3) art. 116 § 1 O.p. w związku z art. 10, art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe – poprzez błędną wykładnię pojęcia "czasu właściwego" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, błędnego rozumienia momentu "niewypłacalności", co skutkowało bezpodstawną sprzeczną z materiałem dowodowym oraz zasadami doświadczenia życiowego oceną, iż Skarżący był niewypłacalny już w dniu 10 czerwca 2017 r. oraz że nie złożył we "właściwym czasie" wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.
W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji, rozpatrzenie sprawy na rozprawie oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
4. Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
5.1. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
5.2. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei, przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako "p.p.s.a."), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.
W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (która to regulacja nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie).
Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji Dyrektora IAS.
5.3. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo orzekł o odpowiedzialności Skarżącego, jako byłego członka zarządu Spółki, solidarnie z tą Spółką, za jej zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2020 r. oraz I i II kwartał 2021 r. wraz z odsetkami za zwłokę od ww. zaległości i kosztami postępowania egzekucyjnego, a także za jej zaległości podatkowe z tytułu pobranego, a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za miesiące 1-8/2020 r. i 10-12/2020 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego.
Przedmiotem sporu między stronami jest przede wszystkim ocena prawidłowości przeprowadzonego przez organ postępowania w zakresie ustaleń dotyczących momentu wystąpienia niewypłacalności Spółki oraz "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości.
W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy Rozdziału 15 Działu III Ordynacji podatkowej zatytułowanego "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich". Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Na podstawie art. 107 § 2 pkt 2 i 4 O.p. osoby trzecie odpowiadają także za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności są, w myśl art. 116 § 1 O.p., członkowie zarządu. Zgodnie z tym przepisem za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. poz. 978) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jak stanowi § 2, odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało uregulowane w art. 116 § 4 O.p.
Dyspozycja art. 116 O.p. obejmuje zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe, oraz przesłanki negatywne, tzw. egzoneracyjne, które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności.
W orzecznictwie wskazuje się, że organ podatkowy, który orzeka o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe, jest zobowiązany wykazać okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość, oraz bezskuteczność egzekucji wobec spółki, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyroki NSA z dnia 2 marca 2021 r., sygn. akt III FSK 2432/21, z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 394/14, z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt I GSK 892/14, z dnia 4 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1955/15, z dnia 24 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1044/16; wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej "CBOSA").
Należy również wyjaśnić, mając na uwadze wskazane w art. 116 § 1 O.p. okoliczności egzoneracyjne, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie z winy członka zarządu należy rozumieć w ten sposób, że jedynie w przypadku, gdy członek zarządu miał wpływ na dokonanie we właściwym czasie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, a nie nastąpiło w tym czasie zgłoszenie tego wniosku, może nastąpić wyłączenie jego odpowiedzialności z tej przyczyny – jedynie poprzez wykazanie, że niezgłoszenie ww. wniosku nastąpiło bez jego winy. Na brak winy można się więc powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych (por. wyrok NSA z dnia 28 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 817/16; CBOSA).
Podkreślenia wymaga, że zasada wyrażona w art. 122 O.p. oznacza dla organu podatkowego obowiązek ustalenia stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Ta ogólna zasada postępowania znajduje swoje odzwierciedlenie w przepisach o postępowaniu dowodowym, spośród których zasadnicze znaczenie ma art. 187 § 1 O.p. nakładający na organ powinność zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Organy podatkowe, w myśl z art. 120 O.p., są obowiązane do działania na podstawie przepisów prawa.
Istnienie lub nieistnienie przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. nie ma charakteru okoliczności uzupełniającej, lecz jest okolicznością zasadniczą, która podlega badaniu na etapie postępowania zakończonego decyzją organu, a następnie jest kontrolowana w postępowaniu sądowym.
W niniejszej sprawie nie jest sporne, że Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki od dnia 9 września 2013 r., a od dnia 30 czerwca 2018 r. – jednoosobowy zarząd jako prezes zarządu. Rezygnację z ww. funkcji Skarżący złożył dnia 11 października 2021 r. i została ona przyjęta dnia 18 października 2021 r. Strona skarżąca nie kwestionuje również tego, że egzekucja wobec majątku Spółki okazała się bezskuteczna oraz że Skarżący nie wskazał mienia Spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, jak również tego, że w sprawie nie było przy tym konieczności badania przesłanki braku winy po stronie członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jako że wniosek ten został zgłoszony. Sporna pozostaje natomiast kwestia momentu stwierdzenia niewypłacalności Spółki oraz wystąpienia przesłanki egzoneracyjnej wynikającej z art. 116 § 1 pkt 1 O.p.
5.3. Odnosząc się do kwestii ziszczenia się pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki należy na wstępie zauważyć, jak już wskazano powyżej, że okoliczność pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki w okresie od dnia 9 września 2013 r. do dnia 18 października 2021 r. jest bezsporna. Powyższe znajduje także potwierdzenie w dokumentach zgromadzonych w aktach sprawy. Przesłankę tę słusznie uznano zatem za spełnioną.
Zaległości podatkowe Spółki, objęte postępowaniem, to zaległe należności w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2020 r. oraz I i II kwartał 2021 r. i zaległości podatkowe z tytułu pobranego a niewpłaconego podatku dochodowego od osób fizycznych (płatnik) za miesiące 1-8/2020 r. i 10-12/2020 r. Egzekucja powyższych należności z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, co potwierdza zgromadzony w sprawie materiał dowodowy. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo przedstawił ustalenia poczynione co do majątku Spółki w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, na podstawie którego stwierdził, że spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji. Spółka nie posiadała majątku ruchomego, nieruchomego i innych praw majątkowych, z których można by skutecznie zaspokoić zaległości będące przedmiotem niniejszej sprawy.
Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia 29 września 2022 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki.
Ponadto Sąd Rejonowy [...] w [...] postanowieniem z dnia 13 października 2021 r., sygn. akt [...], ogłosił upadłość Spółki. Ze sporządzonego przez syndyka ostatecznego planu podziału funduszu masy upadłości Spółki z dnia [...] sierpnia 2024 r. wynika, że żadne należności Naczelnika US nie zostaną zaspokojone w efekcie ogłoszonej upadłości Spółki.
Z uwagi na powyższe okoliczności organ zasadnie uznał, że brak jest realnych możliwości zaspokojenia wierzyciela w znacznej części, a w konsekwencji wystąpiła przesłanka bezskuteczności egzekucji.
5.4. Przechodząc do kwestii spornej Sąd stwierdza, że prawidłowo organy uznały, że Skarżący nie wykazał wystąpienia przesłanki egzoneracyjnej, tj. zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości (lub otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego albo zatwierdzenia układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu).
Badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego, zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu) jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki.
W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów ustawy – Prawo upadłościowe (por. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09, CBOSA).
Stosownie zatem do art. 10 P.u. (w brzmieniu obowiązującym w dniu 12 maja 2017 r., tj. w dacie, którą organ przyjął jako datę wystąpienia stanu niewypłacalności Spółki), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 ust. 1 P.u. dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1a). Dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (ust. 2).
Wykładnia powyższych przepisów wskazuje, że dla stwierdzenia niewypłacalności dłużnika wystarczające jest ziszczenie się tylko jednej z dwóch enumeratywnie wymienionych w nich podstaw: utrata zdolności do wykonywania wymagalnych zobowiązań lub przekroczenie przez zobowiązania pieniężne wartości majątku. W sytuacji zaś, kiedy wystąpi podstawa do ogłoszenia upadłości, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 P.u.).
Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spoczywa na każdym, kto na podstawie ustawy, umowy spółki lub statutu ma prawo do prowadzenia spraw dłużnika i do jego reprezentowania, samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 21 ust. 2 przywołanej ustawy).
Z kolei, badanie "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego, zatwierdzenie układu w postępowaniu o zatwierdzenie układu) jako przesłanki obiektywnej dokonuje się w kontekście ustaleń faktycznych, tj. kiedy spółka zaprzestała płacenia długów lub kiedy nastąpił stan, w którym jej zobowiązania pieniężne przekraczają wartość majątku. Wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki.
Jak wynika z akt sprawy, najstarsze z nieuregulowanych zobowiązań, których opóźnienie przekroczyło trzy miesiące, to zobowiązania z tytułu wynagrodzenia dla członków zarządu Spółki, z terminem płatności upływającym w dniu 10 lutego 2017 r. Spółka zaprzestała więc regulowania swoich zobowiązań począwszy od dnia 11 lutego 2017 r. Stała się zatem niewypłacalna z dniem 12 maja 2017 r. – był to pierwszy dzień po upływie trzech miesięcy od opóźnienia w zapłacie pierwszego i drugiego zobowiązania Spółki. W związku z powyższym 30-dniowy termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki upłynął z dniem 10 czerwca 2017 r.
Tymczasem w niniejszej sprawie do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki doszło dopiero dnia 14 maja 2020 r. (wpływ wniosku sporządzonego dnia 13 maja 2020 r. do Sądu Rejonowego [...] w [...]). Termin wynikający z art. 21 ust. 1 P.u. nie został zatem zachowany.
W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że zasadnie organ uznał, że Spółka – wbrew twierdzeniom Skarżącego – nie zgłosiła wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie.
Należy zauważyć, że Dyrektor IAS w zaskarżonej decyzji błędnie wskazał datę złożenia wniosku o upadłość tj. 14 maja 2021 r., zamiast 14 maja 2020 r., niemniej powyższe nie miało wpływu na wynik sprawy, bowiem jak już wyżej wskazano wniosek Spółki z dnia 13 maja 2020 r. o ogłoszenie upadłości, był wnioskiem spóźnionym.
5.5. Wbrew stanowisku Skarżącego nie sposób uznać, by właściwy czas na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpił dopiero w czerwcu 2020 r. Strona skarżąca twierdzi, że wypłata zobowiązań wobec członków zarządu, tj. wynagrodzenia, była dobrowolnie odraczana. Jednakże jak słusznie zaznaczył organ, powyższe zobowiązania zostały nawet uznane przez Spółkę i wskazane we wniosku o ogłoszenie upadłości. W złożonym wniosku wskazano wręcz, że chodzi o wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji w zarządzie za m.in. 2017 rok, z terminami płatności do 10-go dnia następnego miesiąca, za jaki jest należne. W związku z powyższym ewentualne porozumienia w sprawie spłaty wynagrodzeń, nie zmieniają faktu, że na moment zgłoszenia upadłości zobowiązania Spółki z tego tytułu istniały, co potwierdza lista wierzytelności.
Bez znaczenia dla określenia momentu uznania Spółki za niewypłacalną w świetle art. 11 ust. 1 i 1a P.u. pozostaje również to, czy Spółka częściowo realizowała swoje zobowiązania, miała możliwość uzyskania dofinansowania w programach N. oraz P. bądź uzyskała środki za zwycięstwo w konkursie organizowanym przez fundusz [...] Powyższe nie ma bowiem wpływu na fakt, że począwszy od dnia 11 lutego 2017 r. Spółka nie regulowała swoich zobowiązań pieniężnych, a w dniu 12 maja 2017 r. opóźnienia w spłacie zaległości przekroczyły 3-miesięczny okres, o którym mowa w art. 11 ust. 1a P.u.
Stwierdzić zatem należy, że organy w sposób prawidłowy określiły moment, w którym Spółka stała się niewypłacalna, a także moment, w którym zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.
5.6. Dodatkowo Sąd zaznacza, że nawet, gdyby podczas określania momentu powstania stanu niewypłacalności Spółki organy nie uwzględniły należności z tytułu wynagrodzenia członków zarządu Spółki za styczeń 2017 r., jak i za późniejsze miesiące, to nadal nie sposób uznać, by złożenie wniosku o upadłość w dniu 14 maja 2020 r. miało miejsce we właściwym czasie.
Jak bowiem wynika ze znajdującego się w aktach sprawy pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia 8 sierpnia 2024 r., najstarsze zaległości Spółki wobec ZUS to zaległości z tytułu nieopłaconych składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych oraz Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych – za okres 01/2018, z terminem płatności przypadającym w dniu 15 lutego 2018 r. Nawet więc przy pominięciu zaległości z tytułu wynagrodzeń członków zarządu, których terminy płatności Skarżący kwestionuje, stan niewypłacalności Spółki zaistniałby najpóźniej z dniem 15 czerwca 2018 r., a więc na długo przed złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki.
Dodatkowo, odnosząc się do twierdzenia Skarżącego, że ustalenie "właściwego czasu" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości wymaga m.in. oceny, czy złożenie tego wniosku w terminie wcześniejszym niż faktycznie został złożony mogło skutkować spłatą lub większą spłatą wierzytelności, Sąd zauważa, że organ pierwszej instancji przedstawił ocenę sytuacji finansowej i majątkowej Spółki, opierając się na danych liczbowych ujętych w składanych przez nią sprawozdaniach finansowych za lata 2016 – 2023. Na tej podstawie organ ustalił, że nadwyżka zobowiązań nad majątkiem Spółki utrzymująca się przez 24 miesiące zaistniała w dacie 31 grudnia 2021 r. Nie można zatem wykluczyć, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie do 10 czerwca 2017 r., zamiast dopiero dnia 14 maja 2020 r., mogłoby skutkować większą spłatą wierzytelności. Ponadto, z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że według ostatecznego planu podziału funduszy masy upadłości Spółki wierzytelności mieszczące się w kategorii I miały zostać zaspokojone jedynie w nieznacznym stopniu tj. 0,24%, a należności podatkowe, zaliczane do wierzytelności kategorii II i III, nie miały zostać zaspokojone w ogóle, natomiast w uzasadnieniu skargi Skarżący sam twierdzi, że zobowiązania Spółki za 2017 r. i 2018 r. "były sukcesywnie spłacane".
5.7. W tym stanie rzeczy, mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd orzekający w niniejszej sprawie wskazuje, że organy prawidłowo stwierdziły wystąpienie przesłanek pozytywnych uzasadniających orzeczenie solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości podatkowe Spółki, tj. pełnienie przez Skarżącego obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązań podatkowych Spółki, które przerodziły się w zaległości, oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej wobec Spółki, a także prawidłowo stwierdziły, że nie wystąpiły przesłanki negatywne, których zaistnienie prowadziłoby do zwolnienia Skarżącego z tej odpowiedzialności, tzn. Skarżący nie wykazał, by złożył we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki (lub by w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu) ani by niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie nastąpiło bez jego winy (co nie podlegało badaniu, jako że wniosek taki został ostatecznie złożony), a także nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. W szczególności Sąd zaznacza, że organy prawidłowo określiły moment wystąpienia stanu niewypłacalności Spółki oraz "właściwy czas" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie jej upadłości.
Nie zasługiwały zatem na uwzględnienie podniesione przez Skarżącego zarzuty naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. oraz art. 116 § 1 O.p. w zw. z art. 10, art. 11 ust. 1 i 2 i art. 21 ust. 1 i 2 P.u.
5.8. Bezzasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 108 § 2 pkt 3, art. 108 § 3, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191, art. 197 § 1 i 2 oraz art. 199 O.p.
Sąd stwierdza, że organy działały na podstawie przepisów prawa, jak również postępowanie podatkowe prowadzone było w sposób budzący zaufanie do tych organów (art. 121 § 1 O.p.), a w toku postępowania organy podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Skarżącemu zapewniono możliwość czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwiono mu wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 § 1 O.p.). Wbrew twierdzeniom Skarżącego, w sprawie zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 O.p.). Organ podatkowy zgodnie z art. 191 O.p. ocenił na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dane okoliczności zostały udowodnione. Wszystkie istotne okoliczności sprawy zostały wyjaśnione.
Brak było przy tym podstaw do powołania biegłego w celu ustalenia daty powstania stanu niewypłacalności Spółki.
W orzecznictwie prezentowane jest bowiem stanowisko, zgodnie z którym organy są uprawnione do samodzielnego dokonywania ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, bez konieczności sięgania do opinii biegłych z zakresu rachunkowości, finansów, czy księgowości, o ile zgromadzony materiał dowodowy pozwala na ustalenie daty i faktu niewypłacalności podatnika (por. wyroki NSA z dni: 5 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 249/13; 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1235/10; 10 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 819/11; 30 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 2230/19; CBOSA). Stwierdza się, że organy nie mają takiego obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego oraz że organy są w pełni kompetentne do dokonywania samodzielnych ustaleń w zakresie ustalania właściwego momentu do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości (wyroki NSA z dni: 6 października 2016 r., sygn. akt I FSK 40/15; 12 czerwca 2015 r., sygn. akt I FSK 527/14; 11 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3868/14; 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1235/10; CBOSA).
Nie doszło zatem również do naruszenia art. 188 O.p. (zgodnie z którym żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem) ani art. 197 § 1 i 2 O.p. (zgodnie z § 1 tego przepisu w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii, natomiast zgodnie z § 2 powołanie na biegłego następuje z urzędu, jeżeli opinii biegłego wymagają przepisy prawa podatkowego).
Nie miało miejsca również naruszenie art. 108 § 2 pkt 3 oraz § 3 O.p., które Skarżący powołuje, jednak nie uzasadnia zarzutu ich naruszenia.
Stosownie do treści ww. przepisów w sytuacji, gdy zobowiązanie wynika ze złożonej deklaracji podatkowej, która stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, postępowanie w zakresie odpowiedzialności osób trzecich nie może być podjęte przed dniem wszczęcia wobec podatnika postępowania egzekucyjnego na podstawie tego tytułu wykonawczego.
W niniejszej sprawie postępowanie w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej zostało wszczęte dnia 10 grudnia 2024 r., natomiast postępowanie egzekucyjne zostało wszczęte na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w G. (który w tym przypadku był organem egzekucyjnym): 1) w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2020 r. zostało wszczęte 5 maja 2021 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 6 kwietnia 2021 r., 2) w podatku od towarów i usług za I i kwartał 2021 r. zostało wszczęte 11 sierpnia 2021 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 10 sierpnia 2021 r., 3) w podatku od towarów i usług za II kwartał 2021 r. zostało wszczęte 6 października 2021 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 30 września 2021 r., 4) w podatku dochodowym od osób fizycznych (płatnik) za miesiące 1-4/2020 zostało wszczęte 17 maja 2021 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 6 maja 2021 r., 5) w podatku dochodowym od osób fizycznych (płatnik) za miesiące 5-8/2020 zostało wszczęte 17 maja 2021 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 6 maja 2021 r., 6) w podatku dochodowym od osób fizycznych (płatnik) za miesiące 10-12/2020 zostało wszczęte 17 maja 2021 r. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z 6 maja 2021 r.
W sprawie nie doszło zatem do naruszenia art. 108 § 2 pkt 3 oraz § 3 O.p.
Skarżący powołuje również art. 199 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy może przesłuchać stronę po wyrażeniu przez nią zgody, nie uzasadniając, w jaki sposób w jego ocenie przepis ten miałby zostać naruszony. Niemniej jednak Sąd wskazuje, że do naruszenia ww. przepisu także nie doszło.
5.9. Mając na uwadze powyższe, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji odpowiadają prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do ich wyeliminowania z obrotu prawnego.
5.10. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.