały miejsce zajęcia komornicze,
b) odmowę przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków: W.K. - (prezesa Spółki), K.U. (obsługa księgowa Spółki), - celem wykazania, że:
- w trakcie, kiedy podatnik sprawował funkcję Prezesa zarządu Spółki nie zachodziły przesłanki zobowiązujące podatnika do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości,
- podatnik nie zajmował się w Spółce sprawami finansowymi, w tym podpisywaniem, składaniem deklaracji VAT, tym samym nie miał wpływu na ewentualne błędy w deklaracjach VAT, skutkujących wydaniem późniejszych decyzji wymiarowych,
c) odmowę przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu finansów celem ustalenia, czy w okresie pełnienia przez podatnika funkcji członka zarządu zaistniały przesłanki złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki,
d) w konsekwencji błędnej wykładni przepisów prawa upadłościowego dokonanie ustaleń sprzecznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym poprzez bezpodstawne uznanie, że:
- przesłanki ogłoszenia upadłości ziściły się w 2019 r., albowiem Spółka nie zapłaciła podatku VAT za miesiąc kwiecień 2019 (termin 27 maja 2019 r.) i maj 2019 (termin 25 czerwca 2019 r.),
- Spółka utraciła zdolność do wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych do dnia 26 września 2019 r.,
- wniosek o ogłoszenie upadłości winien być złożony do dnia 26 października 2019 r.,
3. niewyjaśnienie podstawy prawnej w zakresie uznania, że przesłanki ogłoszenia upadłości ziściły się 26 października 2019 r..
Mając na uwadze powyższe zarzuty wniesiono o:
1) uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku oraz Naczelnika DUS w Gdyni i umorzenie postępowania podatkowego,
2) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości przewidzianej w przepisach prawa.
Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
Skarga nie jest zasadna.
Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., który stanowił podstawę wydania zaskarżonej decyzji, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: (1) nie wykazał, że: (a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo (b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; (2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu - art. 116 § 2 O.p. Wskazane unormowania stosuje się również do byłego członka zarządu - art. 116 § 4 O.p..
Sąd zwraca uwagę na utrwalony już w orzecznictwie pogląd, że orzekając o odpowiedzialności członka zarządu spółki z o.o. organ podatkowy jest zobowiązany wykazać jedynie przesłanki pozytywne z art. 116 O.p. (tzn. pełnienie funkcji członka zarządu oraz bezskuteczności egzekucji z majątku spółki), natomiast wykazanie zaistnienia którejkolwiek z przesłanek egzoneracyjnych spoczywa na członku zarządu (np. wyroki NSA: z dnia 5 marca 2015 r., II FSK 249/13; z dnia 6 maja 2016 r., II FSK 1771/14; z dnia 25 października 2016 r., II FSK 2557/14).
W pierwszej kolejności należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie bezspornym jest fakt, że skarżący w okresie w którym upływały terminy płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług , pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki.
Odnosząc się do zarzutu skargi należy wskazać za stanowiskiem wyrażonym przez NSA w sprawie III FSK 3032/21, że w przepisach art. 116 § 1 i 2 O.p. ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że użyte w treści art. 116 § 2 O.p. sformułowanie "pełnienie" obowiązków członka zarządu, a nie ich "wykonywanie", oznacza, iż chodzi o zajmowanie stanowiska od momentu powołania do dnia odwołania. Okoliczności związane z faktycznym wykonywaniem lub niewykonywaniem tych obowiązków nie mają znaczenia dla tej oceny o tyle, że wyłącznie wykazanie faktycznych i obiektywnych przyczyn uniemożliwiających wykonywanie funkcji członka zarządu spółki mogłoby skutkować wyłączeniem jego odpowiedzialności (np. długotrwała obłożna choroba, długotrwałe pozbawienie wolności). Wskazując na cel przepisu, który konstruuje odpowiedzialność członka zarządu o charakterze odszkodowawczym, podkreśla się, że co do zasady podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu. Przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria - spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu". Pełnienie funkcji członka zarządu jest bowiem funkcją dobrowolną, wymagającą zgody osoby powołanej na to stanowisko, przy czym członek zarządu może zrezygnować w każdym czasie ze swojej funkcji (art. 202 § 5 i art. 369 § 6 k.s.h.). Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki, a więc i skutki działań osób w tej spółce zatrudnionych.
Wskazane okoliczności zostały również poddane prawidłowej ocenie organu, w kontekście przesłanki uwalniającej członka zarządu spółki z o.o. od odpowiedzialności podatkowej. Sąd akceptuje także stanowisko organu, że skarżący nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy.
W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie" powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09). Wykładnia powyższych przepisów wskazuje, że dla stwierdzenia niewypłacalności dłużnika wystarczające jest ziszczenie się tylko jednej z dwóch enumeratywnie wymienionych w nich podstaw (zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań lub gdy zobowiązania przekroczą wartości majątku). W sytuacji zaś, kiedy wystąpi podstawa do ogłoszenia upadłości, dłużnik jest obowiązany w określonym terminie zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości.
Badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. W realiach rozpatrywanej sprawy Sąd przyjął za prawidłowe ustalenie organu odwoławczego, że czas właściwy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki upłynął w dacie wskazanej w decyzji.
Z treści zaskarżonej decyzji wynika , że czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości został ustalony w oparciu o listę nieuregulowanych zobowiązań. Sytuacja , którą uwzględnił organ, nie łączy stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika. Zatem szczegółowe badanie stanu majątkowego podmiotu jest w kontekście tego zbędne. Jak wskazano powyżej, każda z dwóch przyczyn ogłoszenia upadłości ma samodzielny charakter, a to oznacza, że dysponujący dostatecznym majątkiem dany podmiot może zostać uznany za niewypłacalny wówczas, gdy nie będzie regulował swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W konsekwencji zaistnienie chociażby jednej z nich pozwala na ogłoszenie upadłości, a tym samym obliguje każdego, kto ma prawo reprezentować dłużnika będącego osobą prawną, do zgłoszenia w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości .
Trafna jest także ocena organu, zgodnie z którą skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. ("niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy"). W przepisie tym jest mowa o wszystkich rodzajach winy, w tym nieumyślnej, przyjmującej postać zarówno niedbalstwa jak i lekkomyślności, co oznacza, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności, jeśli wykaże, że niezgłoszenie wniosku nastąpiło nie tylko bez jego winy umyślnej, ale także - nieumyślnej. Dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyroki NSA: z dnia 14 czerwca 2018 r., II FSK 1545/16; z dnia 28 marca 2018 r., II FSK 817/16; z dnia 19 stycznia 2018 r., II FSK 38/16). Członek zarządu powinien być należycie zorientowany w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 11 stycznia 2018 r., I SA/Wr 1125/17).
Należy więc zgodzić się, że w rozpatrywanej sprawie nie można przyjąć, że skarżący nie ponosi winy za niezłożenie w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości. Nie wskazał on bowiem żadnej przeszkody, obiektywnie uniemożliwiającej mu złożenie wskazanego wniosku we właściwym czasie.
Podnoszona argumentacja wskazująca, że skarżący pełniąc obowiązki prezesa zarządu sprawami finansowymi się nie zajmował, nie może zwalniać go z odpowiedzialności. Argumentacja podniesiona w tej kwestii przez organ jest oczywista i nie wymaga ponownego przytoczenia.
Sąd stwierdza także , że w sprawie nie było podstaw do przeprowadzenia w toku postępowania wskazywanego przez skarżącego dowodu w postaci opinii biegłego w zakresie ustalenia daty, z którą Spółka stała się niewypłacalna. W tym zakresie należy wskazać, że w orzecznictwie prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym, organy są uprawnione do samodzielnego dokonywania ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, bez konieczności sięgania do opinii biegłych z zakresu rachunkowości, o ile zgromadzony materiał dowodowy pozwala na ustalenie daty i faktu niewypłacalności podatnika (por. wyroki NSA z: 5 marca 2015 r., II FSK 249/13; 10 stycznia 2012 r., II FSK 1235/10; 10 maja 2012 r., I FSK 819/11). Podzielając ten pogląd należy zgodzić się, że w kontrolowanej sprawie ustaleń w tym przedmiocie mógł dokonać organ podatkowy na podstawie zebranego materiału dowodowego. Zgodnie z art. 197 § 1 O.p. w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Przesłanką powołania biegłego w toku postępowania jest zatem stwierdzenie, że w sprawie wymagane są wiadomości specjalne. Wiadomości specjalne to niewątpliwie wiadomości, których nie posiadają pracownicy organów podatkowych. Ustawodawca pozostawia organowi podatkowemu pewną swobodę w zakresie podjęcia decyzji o zastosowaniu środka dowodowego z opinii biegłego - co zostało wyrażone przez użycie słowa "może" - jednakże granice tej swobody są wyznaczone przez zasadę prawdy materialnej. Stosownie do art. 191 O.p., to organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przyjęcie koncepcji oparcia postępowania dowodowego na zasadzie swobodnej oceny dowodów uzasadnia to, by organ przy ustaleniu prawdy na podstawie materiału dowodowego nie był skrępowany żadnymi przepisami, co do wartości poszczególnych rodzajów dowodów i mógł swobodnie, tj. zgodnie z własną oceną wyników postępowania dowodowego w danej sprawie, ustalić stan faktyczny. Wbrew stanowisku strony skarżącej, dla przyjęcia, że w kontrolowanej sprawie Spółka nie regulowała swoich wymaganych zobowiązań w terminie, nie była potrzebna wiedza biegłego. Wynika ono z analizy dokumentacji zamieszczonej w aktach administracyjnych sprawy. Ustalone informacje uzasadniały jednoznaczne wnioski w zakresie zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości. Tym bardziej, że - jak wskazano powyżej - istotne było niewykonywanie przez dłużnika wymagalnych zobowiązań, a nie wartość majątku w kontekście jego zobowiązań. W skardze w żaden sposób nie podważono ustaleń faktycznych przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia , z których wynika, że Spółka nie regulowała należności podatkowych.
Nie zasługują na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 O.p.. Stawiając wskazane zarzuty autor skargi nie wskazał uchybień organów podatkowych w zakresie gromadzenia i oceny materiału dowodowego istotnego w kontekście przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki, a tym samym nie podważył stanu faktycznego ustalonego przez organy podatkowe.
Ponadto w kontekście zarzutów skargi należy wskazać, że okoliczność wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania w okresie, kiedy członek zarządu nie pełnił już funkcji członka zarządu Spółki, nie może być dostatecznym argumentem do wyłączenia odpowiedzialności w trybie art. 116 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług objęte zaskarżoną decyzją powstało z mocy prawa, a Spółka, reprezentowana w okresie powstania zaległości przez skarżącego, była zobowiązana do jego prawidłowego wyliczenia, zadeklarowania i wykonania w terminie przewidzianym przepisami prawa. To w wyniku niewypełnienia przez Spółkę ww. obowiązków konieczne stało się wydanie przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.
Reasumując, w ocenie Sądu zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa, w tym zasad postępowania, są nieuzasadnione. W niniejszej sprawie w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe zarówno ustalono wystąpienie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, tj. bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku Spółki oraz okoliczności, że termin płatności zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją upływał w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu Spółki, jak również zbadano, iż w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 116 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Zaskarżona decyzja zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne opierające się na przepisach ustawy Ordynacja podatkowa, brak jest zatem podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.
Mając to na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę jako niezasadną oddalił.