Zatem świadczenia inne niż "ukryte zyski" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą przychody świadczeniobiorcy, opodatkowane na zasadach wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca korzystając prywatnie z mienia Spółki osiąga przychód z tytułu uzyskiwania nieodpłatnych świadczeń, opisanych w art. 11 i art. 12 u.p.d.o.f. Uzyskuje bowiem możliwość nieodpłatnego korzystania z mienia Spółki, osiągając tym samym realną korzyść ekonomiczną. Przychód ten w zależności od trybu powołania na prezesa spółki i formy prawnej wykonywania tych czynności, należy zaliczyć do przychodów ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 lub 2 u.p.d.o.f.
Reasumując, organ interpretacyjny uznał, że z tytułu używania samochodu do celów prywatnych powstaje u wnioskodawcy przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w wysokości ustalanej na podstawie omawianych przepisów. Przychodem natomiast nie jest wartość ponoszonych przez Spółkę opisanych we wniosku wydatków oraz odpisy amortyzacyjne samochodu przeznaczonego do celów mieszanych Spółki, opodatkowane przez Spółkę na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.
Skarżący, zastępowany przez pełnomocnika - doradcę podatkowego, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, na wydaną interpretację przepisów prawa podatkowego.
Zarzucił zaskarżonej interpretacji:
1. błąd wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że z tytułu używania samochodu do celów prywatnych powstaje u skarżącego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w podatku dochodowym od osób fizycznych;
2. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 28m ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust. 4 pkt 2 lit. b u.p.d.o.p. w zw. z art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez niesłuszne dokonanie powiązania przepisów dwóch odrębnych i niezależnych ustaw, tj. uznanie, że o powstaniu lub braku powstania przychodu na gruncie podatku PIT - decyduje treść ustawy o CIT, tj. fakt opodatkowania ukrytego zysku w CIT po stronie Spółki z tytułu ponoszenia wydatków i odpisów amortyzacyjnych samochodu - przekłada się na wnioski w zakresie przychodu w PIT po stronie wspólnika Spółki;
3. naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.), dalej O.p. poprzez prowadzenie postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, tj. oczywiste działanie organu na niekorzyść strony.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postepowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W uzasadnieniu skargi skarżący wywodził, że nieprawidłowe jest podejście organu interpretacyjnego, zgodnie z którym po jego stronie powstaje jakikolwiek przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ interpretacyjny niesłusznie dokonał powiązania przepisów dwóch odrębnych i niezależnych ustaw. Skarżący uważa, że o powstaniu lub braku powstania przychodu na gruncie podatku PIT - nie może decydować treść ustawy o CIT, tj. fakt opodatkowania ukrytego zysku w CIT po stronie Spółki z tytułu ponoszenia wydatków i odpisów amortyzacyjnych samochodu - nie może w jakikolwiek sposób przekładać się na wnioski w zakresie przychodu w PIT po stronie wspólnika Spółki.
Skarżący, przywołując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych przychód obejmuje te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Ponadto skarżący wskazuje na przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które zobowiązują Spółkę do opodatkowania Estońskim CIT wydatków i odpisów amortyzacyjnych (50% ich wartości) związanych z samochodem, z powodu braku wykorzystywania samochodu wyłącznie na cele działalności gospodarczej Spółki.
Zdaniem skarżącego, u.p.d.o.f. nie posługuje się jednak definicją "ukrytych zysków". Ustawodawca nie wprowadził bowiem do katalogu źródeł przychodów takiej kategorii jak ukryty zysk (w takim samym rozumieniu, w jakim pojęcie to funkcjonuje na gruncie u.p.d.o.p.). Fakt, że dany wydatek stanowi ukryty zysk na gruncie u.p.d.o.p. nie ma znaczenia na gruncie u.p.d.o.f.
Podsumowując, skarżący uważa, że w przypadku używania przez niego samochodu także do własnych celów prywatnych, nie sposób mówić o dodatkowym przychodzie podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazane wydatki i odpisy amortyzacyjne nie powodują osiągnięcia przez skarżącego realnej korzyści ekonomicznej w postaci powiększenia aktywów lub zmniejszenia jego pasywów, lecz są one kategorią przychodów podatkowych wykreowanych przez ustawodawcę na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jedynie na gruncie tych przepisów opodatkowaną.
Na poparcie swojej argumentacji skarżący powołał się na interpretację indywidualną z 15 stycznia 2024 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.836.2023.l.TR.
W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny potrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
W myśl art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz.143), dalej: P.p.s.a. kontrola sprawowana przez sądy administracyjne obejmuje również orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Rozpoznając skargę na powyższą interpretację należy wskazać, że w myśl art. 57a P.p.s.a. "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną".
W wyniku przeprowadzenia kontroli zaskarżonej interpretacji indywidualnej - w zakresie i według kryteriów określonych powołanymi wyżej przepisami - Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem udzielona interpretacja nie narusza prawa w sposób uzasadniający wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.
Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia czy po stronie skarżącego powstaje przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu używania samochodu do celów prywatnych. Skarżący jest wspólnikiem oraz prezesem zarządu w spółce kapitałowej, która jest opodatkowana na zasadach ryczałtu od dochodów spółek tzw. Estoński CIT. Natomiast samochód jest wykorzystywany przez skarżącego w Spółce do celów mieszanych, tj. częściowo do celów działalności gospodarczej Spółki, a częściowo do celów prywatnych skarżącego.
Zdaniem skarżącego po jego stronie nie powstaje przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu używania samochodu do celów prywatnych.
Natomiast organ interpretacyjny uważa, że z tytułu używania samochodu do celów prywatnych powstaje u skarżącego przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., w wysokości ustalanej na podstawie omawianych przepisów. Natomiast przychodem nie jest wartość ponoszonych przez Spółkę a opisanych we wniosku wydatków oraz odpisy amortyzacyjne samochodu przeznaczonego do celów mieszanych Spółki, opodatkowane przez Spółkę na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.
Celem rozstrzygnięcia tak zarysowanego sporu należy odwołać się do treści przepisów.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f.:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z powyższym przepisem, przychód stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne, a także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Za przychody należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.
Należy zatem zgodzić się z organem interpretacyjnym, że korzystanie dla celów prywatnych z majątku innego podmiotu rodzi skutek w postaci powstania u korzystającego - osoby fizycznej, przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnych świadczeń.
Natomiast za ukryte zyski na gruncie u.p.d.o.p. uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem bezpośrednio lub pośrednio jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Dochód z tzw. "ukrytych zysków" podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.
W ocenie Sądu zasadnie organ interpretacyjny wydając zaskarżoną interpretację odwołał się do treści dwóch ustaw podatkowych: u.p.d.o.f. i u.p.d.o.p. Istotnie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie posługuje się definicją "ukrytych zysków". Ustawodawca nie wprowadził bowiem do katalogu źródeł przychodów takiej kategorii jak ukryty zysk (w takim samym rozumieniu, w jakim pojęcie to funkcjonuje na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
Zatem świadczenia inne niż "ukryte zyski" w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą przychody świadczeniobiorcy, opodatkowane na zasadach wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak wskazał skarżący w opisie stanu faktycznego Spółka ponosi wydatki na samochód: ubezpieczenia, paliwo, naprawy, wyposażenie. Ponadto Spółka co miesiąc dokonuje odpisów amortyzacyjnych. Skarżący nie ponosi żadnych wydatków związanych z samochodem. Spółka co miesiąc opłaca Estoński CIT od ponoszonych wydatków i odpisów amortyzacyjnych (ukryty zysk na zasadzie określonej w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i ust. 4 pkt 2 lit. b u.p.d.o.p.), tj. ukrytym zyskiem jest 50% wydatków i odpisów amortyzacyjnych (jak dla składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej).
Powyższe wskazuje, że ponoszone przez Spółkę wydatki oraz odpisy amortyzacyjne samochodu przeznaczonego do celów mieszanych Spółki, opodatkowane przez Spółkę na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., nie stanowią dla skarżącego dodatkowego przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazane wydatki i odpisy amortyzacyjne nie powodują osiągnięcia przez skarżącego realnej korzyści ekonomicznej w postaci powiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów, lecz są one kategorią przychodów podatkowych wykreowanych przez ustawodawcę na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jedynie na gruncie tych przepisów opodatkowaną. Niemniej skarżący korzystając prywatnie z mienia Spółki osiąga przychód z tytułu uzyskiwania nieodpłatnych świadczeń. Skarżący uzyskuje bowiem możliwość nieodpłatnego korzystania z mienia Spółki, osiągając tym samym realną korzyść ekonomiczną. Przychód ten - w zależności od trybu powołania na prezesa zarządu Spółki i formy prawnej wykonywania tych czynności, należy zaliczyć do przychodów ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 lub 2 u.p.d.o.f.
Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut błędu wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 9 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.
Nie można więc zgodzić się ze stroną skarżącą, że organ interpretacyjny w zaskarżonej interpretacji niesłusznie dokonał powiązania przepisów dwóch odrębnych i niezależnych ustaw. Z interpretacji indywidualnej wynika, że należy rozróżnić kwestie dokonywanych odpisów amortyzacyjnych, czy ponoszonych wydatków na ubezpieczenia, paliwo, naprawy, wyposażenie, a korzystania prywatnie z mienia Spółki.
Należy zatem zauważyć różnicę pomiędzy pojęciem "ukrytego zysku", opodatkowanego na zasadach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a uzyskiwaniem przez skarżącego przychodów z tytułu nieodpłatnego użytkowania składnika majątku. O ile to pierwsze ma ściśle określone znaczenie skierowane na skonkretyzowane koszty Spółki - ponoszone przez Spółkę wydatki związane z użytkowaniem składnika majątku oraz odpisy amortyzacyjne tego składnika (opodatkowane na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust 4 pkt 2 lit. b u.p.d.o.p.), o tyle drugie jest zdarzeniem o całkowicie odmiennej kategorii ekonomicznej, niezaliczanym do "ukrytych zysków". Mowa zatem o dwóch zdarzeniach, rodzących różne skutki podatkowe.
W świetle powyższych rozważań argumentacja strony skarżącej odnośnie niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisów prawa materialnego, tj. art. 28m ust. 1 pkt 2, ust. 3 i ust. 4 pkt 2 lit. b u.p.d.o.p. w zw. z art. 9 ust. 1 i art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. nie zasługuje na uwzględnianie.
Ponadto, przy wydawaniu zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie doszło do naruszenia przepisów postępowania i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Nie został naruszony art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., bowiem w obrocie prawnym funkcjonują interpretacje zarówno korzystne dla stron, jak i dla nich niekorzystne. Natomiast okoliczność, że organ interpretacyjny nie podzielił stanowiska skarżącego zaprezentowanego we wniosku i wydał interpretację sprzeczną z jego oczekiwaniami nie oznacza, że doszło do naruszenia zasady zaufania do organu. Organ interpretacyjny dokonał oceny stanowiska skarżącego w odniesieniu do zadanego przez niego pytania. Rolą organu podatkowego wydającego interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego jest ocenić stanowisko wnioskodawcy przez pryzmat opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jako prawidłowe albo nieprawidłowe. Stąd też wydając zaskarżoną interpretację indywidualną, organ uwzględnił obowiązujące przepisy prawa (działał na podstawie przepisów prawa) - choć inaczej zinterpretował rozpatrywane okoliczności niż uczyniła to strona skarżąca - tj. ocenił zaprezentowane we wniosku stanowisko jako nieprawidłowe.
Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.