Natomiast interes publiczny nie ma stałego zakresu i wymaga każdorazowo dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości, które kryć się mogą pod tym pojęciem. Zgodnie z poglądami wyrażanymi w zakresie ww. przesłanki przyjmuje się, że przez "interes publiczny" rozumie się dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość,
DIAS wskazał, że badając przesłanki udzielenia wnioskowanej ulgi wykorzystał dokumenty i wyjaśnienia zawarte we wniosku, piśmie uzupełniającym oraz zgromadzone w odpowiednich rejestrach organów podatkowych (tj. lista zaległości, wykazy ksiąg wieczystych, wykaz informacji o czynnościach majątkowych, deklaracje podatkowe itp). Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustalił, że zgodne z danymi z CEIDG strona wykonywała działalność pod firmą "S" A. K.w okresie od 20 października 2014 r. do 24 października 2022 r., głównie w zakresie klasy PKD 33.11.Z naprawa i konserwacja metalowych wyrobów gotowych. Dnia 25 października 2022 r. wpis dotyczący tej działalności został wykreślony z ewidencji. Uzyskiwała również dochody ze spółki komandytowej W z o.o. sp. k. w B., które opodatkowywała według stawki 19 % (podatek liniowy), spółka ta zawiesiła wykonywanie działalności gospodarczej 7 października 2021 r. Obecnie strona nie prowadzi działalności gospodarczej na własne nazwisko. Zgodnie z CEPiK strona figuruje jako "Nabywca" samochodu FORD Mondeo rok produkcji 2005. Natomiast zgodnie z danymi wynikającymi z zawartej przez stronę polisy ubezpieczenia komunikacyjnego z 22 sierpnia 2024 r., samochodu FORD MONDEO samochód ten: stanowi własność strony, jest używany wyłącznie prywatnie, ma miejsce parkowania, które znajduje się w garażu indywidualnym. Zgodnie z wyjaśnieniami strony, samochód ten nadaje się do zezłomowania, lecz strona nie wie gdzie ten samochód obecnie się znajduje, gdyż użytkował go jej mąż oraz pracownicy firmy. Według danych z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych strona nie jest właścicielem nieruchomości; wraz z mężem 23 grudnia 2020 r. dokonała darowizny nieruchomości na rzecz dzieci z ustanowieniem dożywotniej służebności mieszkania w całym budynku położonym w Z., ul. [...]. Czynność ta została oceniona przez Sąd Okręgowy w B. [...] Wydział Cywilny (wyrok z 21 czerwca 2023 r., Sygn. akt [...]) i uznana za bezskuteczną w stosunku do Skarbu Państwa w zakresie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych i należnych z tego tytułu odsetek za zwłokę. Zgodnie z zeznaniem PIT dotyczącym wysokości dochodu osiągniętego w podatku dochodowym od osób fizycznych strona wykazała w:
- PIT-28 za 2018 r. przychody 178.400 zł,
- PIT-36L za 2018 r. dochód 791.926 zł;
- PIT-28 za 2019 r. przychody 107.072 zł,
- PIT-36L za 2019 r. dochód 467.074 zł;
- PIT-28 za 2020 r. przychody 15.232 zł,
- PIT-36L za 2020 r. dochód 264.532 zł;
- PIT-37 za 2020 r. dochód 1.082,55 zł;
- PIT-28 za 2021 r. przychody 19.220 zł,
- PIT-37 za 2021 r. dochód 13.134,94 zł;
- PIT-28 za 2022 r. przychody 0 zł,
- PIT-37 za 2022 r. dochód 11.888,53 zł;
- PIT-37 za 2023 r. dochód 33.981,31 zł;
Zgodnie ze złożonymi oświadczeniami o stanie majątkowym z 30 września 2024 r. i 25 października 2024 r. strona wykazała, że uzyskuje dochód w miesięcznej kwocie netto 2.400 zł z tytułu świadczenia rehabilitacyjnego przyznanego do marca 2025 r. Na jej utrzymaniu pozostaje 11-letnia córka, która nie osiąga dochodów. Obecnie łączny dochód rodziny - wraz ze świadczeniem "800+" - wynosi miesięcznie netto 3.200 zł; korzysta też ze stałej pomocy rodziny w wysokości około 1.100 zł miesięcznie "w zależności od wysokości rachunków"; zatem ma do dyspozycji około 4.300 zł miesięcznie. Nie posiada majątku nieruchomego, natomiast jest właścicielką samochodu FORD MONDEO, jednak wskazała, że jest to pojazd "bez wartości uszkodzony bez przeglądu". Koszty miesięczne związane z utrzymaniem gospodarstwa domowego wynoszą łącznie ok. 3 782 zł (w tym: żywność 1.000 zł, odzież 200 zł, opał 1.500 zł w okresie od października do kwietnia, tj. 7 miesięcy, czyli średnio miesięcznie 875 zł, energia elektryczna 700 zł, opłata za telefon 50 zł, internet i telewizja około 100 zł, kształcenie, w tym kształcenie dzieci 0 zł, leczenie i zakup lekarstw 200 zł, czynsz 0 zł, gaz 0 zł, spłata kredytów 0 zł, środki czystości około 200 zł, śmieci 72 zł, woda około 200 zł, ubezpieczenia 35 zł, spłata grzywny 150 zł). Zgodnie z oświadczeniem strona ponosi także wydatki, których wartości nie określiła, tj.: "opłata roczna ubezpieczenie samochodu, opłata roczna podatek". Na stan majątkowy strony wpływa: śmierć samobójcza męża w lipcu 2023 r., utrata pracy w sierpniu 2023 r., choroba leczenie w poradni [...] od września 2023 do nadal. Strona posiada również inne zaległości: wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych "ok 5.050 nie ma układu ratalnego", wynikające z "[...] wezwanie do zapłaty", z tytułu składki na "ubezpieczenie samochodu rata 560 zł wezwanie do zapłaty", objęte upomnieniem "śmieci 304 zł". Strona wystąpiła o "dodatek na energię" ze środków pomocy społecznej i został jej przyznany bon energetyczny w wysokości 400 zł "nie wypłacony" do 25 października 2024 r. W ocenie strony trudności w regulowaniu zobowiązań podatkowych mają "charakter stały na ten moment w związku ze stanem zdrowia"; nie potrafi określić kiedy wróci do zdrowia i będzie mogła podjąć pracę.
Oceniając występowanie w niniejszej sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika, DIAS mając na względzie dokonaną analizę finansowo-majątkową oraz całość okoliczności towarzyszących rozpatrywanej sprawie, uznał, że nie można podważyć argumentacji strony dotyczącej aktualnych problemów finansowych i zdrowotnych. Ponadto osiągane przez stronę dochody są niewystarczające nawet na pokrycie kosztów utrzymania (rosnące zadłużenie w opłacie za gaz, śmieci, brak środków na podłączenie gazu do budynku zgodnie z zawartą wcześniej umową), wobec czego korzysta ze wsparcia finansowego udzielanego przez matkę i siostrę. Strona jest wdową samotnie wychowującą niepełnoletnią córkę, bez stałego zatrudnienia, z problemami w podjęciu nowej pracy. Nie uszedł uwadze organowi również fakt, że strona posiada także inne zaległości niż podatkowe. W świetle przedstawionych okoliczności DIAS podzielił stanowisko organu I instancji i ocenił, że strona wykazała istnienie ważnego interesu podatnika, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. w uzyskaniu ulgi w postaci umorzenia przedmiotowych zobowiązań.
Przechodząc do oceny wystąpienia w niniejszej sprawie kolejnej z przesłanek zastosowania ulgi podatkowej tj. interesu publicznego, DIAS wskazał, że z dochodów podatkowych na rzecz Skarbu Państwa zaspokajane są potrzeby materialne i niematerialne ogółu społeczeństwa, np. na obronę i bezpieczeństwo narodowe, Sądy, Prokuraturę, Administrację, opiekę zdrowotną, socjalną, edukację, komunikację publiczną, a także ochronę środowiska, rozwój nauki, ochronę ogólnonarodowego dziedzictwa kulturowego, itp. Realizacja ww. nałożonych obowiązków opiera się na wpływach budżetowych - w tym głównie podatkowych - wszystkich podatników.
DIAS odnosząc się w świetle ocenianej przesłanki do sytuacji życiowej i finansowej strony stwierdził, że nie kwestionuje w tym względzie tymczasowego trudnego położenia w jakim znalazła się strona. Zauważył jednak, że nie jest sytuacją szczególną fakt niemożności zapłaty zaległości podatkowych wraz z odsetkami jednorazowo. Udzielane w takiej sytuacji ulg w spłacie należności spowodowałoby, że podmioty byłyby niejako "zachęcane" do nieuiszczania podatków, by później, w związku z niemożnością ich zapłaty, uczynić z tego argument "automatycznie" uzasadniający przyznanie przedmiotowej ulgi. Powyższe działanie doprowadziłoby do ukonstytuowania się nowego instrumentu, pozwalającego na częste uchylanie się podatników od płacenia podatków we właściwej wysokości i terminie, co byłoby jednoznaczne z przerzuceniem odpowiedzialności za ich decyzje uszczuplające dochody podatkowe na Skarb Państwa. Instytucja ulgi podatkowej, określonej w art. 67a § 1 O.p. stanowi wyjątek od ogólnego obowiązku ponoszenia przez podatników ciężarów podatkowych i nie może być traktowana jako reguła stosowana przy każdej trudnej sytuacji podatnika. DIAS analizując przyczyny powstania zaległości podatkowej w przedmiotowej sprawie ponownie zauważył, że przedmiotowe zaległości w kwocie 157.413,41 zł wynikają z niewpłaconego w terminie płatności podatku dochodowego od osób fizycznych oraz zaliczek na ten podatek (odsetek stałe) w latach 2018-2020, wykazanych w deklaracji PIT za ten okres. Termin płatności ostatniego ze wskazanych zobowiązań upłynął 30 kwietnia 2021 r. Odnosząc się do wskazanych przez stronę przyczyn nieuregulowania tych zobowiązań DIAS uznał, że nie są zdarzeniami o charakterze szczególnym i nadzwyczajnym. W czasie kiedy strona generowała dochody, zobowiązania nie były regulowane, a strona nie jest w stanie wskazać jak zostały rozdysponowane dochody ze Spółki. Nie sposób zatem przyjąć, że przyczyny powstania tych zaległości w wyniku wydatkowania środków finansowych (dochodów) bez zabezpieczenia ich na cele podatkowe, są nadzwyczajne. Ponadto wszystkie zaległe zobowiązania podatkowe powstały w latach 2018-2021, tj. przed rokiem 2022, czyli wbrew sugestiom strony, przed wybuchem wojny na Ukrainie. Dodatkowo w okresie pandemii (stan zagrożenia epidemicznego został wprowadzony na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej 14 marca 2020 r. rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 13 marca 2020 r., a stan epidemii 20 marca 2020 r. rozporządzeniem Ministra Zdrowia z 20 marca 2020 r.) strona nie uregulowała: miesięcznego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za luty, kwiecień i maj 2020 r. w łącznej kwocie 533 zł (termin płatności ryczałtu za styczeń 2020 r. w kwocie 343 zł upłynął 20 lutego 2020 r. tj. przed ogłoszeniem stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii) oraz zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PPL) za poszczególne miesiące od lutego do lipca 2020 r. i od września do grudnia 2020 r. w łącznej kwocie 48.070 zł (termin płatności zaliczki za styczeń 2020 r. w kwocie 2.233 zł upłynął 20 lutego 2020 r., czyli przed ogłoszeniem stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii). W ocenie DIAS organ I instancji słusznie zauważył, że zaległości powstałe w okresie pandemii stanowią niespełna 1/3 kwoty głównej obecnych zaległości podatkowych strony i około 1/5 obecnego zadłużenia w podatku dochodowym, co oznacza, że strona generowała zaległości podatkowe niezależnie od warunków w jakich prowadziła działalność gospodarczą. Wbrew wyjaśnieniom strony zadłużenie powstałe w okresie pandemii osiągnęło znacznie niższy poziom niż w roku poprzedzającym ten okres, a po wybuchu wojny na Ukrainie w lutym 2022 r. nie rosły zaległości podatkowe strony. W związku z powyższym pandemia oraz wybuch wojny na Ukrainie nie mógł stanowić bezpośredniej przyczyny nieuregulowania przez stronę przedmiotowych zaległości. Zdaniem DIAS z uwagi na charakter powstania zaległości, udzielenie wnioskowanej ulgi oznaczałoby przenoszenie konsekwencji dokonania przez stronę decyzji na państwo i społeczeństwo oraz spowodowałoby uprzywilejowanie strony w stosunku do podatników, którzy starają się regulować, często pomimo trudnej sytuacji, swoje zobowiązania podatkowe. To z kolei powoduje w ocenie DIAS uzasadnione przekonanie, że przyznanie stronie ulgi podatkowej stałoby w sprzeczności z zasadami sprawiedliwości społecznej, skutkując naruszeniem przesłanki interesu publicznego.
Niezależnie od powyższego DIAS wskazał, że przy rozważeniu zaistnienia przesłanki interesu publicznego, kierując się wskazaną wyżej wykładnią tego pojęcia zawierającą także dyrektywę "ważenia" z jednej strony konieczności terminowego uregulowania zobowiązania, a z drugiej strony udzielenia ulgi - w kontekście m.in. oceny, czy wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, państwo nie poniesie w efekcie kosztów większych, niż w przypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia – wziął także pod uwagę, że strona korzysta z pomocy społecznej w zakresie świadczeń na dziecko, czy dodatku na energię. Obecnie jedynym dochodem strony jest świadczenie rehabilitacyjne w wysokości 2.400 zł. Dokonując analizy kryteriów dochodowych uprawniających do świadczeń z pomocy społecznej, które wskazane zostały w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 12 lipca 2024 r. w sprawie zweryfikowanych kryteriów dochodowych oraz kwot świadczeń pieniężnych z pomocy społecznej (Dz. U. z 2024 r. poz. 1044), DIAS zauważył, że prawo do świadczeń z pomocy społecznej przysługuje osobie w rodzinie, w której dochód na osobę nie przekracza kwoty 823 zł. W obliczu powyższego, biorąc zatem pod uwagę dochód przypadający na gospodarstwo domowe strony wynoszący 2.400 zł (według oświadczenia, bez uwzględnienia świadczenia 800+ oraz pomocy rodziny) zauważył, że dochód na 1 osobę w przypadku gospodarstwa domowego strony wynosi 1.200 zł, a zatem przekracza ww. minimalną kwotę. Sytuacja, gdy dochód w gospodarstwie domowym wnioskującej jest wyższy od kwoty wskazanej w ww. rozporządzeniu - nie powinna spowodować sięgnięcia do środków z pomocy społecznej, co w zasadzie potwierdza oświadczenie o jej stanie majątkowym.
DIAS uznał także, że dostateczną ochronę gwarantują stronie ograniczenia i wyłączenia w postępowaniu egzekucyjnym, bowiem w przypadku ściągania należności w trybie egzekucji administracyjnej, w takiej sytuacji prawo chroni zobowiązanych, wprowadzając ograniczenia i wyłączenia w postępowaniu egzekucyjnym, także w celu zapewnienia zobowiązanemu minimum egzystencji.
Wobec powyższego DIAS stwierdził brak wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanki interesu publicznego, co jest zgodne ze stanowiskiem organu I instancji.
W końcowej części decyzji DIAS odnosząc się do argumentacji odwołania wskazał, że organ I instancji zasadnie ustalił, że w sprawie zachodzi przesłanka "ważnego interesu podatnika", szczególnie w kontekście obecnej sytuacji finansowej i zdrowotnej strony, ale nie zachodzi przesłanka "interesu publicznego", natomiast w ramach uznania administracyjnego odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej.
Mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, DIAS stwierdził po powtórnej analizie materiału, prawidłowość oceny występowania przesłanek do udzielenia ulgi oraz podstaw odmowy umorzenia przedmiotowych zaległości podatkowych, zgadzając się w tym zakresie z organem pierwszej instancji. Postępowanie odwoławcze potwierdziło bowiem, że nie zaistniały w rozpoznawanej sprawie podstawy do udzielenia ww. ulgi w spłacie zaległości.
DIAS zaznaczył przy tym, że stwierdzenie przez organ podatkowy istnienia w sprawie "ważnego interesu podatnika", nie stanowi gwarancji udzielenia wnioskowanej ulgi.
Wracając do argumentów uzasadniających wniosek o umorzenie ww. zaległości podatkowych, a dotyczących sytuacji życiowej strony, DIAS stwierdził, że podobnie jak organ I instancji nie kwestionuje w tym względzie trudnego położenia strony.
Nie negując istnienia niskich obecnie dochodów, uniemożliwiających jednorazową zapłatę wnioskowanych należności, stwierdził jednak, że okoliczność ta − podobnie jak posiadanie innych zaległości − sama w sobie nie może stanowić przesłanki do udzielenia najdalej idącej ulgi w spłacie w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Zauważył, że umorzenie zaległości podatkowych jest procesem nieodwracalnym, co oznacza, że powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego (art. 59 § 1 pkt 8 O.p.), przez co budżet Państwa pozbawiony zostaje nieodwołalnie należnego podatku. Udzielenie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej, ma charakter subsydiarny tzn. powinno nastąpić po wyczerpaniu wszystkich możliwości spłaty. W tym kontekście DIAS przyjął, że obecna sytuacja strony nie przesądza jeszcze, że w przyszłości nie będzie mogła wykonać należności objętych niniejszym postępowaniem. Strona ma [...] lata, a zatem jest w wieku produkcyjnym z możliwością podjęcia zatrudnienia w przyszłości. Obecnie powołuje się jednak na swój zły stan zdrowia [...] niepozwalający podjąć zatrudnienia. Nie można wykluczyć jednak, że w przyszłości nie będzie w stanie podjąć pracy zarobkowej, co poprawiłoby jej warunki życiowe i pozwoliło by na uregulowanie chociażby w częściach przedmiotowych zaległości podatkowych. Strona nie przedstawiła żadnych dowodów na trwały brak możliwości podjęcia pracy zarobkowej. Przedłożone natomiast do wniosku orzeczenia lekarza orzecznika ZUS wskazują, że owszem strona jest niezdolna do pracy na czas wskazany w orzeczeniu, ale z rokowaniem odzyskania zdolności do pracy. W rozpatrywanej sprawie udzielenie ulgi w postaci umorzenia byłoby zatem działaniem nieuzasadnionym z ekonomicznego punktu widzenia budżetu Państwa, gdyż istnieje perspektywa uregulowania należności budżetowych w przyszłości.
Ponadto DIAS zauważył, że posiadanie nieruchomości, w zasadzie wyklucza umorzenie zaległości w całości. Powołując się na pogląd wyrażony w orzecznictwie wskazał, że dopóki podatnik posiada majątek, z którego możliwa jest egzekucja należności publicznoprawnych, dopóty umorzenie zaległości z tego tytułu byłoby przedwczesne. Powtórzył, że 23 grudnia 2020 r. strona dokonała darowizny nieruchomości na rzecz dzieci z ustanowieniem dożywotniej służebności mieszkania w całym budynku położonym w Z., ul. [...]. Czynność ta została oceniona przez Sąd Okręgowy w B. [...] Wydział Cywilny (wyrok z 21 czerwca 2023 r., Sygn. akt [...]) i uznana za bezskuteczną w stosunku do Skarbu Państwa w zakresie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych i należnych z tego tytułu odsetek za zwłokę z nakazem poddania się egzekucji.
Podniósł, że zaległości objęte przedmiotowym wnioskiem, utrzymywały się na koncie strony od 2019 r., co miało wpływ na wysokość należnych odsetek za zwłokę i wzrost zadłużenia z tego tytułu. Od tego czasu strona nie podjęła żadnych działań w kierunku spłaty zaległości podatkowych i zapłaty bieżących wówczas należności. Równocześnie wraz z mężem przeniosła własność posiadanej nieruchomości na dzieci (darowizna dokonana 23 grudnia 2020 r.) w celu uniknięcia egzekucji z tego majątku. Nadto w czasie kiedy zaległości podatkowe powstały strona osiągała znaczne dochody: w 2018 r. przypadający na stronę dochód spółki wynosił 791.926,40 zł, w 2019 r.: 467.074,43 zł, a w 2020 r.: 264.532,35 zł. A zatem osiągane dochody były wystarczające na opłacenie należnego podatku dochodowego, bez zagrożenia egzystencji strony i członków jej rodziny, czego jednak nie uczyniła.
Wskazała, że to mąż był odpowiedzialny za bieżące regulowanie przedmiotowych zobowiązań i po zawieszeniu działalności spółki miał podjąć nową pracę. Jak wynika jednak z materiału dowodowego mąż strony w latach 2005-2010 i 2015-2023 "nie wykonywał zatrudnienia lub innej działalności objętej ubezpieczeniem emerytalnym i rentowym" (decyzja Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z 14 grudnia 2023 r. w sprawie odmowy przyznania renty rodzinnej w drodze wyjątku dla małoletniego dziecka strony A. K.). Oznacza to, że po zawieszeniu działalności w 2021 r. mąż strony nie podjął żadnej pracy przez dłuższy okres czasu, a strona nie podjęła żadnych kroków celem spłaty swojego zadłużenia.
Wbrew twierdzeniom strony organ I instancji zasadnie wskazał także, że umorzenie zaległości podatkowych nie spowoduje całkowitej likwidacji długów strony, gdyż zaległości podatkowe nie są jedynymi zaległymi zobowiązaniami jakie posiada. Posiada bowiem zadłużenie w ZUS, Gminie Z., w Towarzystwie Ubezpieczeń U S.A. i P (o czym świadczą m.in. przedłożone przez stronę ostateczne wezwania do zapłaty).
Dodatkowo za bezzasadny DIAS uznał zarzut, że wyciąganie przez organ negatywnych wniosków przy ocenie interesu publicznego z faktu, że strona nie uregulowała z tytułu prowadzonej działalności zaległości w wysokości 133 zł - jest daleko idące. Organ oceniając zaistnienie interesu publicznego kierował się całokształtem okoliczności sprawy i w tej części uzasadnienia odniósł się do twierdzeń strony, że sumiennie wywiązywała się ze swoich zobowiązań. Organ wyjaśnił, że zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaconych pracownikom wynagrodzeń za lipiec i sierpień 2021 r. w łącznej wysokości 133 zł wynikają ze złożonej przez stronę deklaracji PIT-4R za rok 2021, a w zryczałtowanym podatku dochodowym od przychodów ewidencjonowanych strona posiada zadłużenie w łącznej wysokości 62 zł z tytułu odsetek za zwłokę od nieuregulowanego w terminie miesięcznego ryczałtu za styczeń, luty i kwiecień 2020 r. Zasadnie zatem organ I instancji wskazał, że powyższe świadczy o tym, że rozliczeń z tytułu działalności prowadzonej we własnym imieniu, wbrew wyjaśnieniom zawartym w piśmie z 25 października 2024 roku, strona nie dokonywała rzetelnie.
Za bezpodstawny zdaniem DIAS jest także zarzut niezastosowania w sprawie art. 191 O.p., bowiem w tej sprawie organ I instancji odniósł się do całości zgromadzonego materiału dowodowego i uwzględnił przy tym wszystkie przedłożone przez stronę dowody.
W skardze na tą decyzję skarżąca zarzuciła decyzji organu odwoławczego naruszenie:
1) art. 67a §1 pkt 3 i § 2 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, iż w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy nie zachodzą przesłanki uprawniające organ do umorzenia należności podatkowych i odsetek za nieterminową płatność zaliczek na podatek, podczas gdy z odtworzonego stanu faktycznego (w zakresie występowania ważnego interesu podatnika) oraz przedłożonych przez płatnika dowodów (w zakresie interesu publicznego) wynika, iż obie przesłanki zastosowania przedmiotowego przepisu zaistniały, w szczególności z uwagi na fakt, iż sytuacja w jakiej znalazła się skarżąca (zadłużenie wynikające z należności podatkowych pozostawionych przez męża, który popełnił samobójstwo), stanowią okoliczność nadzwyczajną, wymykającą się ogólnym normom, na których zarówno organ I, jak i II instancji oparł swoje stanowisko - co miało bezpośredni wpływ na wynik postępowania,
2) art. 122 O.p. poprzez jego niezastosowane polegające na pominięciu w ramach ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy okoliczności jakie legły u podstaw zaistnienia zaległości podatkowych, braku wiedzy skarżącej odnośnie istnienia tych należności, braku dysponowania przez skarżącą środkami stanowiącymi dochód, od którego został naliczony podatek, niemożliwości przeciwdziałania przez Skarżącą na żadnym etapie zaistnieniu zaległości podatkowej, a tym samym pominięcie obiektywnie przez organ obiektywnych okoliczności uzasadniających zastosowanie instytucji umorzenia należności podatkowej, co miało bezpośredni wpływ na wynik postępowania,
3) art. 191 O.p. poprzez jego niezastosowanie i uznanie, iż zastosowanie ulgi w postaci umorzenia należności objętych postępowaniem będzie niecelowe, podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż powstanie zaległości podatkowych nastąpiło w ramach działalności prowadzonej przez męża skarżącej, który następnie popełnił samobójstwo - nie pozostawiając skarżącej jakichkolwiek środków oraz informacji na temat przeznaczenia kwot dochodu od, których naliczony został podatek, a także okoliczności, iż całokształt sytuacji (zadłużenie, utrata pracy, samobójcza śmieć męża), wywarły trwały uszczerbek na zdrowiu psychicznym Skarżącej, która ze względu na niepewność co do przyszłości oraz potencjalną możliwość utraty dachu nad głową Skarżącej i jej dzieci - stale się pogłębia, co doprowadziło do uznania przez Organ, iż nie zaistniały okoliczności uzasadniające umorzenie należności podatkowej objętej postępowaniem.
Wniosła o:
- uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 6 czerwca 2025 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z 13 stycznia 2025 r.,
- dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z:
a) decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Oddział w B. z dnia 22 maja 2025 r., znak [...] w przedmiocie przyznania renty z tytułu częściowej niezdolności do pracy - na fakt utrzymującego się u skarżącej złego stanu psychicznego spowodowanego traumą po samobójczej śmierci męża, braku możliwości podjęcia zadudnienia w pełnym wymiarze, a tym samym uzyskania przez skarżącą dochodu pozwalającego na spłatę pozostawionego przez męża zadłużenia,
b) oświadczenia o stanie rodzinnym i majątkowym - na fakt braku posiadania środków pozwalających na poniesienie przez Skarżącą kosztów postępowania oraz kosztów wynagrodzenia profesjonalnego pełnomocnika.
Zdaniem podatniczki organ dokonał błędnej interpretacji przesłanki interesu publicznego. W interesie publicznym leży wspieranie takich procesów reintegracji i stabilizacji, zwłaszcza w sytuacjach, gdy okoliczności powstania zobowiązania mają wyjątkowy charakter i wynikają z dramatycznych zdarzeń życiowych pozostających poza kontrolą podatnika.
W ocenie strony, organy podatkowe, odmawiając umorzenia zaległości, w sposób nadmiernie formalistyczny i zawężający zinterpretowały przesłankę interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika. Nie uwzględniły przy tym celu instytucji umorzenia, jakim jest przywrócenie równowagi pomiędzy obowiązkiem zapłaty podatku a fundamentalnymi wartościami, takimi jak godność osoby, jej zdrowie psychiczne oraz realne możliwości wywiązywania się z obowiązków publicznoprawnych.
Nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, że uzyskując dochody winna liczyć się z koniecznością zabezpieczenia środków w celu zapłacenia należności publicznoprawnych. Podkreśliła, że nie mogła tego uczynić, bowiem nie wiedziała w ogóle o istnieniu zobowiązania finansowego względem Skarbu Państwa. Jedyną osobą, która posiadała przedmiotową wiedzę był jej mąż. Zaistniała sytuacja spowodowała u niej paraliżującą traumę.
Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Kontrolując zaskarżoną decyzję − zgodnie z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 134; dalej P.p.s.a.) – sąd stwierdził, że nie narusza ona prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.
Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem oraz istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania.
W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest, co do zasady, jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. Zgodnie z art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:
1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek;
3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2).
Skarżąca ubiegała się o zastosowanie wobec niej najdalej idącej ulgi, tj. umorzenia w całości zaległości podatkowej.
Ustalony w sprawie stan faktyczny jest w zasadzie niesporny, a ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż zaległość podatkowa powstała w następstwie niewywiązywania się przez podatników, tj. skarżącą oraz jej zmarłego męża z zobowiązań z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.
Kontrolowane rozstrzygnięcie zostało podjęte w warunkach art. 67a § 1 pkt 3 O.p.
Organ prawidłowo wskazał, że podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Kryterium "ważnego interesu podatnika" co do zasady wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa, które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych.
Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania zgodnie, z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa. Rozstrzygnięcie przez organ podatkowy czy w określonym stanie faktycznym istnieje przesłanka interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach. Jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości. Drugą zaś wyjątek od tej zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Tak więc organ podatkowy w każdej konkretnej sprawie powinien ustalić co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego kondycji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując ważenia obu tych wartości, organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy wspólne dla całego społeczeństwa jak przede wszystkim: sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa.
Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie wyjaśnił, że interes publiczny nie powinien być rozumiany jako sprzeczny z interesem obywatela. Sytuacja, w której zapłata zaległości powoduje konieczność sięgania przez zobowiązanego, pozbawionego możliwości zaspakajania swoich niezbędnych potrzeb materialnych, do środków pomocy państwa nie jest bowiem zgodna z interesem tego obywatela, jednocześnie nie jest również zgodna z interesem publicznym (por. wyroki NSA z 20 marca 2007 r., II GSK 345/06; z 21 maja 2009 r., II GSK 1045/08; dostępne w internetowej bazie orzeczeń http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
Z treści art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika, że organ przy rozpatrywaniu sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. Prawo to istnieje jedynie w sytuacji wystąpienia przesłanki umorzenia. W sytuacji braku przesłanek organ zobowiązany jest do odmowy udzielenia ulgi. Uznaniowy charakter rozstrzygnięcia nie oznacza dowolności, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p. Decyzje w przedmiocie ulg jako decyzje uznaniowe podlegają kontroli sądu administracyjnego w ograniczonym zakresie. Sąd nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ wybór jest słuszny, a zatem sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej, takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja uznaniowa w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne, a dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach. Decyzja uznaniowa może być przez sąd uchylona w przypadku stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa materialnego czy procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdy organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego.
W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy przeprowadził postępowanie w sposób zgodny ze wskazanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej. Działania organów podatkowych i wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w zakresie powołanych przepisów i nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów.
Organy obu instancji były zgodne, że skarżąca wykazała istnienie ważnego interesu podatnika, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt 3 O.p.
Skład orzekający podziela to stanowisko. Dokonano bowiem prawidłowej analizy finansowo-majątkowej skarżącej oraz uwzględniono całość okoliczności towarzyszących rozpatrywanej sprawie. Niewątpliwie złożyły się na nią dramatyczne okoliczności śmierci męża skarżącej oraz jej następstwa w postaci choroby, z którą zmaga się skarżąca, a która obecnie uniemożliwia jej podjęcie pracy zarobkowej. Ponadto organy nie podważyły argumentacji skarżącej dotyczącej aktualnych problemów finansowych uznając, że osiągane przez nią dochody są niewystarczające nawet na pokrycie kosztów utrzymania (rosnące zadłużenie w opłacie za gaz, śmieci, brak środków na podłączenie gazu do budynku zgodnie z zawartą wcześniej umową). Uwzględniono więc niskie świadczenia uzyskiwane przez skarżącą, na utrzymaniu której pozostaje małoletnia córka, a także to, iż korzysta ona ze wsparcia finansowego udzielanego przez matkę i siostrę. Skarżąca posiada także inne zaległości niż podatkowe.
W toku postępowania sądowego skarżąca przedłożyła dokumenty, z których Sąd przeprowadził dowód na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. Wynika z nich, że na podstawie decyzji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w B. z 29 grudnia 2025 r., skarżącej przyznano prawo do renty z tytułu częściowej niezdolności do pracy. Renta przysługuje jej do 30 listopada 2027 r. i wynosi 2.290 zł miesięcznie. Z decyzji tej wynika, że ZUS zmniejszył wymiar ww. renty z tytułu zaległych składek na ubezpieczenie społeczne, potrąceniu podlega kwota 1.145 zł, zatem wysokość świadczenia po wszystkich potrąceniach wynosi 1.511,41 zł. Skarżąca przedstawiła także zaświadczenia lekarskie z 13 sierpnia 2025 r. potwierdzające, że zmaga się z poważną chorobą, lecz odmówiła leczenia poprzez rezygnację z [...] indywidualnej, a dotychczasowa farmakoterapia przyniosła krótkotrwałą i nieznaczną poprawę. Sąd uznał, że ważny interes podatnika określony w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. istnieje nadal.
W kontekście niekwestionowanych okoliczności sprawy należy jednak zaaprobować stanowisko, że szczególna sytuacja, w której znalazła się skarżąca ma charakter tymczasowy. Niewątpliwie symptomy choroby skarżącej są bardzo poważne, lecz fakt odmowy podjęcia leczenia jedynie pogarsza położenie strony oraz pozostającej na jej utrzymaniu córki. Skarżąca w dacie wydania zaskarżonej decyzji miała [...] lata, a więc nadal istnieją potencjalne możliwości podjęcia zatrudnienia, a co za tym idzie podjęcia próby spłaty zaległości.
Skarżąca na rozprawie – odpowiedając na pytanie Sądu – podała, że dotąd nie występowała o odroczenie spłaty należności podatkowych, czy ich rozłożenia na raty. Uwzględniając więc okoliczności badanej sprawy należy ocenić, czy w sprawie występują także przesłanki "interesu publicznego". Przy czym Sąd nie podważa ustaleń dokonanych przez organy podatkowe obu instancji.
Z przebiegu postępowania wynika, że zaległości skarżącej i jej męża powstały w latach 2018-2020, a ich źródłem jest niewpłacony w terminie płatności podatek dochodowy od osób fizycznych oraz zaliczki na ten podatek, wykazanych w deklaracji PIT za ten okres, co za tym idzie także z naliczonych odsetek za zwłokę. Termin płatności ostatniego ze wskazanych zobowiązań upływał 30 kwietnia 2021 r.
Skarżąca we wniosku wskazała, że przyczyną zaległości był stan epidemii oraz wybuch wojny w Ukrainie. Dokonując analizy zaległości pod kątem podanych jej przyczyn ustalono, że zaległości powstałe w czasie pandemii stanowią niespełna 1/3 należności głównej zaległości oraz 1/5 obecnego zadłużenia. Natomiast wybuch wojny na Ukrainie, który miał miejsce w 2022 r. nie mógł stanowić bezpośredniej przyczyny powstania zaległości. Ponadto skarżąca powoływała się na trudności z pracownikami pochodzącymi z Ukrainy, lecz nie potrafiła wskazać ich liczby oraz jaki procent załogi stanowili.
Z ustaleń wynika także, że mąż skarżącej zawiesił wykonywanie działalności w 2021 r. i miał wyjechać do pracy za granicę, celem spłaty zadłużenia. Skarżąca pomija jednak, co działo się z jej mężem w okresie od 2021 r. do daty śmierci, tj. lipca 2024 r. Ponadto w latach 2005-2010, jak również 2015-2023 mąż skarżącej nie był objęty ubezpieczeniem społecznym, co skutkowało wydaniem przez ZUS decyzji odmawiającej córce skarżącej Alicji przyznania renty rodzinnej w drodze wyjątku. Zatem po zawieszeniu działalności w 2021 r. mąż skarżącej zaniechał podejmowania jakiegokolwiek zatrudnienia, co należy podnieść nie tylko w kontekście spłaty zobowiązań, ale także bieżącego utrzymania. Skarżąca prowadziła własną działalność gospodarczą, która nie wygenerowała zadłużeń, a ponadto była zatrudniona na podstawie umowy o pracę do 30 sierpnia 2023 r. Niezależnie, z analizy dokonanych przez organ deklaracji podatkowych (PIT-28, PIT-36L oraz PIT-37) skarżącej i jej męża wynika, że w latach, w których zaistniały ich zadłużenia osiągali następujące dochody:
- za 2018 r. - łącznie 970.326 zł,
- za 2019 r. - łącznie 574.146 zł,
- za 2020 r. - łącznie 280.846 zł.
Skarżąca w toku postępowania podnosiła, że nie miała wpływu na prowadzenie spółki przez jej męża i nie wie co się stało z jej dochodami. W toku postępowania nie zdołano ustalić, dlaczego zobowiązania podatkowe nie były regulowanie mimo, że pozwalały na to osiągane dochody.
Organ ponadto ustalił, że na dzień wydania zaskarżonej decyzji miesięczna kwota, którą mogła dysponować skarżąca (wraz z uzyskiwaną w formie pomocy od rodziny) wynosiła około 4.300 zł, zaś miesięczne wydatki związane z utrzymaniem gospodarstwa - około 3.782 zł. Przychody te nie kwalifikowały skarżącej do uzyskania prawa do świadczeń z pomocy społecznej, natomiast stanowiły ograniczenia i wyłączenia w postępowaniu egzekucyjnym w celu zapewnienia minimum egzystencji.
W toku postępowania organ ustalił, że skarżąca wraz z mężem - 23 grudnia 2020 r. dokonała darowizny zabudowanej nieruchomości na rzecz dzieci, z jednoczesnym ustanowieniem dożywotniej służebności mieszkania w całym budynku położonym w Z. przy ul. [...]. Do akt administracyjnych załączono wyrok Sądu Okręgowego w B. [...] Wydział Cywilny z 21 czerwca 2023 r., sygn. [...] w sprawie z powództwa Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. przeciwko W.K., F. K., A. K. i A1 K. działającej przez matkę A. K., w którym uznano za bezskuteczną w stosunku do Skarbu Państwa umowę darowizny i ustanowienia służebności mieszkania opisanej tam ww. nieruchomości, w zakresie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych i należnych z tego tytułu odsetek za zwłokę. Jednocześnie nakazano pozwanym F. K. i A1 K. poddanie się egzekucji z udziałów po ½ części we współwłasności nieruchomości, a pozwanym W.K. i A. K. poddanie się egzekucji w zakresie dożywotniej służebności mieszkania w całym budynku. Wyrok w opisanej części jest prawomocny od 22 lipca 2023 r.
Z akt sprawy nie wynika, aby organ podjął jakiekolwiek czynności związane z realizacją ww. prawomocnego wyroku. Również organ nie przedstawił wartości tej nieruchomości i jej ewentualnych dalszych obciążeń, tym niemniej – na obecnym etapie postępowania – udzielenie ulgi byłoby niezasadne z racji posiadania przez skarżącą majątku, w postaci zabudowanej budynkiem mieszkalnym nieruchomości. Wprawdzie jest to nieruchomość, w której skarżąca obecnie zamieszkuje, lecz biorąc pod uwagę wyliczoną przez organ zaległość (w łącznej kwocie 236.209,84 zł), z pewnością wartość nieruchomości przewyższa zaległość podatkową. Wyklucza to możliwość uznania, że w sprawie wyczerpano wszelkie możliwości zaspokojenia przedmiotowej zaległości podatkowej. Dopóki bowiem istnieją niewykorzystane możliwości co do uregulowania zaległości podatkowej, dopóty jej umorzenie przed ich wyczerpaniem byłoby sprzeczne z interesem publicznym.
Oczywiście decyzje co do sposobu wykorzystania posiadanego majątku należą wyłącznie do ich właścicieli, to jednak w kontekście ulgi podatkowej należy podkreślić, że instytucja ta ma służyć wsparciu podmiotów, dla których zapłata należności publicznoprawnych prowadzi do zagrożenia ich bytu. Instytucja ta nie służy natomiast temu, by podmioty mogły uchronić swój majątek przed jego uszczupleniem. Skarżąca na rozprawie podała, że boi się utraty domu, do którego jest przywiązana i nie brała pod uwagę kwestii jego sprzedaży, w celu przynajmniej częściowego uregulowania długu. Nie zmienia to jednak kontekstu omawianej przesłanki interesu publicznego. Przy jego ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy.
W analizowanej sprawie nie można więc przyjąć, że skarżącej udzieli się definitywnej ulgi podatkowej w postaci umorzenia jej zobowiązań, przy jednoczesnej akceptacji zachowania przez nią posiadanego majątku. O ile w ocenie skarżącej umorzenie zaległości podatkowej stanowi dla niej jedyną drogą przywrócenia poczucia sprawiedliwości, to jednak ulgę podatkową należy traktować ze szczególną ostrożnością i stosować wyjątkowo, ze szczególnym uwzględnieniem możliwości ewentualnej przyszłej spłaty zobowiązań.
Podsumowując organ uwzględnił w swych rozważaniach argumenty podnoszone przez skarżącą, wskazał na istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, a oceny dokonał zgodnie z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. W przypadku bowiem stwierdzenia, że w sprawie występuje jedna z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p., organ w sposób uznaniowy, lecz nie dowolny, podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. W ten sposób wyznaczone są niejako dwie fazy postępowania podatkowego, prowadzonego w przedmiocie ulgi w spłacie zaległości podatkowej. W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 O.p. (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 O.p. (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona). Na podstawie art. 67a § 1 O.p. organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie ustali i oceni zaistnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". W przypadku stwierdzenia, że spełniona została jedna bądź obie z przesłanek, postępowanie podatkowe wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia (por.m.in. wyrok NSA z 19 maja 2026 r., III FSK 357/25 i przywołane tam orzecznictwo).
Z istoty art. 67a § 1 pkt 3 o.p. wynika, że sąd administracyjny nie może zobowiązać organu podatkowego do wydania decyzji o umorzeniu bądź odmowie umorzenia zaległości podatkowej (w przypadku stwierdzenia istnienia co najmniej jednej z przesłanek). To należy do sfery uznania administracyjnego. W badanej zaś sprawie organ podatkowy nie przekroczył granic uznania administracyjnego.
Z tych względów Sąd nie uwzględnił zarzutu strony naruszenia art. 67a § 1 pkt 3 i § 2 O.p.
Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia art. 122 i art. 191 O.p., w zakresie prawidłowości ustaleń stanu faktycznego sprawy, pod kątem spełnienia przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Organy podatkowe bowiem podjęły wszelkie działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, zebrały materiał dowodowy potrzebny do oceny przesłanek warunkujących udzielenie wnioskowanej ulgi. Ze skargi nie wynika, jakie są braki zebranego w tej sprawie materiału dowodowego i jakie dodatkowe dowody należałoby przeprowadzić w celu jego uzupełnienia. Samo stwierdzenie, że w sprawie nie przeprowadzono wyczerpującego postępowania dowodowego, nie jest wystarczające do podważenia ustaleń stanu faktycznego. Sąd zaś – zgodnie ze złożonym przez skarżącą wnioskiem – przeprowadził dodatkowy dowód z dokumentu, który jednak nie mógł zaważyć na prawidłowo podjętej przez organ decyzji.
W rozpoznawanej sprawie organy zasadnie stwierdziły istnienie przesłanki "ważnego interesu podatnika" oraz uznały, że brak jest wystarczających podstaw do udzielenia skarżącej wnioskowanej ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w prawidłowo zgromadzonym przez organy materiale dowodowym, który został szczegółowo przez nie przeanalizowany i oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów.
Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.