Burmistrz pismem z 1 grudnia 2025 r. reprezentowany przez zawodowego pełnomocnika wniósł skargę na postanowienie DIAS. Skarżący zarzucił wydanie postanowienia z naruszeniem:
art. 188 pkt 3, art. 190 ust. 1 i ust. 4 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej o finansach publicznych, poprzez ich błędną wykładnię i przyjęcie, że stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niezgodności z konstytucją przepisu art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym w okresie wskazanym w wyroku Trybunału) rozciąga się również na inne przepisy ustawy nieobjęte badaniem konstytucyjności i wyrokiem,
art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym do 29 lipca 2020 r., poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że w sprawie wystąpiły przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego.
W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia, a ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając zarzuty skargi wskazano jako, że bezspornie Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. (sygn. akt SK 40/12) orzekł o niekonstytucyjności przepisu art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w okresie wskazanym w orzeczeniu. Jednocześnie w ocenie skarżącego oczywistym jest, że przedmiotowy wyrok odnosi się wyłącznie do przepisu, którego dotyczyła skarga kasacyjna i którego dotyczy sentencja wyroku. Bez znaczenia dla oceny konstytucyjności innych przepisów prawa powszechnie obowiązującego są rozważania prawne Trybunału zawarte w uzasadnieniu orzeczenia. W żaden sposób nie mogą one przesądzać o ocenie konstytucyjności innych przepisów, czy też uzasadniać wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Skutek taki nastąpić może bowiem wyłącznie w drodze wyroku Trybunału Konstytucyjnego, na co jednoznacznie wskazują powołane na wstępie przepisy Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. Niezgodność z Konstytucją konkretnego przepisu, nie można więc powoływać się na "podobieństwo", "analogię" itp. Zatem nawet o "oczywistej niekonstytucyjności" może orzec tylko Trybunał Konstytucyjny. Zaznaczono, że przepis art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej nigdy nie był przedmiotem orzeczenia Trybunału, a tym samym nie została stwierdzona jego niekonstytucyjność. W konsekwencji powołany przepis stanowi element porządku prawnego obowiązującego w Polsce i winien być stosowany w toczących się postępowaniach podatkowych i egzekucyjnych.
Dyrektor pismem z 22 grudnia 2025 r. odpowiedział na skargę wnosząc o jej oddalenie. Organ nadzoru podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje.
Skarga wniesiona została na postanowienie wymienione w art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 – dalej "p.p.s.a.") podlegające kontroli sprawowanej przez właściwy sąd administracyjny. Wspomniana kontrola wykonywana jest pod względem zgodności z prawem poddanych jej działań administracji publicznej – art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267).
Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. rozpoznając skargę sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a. (skarga na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego).
Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym. Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Zacząć należy od tego, że postępowanie egzekucyjne w ramach którego wydano zaskarżone postanowienie dotyczące zobowiązań podatkowych powstałych w 2015 r. wszczęto po 30 lipca 2020 r. W konsekwencji zastosowanie w sprawie mają przepisy ustawy egzekucyjnej dotyczące umorzenia administracyjnego postępowania egzekucyjnego w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2019 r. poz. 2070).
Zagadnienie umorzenia postępowania egzekucyjnego reguluje art. 59 i 60 u.p.e.a. Postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części w przypadkach wskazanych w art. 59 § 1 pkt 1 do pkt 6 upea z urzędu lub na wniosek wierzyciela. Zgodnie z art. 59 § 1a upea, postępowanie egzekucyjne umarza się w całości albo w części na wniosek wierzyciela albo z urzędu, jeżeli organ egzekucyjny jest jednocześnie wierzycielem, w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w art. 33 § 2:
1) pkt 1-5;
2) pkt 6, jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej.
Według art. 33 § 1 i 2 pkt 5 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 9 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek przedawnienia.
Jednocześnie podkreślenia wymaga, że stosownie do art. 34a u.p.e.a. (dodanym do ustawy z dniem 30 lipca 2020 r.) obowiązkiem wierzyciela jest wystąpienie do organu egzekucyjnego o umorzenie w całości albo w części w przypadku wystąpienia przyczyny określonej w: 1) art. 33 § 2 pkt 1-5; 2) art. 33 § 2 pkt 6 - jeżeli przyczyna braku wymagalności obowiązku ma charakter trwały lub wystąpiła przed wszczęciem egzekucji administracyjnej. Z powyższego wynika, że wierzyciel ma ustawowy obowiązek wystąpienia o umorzenie postępowania w sytuacji stanowiący przedmiot egzekucji administracyjnej obowiązek wygasł na skutek przedawnienia (art. 34a pkt 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a.). Wskazuje na powyższe kategoryczne brzmienie art. 34a u.p.e.a. Wierzyciel jest bowiem współodpowiedzialny za prowadzenie postępowania egzekucyjnego (art. 7a § 1 u.p.e.a.) zgodnie z przepisami prawa.
Zaakcentować trzeba, że wierzyciel w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym zobligowany jest do działania praworządnego w sposób budzący zaufanie do organu. Stosownie bowiem do art. 18 u.p.e.a. (w brzmieniu obowiązującym w dacie wszczęcia postępowania egzekucyjnego) jeżeli przepisy ustawy egzekucyjnej nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odesłanie przewidziane w art. 18 u.p.e.a. obejmuje również wiążące dyrektywy zasada praworządności oraz prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie. Odpowiednio zatem zgodnie z art. 7 k.p.a. w toku postępowania organy administracji publicznej stoją na straży praworządności, z urzędu lub na wniosek stron podejmują wszelkie czynności niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz do załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli. W myśl art. 8 k.p.a. organy administracji publicznej prowadzą postępowanie w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, kierując się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania. W administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym obowiązuje zasiada niezbędności (art. 7 § 3 u.p.e.a.) zgodnie z którą uruchomienie postępowania i stosowanie środków egzekucyjnych powinno nastąpić tylko wówczas gdy obowiązek istnienie i tylko w takim zakresie jaki jest konieczny dla jego doprowadzenia. Wywodzony z art. 6 § 1 u.p.e.a. spoczywający na wierzycielu obowiązek podjęcia działań zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych dotyczy sytuacji, w których obowiązek istnieje. Zasada obligatoryjności egzekucji administracyjnej (art. 6 § 1 u.p.e.a.) nie aktualizuje się, gdy obowiązek mający stanowić przedmiot egzekucji nie istnieje.
Z niekwestionowanych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że stanowiące przedmiot egzekucji administracyjnej zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu (dwie raty podatku od nieruchomości za 2015 r.). Organy administracji skarbowej w pełni zasadnie wskazały, że normę wyrażoną w art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej traktować należy za sprzeczną z Ustawą Zasadniczą i nie daje samodzielnej przesłanki do twierdzenia, że zabezpieczone hipoteką przymusową zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu.
Za wyjaśnieniami przedstawionymi w wyroku tut. Sądu z 4 lutego 2025 r. sygn. akt I SA/Gl 1042/24 wskazać należy, że w orzecznictwie ukształtował się pogląd, do którego Sąd orzekający się przychyla, że brzmienie obu wskazanych przepisów oraz zawarte w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego konstatacje, uzasadniają wniosek, że także - obowiązujący od dnia 1 stycznia 2003 r. art. 70 § 8 OP, nie spełnia standardów konstytucyjnych (np. wyroki NSA z 16 września 2014 r. I FSK 317/14, z 18 lipca 2014 r. I FSK 1176/13, z 20 kwietnia 2017 r. I FSK 1834/15, z 23 kwietnia 2024 r., III FSK 291/22; WSA w Gliwicach z 9 stycznia 2015 r. I SA/Gl 619/14 – powołane orzeczenia dostępne przez Centralną Bazę Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W tej sytuacji, dokonując wykładni art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej, nie można poprzestać tylko na jego literalnym brzmieniu, jako niezgodnym z art. 64 ust. 2 Konstytucji RP. Konieczne jest zatem dokonanie wykładni prokonstytucyjnej, która stanowi jedną z najważniejszych reguł wykładni systemowej (L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010, s. 127). W analizowanej sytuacji zachodzi bowiem tzw. oczywista niekonstytucyjność przepisu. Sytuacja oczywistej niekonstytucyjności zachodzi wówczas, gdy porównywane przepisy ustawy i Konstytucji dotyczą regulacji tej samej materii i są ze sobą sprzeczne (zob. R. Hauser, J. Trzciński, Prawotwórcze znaczenie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2010, s. 32). Tego typu założenie - co ma szczególne znaczenie w tej sprawie - występuje również w przypadku, gdy ustawodawca wprowadził regulację identyczną jak norma objęta już wyrokiem Trybunału (zob. M. Wiącek, Pytanie prawne sądu do Trybunału Konstytucyjnego, Warszawa 2011, s. 266-268). W tym przypadku nie sposób zaprzeczyć, że regulacja art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. jest tożsama z art. 70 § 8 tej ustawy w zakresie problemów, które doprowadziły Trybunał Konstytucyjny do wniosku o niekonstytucyjności tego pierwszego przepisu.
W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r. o sygn. akt SK 36/06 (OTK-A z 2007 r. Nr 6, poz. 50) wskazano, że stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny niekonstytucyjności określonej normy prawnej nie pozostaje bez znaczenia dla stosowania normy zamieszczonej w przepisie tożsamym. W takim przypadku dochodzi bowiem do obalenia domniemania konstytucyjności przepisu, który nie podlegał rozpoznaniu przed Trybunałem.
Pogląd o niekonstytucyjności nadal znajdującego się w treści ustawy art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej należy traktować jako utrwalony i nie budzący jakichkolwiek wątpliwości w długotrwałej praktyce judykatury. Z przeglądu orzecznictwa wynika, że był on upowszechniony już w dacie powstania zobowiązań podatkowych jakich dotyczy postępowanie, w momencie w jakim doszło do ustanowienia hipoteki przymusowej dla ich zabezpieczenia, a tym bardziej był taki w dacie wystawienia tytułów wykonawczych.
W niniejszej sprawie uzasadnione było umorzenie przez organ egzekucyjny – zaaprobowane przez organ nadzoru – postępowania egzekucyjnego prowadzonego w oparciu o tytuły wykonawcze wystawione przez Burmistrza z uwagi na niedopuszczalność egzekucji (art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Sąd nie kwestionuje poglądu orzecznictwa i literatury, w myśl którego pojęcie niedopuszczalności egzekucji administracyjnej z art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a., obejmuje przeszkody procesowe, formalne, uniemożliwiające w sposób trwały prowadzenie egzekucji administracyjnej, natomiast nie obejmuje przeszkód materialnoprawnych (por. wyrok NSA z 28 października 2025 r., sygn. akt III FSK 1454/24). Jednakże Sąd uwzględnił, że w okolicznościach niniejszej sprawy wierzyciel trwał w nieuprawnionym przekonaniu, iż dochodzone obowiązki nie wygasły. Kontynowanie postępowania egzekucyjnego mogłoby doprowadzić do zastosowania wobec zobowiązanej przymusu państwowego, w oparciu o żądanie wierzyciela (organu podatkowego) wywodzone w zakresie braku przedawnienia obowiązku z niekonstytucyjnej podstawy prawnej (wspomniany art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej). Natomiast przedmiot egzekucji przestał istnieć, co tworzyło trwałą przeszkodę do prowadzenia egzekucji.
Stanowiące przedmiot postępowania egzekucyjnego zobowiązania wygasły jeszcze przed dniem wystawienia tytułów wykonawczych. Niedopuszczalne było zatem w takiej sytuacji wystawienie przez wierzyciela tytułów wykonawczych i prowadzenie na ich podstawie egzekucji administracyjnej. Wierzyciel uruchomił postępowanie egzekucyjne wnosząc tytuły wykonawcze opiewające na przedawnione w dacie ich wystawienia zobowiązania podatkowe oraz nie wystąpił i nie zamierzał wystąpić z wnioskiem o umorzenie postępowania do organu egzekucyjnego. W ocenie Sądu tego rodzaju zachowanie wierzyciela w świetle powołanych wyżej zasad administracyjnego postępowania egzekucyjnego nie zasługuje na ochronę i jego skarga nie mogła zostać uwzględniona.
W tym stanie rzeczy skarga okazała się bezzasadna i należało ją oddalić, co Sąd uczynił na podstawie art. 151 p.p.s.a.