- art. 2, art. 7 i art. 76 Konstytucji oraz zasady zaufania i praworządności (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej) przez obciążenie skarżących podatkiem w wysokości ponad 20.000 zł rocznie za lata 2019-2022 mimo że stan faktyczny działki nie uległ zmianie, a po aktualizacji wpisu w ewidencji w 2022 r. na wniosek skarżących, skarżący płacą ok. 1.500 zł rocznie, co dowodzi, że organ przez lata tolerował błędną klasyfikację, a następnie obciążył podatników kwotą ponad 120.000 zł, łamiąc zasadę pewności prawa i zasadę zaufania do Państwa i stanowionego przez nie prawa;
- art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 i art. 7 u.p.o.l. oraz uchwały Rady Miasta Częstochowy określającej stawki podatku poprzez błędne przyjęcie, że działka jest "gruntem pozostałym" (Ba) podlegającym stawce 0,49 zł/m2, podczas gdy z materiału dowodowego (ortofotomapa, zdjęcia, dokumenty archiwalne) wynika, że grunt ten jest w znacznej części zajęty przez hałdy powstałe z nasypywania urobku kopalnianego, naturalną [...] objętą ochroną oraz teren zieleni, co kwalifikuje go do stawki 0,11 zł/m2 lub zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 tej ustawy;
- art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej przez odmowę przyjęcia przeciwdowodu przeciwko wpisom w ewidencji gruntów i budynków, mimo że art. 194 § 3 dopuszcza obalenie domniemania prawdziwości danych z rejestru, a orzecznictwo sądowe wskazuje, iż organ podatkowy powinien uwzględnić inne dowody (np. decyzję o rekultywacji gruntu, decyzję o zmianie sposobu korzystania) i nie może poprzestać na ewidencji; tymczasem organ nie uwzględnił żadnych dokumentów świadczących o istnieniu hałd ani o ochronie przyrodniczej terenu, choć takie informacje są w Archiwum Akt Nowych i Państwowym Instytucie Geologicznym;
- art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 i 7 Konstytucji poprzez brak wszechstronnej oceny materiału dowodowego - organ zignorował wnioski dowodowe zawarte w odwołaniu (przeprowadzenie oględzin, przesłuchanie świadków, uzyskanie dokumentów z lat 50.), nie ustalił, w jakim okresie analizowano mapy, w sprzeczności z zasadą prawdy obiektywnej przyjął, że naturalną [...] "podsypano ziemią" bez analizy, czy nasyp ten stanowi hałdę z urobku kopalnianego;
- art. 121 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej oraz ogólnych zasad sprawiedliwości przez prowadzenie postępowania w sposób naruszający zaufanie obywatela do państwa - organ przez wiele lat nie informował skarżących o jakichkolwiek wątpliwościach co do klasyfikacji działki, dopiero w 2022 r. wszczął postępowanie i ustalił zaległość za sześć lat wstecz, chociaż gdyby organ wcześniej zasygnalizował problem (np. w 2017 r.), skarżący mogliby niezwłocznie zmienić wpis w ewidencji, a wówczas podatek płacony w 2019 r. wynosiłby ok. 1.500 zł; tak długie milczenie organów i nagłe nałożenie wielokrotnie wyższego podatku narusza zasadę pewności i zasadę równości w opodatkowaniu;
- art. 120,121,122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji Podatkowej przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz nie zebranie i nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, w szczególności poprzez brak sprawdzenia stanu faktycznego na nieruchomości, iż znaczna część nieruchomości znajduje się pod hałdami zwiezionymi z wykopalisk i stanowi nieużytki oraz tereny zadrzewione znajdujące się w rezerwacie przyrody razem z pozostałą częścią;
- art. 145 Ordynacji Podatkowej poprzez jego niezastosowanie i niedoręczenie decyzji I instancji ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi, co powoduje, że decyzja I instancji nie była wiążąca, a SKO powinno stwierdzić niedopuszczalność odwołania z uwagi na brak wejścia w życie decyzji I instancji, albowiem organ doręczył skutecznie jedynie decyzję za rok 2022 r., a nie doręczył prawidłowo decyzji za lata 2019-2021.
W oparciu o te zarzuty skarżący domagali się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta oraz zasądzenia na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje:
Skarga jest zasadna, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty Sąd podziela.
Na wstępie należy się odnieść do najdalej idącego zarzut skargi, tj. prawidłowości doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego.
Wcześniej jednak zwrócić należy uwagę na kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego. Co do zasady, w myśl art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednakże w myśl art. 68 § 2 O.p., jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Dla porządku należy wyjaśnić brzmienie art. 21 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Jednak nie chodzi tu o doręczenie decyzji organu odwoławczego, lecz decyzji ustalającej to zobowiązanie, zatem decyzji organu I instancji. Skoro zatem w niniejszej sprawie decyzja Prezydenta Miasta została doręczona pełnomocnikowi podatników 30 lipca 2024 r., to niewątpliwie została doręczona przed upływem pięcioletniego terminu przedawnienia.
Nie ulegało też wątpliwości Sądu, że termin przedawnienia w niniejszej sprawie wynosi pięć lat, ponieważ podatnicy nie złożyli organowi podatkowemu informacji o nabyciu nieruchomości. Zgodnie z art. 6 ust. 6 u.p.o.l., osoby fizyczne, z zastrzeżeniem ust. 11, są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3.
Oceny tej nie zmienia argumentacja skargi oparta na twierdzeniu o wprowadzeniu podatników w błąd przez organ I instancji co do kwalifikacji terenu, ani też wniosek o przywrócenie terminu do złożenia informacji o nieruchomości.
W pierwszej kwestii podatnicy powoływali się na pismo z 4 września 2017 r. stanowiące odpowiedź na ich pismo w sprawie nabycia przez Miasto spornego terenu. Wskazano w tym piśmie, że w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego działka leży na terenie oznaczonym symbolem ZE – pasma ekologiczne oraz tereny wymagające ochrony. Ponadto działka leży na terenach o podwyższonej wartości przyrodniczej i krajobrazowej oraz w granicach stanowiska przyrodniczego "[...]".
Wbrew twierdzeniom skargi z pisma tego nie wynikają dane pozwalające podatnikom na zakwalifikowanie nieruchomości pod innym symbolem niż ten wynikający z ewidencji. Jest tak dlatego, że korespondencja prowadzona pomiędzy stroną a Prezydentem Miasta nie dotyczyła kwestii podatkowych, ani danych ewidencyjnych działki, lecz nabycia przez Miasto prawa użytkowania wieczystego. Co więcej, we wskazanym wyżej piśmie Prezydent Miasta oparł się na studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy, a nie na ewidencji gruntów i budynków. Studium zaś nie ma takiego wpływu na ewidencję gruntów i budynków, że modyfikuje jej treść. Studium bowiem ma charakter wiążący wyłącznie dla procedury planistycznej. Jak stanowi art. 9 ust. 4 i 5 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945 – zatem w brzmieniu istotnym z punktu widzenia sprawy), ustalenia studium są wiążące dla organów gminy przy sporządzaniu planów miejscowych. Studium nie jest aktem prawa miejscowego.
Brzmienie zaś art. 21 ust. 1 p.g.k. jednoznacznie wyłącza kompetencję organu podatkowego do samodzielnej klasyfikacji funkcji nieruchomości. Organ wręcz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (tak NSA w wyroku z 3 czerwca 2026 r., sygn. akt III FSK 1449/25). Nie doszło zatem do wprowadzenia podatników w błąd przez organ podatkowy. To na podatnikach ciążył obowiązek zbadania danych ewidencyjnych i złożenia stosownej informacji o posiadanych gruntach i budynkach. Dopiero wszczęte wobec nich postępowanie podatkowe skłoniło skarżących do starań o zmiany w ewidencji gruntów i budynków.
Nie budziła również wątpliwości Sądu kwestia doręczenia decyzji pełnomocnikowi podatników na podany przez niego adres kancelarii. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru dołączone do akt administracyjnych, decyzja została doręczona pełnomocnikowi pocztą tradycyjną za zwrotnym potwierdzeniem odbioru. Pełnomocnik z zachowaniem terminu złożył odwołanie od decyzji, zatem prawidłowość doręczenia nie budziła wątpliwości Sądu. W skardze zaś pełnomocnik nie wskazał argumentów wskazujących na naruszenie przepisów postępowania w tym zakresie i wpływ tego naruszenia na treść zapadłego rozstrzygnięcia.
Nie stanowiła zaś przedmiotu sporu powierzchnia działki.
Kreśląc ramy prawne opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy wyjść od brzmienia art. 2 pkt 1 u.p.o.l., zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają m.in. grunty. Podatnikami zaś są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące m.in. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; użytkownikami wieczystymi gruntów (art. 3 pkt 1 ustawy). Podstawę opodatkowania gruntów stanowi ich powierzchnia (art. 4 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.).
Skarżący zasadzali argumentację skargi na twierdzeniu, że grunt będące w ich użytkowaniu wieczystym winny być zwolnione z opodatkowania, ponieważ ich charakter jest inny, niż ujawniony w ewidencji gruntów i budynków. Dodatkowo w toku postępowania przedstawili zmodyfikowany wypis z ewidencji gruntów i budynków z października 2022 r., z którego wynika, że tereny przemysłowe stanowią jedynie 0,2163ha, a pozostała część działki to nieużytki i grunty zadrzewione i zakrzewione, a zatem zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 i 10 u.p.o.l. Dodatkowo na rozprawie zwrócili uwagę na podjęte działania zmierzające do odpowiedniego zaadaptowania terenu i udostępnienia go turystom.
Rozstrzygając zaistniały spór należy zaakcentować, że rację mają organy podatkowe powołując się na przepis art. 21 ust. 1 P.g.k, zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące: gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas bonitacyjnych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty; budynków - ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i ogólnych danych technicznych (art. 20 ust. 1 pkt 1 i 2 P.g.k.).
Sąd podziela ugruntowany w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd, że organy podatkowe ustalając wysokość zobowiązań w podatku od nieruchomości nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wskazane w ewidencji (por. m.in. uchwała 7 sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09 oraz uchwała 7 sędziów NSA z dnia 18 listopada 2013 r., II FPS 2/13). Także orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego potwierdza, że użyty w art. 21 ust. 1 P.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, w podatku rolnym i podatku leśnym, winny zostać uwzględnione zarówno elementy przedmiotowe, jak i podmiotowe zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Uwzględniając zaś kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków.
Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku, np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej (por. wyroki NSA: z 15 lipca 2014 r., II FSK 2234/12; z 13 stycznia 2015 r., II FSK 3108/12 oraz z 9 lutego 2023 r., III FSK 95/22).
W niniejszej sprawie skarżący w toku postępowania nie przedstawili żadnych dowodów potwierdzających niezgodność danych ewidencyjnych ze stanem faktycznym. Co prawda stosowny wpis potwierdzający zmiany został przez nich przedłożony, jednak dopiero w październiku 2022 r. Do tego czasu organ był zobowiązany do tego, by wymiar podatku oprzeć na danych z ewidencji gruntów i budynków. Oceny tej nie zmienia omówiona już wyżej kwestia przyszłego przeznaczenia gruntu w studium uwarunkowań i kierunków przestrzennego zagospodarowania gminy. Organ nie naruszył tym samym art. 21 p.g.k.
Sąd nie zgadza się ze skarżącymi co do tego, że organ miał obowiązek mobilizować ich do zmiany danych ewidencyjnych. Jak już wyżej wskazano, obowiązek ten spoczywał na skarżących. Nie można zatem zasadnie zarzucić organowi naruszenie art. 121 O.p. i wynikającej zeń zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie obywateli do organu.
W konsekwencji w powyższym zakresie organ nie naruszył przepisów regulujących postępowanie dowodowe. Kwestii tej dotyczy przede wszystkim art. 122 O.p. obligujący organ do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przejawem tej zasady jest art. 187 § 1 O.p., nakazujący organowi zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ocena dowodów zaś winna zostać dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej. Zasada ta oznacza, że organ według własnego uznania ocenia przydatność dowodu do ustalenia stanu faktycznego sprawy, ocenia każdy dowód z osobna oraz wespół z innymi dowodami w ich wzajemnym powiązaniu. Granice dowodzenia wyznaczają zaś przepisy prawa materialnego, w powyższym wątku dowodzenie determinowane jest art. 21 p.k.g. oraz opisanymi wyżej poglądami sądów administracyjnych, a przede wszystkim Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Powodem uchylenia decyzji organu jest jednak naruszenie powyższych przepisów w wątku dotyczącym wystąpienia hałdy pokopalnianej na nieruchomości skarżących. To na tym twierdzeniu opierała się druga linia argumentacyjna skarżących. Ustalenia w tym zakresie mają znaczenie, ponieważ z mocy § 1 pkt. 1 lit. e uchwały w przedmiocie stawek, określa się roczne stawki podatku od gruntów pod hałdami powstałymi wskutek wysypywania urobisk kopalnianych, zlokalizowanych na działkach oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem Tr lub Ba, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 0,14 zł od 1 m2 powierzchni. Stawka ta jest prawie czterokrotnie niższa niż ta dedykowana gruntom pozostałym.
Skarżący na poparcie swoich twierdzeń przedstawili m.in. artykuły naukowe o tematyce związanej z wydobyciem rud żelaza w rejonie [...], Paszport produkcyjno - techniczny za rok 1955, który jednoznacznie dotyczy terenów starej H., zawierający jednak w swej treści opis hałd.
SKO po raz pierwszy uchylając decyzję organu I instancji nakazało zbadać ten wątek. Prezydent Miasta ponownie prowadząc postępowanie swoją aktywność w tym zakresie ograniczył do pozyskania stosownego pisma Kierownika Referatu Ewidencji Gruntów i Budynków informującego, że na działce nie znajdowały się ani nie znajdują hałdy pokopalniane. Jest to jednak czynność niewystarczająca dla wyjaśnienia stanu faktycznego w tym zakresie.
Przede wszystkim słusznie zauważają skarżący, że stosowne pismo informujące o braku hałd opiera się wyłącznie na ortofotomapie i mapie zasadniczej. Nie sposób jednak dociec daty sporządzenia mapy zasadniczej ani ortofotomapy. Trudno również przypuszczać, by ortofotomapy były sporządzane w latach siedemdziesiątych i osiemdziesiątych, tj. w czasie, w którym wydobycie rud żelaza w obszarze, na którym położona jest działka skarżących było coraz mniejsze. Organ zatem swój wniosek co do nieistnienia hałd pokopalnianych oparł na materiale dowodowym, z którego wniosek taki nie wynikał.
Sąd nie przesądza ostatecznie istnienia bądź nieistnienia hałd pokopalnianych, jednak zwraca uwagę, że z powszechnie dostępnych informacji wynika, że takie wydobycie w rejonie działki skarżących mogło być prowadzone. Wyjaśnienie tej okoliczności jest o tyle bardziej konieczne, że już w postępowaniu podatkowym skarżący przedstawili opisany wyżej Paszport produkcyjno-techniczny i opracowania historyczne dotyczące regionu, w których wskazuje się na deformacje terenu powstałe wskutek wydobycia rudy żelaza. W konsekwencji zasadnym jest nie tylko poszukiwanie na ortofotomapie cech charakterystycznych dla hałdy pokopalnianej, lecz sięgnięcie do dokumentów historycznych, w tym tych dotyczących istnienia na spornym terenie górnictwa ród żelaza. Ponownie prowadząc postępowanie organ winien wyjaśnić, czy na terenie spornej działki mogła być prowadzona eksploatacja złoża i czy na działce skarżących mogły być składowane pozostałości pokopalniane. W tym celu koniecznym wydaje się skierowanie zapytania do Urzędu Górniczego w K. o możliwość ustalenia lokalizacji kopalni na działce skarżących, o przesłanie dokumentacji, jeśli ten organ nadal ją posiada, ewentualnie ustalenie, gdzie taka dokumentacja może się znajdować. Organ podda również analizie własne zasoby archiwalne lub zwróci się do archiwum państwowego o dokumentację terenu oraz ewentualną dokumentację prowadzonej działalności wydobywczej, w tym decyzje administracyjne dotyczące lokalizacji zakładu górniczego i jego eksploatacji. Uwzględni również żądanie strony o pozyskanie dokumentów z lat 50, w tym z Archiwum Akt Nowych i Państwowego Instytutu Geologicznego.
Organ zatem naruszył zasadę gromadzenia materiału dowodowego i swobodnej oceny dowodów wyprowadzając wniosek o nieistnieniu hałdy wyłącznie na podstawie pisma, bez zebrania dowodów w tym zakresie. Z tych przyczyn Sąd dostrzegając naruszenie art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej, które mogło mieć istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz .U. z 2026 r., poz. 146 – dalej jako p.p.s.a.).
Rozstrzygniecie o kosztach postępowania uzasadnia art. 200 i art. 205 i art. 206 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę składa się uiszczony wpisu od skargi oraz wynagrodzenie adwokata ustalone na podstawie § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r., poz. 1964). Sąd doszedł do przekonania o konieczności miarkowania wynagrodzenia pełnomocnika z tego względu, że przed tutejszym Sądem zawisły cztery sprawy dotyczące poszczególnych lat podatkowych. Argumentacja organów jak i skargi była tożsama, podobnie jak pojawiający się w sprawach problem prawny. Dodatkowo, skarga, choć dorowadziła do uchylenia decyzji, była zasadna jedynie w części szczegółowo wyżej opisanej.