Wyrok WSA z dnia 26 listopada 2025, sygn. I SA/Gd 756/25

Zatem podstawowy termin przedawnienia zobowiązania objętego ww. tytułem wykonawczym upływał w dniu 1 stycznia 2022 r.

Jednym ze zdarzeń wpływających na bieg terminu przedawnienia jest zastosowanie środka egzekucyjnego. Przepis art. 70 § 4 O.p. stanowi bowiem, że bieg tego terminu zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

W opinii organu odwoławczego, regulacja zawarta w przywołanym art. 70 § 4 O.p. jednoznacznie wskazuje, że warunkami koniecznymi, a jednocześnie wystarczającymi do przerwania biegu terminu przedawnienia na tej podstawie są: zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym fakcie podatnika, przy czym, obie te czynności powinny nastąpić przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania. Przez zastosowanie środka egzekucyjnego należy rozumieć, w świetle art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., egzekucją z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego, ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej, z rachunków bankowych, z innych wierzytelności pieniężnych, z praw z instrumentów finansowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innym rachunku, oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego służącego do obsługi takich rachunków, z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, z weksla, z autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz z praw własności przemysłowej, z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, z pozostałych praw majątkowych, z ruchomości oraz z nieruchomości (obecnie także z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy).

Z akt sprawy wynika natomiast, że bieg ww. terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2013r. przerywany był kilkukrotnie, a wobec zastosowania różnych środków egzekucyjnych ostatni raz w dniu 15 kwietnia 2024 r. poprzez zajęcie świadczeń strony w ZUS zawiadomieniem z 15 kwietnia 2024 r. doręczonym 6 maja 2024 r., w trybie art. 44 K.p.a.

Biorąc zatem pod uwagę, że ostatni ze środków egzekucyjnych został zastosowany 15.04.2024r. to zdaniem Dyrektora IAS przedawnienie przedmiotowego zobowiązania na osobie trzeciej nastąpi 17.04.2027r.

Mając na uwadze powyższe w opinii Dyrektora IAS, że organ egzekucyjny prawidłowo ustalił, że nie zaistniały podstawy do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r. prowadzonego do majątku strony na podstawie ww. tytułu wykonawczego uznając tym samym, że nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2013r.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, na powyższe postanowienie, zarzucając naruszenie art. 118 § 2, art. 70 § 4 O.p. art. 44, art. 40 § 1, art. 42 § 1 k.p.a. w zw. z art. 18 oraz art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a, poprzez uznanie, że skutecznie dokonano przerwania biegu terminu przedawnienia, a zobowiązanie nie uległo przedawnieniu, Skarżący wniósł o uwzględnienie wniesionej skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu Skarżący stwierdza, że korespondencja w toku postępowania egzekucyjnego była kierowana na adres G. [...] , który to adres był adresem zamieszkania strony, natomiast od sierpnia 2021 r. Skarżący posługuje się tym adresem jako adresem zameldowania, natomiast zamieszkuje w B. przy ul. [...], zatem stosownie do treści art. 42 § 1 k.p.a. pisma winne być doręczana na faktyczny adres zamieszkania.

W ocenie Skarżącego mając na uwadze treść art. 118 § 2 O.p. zaległość podatkowa ciążąca na nim jako osobie trzeciej uległa przedawnieniu z dniem 9 lutego 2024 r., a zatem stosownie do treści art. 59 § 1 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r.) postępowanie egzekucyjne winno być umorzone.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Odnośnie zarzutu doręczania pism Skarżącemu pod nieprawidłowy adres Dyrektor IAS zauważa, że postępowanie egzekucyjne jak i egzekucja wszczęte zostały w 2019 r. zaś Skarżący nie powiadomił organu egzekucyjnego o zmianie miejsca pobytu, mimo pouczenia w przedmiotowym tytule wykonawczy o takim obowiązku i stosownie do treści obowiązującego wówczas art. 36 § 3 u.p.e.a.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu, albowiem wbrew zarzutom skargi zaskarżone postanowienie odpowiada prawu.

Na wstępie rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem.

Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 i pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (pkt 2), jak również postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie (pkt 3).

W wyniku takiej kontroli postanowienie podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Ponadto, w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, w trybie uproszczonym, Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia.

Postępowanie egzekucyjne prowadzone jest do majątku Skarżącego, jako osoby solidarnie odpowiedzialnej za zaległości O w podatku VAT za lipiec 2013 r., na mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim z 22 sierpnia 2018 r. utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora IAS z 28 lutego 2019 r. W zażaleniach Skarżący kwestionował ustalenia organu I instancji o braku przedawnienia zobowiązania z tytułu VAT za lipiec 2013r. na podmiocie głównym - O.

Dokonując analizy akt sprawy na gruncie przepisów u.p.e.a. Dyrektor IAS zasadnie stwierdził, że argumentacja Skarżącego nie zasługuje na uwzględnienie, a Naczelnik US podjął prawidłowe rozstrzygnięcie odmawiając umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu wykonawczego, bowiem zobowiązanie nim objęte nie uległo przedawnieniu.

Zgodnie z art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W związku z powyższym, zaległości podatkowe O z tytułu podatku VAT za lipiec 2013 r. co do zasady, uległyby przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2019 r.

Jednym ze zdarzeń wpływających na bieg terminu przedawnienia jest zastosowanie środka egzekucyjnego. Nadto przepis art. 70 § 6 pkt 1 O.p. stanowi, że bieg tego terminu zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Zaś zgodnie z art. 70 § 7 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe.

Z akt sprawy wynika, że 22 listopada 2018r. zostało wszczęte dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem zobowiązania w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. należnego od B spółka z o.o. w likwidacji (obecnie O sp. z o.o.). O powyższym zgodnie z art. 133 § 3 kks poinformował Pomorski Urząd Celno-Skarbowy w Gdyni pismem z 22 listopada 2018r. Nie ulega zatem wątpliwości, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wszczęto postępowanie karnoskarbowe związane z tym zobowiązaniem. Zawiadomieniem z 12 grudnia 2018r. O sp. z o.o. została zawiadomiona o tym, że 22 listopada 2018r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego B sp. z o.o. (obecnie O sp. z o.o.) z tytułu podatku od towarów i usług za m.in. lipiec 2013r. z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania tj. na skutek wystąpienia przesłanki określonej w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zawiadomienie to Spółka otrzymała 19 grudnia 2018r. tj. przed upływem podstawowego terminu przedawnienia. Mając na uwadze powyższe uznać należy, że doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2013r.

Ze znajdującego się w aktach sprawy postanowienia o wszczęciu dochodzenia z 22 listopada 2018r. wprost wynika, że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni po zapoznaniu się z materiałami z postępowania kontrolnego przeprowadzonego w B- sp. z o.o. w likwidacji, w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od czerwca do lipca 2013r. na podstawie art. 303 kpk w zw. z art. 305 § 1 kpk, w zw. z art. 113 § 1 kks oraz w zw. z art. 151a § 1 i § 2 pkt 1 kks postanowił wszcząć dochodzenie w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na wystawieniu w lipcu 2013r. w ramach działalności B- i wprowadzeniu do obrotu nierzetelnych faktur sprzedaży VAT na rzecz B B S. oraz R R. S. Zatem oba warunki w niniejszej sprawie zostały spełnione. Wbrew twierdzeniom Skarżącego prowadzone postępowanie karnoskarbowe odnośnie podatku VAT za lipiec 2013r. toczy się wobec O (poprzednia nazwa B ).

Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązania na podmiocie głównym pozostaje zawieszony tj. nie biegnie dalej wobec braku prawomocnego zakończenia postępowania. Obecnie postępowanie przygotowawcze toczy się pod sygnaturą [...] i od 13 czerwca 2022r. pozostaje zawieszone, o czym poinformowano w piśmie Prokuratury Okręgowej w Gdańsku z 8 października 2024r.

W świetle powyższego zasadnie nie uznano argumentu Skarżącego o przedawnieniu się zobowiązania z tytułu podatku VAT za lipiec 2013r. na podmiocie głównym tj. O sp. z o.o.

Trafnie w ocenie Sądu, organ stwierdził również, że nie uległo przedawnieniu zobowiązanie ciążące na Skarżącym, jako osobie trzeciej, dochodzone na podstawie ww. tytułu wykonawczego obejmującego zaległości O za VAT lipiec 2013r., za które orzeczono Skarżącemu solidarną ze Spółką odpowiedzialność. Podstawą wystawienia ww. tytułu wykonawczego była decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszczu Gdańskim z 22 sierpnia 2018 r., utrzymana w mocy ostateczną decyzją Dyrektora IAS z 28 lutego 2019 r.

Zgodnie z art. 118 § 2 O.p. przedawnienie zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, następuje po upływie 3 lat od końca roku kalendarzowego, w którym została doręczona decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Przepisy dotyczące zawieszania i przerywania biegu terminu przedawnienia stosuje się odpowiednio, z tym że termin biegu przedawnienia po jego przerwaniu wynosi 3 lata. Zatem podstawowy termin przedawnienia zobowiązania objętego ww. tytułem wykonawczym upływał w dniu 1 stycznia 2022 r.

Jak wskazano wyżej jednym ze zdarzeń wpływających na bieg terminu przedawnienia jest zastosowanie środka egzekucyjnego. Przepis art. 70 § 4 O.p. stanowi bowiem, że bieg tego terminu zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Regulacja zawarta w przywołanym art. 70 § 4 O.p. jednoznacznie wskazuje, że warunkami koniecznymi, a jednocześnie wystarczającymi do przerwania biegu terminu przedawnienia na tej podstawie są: zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym fakcie podatnika, przy czym, obie te czynności powinny nastąpić przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania. Przez zastosowanie środka egzekucyjnego należy rozumieć, w świetle art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., egzekucję z pieniędzy, z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego, ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej, z rachunków bankowych, z innych wierzytelności pieniężnych, z praw z instrumentów finansowych zapisanych na rachunku papierów wartościowych lub innym rachunku, oraz z wierzytelności z rachunku pieniężnego służącego do obsługi takich rachunków, z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych, z weksla, z autorskich praw majątkowych i praw pokrewnych oraz z praw własności przemysłowej, z udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, z pozostałych praw majątkowych, z ruchomości oraz z nieruchomości (obecnie także z papierów wartościowych niezapisanych na rachunku papierów wartościowych oraz z praw majątkowych zarejestrowanych w rejestrze akcjonariuszy).

Z akt sprawy wynika natomiast, że bieg ww. terminu przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2013r. przerywany był kilkukrotnie, tj.:

• 12 czerwca 2019 r. poprzez zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Bank S.A. dokonane zawiadomieniem z 12 czerwca 2019 r., wydruk powyższego tego zawiadomienia wraz z odpisem ww. tytułu wykonawczego doręczono Skarżącemu 1 lipca 2019r., w trybie art. 44 K.p.a.,

• 12 czerwca 2019 r. poprzez zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Bank 1 S.A. dokonane zawiadomieniem z 12 czerwca 2019 r., wydruk tego zawiadomienia doręczono Skarżącemu 1 lipca 2019 r., w trybie art. 44 K.p.a.,

• 21 stycznia 2021 r. poprzez zajęcie innej wierzytelności pieniężnej w Izbie Administracji Skarbowej w Gdańsku zawiadomieniem z 21 stycznia 2021 r., doręczonym Skarżącemu 9 lutego 2021 r., w trybie art. 44 K.p.a.,

• 1 lipca 2022 r. poprzez zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w Bank 2 S.A. zawiadomieniem z 1 lipca 2022r., doręczonym Skarżącemu 21 lipca 2022 r., w trybie art. 44 K.p.a.,

• 18 sierpnia 2022 r. poprzez zajęcie wierzytelności pieniężnej w Izbie Administracji Skarbowej w Gdańsku zawiadomieniem z 18 sierpnia 2022 r. doręczonym Skarżącemu 8 września 2022 r., w trybie art. 44 K.p.a.,

• 14 kwietnia 2023 r. poprzez zajęcie wierzytelności pieniężnej w Izbie Administracji Skarbowej w Gdańsku - zawiadomieniem z 14 kwietnia 2023 r., doręczonym Skarżącemu 2 maja 2023 r., w trybie art. 44 K.p.a.,

• 15 kwietnia 2024 r. poprzez zajęcie świadczeń Skarżącego w ZUS zawiadomieniem z 15 kwietnia 2024 r. doręczonym Skarżącemu 6 maja 2024 r., w trybie art. 44 K.p.a.

Biorąc zatem pod uwagę, że ostatni ze środków egzekucyjnych został zastosowany 15.04.2024r. to prawidłowo Dyrektor IAS uznał, że przedawnienie przedmiotowego zobowiązania na osobie trzeciej nastąpi 17.04.2027r.

Skarżący zarzucił ponadto fakt kierowania korespondencji na adres zameldowania, a nie adres zamieszkania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS trafnie zauważa, że niezależnie od faktu, że zarzut ten nie był podniesiony na etapie wydania zaskarżonego postanowienia, organ egzekucyjny doręczał korespondencję na adres ujawniony w Centralnym Rejestrze Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej (CRP KEP). Skarżący na żadnym etapie postępowania nie wskazał innego adresu zamieszkania w tym adresu w B.

Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że gdyby nawet przyjąć adres: w B., jako adres zamieszkania Skarżącego od sierpnia 2021r., to w związku z wszczęciem postępowania egzekucyjnego i egzekucji już w 2019r., Skarżący był zobowiązany do powiadomienia w terminie 7 dni, organu egzekucyjnego o każdej zmianie miejsca swego pobytu trwającej dłużej niż jeden miesiąc, zgodnie z obowiązującym wówczas art. 36 § 3 u.p.e.a. Pouczenie o powyższym obowiązku zawarte było również w przedmiotowym tytule wykonawczym.

W związku z powyższym, w ocenie Sądu, wskutek prawidłowego doręczenia ww. zawiadomień o zajęciach wraz z przedmiotowym tytułem wykonawczym, doszło skutecznego przerwania biegu terminu przedawnienia i tym samym nie doszło do przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za lipiec 2013r.

Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie wydane zostało zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa, w tym ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz Kodeksu postępowania administracyjnego i zawiera rozstrzygnięcie wszystkich kwestii poruszonych w zażaleniu.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134 § 1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego.

Mając na względzie wszystkie przedstawione okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.