Wyrok WSA z dnia 22 stycznia 2026, sygn. I SA/Gl 1041/25

3.1. W skardze na ww. postanowienie wydane w drugiej instancji skarżąca zarzuciła naruszenie przepisu art. 138 § 1 oraz art. 77 § 1 i art. 15 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1691 - k.p.a.) poprzez niezasadne utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji, bez dochowania wymaganej dwuinstancyjności postępowania dowodowego, przy utrzymaniu w mocy decyzji podjętej przez organ pierwszej instancji mimo niezebrania w sposób wyczerpujący całości materiału dowodowego, a w konsekwencji nierozpatrzenie całego materiału dowodowego, w związku z art. 71a u.p.e.a. poprzez nieprawidłowe przyjęcie, że skarżąca bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności i niezastosowanie wskazanych w tym przepisie zasad kontroli prawidłowości zastosowania środka egzekucyjnego.

Mając na uwadze ww. zarzuty wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i utrzymanego w mocy postanowienia wydanego przez organ pierwszej instancji oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych.

W uzasadnieniu wskazano, że zasadniczym błędem zaskarżonej decyzji (jak również decyzji organu pierwszej instancji) jest nieuzasadnione przyjęcie, że pożyczka z dnia 2 stycznia 2018 r. stała się wymagalna już z dniem 31 grudnia 2024 r., podczas gdy na mocy aneksu strony ustaliły termin jej zwrotu na dzień 31 grudnia 2026 r. co skutkuje niezasadnością przyjęcia, że kwota pożyczki jako wymagalna winna zostać przekazana [...] Urzędowi Skarbowemu w B., gdyż termin jej zwrotu na datę wydania postanowienia jeszcze nie upłynął, a nadto także bezpodstawne przyjęcie, że środki ze zwrotu pożyczki zostały wypłacone zobowiązanemu z naruszeniem art. 168c § 1 k.c., co nigdy nie miało miejsca.

Brak przekazania na rachunek organowi egzekucyjnemu kwoty stanowiącej pożyczkę długoterminową (zawartą 2 stycznia 2018 r.) zaciągniętej od Q sp. z o.o. wynika z przedłużenia okresu udzielenia pożyczki do dnia 31 grudnia 2026 r. Zatem termin na jaki pożyczka została udzielona jeszcze nie upłynął (termin wymagalności przypada na dzień 31 grudnia 2026 r.). Tym samym skarżąca nie była zobowiązana do jej zwrotu na rachunek organu skarbowego w dacie wydania zaskarżonego postanowienia.

Z uwagi na brak upływu terminu na jaki pożyczka została udzielona, skarżąca nie uchyla się bezpodstawnie od przekazania należnych kwot na rachunek organu egzekucyjnego, wbrew wskazaniom zaskarżonego postanowienia, które jako oparte na błędnych ustaleniach faktycznych powinno podlegać uchyleniu w całości.

3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.

4. Kontroli Sądu - na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm. - p.p.s.a.) podlegało postanowienie z 20 czerwca 2025 r., którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z 4 kwietnia 2025 r. o określeniu wobec skarżącej kwoty nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu z tytułu realizacji zajęć egzekucyjnych dokonanych zawiadomieniami z 26 września 2022 r. oraz z dnia 11 marca 2024 r.

Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy zaistniały przesłanki do wydania wobec skarżącej, jako dłużnika zajętej wierzytelności, postanowienia określającego wysokość nieprzekazanej organowi egzekucyjnemu kwoty, na podstawie art. 71a § 9 u.p.e.a.

5. Rozważając sporne zagadnienie w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zajęcie egzekucyjne, zdefiniowane w art. 1a pkt 18 u.p.e.a., stanowi czynność organu egzekucyjnego, na podstawie której następuje odebranie zobowiązanemu swobody rozporządzania przysługującym mu prawem majątkowym. Mocą art. 89 i kolejnych ww. ustawy, możliwe jest przeprowadzenie przez organ egzekucji z wierzytelności pieniężnych innych niż określone w przepisach art. 72-87 u.p.e.a. Stosownie do art. 89 § 1-3 u.p.e.a., organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności pieniężnej innej, niż określona w art. 72-85, przez przesłanie do dłużnika zobowiązanego zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego i jednocześnie wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności (§ 1). Zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług (§ 2). Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa w § 1, organ egzekucyjny:

1) wzywa dłużnika zajętej wierzytelności, aby w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia złożył oświadczenie dotyczące tego, czy:

a) uznaje zajętą wierzytelność zobowiązanego,

b) przekaże organowi egzekucyjnemu z zajętej wierzytelności kwoty na pokrycie należności lub z jakiego powodu odmawia tego przekazania,

c) i w jakim sądzie lub przed jakim organem toczy się albo toczyła się sprawa o zajętą wierzytelność;

2) zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem.

Stosownie do art. 67a § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny może z mocy samego zajęcia (m.in. wierzytelności) wykonywać wszelkie prawa zobowiązanego w zakresie niezbędnym do prowadzenia egzekucji. Z chwilą dokonania zajęcia wierzytelności pieniężnej dłużnik zajętej wierzytelności traci wszelkie uprawnienia do dysponowania zajętą wierzytelnością, a jego rola ogranicza się jedynie do przekazania kwoty zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Organ egzekucyjny zajmując wierzytelność wstępuje w prawa i obowiązki zobowiązanego, a dłużnik jest zobligowany przekazać mu kwoty wynikające z zajętej wierzytelności.

Na podstawie art. 91 u.p.e.a. organ egzekucyjny ma możliwość zastosowania wobec dłużnika zajętej wierzytelności trybu przewidzianego w art. 71b tej ustawy, a mianowicie ściągnięcia zajętej kwoty wierzytelności od dłużnika zajętej wierzytelności w trybie egzekucji administracyjnej. Podstawę wystawienia tytułu wykonawczego stanowi wówczas postanowienie, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a. Mianowicie, jeżeli w wyniku kontroli stwierdzono, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu, organ ten wydaje postanowienie, w którym określa wysokość nieprzekazanej kwoty. Wydane w tym trybie postanowienie stanowi konsekwencję dokonanego uprzednio przez organ egzekucyjny zajęcia wierzytelności zobowiązanego u jego dłużnika i stwierdzenia, że dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchyla się od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu.

W postanowieniu, o którym mowa wyżej, organ egzekucyjny dokonuje konkretyzacji obowiązku dłużnika zajętej wierzytelności, określenia jego charakteru i zakresu. Stanowi ono prawną podstawę do przypisania odpowiedzialności dłużnikowi zajętej wierzytelności za bezpodstawne uchylanie się od przekazania organowi egzekucyjnemu całej lub części zajętej wierzytelności.

Zatem przesłankami do określenia dłużnikowi wysokości nieprzekazanych (organowi egzekucyjnemu) wierzytelności przysługujących zobowiązanemu są:

1) fakt ich zajęcia przez organ egzekucyjny (w stosownym trybie);

2) bezpodstawne uchylanie się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności organowi egzekucyjnemu.

6. Jak wynika z akt sprawy zawiadomieniem z 26 września 2022 r. organ egzekucyjny dokonał u skarżącej zajęcia wierzytelności pieniężnej należnej Q sp. z o.o. Zajęcie to obejmowało łącznie kwotę 1.342.372,75 zł, wynikającą z zaległości Q sp. z o.o. wobec Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w B. Odbiór zawiadomienia o zajęciu skarżąca potwierdziła 28 września 2022 r.

W związku z brakiem odpowiedzi na powyższe zajęcie wierzytelności. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. ponagleniem z 6 lutego 2023 r. zwrócił się o niezwłoczne nadesłanie odpowiedzi na pismo z 26 września 2022 r. stanowiące zajęcie innych wierzytelności. Pismo to zostało doręczone skarżącej 8 lutego 2023 r., jednakże pozostało bez odpowiedzi.

Następnie zawiadomieniem z 11 marca 2024 r. organ egzekucyjny dokonał u skarżącej zajęcia wierzytelności pieniężnej należnej Q Sp. z o.o. Zajęcie to obejmowało łącznie kwotę 158.140,57 zł, wynikającą z zaległości Q sp. z o.o. wobec Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. Odbiór zawiadomienia o zajęciu skarżąca potwierdziła 13 marca 2024 r., jednakże na nie również nie udzieliła odpowiedzi.

W związku z powyższym oraz z uwagi na brak wpłat przez dłużnika zajętej wierzytelności, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z 4 kwietnia 2025 r. określił nieprzekazaną organowi egzekucyjnemu kwotę wynikającą z zajęć wierzytelności z 26 września 2022 r. oraz z 11 marca 2024 r. w wysokości 400.000,00 zł.

Nadto jak wskazał organ pierwszej instancji w toku uprzednio prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego objętego zawiadomieniem o zajęciu z 3 lutego 2020 r. po ponagleniu z 14 kwietnia 2020 r. skarżąca uznała zajętą wierzytelność z tytułu otrzymanej od Q sp. z o.o. pożyczki. Pismem z 22 września 2020 r. skarżąca wskazała, iż posiada do spłaty wobec Q sp. z o.o. pożyczkę długoterminową z 2 stycznia 2018 r. na kwotę 400.000,00 z terminem zwrotu na dzień 31 grudnia 2024 r.

Wskazać w tym miejscu należy, że przeprowadzenie kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności jest uprawnieniem, a nie obowiązkiem organu egzekucyjnego. Jedyną niezbędną przesłankę dopuszczalności określenia wysokości kwoty nieprzekazanej wierzytelności stanowi stwierdzenie bezzasadności uchylania się dłużnika od przekazania zajętej wierzytelności, natomiast przesłanka uprzedniego przeprowadzenia kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności ma charakter dodatkowy i fakultatywny, rzutujący jedynie na ocenę wykazania przez organ egzekucyjny wystąpienia przesłanki pierwszej (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 2022 r., sygn. akt III FSK 618/21, a także wyrok NSA z 7 lutego 2025 r., sygn. akt III FSK 1377/23).

W nn. sprawie organ egzekucyjny przed wydaniem skarżonego postanowienia nie przeprowadził kontroli u dłużnika zajętej wierzytelności, jednakże posiadana przez organ egzekucyjny dokumentacja, tj. pismo z 22 września 2020 r. w którym skarżąca wskazuje na otrzymaną 2 stycznia 2018 r. od Q sp. z o.o. pożyczkę długoterminową w wysokości 400.000,00 zł z terminem zwrotu na 31 grudnia 2024 r., pozwoliła na sformułowanie wniosków wskazanych w badanym rozstrzygnięciu. Również z corocznych bilansów składanych przez skarżącą wynika, że skarżąca posiada u Q sp. z o.o. zobowiązanie w formie pożyczki długoterminowej w kwocie 400.000,00 zł.

Dalej wskazać należy, że podstawą wspomnianego uchylania się przez dłużnika zajętej wierzytelności od jej przekazania bądź przekazania jej części w rozumieniu art. 71a § 9 u.p.e.a., mogą być tylko takie okoliczności prawne, które umożliwiają mu skuteczne uchylanie się od wykonania zobowiązania względem wierzyciela, np. zarzut przedawnienia, potrącenia, wcześniejsze zajęcie wierzytelności przez inny organ egzekucyjny (por. wyrok NSA z 24 sierpnia 2018 r., sygn. akt II FSK 2287/16 oraz z 11 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3576/16; por. R. Hauser, A. Skoczylas (red), Postępowanie egzekucyjne w administracji, Komentarz, Warszawa 2011, str. 370; D. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym, Komentarz, Wrocław 2011, str. 780).

W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że uchylanie się przez skarżącą od przekazania organowi egzekucyjnemu zajętej kwoty wierzytelności było bezpodstawne w rozumieniu art. 71a § 9 u.p.e.a.

Skuteczność zawiadomień o zajęciu wierzytelności, zgodnie z art. 89 § 2 u.p.e.a., następuje z datą ich odbioru przez dłużnika zajętej wierzytelności. Zajęcie egzekucyjne to czynność organu egzekucyjnego, w wyniku której organ egzekucyjny nabywa prawo rozporządzania składnikiem majątkowym w zakresie niezbędnym do wykonania obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Podmiot, do którego zajęcie jest kierowane staje się dłużnikiem zajętej wierzytelności pieniężnej, o której mowa w art. 89 § 1 u.p.e.a., z chwilą doręczenia mu stosownego zawiadomienia, w przypadku gdy wierzytelność, tj. uprawnienie do świadczenia pieniężnego istnieje i przysługuje dłużnikowi na podstawie określonego stosunku prawnego (por. wyrok NSA z 27 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1449/20).

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że jak wynika z treści art. 89 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Zajęcie wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług dotyczy również wierzytelności, które nie istniały w chwili zajęcia, a powstaną po dokonaniu zajęcia z tytułu tych dostaw, robót i usług.

Zatem z chwilą doręczenia zawiadomienia o zajęciu wierzytelności, zajęciu podlegają nie tylko istniejące wierzytelności ale również wierzytelności z tytułu dostaw, robót i usług, które nie istniały w chwili zajęcia.

Przepis art. 89 § 2 u.p.e.a. nie uzależnia możliwości zajęcia przyszłych wierzytelności od istnienia chociaż jednej wierzytelności na dzień zajęcia, albo istnienia w dniu zajęcia stosunku prawnego (umów). Istotne jest, aby przyszłe wierzytelności były należne z tytułu dostaw, robót i usług. Podzielając w pełni ten pogląd odnotować trzeba, że w realiach tej sprawy już w dacie pierwszego zajęcia, tj. we wrześniu 2022 r. skarżącą łączyła z Q sp. z o.o. zawarta 2 stycznia 2018 r. umowa pożyczki długoterminowej z terminem zwrotu tej pożyczki na dzień 31 grudnia 2024 r. Z kolei udzielanie pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą uznawane jest za usługę, nawet jeśli jest to czynność incydentalna.

Nadto jak słusznie podnosi organ, dokonywanie po wezwaniu do realizacji zajęć egzekucyjnych czynności prawnych z udziałem zobowiązanego, dłużnika zajętej wierzytelności oraz innych podmiotów celem takiego ułożenia wzajemnych relacji, żeby wyeliminować bezpośrednie zobowiązania wobec podmiotu, który jest adresatem czynności egzekucyjnych świadczy o bezpodstawnym uchylaniu się od przekazania zajętej wierzytelności albo części wierzytelności organowi egzekucyjnemu.

Zbliżony pogląd wyraził WSA w Warszawie w prawomocnym wyroku z 27 maja 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 209/08, odnosząc się do czynności prawnych, których stronami obok skarżącej spółki byli zobowiązany oraz jego wierzyciele, w wyniku których zarówno zobowiązany dłużnik zajętej wierzytelności jak i skarżąca spółka stali się w stosunku do siebie jednocześnie wierzycielami i dłużnikami, co dawało podstawę do dokonania potrąceń wzajemnych wierzytelności i nieprzekazywania do organu kwot należnych od zobowiązanego. Z kolei NSA w wyroku z 24 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 1958/21 stwierdził, że dokonanie potrącenia wzajemnych wierzytelności - w sytuacji uprzedniego zajęcia jednej z nich może stanowić podstawę do przyjęcia bezpodstawnego uchylenia się dłużnika zajętej wierzytelności od przekazania tej wierzytelności organowi egzekucyjnemu. Jak podkreślił NSA dłużnik zajętej wierzytelności nie może według swojego uznania decydować o przeznaczeniu zajętych już wierzytelności, co ma miejsce w razie przejmowania długów.

Uwzględnienie, że po doręczeniu zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z 26 września 2022 r. w drodze podpisanego aneksu z 30 grudnia 2023 r. do umowy pożyczki, skarżąca zmieniła datę wymagalności wierzytelności, zamiast przekazać ją organowi egzekucyjnemu pozwala na uznanie, że uchyla się od wykonania nałożonego na nią obowiązku.

7. Jak więc wykazano, prawidłowa jest konkluzja organu egzekucyjnego, iż skarżąca jako dłużnik zajętej wierzytelności bezpodstawnie uchylała się od przekazania zajętej wierzytelności, co uzasadniało wydanie zaskarżonego rozstrzygnięcia. Przeprowadzone przez organ postępowanie wyjaśniające i zgromadzony materiał dowodowy pozwalał uznać, iż spółka nie wskazała żadnych okoliczności, które pozwoliłby na stwierdzenie, że uchylanie to nie jest bezpodstawne. Tym samym strona nie wykazała nieuprawnionego zastosowania art. 71a § 9 u.p.e.a. Skoro bowiem, mimo braku przeszkód prawnych nie przekazała zajętych wierzytelności, to wydanie postanowienia, o którym mowa w art. 71a § 9 u.p.e.a. przez organ egzekucyjny było zasadne.

8. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalono.