z opodatkowania; wykładnia ww. przepisu jasno wskazuje wyłączenia jego stosowania i nie dotyczą one zasądzonych wyrokiem sądowym i ugodami sądowymi odszkodowań orzeczonych na gruncie kodeksu pracy, a organy podatkowe nie powinny traktować zamkniętego katalogu wyjątków w sposób rozszerzający;
2) art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f. w zw. z art. 47 i 57 k.p. oraz art. 917 k.c. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że zasady przyznawania zawartego w ugodzie sądowej odszkodowania za niezgodne z prawem wypowiedzenie umowy o pracę nie wynikają
z ustawy a z umowy zawartej przez strony, a w konsekwencji wadliwe uznanie, że odszkodowanie nie podlega zwolnieniu od podatku od osób fizycznych;
3) art. 2a O.p., poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji w której ocena stanu faktycznego sprawy i wykładni przepisów kodeksu pracy, powinna być rozstrzygana na korzyść Skarżącego;
4) art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez ich błędną wykładnie i przyjęcie niewłaściwej kwalifikacji wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy jako świadczenia związanego bezpośrednio ze stosunkiem pracy i potraktowanie jako przychodu ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych;
5) art. 57 § 2 k.p. poprzez błędną wykładnię i uznanie, iż wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, o którym mowa w art. 57 § 2 k.p., nie jest odszkodowaniem ani świadczeniem o charakterze odszkodowawczym, podczas gdy jest to wykładania niezgodna z prezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz Sąd Najwyższy, który uznał że "wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy to odszkodowanie za szkodę, jaką poniósł pracownik w wyniku utraty wynagrodzenia za pracę wskutek niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy", a jego wartość lub zasady wyliczania nie wynikają wprost z powyższego przepisu kodeksu pracy.
Argumentując powyższe zarzuty Strona wskazała, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje swym zakresem odszkodowania lub zadośćuczynienia przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z regulacji wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przy czym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. wyłączone są świadczenia otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. W przepisie art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. jest więc mowa o "innych odszkodowaniach lub zadośćuczynieniach". Przez określenie "inne" należy rozumieć te odszkodowania czy też zadośćuczynienia, których wprost nie wymieniono w katalogu zwolnień podatkowych.
W ocenie Skarżącego, odszkodowanie przyznano na podstawie ugody zawartej przed sądem, gdzie Skarżący domagał się wypłaty wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy na podstawie art. 47 i 57 k.p. a jego wysokość i zasady ustalania wynikają wprost z przepisów kodeksu pracy. Strony negocjując ugodę uzgodniły wysokość odszkodowania, która końcowo była niższa aniżeli pełne przysługujące Skarżącemu odszkodowanie, ale musiała ona mieścić się w granicach przewidzianych prawem. Wynika to z faktu, że nad zgodnością z prawem zawartej ugody czuwał sąd na mocy art. 203 § 4
w związku z art. 223 § 2 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. - Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. 2024 r. poz. 1568 ze zm.; dalej: "k.p.c."). Dodać także należy, iż w myśl art. 184 k.p.c, ugody sądowe podlegają kontroli sądu, którego obowiązkiem jest uznanie ugody za niedopuszczalną, jeżeli jej treść jest niezgodna z prawem, zasadami współżycia społecznego albo zmierza do obejścia prawa. Dodatkowo w sprawach pracowniczych, sąd jest zobowiązany do badania ugody, by ta nie naruszała słusznego interesu pracownika - art. 469 k.p.c. Dysponujący wyrokiem lub ugodą sądową znajduje się w takiej samej kategorii i dlatego w zgodzie z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP powinni być tak samo traktowani.
Ponadto, sam fakt uzgodnienia wysokości odszkodowania w drodze ugody sądowej nie przesądza charakteru prawnego uzyskanego na tej podstawie świadczenia i nie stanowi negatywnej przesłanki zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przyjęcie, że ugoda sądowa stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 k.c,, wbrew twierdzeniom organu, nie może stanowić negatywnej przesłanki zastosowania art. 21 ust, 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przeciwnie, zawarcie ugody sadowej stanowi wprost o dopuszczalności zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g u.p.d.o.f.
Niezrozumiałe są również twierdzenia organu, iż przepisy kodeksu pracy nie przewidują wypłaty odszkodowania w sytuacji rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron. Świadczenie Skarżącego nie wynikało z rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron i nie miało w istocie charakteru umownego. Ugoda sadowa została zawarta przez Skarżącego w związku z pozwem wniesionym przez niego z uwagi na bezprawne rozwiązanie przez pracodawcę stosunku pracy bez wypowiedzenia -
w ocenie Skarżącego uwadze organu uszedł przedmiot postępowania sądowego,
w ramach którego doszło do zawarcia ugody. Należy podkreślić, że Skarżący w pozwie
i w toczącym się postępowaniu sądowym domagał się przywrócenia do pracy i wypłaty wynagrodzenia za cały czas pozostawania bez pracy w związku ze szczególną ochroną Skarżącego jako działacza związkowego objętego ochroną. Zasady ustalania wysokości wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy zostały też jednoznaczne określone na podstawie art 57 § 2 k.p. jako całe wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, jedynie w drodze ugody sądowej Wnioskodawca zgodził się na wypłacenie połowy należnej mu kwoty. Na moment zawarcia ugody Wnioskodawca został przywrócony do pracy na podstawie postanowienia Sądu wydanego w trybie postępowania zabezpieczającego. Sposób ustalenia wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy został jednak jednoznacznie określony w przepisach. Zgodnie z § 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 maja 1996 r. w sprawie sposobu ustalania wynagrodzenia w okresie niewykonywania pracy oraz wynagrodzenia stanowiącego podstawę obliczania odszkodowań, odpraw, dodatków wyrównawczych do wynagrodzenia oraz innych należności przewidzianych w kodeksie pracy przy ustalaniu wynagrodzenia (art. 47 i 57 par. 1 i 2 k.p.). Przepisy § 14-19 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 8 stycznia 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad udzielania urlopu wypoczynkowego, ustalania i wypłacania wynagrodzenia za czas urlopu oraz ekwiwalentu pieniężnego za urlop stanowią natomiast podstawę określenia wysokości ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy, a więc w konsekwencji wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy należnego pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy.
Na tle opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie budzi więc wątpliwości, że roszczenie dochodzone przez Skarżącego było oparte na art. 57 k.p. i okoliczność ta nie powinna zostać pominięta w toku analizy przedmiotowej sprawy przez organ. W ocenie Skarżącego wskazane przepisy kodeksu pracy i aktów wykonawczych do tej ustawy powinny być uznane za przepisy odrębnych ustaw i aktów wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jako wprost określające zasady ustalania odszkodowania.
Organ błędnie przyjął, że wypłacone świadczenie nie dotyczy szkody rzeczywistej, lecz ma rekompensować Skarżącemu utracone przez niego, w wyniku rozwiązania umowy o prace, spodziewane korzyści w postaci wynagrodzenia za prace, tym samym nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. Powyższe rozstrzygnięcie organu jest wprost sprzeczne ze wspomnianą na wstępie utrwaloną linią orzeczniczą Sądu Najwyższego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle której wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy ma charakter odszkodowawczy i należy je traktować jako odszkodowanie na gruncie prawa podatkowego - nie są więc to żadne utracone korzyści, ani wynagrodzenie za pracę, tylko wprost odszkodowanie
Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył co następuje:
Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) dalej: "p.p.s.a." kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie
w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane
w indywidualnych sprawach. Zakres tej kontroli reguluje art. 57a p.p.s.a., zgodnie z którymi sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy zaś w przypadku skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie może być oparta jedynie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego, przy czym sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Ponadto z postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa; Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.; dalej: "O.p.") wynika, że organ interpretacyjny, a następnie także i sąd administracyjny w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega bowiem przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację porusza się niejako tylko i wyłącznie
w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej.
Spór w sprawie dotyczy zagadnienia czy wypłacone Skarżącemu, na podstawie ugody sądowej, odszkodowanie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę bez wypowiedzenia, jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.
Strona we wniosku zajęła stanowisko, że przedmiotowe świadczenie korzysta ze zwolnienia podatkowego. W zaskarżonej interpretacji organ uznał, że w świetle stanu faktycznego wniosku wypłata świadczenia nastąpiła na podstawie zawartego przez strony porozumienia (ugody), a więc, nie może być mowy o naprawieniu wyrządzonej szkody
i odszkodowaniu. Z kwalifikacją prawną dokonana przez organ nie sposób się zgodzić.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1320), z wyjątkiem:
a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy
z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Zatem zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., objęte są odszkodowania lub zadośćuczynienia, w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów; lub też jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 k.p., z wyjątkiem wymienionych w lit. a-g tego przepisu.
Zdaniem Sądu, założenia wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. zostały
w warunkach niniejszej sprawy spełnione.
Z opisu stanu faktycznego, w sposób niebudzący wątpliwości wynikało, że ugoda sądowa została zawarta w toku postępowania sądowego przed Sądem Rejonowym Gdańsk- Południe (sygn. akt VI P 451/19), w którym Skarżący realizował roszczenie
o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. Okoliczność ta stanowiła zatem element stanu faktycznego, co do którego organ winien zastosować przepis prawa materialnego. W przekonaniu Sądu, w stanie faktycznym opisanym we wniosku, zawarcie ugody sądowej nie spowodowało utraty możliwości skorzystania ze zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g u.p.d.o.f., ponieważ przepis ten wprost wskazuje na objęcie zwolnieniem kwot wynikających z zawartych ugód sądowych.
Nie budzi przy tym wątpliwości Sądu (ani nie pozostaje sporne pomiędzy stronami), że przepisy k.p. mogą być uważane za przepisy odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jako wprost określające wysokość lub zasady ustalania odszkodowania (por. wyrok NSA z 25 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3448/13).
Stosownie do art. 57 § 2 k.p., jeżeli umowę o pracę rozwiązano z pracownikiem,
o którym mowa w art. 39, albo z pracownicą w okresie ciąży oraz w okresie urlopu macierzyńskiego lub od dnia złożenia przez pracownika wniosku o udzielenie urlopu macierzyńskiego albo jego części - do dnia zakończenia tego urlopu, wynagrodzenie przysługuje za cały czas pozostawania bez pracy. Dotyczy to także przypadku, gdy rozwiązanie umowy o pracę podlega ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego.
Ze stanu faktycznego wniosku wynika jednoznacznie, że ugoda sądowa zawarta przed Sądem Rejonowym dotyczyła zobowiązania pracodawcy do zapłaty powodowi – Skarżącemu - kwoty tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem z powodem umowy o pracę. Strona wyjaśniła, że przyznane świadczenie dotyczyło szkody rzeczywistej, a było powiązane z niezasadnym wypowiedzeniem umowy o pracę przez pracodawcę. Jak opisano we wniosku, w treści ugody sądowej wskazano, że wypłacone odszkodowanie przysługuje Stronie w związku z rozwiązaniem umowy o pracę bez wypowiedzenia. Strona zaznaczyła, że wysokość odszkodowania była ustalana w oparciu o przepisy k.p. i wartość przedmiotu sporu określoną w odwołaniu. Strona sprecyzowała, że w związku z tym, że ewentualne przywrócenie do pracy było jednoznaczne
z wyrównaniem wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy, wartość ugody stanowiła w istocie część kwoty, którą Strona by otrzymała pracując na swoim stanowisku pracy przez cały ten okres zatrudnienia.
Zdaniem Sądu orzekającego w sprawie, analizując charakter prawny świadczenia wynikającego z ugody sądowej należy zatem mieć na uwadze roszczenie będące przedmiotem postępowania sądowego, w ramach którego doszło do zawarcia ugody sądowej. Skoro zaś nie budzi wątpliwości, na tle opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że roszczenie dochodzone przez Skarżącego było oparte na przepisach kodeksu pracy to okoliczność ta nie może zostać pominięta w toku analizy przedmiotowej sprawy i ma kluczowe znaczenie dla jej rozstrzygnięcia (por. wyrok NSA z 20 października 2020 r. sygn. akt II FSK 1519/18).
Zdaniem Sądu, w art. 57 § 2 k.p., mamy do czynienia – wbrew poglądowi organu - ze świadczeniem o charakterze odszkodowawczym, co wynika z jednolitego orzecznictwa Sądu Najwyższego. Potrzeba odwołania się do wypracowanej w tym względzie przez Sąd Najwyższy linii orzeczniczej jest konsekwencją tego, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzają definicji ustawowej "odszkodowania", którym to zwrotem posłużył się ustawodawca w treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
I tak, Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 października 2007 r., o sygn. akt II BP 11/07, powołując się na wcześniejsze swoje orzecznictwo stwierdził, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy stanowi odszkodowanie wyłącznie za utracone wynagrodzenie za pracę, a nie za inną szkodę (straty, utracone korzyści), którą pracownik mógł ponieść w wyniku rozwiązania umowy o pracę. Roszczenie o wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy nie jest tu odrębnym roszczeniem, gdyż ściśle łączy się
z roszczeniem o przywrócenie do pracy. Orzekając o przywróceniu do pracy, sąd pracy obligatoryjnie orzeka również o wynagrodzeniu za czas pozostawania bez pracy. Z kolei
w wyroku z dnia 6 stycznia 2009 r., sygn. akt II PK 117/08 Sąd Najwyższy, stwierdził, m.in., w odniesieniu do należnego pracownikowi wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy, że świadczenie to ma charakter odszkodowawczy, ma rekompensować pracownikowi utracone wynagrodzenie w związku z rozwiązaniem stosunku pracy. Pokrywa szkodę, jakiej doznał pracownik z powodu utraty możliwości zarobkowania. Dalej, w tym samym orzeczeniu Sąd Najwyższy wyjaśnił, że odszkodowania z tytułu rozwiązania umowy o pracę z naruszeniem prawa oraz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy nie mają charakteru periodycznego tak jak wynagrodzenie za pracę, ani majątkowo-przysparzającego, lecz charakter kompensacyjno-odszkodowawczy, ponadto nie odwzajemniają pracy i stąd nie mieszczą się w prawniczym (doktrynalnym) pojęciu wynagrodzenia za pracę. Wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, o którym mowa w art. 47 i art. 57 k.p. - jest w istocie także odszkodowaniem, albowiem wypłacane jest za okres przypadający po ustaniu stosunku pracy. Zdaniem Sądu Najwyższego, wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy (art. 47 i art. 57 k.p.), jest szczególnym świadczeniem odszkodowawczym i niewątpliwie nie jest ono wynagrodzeniem za świadczoną pracę. Jego charakter odszkodowawczy wyraża się w tym, że stanowi pokrycie szkody, jaką ponosi pracownik wskutek niezgodnego z prawem pozbawienia go zatrudnienia. W tej sytuacji trudno nawet twierdzić, aby świadczenie to zastępowało wynagrodzenie za pracę (było jego substytutem). Ta specyfika nie pozwala na podzielenie poglądu, że odszkodowanie z tytułu wadliwego (niezgodnego z prawem) rozwiązania umowy o pracę oraz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy ze względów funkcjonalnych i aksjologicznych powinny być w zakresie ochrony traktowane tak jak wynagrodzenie, które pracownik otrzymałby, gdyby nie został w sposób bezprawny pozbawiony możliwości wykonywania pracy.
Pogląd, że określone w art. 47 i art. 57 k.p. wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy bywa powszechnie postrzegane jako majątkowe świadczenie odszkodowawcze znalazł potwierdzenie również w uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 18 czerwca 2009 r., o sygn. akt I PZP 2/09. W tej mierze, m in., stwierdzono, że pełniło ono funkcję uproszczonej, ale pewnej i w zamierzeniu ustawodawcy szybkiej sankcji prawa pracy stosowanej wobec pracodawcy za samo wadliwe wypowiedzenie umowy o pracę.
W orzeczeniu z 10 marca 2010 r., o sygn. akt II PK 265/09, Sąd Najwyższy, odwołując się do wcześniejszych swoich orzeczeń oraz orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego podkreślił, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy (z art. 47 i art. 57 k.p.) ma charakter odszkodowania za utratę wynagrodzenia wynikającą z bezprawnego wypowiedzenia umowy o pracę lub szerzej, szkody poniesionej wskutek wadliwego wypowiedzenia umowy o pracę. Wynagrodzenie to (czyli odszkodowanie) nie zależy od tego, czy wskutek ustania stosunku pracy pracownik został pozbawiony na jakiś czas lub trwale dochodów, czy też podjął inną pracę w miejsce utraconego zatrudnienia.
Także w najnowszym orzecznictwie Sądu Najwyższego mowa jest
o odszkodowaniu, z powołaniem na art. 56 i art. 58 k.p., które przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres wypowiedzenia. Zasądzenie odszkodowania zwolnionemu pracownikowi w żadnym razie nie reaktywuje stosunku pracy. W tym wypadku naruszenie prawa jest dla pracownika zrekompensowane wymierną wartością finansową, a dla pracodawcy stanowi sankcję za podjęcie czynności naruszającej prawo. Ustawodawca stanowczo nie przewidział by sytuacja zasądzenia odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów wpływała na byt prawny już zakończonego stosunku pracy. Zasądzenie takiego odszkodowania nie powoduje przedłużenia czasu trwania stosunku pracy o okres, za który zostało ono przyznane (por. wyrok SN z 14 marca 2017 r., sygn. akt II PK 5/16). Sąd Najwyższy wyraził także pogląd, że z konstrukcyjnego punktu widzenia wynagrodzenie z art. 57 § 1 i § 2 k.p. należy się za niedopuszczenie pracownika do pracy. Przyjmuje się, że wynagrodzenie to służy naprawieniu szkody, jaką poniósł pracownik w wyniku utraty zarobku wskutek niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy. Oznacza to, że wynagrodzenie
z art. 57 § 1 i § 2 k.p. jest szczególnym świadczeniem odszkodowawczym, którego specyfika wyraża się w tym, że choć stanowi pokrycie szkody, jaką ponosi pracownik wskutek bezprawnego pozbawienia zatrudnienia, to jednak samo świadczenie w istocie jest oderwane od poniesionej straty. W rezultacie, poza funkcją kompensacyjno-odszkodowawczą wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy pełni też rolę sankcji wobec pracodawcy za niezgodne z prawem rozwiązanie stosunku pracy oraz funkcję profilaktyczną (por. postanowienie SN z 25 czerwca 2019 r., sygn. akt II PK 170/18).
Reasumując, zdaniem Sądu Najwyższego wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy posiada właściwości odszkodowawcze i pełni rolę kompensacyjną względem utraty wynagrodzenia w rezultacie niemożności wykonywania pracy wskutek wadliwego lub bezprawnego rozwiązania stosunku pracy. Jest to zatem wynagrodzenie zasądzane za czas niewykonywania pracy, w którym pracownik mógłby ją świadczyć, tyle że doznał przeszkód wskutek bezprawnych działań pracodawcy. Z konstrukcyjnego punktu widzenia wynagrodzenie z art. 57 § 1 i § 2 k.p. należy się za niedopuszczenie pracownika do pracy. Przysługuje bez względu na winę pracodawcy i wystąpienie szkody po stronie zatrudnionego, jedynym warunkiem jego przyznania jest podjęcie przez pracownika pracy, do której został przywrócony (por. wyrok SN z 15 stycznia 2019 r., sygn. akt II PK 254/17).
Powyższe przykłady orzeczeń i wyrażonych w nich poglądów Sądu Najwyższego potwierdzają jednoznacznie tezę o odszkodowawczym charakterze świadczenia z art. 57 k.p.
W konsekwencji, Sąd za trafne uznaje stanowisko Skarżącego, że wypłacone jako pracownikowi świadczenie było odszkodowaniem. Świadczy o tym nie tylko nazwa przyjęta przez strony ugody sądowej, ale również okoliczność, że ugoda sądowa została zawarta na skutek wniesionego przez Stronę (pracownika) pozwu o odszkodowanie z tytułu nieuzasadnionego rozwiązania umowy o pracę. Ze stanu faktycznego wniosku wynika bowiem jednoznacznie, że to pracodawca Strony rozwiązał umowę o pracę. Natomiast powoływana przez organ okoliczność, iż w ugodzie sądowej został zmieniony sposób rozwiązania umowy o pracę na rozwiązanie umowy za porozumieniem stron, nie ma znaczenia prawnego dla zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
Dotyczy to także argumentu organu, że wysokość świadczenia została określona
w wyniku negocjacji stron, mając za punkt wyjścia wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Tym samym organ w istocie przyznaje, że zasady przyznania Stronie odszkodowania w zawartej przez nią ugodzie sądowej wynikały wprost z przepisów k.p. dział drugi rozdział II Oddział 6 regulujących uprawnienia pracownika w razie niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę umowy o pracę bez wypowiedzenia.
Sąd nie uznaje za prawidłowe stanowiska organu, że w sprawie nie mamy do czynienia z odszkodowaniem, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f., gdyż
w zawartej ugodzie sądowej nie doszło do stwierdzenia naruszenia przepisów prawa pracy dotyczących rozwiązywania umów o pracę.
Zauważyć należy, że źródłem odszkodowania przyznanego w ugodzie sądowej zawartej przez Skarżącego był niewątpliwie art. 57 § 2 k.p. Przepis ten normują uprawnienia pracownika w razie niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę umowy o pracę.
Stanowisko to jest zgodne z treścią wniosku, w którym Strona wyjaśniła, że
w związku z tym, że ewentualne przywrócenie do pracy było jednoznaczne z wyrównaniem wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy, wartość ugody sądowej stanowiła
w istocie część kwoty, którą Strona by otrzymała pracując na swoim stanowisku pracy przez cały ten okres zatrudnienia. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 20 października 2020 r. sygn. akt II FSK 1519/18 okoliczność, że ugoda sądowa stanowi ugodę w rozumieniu art. 917 k.c. nie może stanowić negatywnej przesłanki zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Przeciwnie, zawarcie ugody sądowej stanowi wprost o dopuszczalności zwolnienia podatkowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g u.p.d.o.f.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodnie z art. 10 k.p.c. w sprawach, w których zawarcie ugody jest dopuszczalne, sąd dąży w każdym stanie postępowania do ich ugodowego załatwienia, w szczególności przez nakłanianie stron do mediacji. Jednocześnie trzeba mieć na uwadze, że Sąd pod którego nadzorem jest zawierana ugoda może ocenić i ocenia, czy jest ona zgodna z prawem, z zasadami współżycia społecznego oraz czy nie zmierza do obejścia prawa.
Przedstawione wyżej przesłanki, w ocenie Sądu stanowią aksjologiczne uzasadnienie dla objęcia tego rodzaju odszkodowań (opartych na ugodzie sądowej) zwolnieniem przedmiotowym, oczywiście przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków zwolnienia. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do braku spójności systemu prawa; z jednej strony ustawodawca zachęca do ugodowego załatwianie sporów, z drugiej strony wyklucza uzyskanie określonej preferencji podatkowej z tego tylko względu, że strony zawarły ugodę sądową (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 24 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Wr 904/24).
W kwestii wątpliwości Organu interpretacyjne co do braku rzeczywistej szkody Skarżącego, a jedynie utraconych przezeń korzyści, należy wskazać, że okres pomiędzy rozwiązaniem stosunku pracy, a przywróceniem do pracy, czy jak w tym przypadku do zgody na rozwiązanie umowy o pracę (uzależnionej od wypłaty odszkodowania) jest okresem bezskładkowym i wpływa negatywnie na wysokość świadczeń emerytalnych pracownika.
W świetle dotychczasowych uwag, zdaniem Sądu, za uprawniony należy uznać pogląd, że nie sposób przypisać przedmiotowemu świadczeniu o charakterze odszkodowawczym innego znaczenia niż odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
Warto podkreślić, że ze spornym odszkodowaniem nie wiąże się żadne
(a w szczególności ekwiwalentne) świadczenie Strony (pracownika) względem pracodawcy. Przez cały czas pozostawania bez pracy, poszkodowany (jak wynika
z przytoczonego zwrotu) nie pozostawał w stosunku pracy z dotychczasowym pracodawcą.
Reasumując, zasadny jest, podniesiony w skardze, zarzut Strony dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez dokonanie przez organ interpretacyjny niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zdaniem Sądu organ błędnie uznał w zaskarżonej interpretacji, że przepis ten – regulujący zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego od osób fizycznych - nie ma zastosowania w okolicznościach stanu faktycznego opisanego przez Skarżącego we wniosku o interpretację.
Sąd uznał za niezasadny podniesiony w skardze zarzut naruszenie art. 21 ust.1 pkt 3b u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
W ocenie Sądu, przepis ten nie znajduje zastosowania w okolicznościach sprawy,
z uwagi na to, że w sprawie znajduje zastosowanie zwolnienie uregulowane w art. 21 ust.1 pkt 3 u.p.d.o.f. Należy wskazać, że wyłączenie z opodatkowania w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. nie dotyczy odszkodowania wynikającego z przepisów prawa, w tym z przepisów k.p. Wynika to z konstrukcji przepisu, który w swej treści odwołuje się do "innych odszkodowań lub zadośćuczynień otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody sądowej", a art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. dotyczy odszkodowań/zadośćuczynień mających swoje źródło w przepisach prawa w tym prawa pracy (por. wyrok WSA we Wrocławiu
z 9 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Wr 385/21).
Stanowisko takie jest utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych.
W wyroku z 27 maja 2021 r. sygn. akt II FSK 3420/18 NSA wyraził pogląd, że inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmują każde odszkodowanie lub zadośćuczynienie, a nie tylko te, które wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Pojęcie "innych odszkodowań lub zadośćuczynień" należy rozumieć jako odszkodowania lub zadośćuczynienia niewymienione w poprzednich jednostkach redakcyjnych i obejmujące szerszy pojęciowo zakres, wykraczający poza regulacje przyjęte w k.c.
Analizując opisany we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej opisu stanu faktycznego Sąd doszedł do przekonania, że źródłem zawartej ugody sądowej
i wynikającego z niej odszkodowania są właśnie przepisy prawa pracy. Strona wobec rozwiązania z nią przez pracodawcę umowy o pracę skorzystała z przewidzianej przez przepisy drogi odwoławczej do Sądu Pracy, o której mowa w Oddziału 6 - co wynika wprost ze stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącego. Opisany we wniosku o wydanie interpretacji pozew Strony jest realizacją uprawnień regulowanych przepisami kodeksu pracy. To że powód i pozwany przed Sądem Pracy zawarli ugodę i ustalili stosowną kwotę odszkodowania nie zmienia charakteru tej kwoty - pozostającej w bezpośrednim związku
z rozwiązaniem umowy o pracę oraz jej podstawą (źródła) - przepisami k.p.
W konsekwencji, skoro ustalona ugodą sądową kwota odszkodowania ma swoje źródło w przepisach kodeksu pracy to Skarżący nie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f.
Z powyższych przyczyn Sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości.
Wydając ponowną interpretację przepisów prawa podatkowego organ zobowiązany jest do uwzględnienia oceny prawnej dokonanej przez Sąd w uzasadnieniu niniejszego wyroku.
Sąd na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a. zasądził od organu na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania w wysokości 200 zł (obliczonej jako wpis od skargi.
[pic]