Wyrok WSA z dnia 13 sierpnia 2025, sygn. I SA/Gl 165/24

Sygnatura: I SA/Gl 165/24
Data orzeczenia: 13 sierpnia 2025
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: spółka akcyjna

Streszczenie

Spółka J S.A. będąca właścicielem zakładów koksowniczych posiadała na ich terenie bocznice kolejowe o statusie infrastruktury prywatnej, zarządzane przez odrębną spółkę J1 Sp. z o.o. Bocznice służyły do obsługi transportu kolejowego towarów związanych z działalnością produkcyjną Spółki. W związku z nowelizacją ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która od 1 stycznia 2022 r. wprowadziła w art. 7 ust. 1 pkt 1c nowe zwolnienie podatkowe dla…

'obszaru kolejowego', Spółka zwróciła się do organu podatkowego o interpretację, czy może z niego skorzystać. Spółka pytała, czy może skorzystać ze zwolnienia z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. dla swoich gruntów z bocznicami kolejowymi, uznając je za 'obszar kolejowy' w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, oraz w jakim zakresie (całe działki czy tylko powierzchnie zajęte przez infrastrukturę) ewentualne zwolnienie miałoby zastosowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę Spółki, utrzymując w mocy zaskarżoną interpretację organu. Sąd uznał, że bocznice kolejowe nie stanowią 'obszaru kolejowego' w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym, a więc podstawowa przesłanka zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. nie jest spełniona. Dodatkowo, sąd stwierdził, że bocznice były 'zajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury' (tj. działalności produkcyjnej Spółki), co stanowi przesłankę negatywną wyłączającą zwolnienie.

jeszcze 139 słów

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki, Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury, Asesor WSA Mikołaj Darmosz (spr.), Protokolant Ewelina Cyroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi J. S.A. w Z. na interpretację indywidualną Prezydenta Miasta D. z dnia 5 grudnia 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę.

Uzasadnienie

Przedmiot kontroli Sądu stanowiła interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego wydana przez Prezydenta Miasta D. (dalej: "Prezydent", "organ interpretacyjny") z 5 grudnia 2023 r. nr [...] na podstawie art. 14j § 1 i 3, w związku z art. 14c ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. - dalej: "o.p." oraz art. 7 ust. 1 pkt 1c ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz.U. z 2023 r., poz. 70 - dalej: "u.p.o.l.") na wniosek J S.A. w Z. (dalej: "wnioskodawczyni", "Spółka", "skarżąca") w przedmiocie podatku od nieruchomości.

Interpretacja indywidualna wydana została w następującym stanie faktycznym i prawnym:

Spółka we wniosku z 17 sierpnia 2023 r. zwróciła się do Prezydenta o udzielenie interpretacji indywidualnej przedstawiając następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka jest w posiadaniu czterech zakładów koksowniczych na terenie których znajdują się bocznice kolejowe będące własnością Spółki, w tym m. in.: "Koksownia [...]", która odgałęzia się w stacji D. od toru nr [...] rozjazdem nr [...] w km [...] i od toru [...] rozjazdem nr [...] w km [...] linii kolejowej nr [...] L.-D., zarządzanej przez P S.A. Oprócz wspomnianej wyżej bocznicy Spółka posiada bocznice zlokalizowane przy Koksowni [...] odgałęziająca się od linii nr [...] R. - KWK [...], przy Koksowni [...] odgałęziająca się od linii nr [...] B. - W., przy Koksowni [...] odgałęziająca się od linii nr [...] K. - N.

Zarządcą tej infrastruktury kolejowej w odniesieniu do przedmiotu wniosku jest J1 Sp. z o.o. (dalej: "Spółka Kolejowa"). Wszystkim bocznicom nadany został status infrastruktury prywatnej, tj. wykorzystywanej wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb właściciela. Funkcją Spółki Kolejowej jest alokacja przepustowości linii kolejowej, obiektów infrastruktury usługowej i pobierania opłat za dostęp i korzystanie z infrastruktury kolejowej.

Spółka Kolejowa jest zarządcą oraz tworzy przestrzeń dla uprawnionych przewoźników kolejowych umożliwiających wykonywanie usług przewozowych na konkretnym rynku przewozów towarowych. Warunki dostępu do infrastruktury kolejowej określają regulaminy pracy bocznic kolejowych. Zarządca sporządził statut sieci kolejowej, który jest dokumentem wiążącym prawnie w zakresie elementów infrastruktury kolejowej. Informuje on o tym, że infrastruktura posiadana przez Spółkę jest wykorzystywana wyłącznie dla potrzeb własnych zarządcy. Każda z bocznic posiada świadectwo bezpieczeństwa. Działalność Spółki Kolejowej jest odseparowana od cyklu produkcyjnego wnioskodawczyni i jest powiązana z rynkiem przewozów kolejowych. Bocznice kolejowe wykorzystuje się do przewozu składów manewrowych związanych z przyjęciem i nadawaniem przesyłek wagonowych na punkcie zdawczo- odbiorczym oraz przewozów w obrębie bocznicy.

Od 1 stycznia 2022 r. brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. uległo zmianie, dodano dwa dodatkowe punkty 1b ) i 1c). Punkt 1b związany jest ze świadczeniem usług na rzecz podróżnych, a punkt 1c) zwalnia z podatku od nieruchomości "grunty inne niż określone w pkt 1-1b, stanowiące obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j.: Dz.U. z 2023 r. poz. 1786 ze zm. - dalej: "u.t.k."), oraz położone na nich budynki i budowle - z wyjątkiem gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k., lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do u.t.k.".

Jedną z przyczyn wprowadzenia zmiany przepisów dotyczących zwolnienia infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości było ograniczenie tego zwolnienia jedynie do przypadków rzeczywistego wykorzystywania infrastruktury kolejowej do prowadzenia działalności na rynku kolejowym.

W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym, w opinii wnioskodawczyni, posiadane przez Spółkę grunty, budynki i budowie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości, gdyż stanowią obszar kolejowy i nie są zajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.t.k.

W tak nakreślonym opisie stanu faktycznego Spółka zadała następujące pytania:

Czy istnieje możliwość skorzystania przez spółkę ze zwolnienia z podatku od nieruchomości posiadanych gruntów stanowiących obszar kolejowy oraz położonych na nich budynków i budowli będących bocznicami kolejowymi na podstawi art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l.?

W przypadku gdy odpowiedź na pytanie 1 brzmi TAK, z uwagi na niejasne brzmienie art. 4 pkt 8 u.t.k. definiującego "obszar kolejowy", zwolnienie to dotyczy całej działki czy też tylko obszaru na których znajduje się infrastruktura kolejowa?

Spółka zajęła własne stanowisko w sprawie w myśl którego:

Ad. 1

W nowelizacji u.p.o.l, z 1 stycznia 2022 r. dodane zostały do art. 7 ust. 1 dwa dodatkowe punkty pkt 1b i pkt 1c. Powołany pkt 1c przewiduje, że z podatku od nieruchomości zwolnione są: "grunty inne niż określone w pkt 1-1b, stanowiące obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 ustawy z 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym, oraz położone na nich budynki i budowle - z wyjątkiem gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do tej ustawy".

Wyżej wymieniony przepis warunkuje skorzystanie ze zwolnienia z podatku od nieruchomości koniecznością wykorzystywania gruntów oraz położonych na nich budynków i budowli infrastruktury kolejowej wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k. Samo pojęcie "zarządca infrastruktury" zdefiniowane zostało w art. 4 pkt 7 u.t.k. jako: "podmiot odpowiedzialny za zarządzanie infrastrukturą kolejową, jej eksploatację, utrzymanie, odnowienie lub udział w rozwoju tej infrastruktury, a w przypadku budowy nowej infrastruktury, podmiot, który przystąpił do jej budowy w charakterze inwestora".

Zarządcą infrastruktury kolejowej należącej do Spółki w myśl przywołanego przepisu jest J1. Potwierdza to okoliczność, że J1 sporządziła statut sieci kolejowej dla bocznic Wnioskodawczyni nadając im status infrastruktury kolejowej prywatnej i tym samym wykonuje zadania zarządcy.

Zadania zarządcy infrastruktury kolejowej wymienione zostały w art. 5 ust. 1 u.t.k. Dodatkowo w przypadku infrastruktury prywatnej zadania zarządcy modyfikuje art. 3 ust. 3 u.t.k. Do zarządcy takiej infrastruktury nie stosuje się w myśl przywołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. e i f oraz pkt 1a lit. a u.t.k. Oznacza to, że zarządca infrastruktury prywatnej nie wykonuje zadań polegających na wykonywaniu funkcji podstawowych oraz udostępnianiu infrastruktury kolejowej, świadczeniu usług z tym związanych i pobieraniu z tego tytułu opłat.

Jak wynika z przywołanych regulacji Spółka Kolejowa jako zarządca infrastruktury należącej do wnioskodawczyni wykonuje zadania wymienione w art. 5 ust. 1 u.t.k. przewidziane dla infrastruktury prywatnej. Nadał on bowiem w statucie sieci kolejowej status bocznicy kolejowej zarządzanej przez siebie infrastrukturze Spółki oraz określił elementy tej infrastruktury jako infrastrukturę prywatną (zadania przewidziane w art. 5 ust. 1 pkt 1a lit. b u.t.k.). Ponadto wydane dla bocznic wnioskodawczyni świadectwa bezpieczeństwa potwierdzają, że możliwe jest prowadzenie na nich ruchu kolejowego za który odpowiada zarządca (zadanie przewidziane w art. 5 ust. 1 pkt 1a lit b u.t.k.). Jako zarządca infrastruktury J1 jest również odpowiedzialna za utrzymanie tej infrastruktury, w tym zarządzanie nieruchomościami wchodzącymi w jej skład, udział w rozwoju infrastruktury kolejowej oraz jej odnowienie.

Po stwierdzeniu, że Spółka Kolejowa może wykonywać zadania zarządcy wymienione w art. 5 ust. 1 u.t.k. w odniesieniu do infrastruktury prywatnej należącej do wnioskodawczyni Spółka dokonała głębokiej analizy pod kątem ustalenia, czy ta infrastruktura jest zajęta "wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury". I tak w odniesieniu do budynków i budowli wchodzących w skład bocznic kolejowych Spółki, które odpowiadają obiektom wymienionych w punktach 1-11 Załącznika 1 do u.t.k. zbadano czy mogą one podlegać omawianemu zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Warunkiem było tutaj ich wykorzystywanie wyłącznie do wykonywania zdań zarządcy infrastruktury, tj. prowadzenia ruchu kolejowego oraz czynności związanych z utrzymaniem, eksploatacją, rozbudową i odnowieniem infrastruktury kolejowej (art. 5 ust. 1 u.t.k.). Zadania te korelują z podstawową działalnością J1, która zgodnie z KRS sklasyfikowana jest kodem PKD 52.21 .Z "Działalność usługowa wspomagająca transport lądowy". Kod ten obejmuje m.in. działalność związaną z przewozem osób lub towarów realizowaną przez transport kolejowy, rurociągowy, drogowy, wodny lub powietrzny, działalność wspomagającą przewozy świadczoną przez stacje, porty, dworce kolejowe, autobusowe itp., terminale w zakresie kontroli ruchu, obsługi pasażerów, bagażu i ładunków. Warto przy tym zaznaczyć, że działalność sklasyfikowana pod kodem PKD 52.21.Z jest zgodnie z KRS również przeważającą działalnością P S.A., czyli największego zarządcy infrastruktury kolejowej w kraju.

Wobec powyższego budynki i budowle zarządzane przez Spółkę Kolejową oraz stanowiące elementy infrastruktury kolejowej wykorzystywanej wyłącznie do prowadzenia ruchu kolejowego oraz czynności związanych z utrzymaniem, eksploatacją rozbudową i odnowieniem infrastruktury kolejowej podlegają omawianemu zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Nie ma tutaj znaczenia, że ta infrastruktura kolejowa funkcjonuje w związku z wykonywaniem przez wnioskodawczynię działalności produkcyjnej, ponieważ nie jest zajęta na jej potrzeby.

Działalność Spółki rodzajowo różni się od działalności związanej z ruchem kolejowym i utrzymaniem infrastruktury kolejowej i do tego rodzaju działalności obiekty takie jak tory czy rozjazdy kolejowe są nieprzydatne. Stąd zarządza nimi wyspecjalizowany podmiot tj. J1.

Odmienna sytuacja zachodzi w odniesieniu do gruntów, rozumianych jako całe działki ewidencyjne stanowiące zgodnie z pkt 12 Załącznika do u.t.k. infrastrukturę kolejową. W tym przypadku po analizie Spółki nie wszystkie działki ewidencyjne przez które przebiega infrastruktura kolejowa uznane są za w całości zajęte wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury. Występują działki/gruntu, gdzie równolegle prowadzona jest również działalność operacyjna wnioskodawczyni i te grunty w ocenie Spółki nie podlegają zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Z kolei dla działek/gruntów, gdzie nie jest prowadzona żadna inna działalność, za grunty podlegające zwolnieniu Spółka uznała jedynie powierzchnie zajęte bezpośrednio przez infrastrukturę kolejową wymienioną w punktach 1-11 Załącznika Nr 1 do u.t.k. oraz powierzchnię do nich przylegającą, która musi pozostać niezabudowana z uwagi na regulacje dotyczące bezpieczeństwa.

Podsumowując po dokonaniu przez Wnioskodawcę analizy możliwości zwolnienia z podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej po nowelizacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, która weszła w życie od 1 stycznia 2022 r., w ocenie Spółki możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1c) u.p.o.l. spełniając przesłanki w odniesieniu do:

- budowli i budynków stanowiących infrastrukturę kolejowa w rozumieniu Załącznika 1 do u.t.k., które zajęte są wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy, tj. prowadzenia ruchu kolejowego, utrzymania,

- rozwoju i odnowienia infrastruktury kolejowej,

- części działek/gruntów (nie całych powierzchni działek/gruntów) zajętych bezpośrednio przez powyższe budowle i budynki oraz niezbędnych do funkcjonowania bocznic ze względów bezpieczeństwa, z wyłączeniem działek gruntów na których poza działalnością zarządcy infrastruktury prowadzona jest działalność operacyjna Wnioskodawczyni.

Ad. 2

W myśl przepisu w postaci art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. zwolnione z podatku od nieruchomości są "grunty inne niż określone w pkt 1-1b, stanowiące obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k., oraz położone na nich budynki i budowle z wyjątkiem gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy lub świadczenia usłu operatora obiektu infrastruktury usługowej o których mowa w ust. 2 i 3 Załącznika 2 do tej ustawy".

Droga kolejowa to natomiast: "tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika nr 1 do ustawy, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot" (art. 4 pkt 1a u.t.k.).

Zdaniem Spółki wynika z powyższych definicji, że obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntów określana działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika 1 do u.t.k. o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego czy zarządza nimi ten sam podmiot. Dodatkowo do obszaru kolejowego zalicza się powierzchnie gruntów, na której znajdują się budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy.

W ocenie Spółki odnosząc się do art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. zwolnieniu nie podlegają całe działki ewidencyjne, ale jedynie ich części na których znajduje się infrastruktura kolejowa oraz niezajęte na wykonywanie działalności innej niż zarządzanie bocznicami kolejowymi.

Uzasadniając stanowisko Wnioskodawczyni wskazała, że językowa wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. pozwala odtworzyć następujące przesłanki zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości wprowadzanego przez ten przepis.

Zwolnieniu podlegać będą grunty oraz znajdujące się na nich budynki i budowle:

inne niż określone w art. 7 ust. 1 pkt 1-1b u.p.o.l.,

stanowiące obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k.,

niezajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k.

Pierwsza z przesłanek odwołuje się do zwolnienia kolejowego przewidzianego dla infrastruktury kolejowej innej niż:

- podlegającej udostępnieniu (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.),

- wykorzystywanej do przewozu osób (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. in fine),

- szerokotorowej (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b tiret pierwsze u.p.o.l.),

- nieczynnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b tiret drugie u.p.o.l.),

- wykorzystywanej do świadczenia usług związanych bezpośrednio z obsługą podróżnych (art. 7 ust. 1 pkt 1b u.p.o.l.),

- gruntów budynków i budowli pozostałe po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków (art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l.).

Żadna z wymienionych podstaw zwolnienia nie znajduje zastosowania do bocznic kolejowych wnioskodawczyni, tym samym pierwsza z przesłanek omawianego zwolnienia została spełniona.

W kolejnej przesłance konieczne jest ustalenie definicji pojęcia "obszar kolejowy".

Zgodnie z art. 4 pkt 8 u.t.k. obszar kolejowy to: "powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy". Natomiast droga kolejowa to: "tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika nr 1 do ustawy, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot" (art. 4 pkt la u.t.k.). Zdaniem Spółki z powyższych definicji wynika, że obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntów określana działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w punktach 2-12 Załącznika Nr 1 do u.t.k., o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot. Dodatkowo do obszaru kolejowego zalicza się powierzchnię gruntów, na której znajdują się budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy.

Grunty, na których znajduje się bocznica kolejowa, zdaniem wnioskodawczyni, wchodzą w skład takiego obszaru kolejowego. Zgodnie bowiem z art. 4 pkt 10 u.t.k. bocznica kolejowa to: "wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej".

Tym samym skoro bocznica stanowi drogę kolejową, a obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa to bocznica kolejowa będzie stanowić obszar kolejowy.

Ostatnia z przesłanek zastosowania zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 c u.p.o.l. to okoliczność niezajęcia gruntów oraz położonych na nich budynków i budowli mogących podlegać zwolnieniu na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k.

Spółka Kolejowa prowadzi działalność w zakresie usług wspierających transport, natomiast zakres działalności Wnioskodawczyni nie obejmuje tego rodzaju działalności. W związku z tym infrastrukturę kolejową zarządzaną przez Spółkę Kolejową należy uznać za zajętą na potrzeby prowadzenia działalności polegającej na wykonywaniu zadań zarządcy infrastruktury.

Zgodnie z regulacją art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. kolejowemu podlegają nie tylko grunty wyłącznie zajęte na potrzeby wykonywaniu zadań zarządcy infrastruktury, ale również te niezajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej. Mając powyższe na uwadze, infrastruktura kolejowa wnioskodawczyni (grunty, budynki lub budowle) podlega zwolnieniu z podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l.

Zastosowanie zwolnienia uzależnione jest od sposobu wykorzystywania powierzchni gruntów stanowiący działki ewidencyjne, na których znajduje się infrastruktura kolejowa. Zwolnieniu podlegać będzie powierzchnia niezajęta na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż wykonywanie zadań zarządcy.

Prezydent w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2023 r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe w części dotyczącej pytania pierwszego, w związku z niespełnieniem przesłanek wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. Wobec powyższego zgodnie z wnioskiem odstąpił od odpowiedzi na drugie z pytań.

Organ interpretacyjny przytoczył treść przepisów prawa podatkowego, a to art. 2 ust. 1 u.p.o.l., art. 7 ust.1 pkt 1c tej ustawy.

Prezydent wskazał, że określenie zakresu przedmiotowego zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. należy odnieść wprost do definicji zawartej w u.t.k.

Zgodnie z art. 4 pkt 8 u.t.k. obszar kolejowy - to powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy.

Przepis ten jednoznacznie określa przeznaczenie obszaru kolejowego, którym jest wyłącznie zarządzanie, eksploatacja i utrzymanie linii kolejowej, a także obsługa przewozu osób i rzeczy. Definicja "obszaru kolejowego" nie pozwala na żadne odstępstwa od ściśle określonego charakteru tego obszaru. Przepis ten w sposób pozytywny i wyczerpujący określa wszelkie obiekty, które mogą się znajdować na obszarze kolejowym i nie dopuszcza możliwości usytuowania tam obiektów i urządzeń innych niż przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania drogi kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy (wyroki NSA sygn. akt II OSK 1276/12 z 7 listopada 2013 r., sygn. akt II OSK/1866/19 z dnia 23 kwietnia 2020 r., sygn. akt II OSK 174/21 z 22 marca 2022 r.).

W praktyce oznacza to, że sytuowanie na obszarze kolejowym innych niż wymienione w art. 4 pkt 8 u.t.k. budynków, budowli i urządzeń jest wykluczone (wyrok NSA w sygn. akt II OSK 646/21 z dnia 24 listopada 2021 r.).

Prezydent zaznaczył, że pojęcia "obszar kolejowy" i "teren kolejowy" nie są pojęciami tożsamymi i nie mogą być stosowane zamiennie. Do terenów kolejowych zalicza się grunty zajęte pod budowle i inne urządzenia przeznaczone do prowadzenia i obsługi ruchu kolejowego, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania: linie kolejowe, bocznice kolejowe wraz z infrastrukturą stanowiącą ich część, stacje, rampy, magazyny, itp. Bez wątpienia zatem pojęcie terenu kolejowego jest szersze od pojęcia obszaru kolejowego (zatem nie każdy teren kolejowy będzie obszarem kolejowym). Pojęcie obszaru kolejowego obejmuje powierzchnię gruntu określoną działkami ewidencyjnymi, na której znajdują się budynki, budowle i urządzenia wspomagające zarządzanie i eksploatację linii kolejowych oraz drogi kolejowe. Z powyższej definicji wynika, że jedyne obiekty budowlane, które mogą powstać na obszarze kolejowym, to te, które służą do utrzymania oraz zarządzania ruchu kolejowego.

Zdaniem organu interpretacyjnego dla niniejszej sprawy istotne również jest, że "obszaru kolejowego" nie można utożsamiać z "infrastrukturą kolejową", która posiada odrębną definicję z art. 4 pkt 1 u.t.k. - są to elementy określone w załączniku nr 1 do u.t.k. - czyli poszczególne wymienione tam urządzenia. Zatem definicja "obszaru kolejowego" opiera się na wskazaniu przestrzeni, która przy spełnieniu warunków przewidzianych w ustawie uznawana jest za obszar kolejowy, a definicja "infrastruktury kolejowej" jest definiowana poprzez zamknięty katalog urządzeń uznanych przez ustawodawcę za elementy infrastruktury kolejowej.

Stąd też wniosek, że nie zawsze grunty na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej będą stanowić obszar kolejowy.

W myśl przepisu art. 4 ust 1 a u.t.k. droga kolejowa to tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika nr 1 do ustawy, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot i są to:

obrotnice i przesuwnice;

podtorze, w szczególności nasypy i przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp;

obiekty inżynieryjne: mosty, wiadukty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami, mury oporowe i umocnienia skarp;

nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów;

perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego;

rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu i odwozu towarów do dróg publicznych;

drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów, mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia, pasy przeciwpożarowe, zasłony odśnieżne;

przejazdy kolejowo-drogowe i przejścia w poziomie szyn, w tym urządzenia i systemy służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego;

systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa;

urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające pomiędzy podstacjami i przewodami jezdnymi, sieć trakcyjna wraz z konstrukcjami wsporczymi, trzecia szyna z konstrukcjami wsporczymi;

grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1 -11.

Prezydent wskazał, że przedmiotem interpretacji jest zwolnienie na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. infrastruktury kolejowej posiadającej status infrastruktury prywatnej. Zasadne jego zdaniem było przytoczenie definicji, zgodnie z którą infrastruktura prywatna na gruncie u.t.k. to infrastruktura kolejowa wykorzystywana wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób. Z kolei infrastruktura kolejowa to elementy określone w załączniku nr 1 do u.t.k.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należało w ocenie organu interpretacyjnego uznać, że w świetle przepisów u.t.k. niewątpliwie bocznica kolejowa (również prywatna) jest rodzajem infrastruktury kolejowej, a użytkownik bocznicy kolejowej jest zarządcą infrastruktury.

Większość elementów infrastruktury kolejowej wymienionych w załączniku nr 1 do u.t.k. stanowią budowle.

Kwalifikacja obiektu jako bocznicy kolejowej powinna przy tym wynikać ze sporządzonego przez zarządcę na podstawie art. 5 ust. 2a u.t.k. statutu sieci kolejowej. Sporządzenie statutu jest obowiązkiem każdego zarządcy infrastruktury, w tym użytkownika bocznicy kolejowej. Statut ten wskazuje linie kolejowe, bocznice kolejowe oraz inne drogi kolejowe przez niego zarządzane, a także wskazuje, które z nich stanowią infrastrukturę nieczynną lub prywatną.

Stosownie do art. 4 pkt 1 u.t.k. infrastrukturę kolejową tworzą elementy określone w załączniku nr 1 u.t.k. Z załącznika nr 1 pn. "Wykaz elementów infrastruktury kolejowej" wynika, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą takie elementy, które tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy lub ich utrzymania.

Sformułowania użyte w powyższej definicji nie znajdują odzwierciedlania w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w art. 7 ust 1c . Mowa w nim o zwolnieniu obszaru kolejowego tj. powierzchni gruntu określonej działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy (art. 4 pkt 8).

Prezydent przyjął, że wykładnia definicji zgodnie z przepisami u.p.o.l. i u.t.k. wskazuje wprost, iż w omawianym zwolnieniu nie ma mowy o bocznicy kolejowej, która jest w rzeczywistości infrastrukturą kolejową, posiadającą w tym przypadku dodatkowo status infrastruktury prywatnej.

Linia kolejowa to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa przystosowana do prowadzenia ruchu pociągów (art. 4 pkt 2 u.t.k.). Bocznica kolejowa to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej (art. 4 pkt 10 u.t.k.). Droga kolejowa to tor kolejowy albo tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika nr 1 do ustawy, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot (art. 4 pkt 1a u.t.k.).

Definicja legalna bocznicy kolejowej została oparta z jednej strony na elementach o charakterze przedmiotowym (droga kolejowa, linia kolejowa), natomiast z drugiej na elementach o charakterze funkcjonalnym (wykonywanie czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej).

Przytoczenie powyższych definicji infrastruktury kolejowej, linii kolejowej i drogi kolejowej oraz ich zestawienie, w ocenie organu interpretacyjnego, pozwalało wskazać na pewną nieracjonalność prawodawcy w obszarze budowania definicji legalnej bocznicy kolejowej. W świetle postanowień art. 4 pkt 2 u.t.k. linia kolejowa jest jednocześnie drogą kolejową, albowiem prawodawca wyraźnie wskazał na taki jej charakter. Natomiast w świetle postanowień art. 4 pkt 10 u.t.k. prawodawca dokonał rozdzielenia tych dwóch pojęć. Tym samym przyjęto, że jakkolwiek każda linia kolejowa jest drogą kolejową, to nie każda droga kolejowa jest linią kolejową. Istnieją zatem takie drogi kolejowe, które są liniami kolejowymi, jak również takie drogi kolejowe, które liniami kolejowymi nie są. Przy czym do tej drugiej kategorii należą właśnie bocznice kolejowe (por. wyrok NSA II FSK 378/16 z 12 marca 2018 r.).

Wyjaśniając relację pomiędzy pojęciami bocznicy kolejowej i obszaru kolejowego Prezydent wskazał, że użycie w definicji bocznicy kolejowej terminu "droga kolejowa" mogłoby w istocie wskazywać na to, że bocznice kolejowe są zaliczone również do obszarów kolejowych w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym. Obszarem kolejowym w świetle art. 4 pkt 8 u.t.k. jest powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Organ interpretacyjny powołał się, na wyrok WSA w Łodzi z 8 września 2021 r. sygn. akt. I SA/Łd 356/21 "Obszar kolejowy jest związany z funkcjonowaniem linii kolejowej, a nie drogi kolejowej niebędącej taką linią (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 listopada 2013 r., o sygn. akt II OSK 1276/12). Zatem bocznica kolejowa, która nie została określona jako linia kolejowa, lecz droga kolejowa połączona z linią kolejową, nie jest taką linią. Bocznica łączy się więc z linią kolejową, jednak nie jest jej częścią. Leży poza obrębem linii kolejowej, (tak NSA w wyrokach z dnia 18 czerwca 2019 r., o sygn. akt II FSK 1410-1412/17; z dnia 14 października 2020 r., o sygn. akt II FSK 1770/18 i II FSK 1803/18)."

Organ interpretacyjny zauważył, że wg art. 4 ust. 8 u.p.o.l. obszar kolejowy należy identyfikować z linią kolejową. Jak wskazano wyżej, definicja obszaru kolejowego jest skonstruowana na innej zasadzie niż definicja infrastruktury kolejowej. Obszar kolejowy jest przeznaczony do zapewnienia funkcjonowania linii kolejowej. Podkreślenia wymaga, że każda linia kolejowa jest drogą kolejową, ale nie każda droga kolejowa jest linią kolejową. Zatem droga kolejowa nie stanowiąca linii kolejowej (czyli nie służąca jej eksploatacji) nie stanowi obszaru kolejowego.

Bocznica kolejowa zaliczana jest do infrastruktury kolejowej. Należy zwrócić tutaj uwagę, że w definicji obszaru kolejowego nie ma odwołania do infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1 u.t.k., a jedynie do drogi kolejowej, która jest zdefiniowana w art. 4 pkt 1a . Zatem w świetle przytoczonych przepisów bocznica nie jest obszarem kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k.

Zwolnienie podatkowe zdefiniowane w art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. wprost odwołuje się do art. 4 pkt 8 u.t.k. zatem bocznica kolejowa nie podlega zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie tego artykułu

Ponadto przepis art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. nie pozwala na objęcie zwolnieniem wszystkich gruntów, które są zlokalizowane w obszarze kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k. ponieważ muszą być one wykorzystywane i zajęte do celów kolejowych oraz wprost uzależnia zastosowanie zwolnienia gruntów od ich lokalizacji w obszarze kolejowym. W żadnym wypadku nie odnosi się do infrastruktury kolejowej. Zatem wykładnia językowa art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. prowadzi do wniosku, iż bocznica kolejowa w opisanym stanie faktycznym nie jest objęta zwolnieniem, ponieważ nie wchodzi w skład obszaru kolejowego.

Wracając do definicji infrastruktury prywatnej, a więc wykorzystywanej do realizacji własnych potrzeb jej właściciela, nie można mieć wątpliwości, iż w przypadku przedsiębiorcy prowadzącego tylko działalność gospodarczą, z jakim mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, regułą jest iż wszystkie posiadane nieruchomości mają służyć prowadzonej działalności gospodarczej. Taki przedsiębiorca nie realizuje innych celów niż gospodarcze, a przez to nie potrzebuje nieruchomości niesłużących tej działalności. Posiadane przez przedsiębiorcę nieruchomości są zatem składnikami jego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego.

Jak wskazuje wnioskodawca cyt. "Spółka jest w posiadaniu czterech zakładów koksowniczych na terenie których znajdują się bocznice kolejowe będące własnością Spółki. Wszystkim bocznicom nadany został statut infrastruktury prywatnej tj. wykorzystywanej wyłącznie w celu zaspokojenia potrzeb właściciela". Wskazana "potrzeba Właściciela" - to produkcja koksu i właśnie w tym celu wykorzystuje całą nieruchomość składającą się na teren zakładu produkcyjnego. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem wnioskodawcy, iż cyt. "Nie ma tutaj znaczenia, że ta infrastruktura kolejowa funkcjonuje w związku z wykonywaniem przez wnioskodawczynię działalności produkcyjnej, ponieważ nie jest zajęta na jej potrzeby", bowiem jeśli infrastruktura funkcjonuje z związku wykonywaniem działalności gospodarczej, to stanowi jej nieodzowny element i tym samym przesądza o zajęciu przedmiotowej infrastruktury na cele prowadzonej przez Spółkę działalności produkcyjnej. Nie spełnia to zatem przesłanki wynikającej z art. 7 ust 1 pkt 1 lit. c u.p.o.l., gdyż grunty te wraz z prywatą bocznicą kolejową niewątpliwie są zajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust 1 u.t.k.

W niniejszym przypadku bezsporne jest wedle Prezydenta, że bocznice kolejowe położone są na terenie zakładu produkcyjnego wnioskodawcy i służą wyłącznie potrzebom prowadzenia działalności związanej przez wnioskodawcę. Infrastruktura składająca się na bocznicę kolejową stanowi bowiem infrastrukturę prywatną w rozumieniu art. 4 ust. 1c u.p.o.l. - co spółka wprost przyznała w pkt III wniosku o wydanie interpretacji.

Jak wskazał Prezydent, w pewnym sensie można zgodzić się ze Spółką, że zwolnieniu podlegają grunty nie zajęte na prowadzenie innej działalności gospodarczej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury. Niemniej Spółka pomija istotną okoliczność, jaką jest fakt, iż bocznice funkcjonalnie są połączone z prowadzoną przez Spółkę działalnością i są wykorzystywane wyłącznie na jej potrzeby. W takim wypadku trudno uznać, że Spółka nie zajmuje tego terenu w związku z prowadzeniem własnej działalności gospodarczej, skoro teren ten służy jej wykonywaniu. Podział, w opisanym przypadku na część terenu zajętą pod działalność produkcyjną i na część wyłącznie zajętą pod zarząd infrastrukturą kolejową byłby sztuczny, nie brałby pod uwagę faktycznego celu korzystania z nieruchomości i służyłby wyłącznie kreowaniu sytuacji sprzyjającej uzyskaniu zwolnienia podatkowego. Nie jest tak, że prowadzenie działalności przez zarządcę infrastruktury prowadzi do zwolnienia lecz odwrotnie - to brak prowadzenia działalności innej niż zarząd infrastrukturą uprawnia do korzystania ze zwolnienia. Wyrażenie "grunt zajęty" należy rozumieć jako funkcjonalnie związany z prowadzeniem działalności operacyjnej Spółki, ponieważ gdyby Spółka nie prowadziła działalności, bocznice byłyby zbędne.

Jak stwierdził podsumowując organ interpretacyjny, zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. nie jest przewidziane dla podmiotów wykorzystujących infrastrukturę kolejową wyłącznie dla własnych celów, ale dla podmiotów faktycznie prowadzących działalność kolejową, jak np. P S.A., która odpowiada za zarządzanie państwową siecią linii kolejowych w Polsce.

Organ interpretacyjny nawiązał do wyroku NSA z 24 kwietnia 2023 r. sygn. akt III FSK 1984/21 "określenie gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w odróżnieniu od pojęcia gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wymaga bezpośredniego odniesienia gruntu do tej działalności w takim sensie, aby grunt ten był wykorzystywany w tej działalności". W innym z wyroków wskazano że "Przez pojęcie gruntów "zajętych" na prowadzenie działalności gospodarczej, należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą." (wyrok NSA z dnia 7 marca 2023 r. sygn. akt III FSK 1180/20).

Bocznice jak w ocenie Prezydenta - wynika z opisu stanu faktycznego- służą wykonywaniu działalności gospodarczej wyłącznie przez Spółkę - istotnym jest fakt, że bocznice położone są terenie zakładów koksowniczych, zatem na terenie zamkniętym, niedostępnym dla innych użytkowników, czyli na terenie gdzie faktycznie prowadzona jest działalność Spółki. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, bocznice położone są na terenie zakładów produkcyjnych i służą wyłącznie do dostarczania materiałów niezbędnych do prowadzenia procesu produkcyjnego, zatem funkcjonowanie bocznic na terenie zakładu stanowi nieodzowny element działalności operacyjnej spółki, tym bardziej, że grunty i bocznice stanowią własność Spółki i służą wyłącznie jej celom.

Trudno zatem uznać, iż teren bocznic kolejowych nie stanowi terenu zajętego dla działalności gospodarczej Spółki, nawet w sytuacji gdy zarząd infrastrukturą kolejową pełni podmiot trzeci. Organ interpretacyjny zaznaczył, że nie kwestionuje realizacji zadań przez zarządcę infrastruktury wskazanych w art. 5 ust. 1 u.t.k., nie mniej jednak zarządca uczestniczy w procesie produkcji, gdyż transport surowca stanowi jej nieodzowny element, bez którego produkcja ta jest niemożliwa. Ustawodawca uzasadniając projekt ustawy wskazał, iż cyt.: "W projektowanej ustawie dodaje się również nowy pkt 1c w art. 7 u.p.o.l., który ma zmniejszać obciążenia podatkiem od nieruchomości za grunty, budynki i budowle, które nie są wykorzystywane do żadnej działalności, a są utrzymywane jako "rezerwa" gruntów, budynków i budowli na potrzeby sektora kolejowego, który jest wyraźnie zdefiniowany w art. 4 pkt 8 u.t.k., jako powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowe oraz przewozu osób i rzeczy. Pozwala to na zwolnienie od podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli, którymi zarządzają podmioty rzeczywiście funkcjonujące na rynku kolejowym. Dodatkowo należy zauważyć, że nie każda działka ewidencyjna, na której znajdują się tory kolejowe Stanowi obszar kolejowy (zgodnie z przytoczoną powyżej definicją obszaru kolejowego). Jednocześnie wprowadza się wyjątek, w którym prowadzenie na takim gruncie działalności innej niż kolejowa będzie skutkowało brakiem zwolnienia od podatku od nieruchomości." Prowadzi to do wniosku, że zamiarem ustawodawcy było zwolnienie od podatki od nieruchomości gruntów, które przeznaczone są wyłącznie na wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury kolejowej, czyli wyłącznie działalności kolejowej. Prowadzenie działalności innej niż kolejowa wyłączać powinno prawo do zwolnienia, co wyraźnie stwierdzono w uzasadnieniu projektu ustawy wprowadzającego art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. Zatem infrastruktura prywatna, jeżeli na gruntach prowadzona jest działalność inna niż zarządcy infrastruktury, nie powinna korzystać ze zwolnienia.

Sama Spółka wskazuje, że jedną z "przyczyn wprowadzenia zmiany przepisów dotyczących zwolnienia infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości było ograniczenie tego zwolnienia "jedynie do przypadków rzeczywistego wykorzystywania infrastruktury kolejowej do prowadzenia działalności na rynku kolejowym."

Prezydent zaznaczył, że tożsame stanowisko w sprawie zwolnienia infrastruktury kolejowej i obiektów infrastruktury usługowej z podatku od nieruchomości - po nowelizacji ustawy o podatkach i opłatach lokalnych prezentuje Prezes UTK.

Spółka wniosła skargę zarzucając, że interpretacja indywidualna wydana została z naruszeniem:

art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 8 w zw. z art. 4 pkt 1a w zw. z art. 4 pkt 10 u.t.k. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że bocznice kolejowe stanowią infrastrukturę kolejową w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.t.k., a tym samym nie stanowią one obszaru kolejowego w rozumieniu przepisów ww. ustaw y, podczas gdy prawidłowe rozumowanie przepisów powinno zmierzać do uznania, że bocznice stanowią drogę kolejową, o której mowa w art. 4 pkt la u.t.k., a tym samym bocznice kolejowe są również zaliczane do obszarów kolejowych w rozumieniu tej ustawy, co w konsekwencji oznacza, że grunty, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej mogą stanowić i w omawianym przypadku stanowią obszar kolejowy;

art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1c w zw. z art. 4 pkt 10-10a u.t.k. poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego oraz dopuszczenie się błędu wykładni przepisów praw a materialnego, poprzez uznanie że bocznica kolejowa będąca infrastrukturą prywatną nie w chodzi w zakres zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. ponieważ grunt ten wraz z prywatną bocznicą niewątpliwie są zajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, podczas gdy przez infrastrukturę prywatną rozumie się infrastrukturę kolejową wykorzystywaną wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób co oznacza tylko i wyłącznie tyle, że nie są udostępniane innym podmiotom niż właściciel lub zarządca, ponieważ wykorzystywane są na potrzeby załadunku/przeładunku towarów na rzecz właściciela lub zarządcy, co nie jest równoznaczne z uznaniem , że są zajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury.

art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 8 w zw . z art. 4 pkt 1a w zw. z art. 4 pkt 10 u.t.k. poprzez niewłaściwą ocenę, co do zastosowania przepisów prawa materialnego oraz dopuszczenie się błędu wykładni przepisów prawa materialnego, poprzez uznanie, że bocznica kolejowa nie wchodzi w skład obszaru kolejowego w konsekwencji nie w chodzi w zakres zwolnienia, podczas gdy zgodnie z art. 4 pkt 8 w zw. z art. 4 pkt la w z w art. 4 pkt 10 u.t.k. obszar kolejowy to powierzchnia gruntu, na której znajduje się droga kolejowa, a bocznica kolejowa to droga kolejowa służącą do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej, czyli obsługi przewozu rzeczy, co w konsekwencji oznacza że grunt, na których znajduje się bocznica kolejowa stanowi obszar kolejowy.

art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegającą na uznaniu, że grunty oraz położone na nich budynki i budów le, będące przedmiotem interpretacji są zajęte wyłącznie na prowadzenie działalności gospodarczej Spółki, podczas gdy właściwe zastosowanie tego przepisu do stanu faktycznego powinno doprowadzić do wniosków, że posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchom ości nie jest jednoznacznie związane z prowadzeniem na nich działalności gospodarczej, bowiem konieczne jest odróżnienie "związania" od pojęcia jakim posługuje się ustawodawca w art. 7 ust. pkt 1c u.p.o.l.

lokalnych tj. "zajęcia na prowadzenie działalności", a więc pojęcia znacznie węższego. Grunty Spółki będące przedmiotem wniosku o interpretację podatkową są bowiem związane z prowadzoną działalnością gospodarczą a nie zajęte na prowadzenie takiej działalności.

art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że ze wspominanego zwolnienia od podatku od nieruchomości mogą skorzystać grunty oraz położone na nich budynki i budowle, które przeznaczone są wyłącznie na wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury kolejowej, o którym mowa w ww. ustawie, podczas gdy prawidłowe rozumienie tego przepisu powinno doprowadzić do uznania, że ze zwolnienia mogą skorzystać grunty zajęte na potrzeby wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, ale również grunty niezajęte na żaden rodzaj działalności gospodarczej, ale mogące być związane z prowadzoną działalnością.

art. 121 § 1 o.p polegające na naruszeniu zasady zaufania do organów, poprzez niezastosowanie zasady in dubio pro tributario (rozstrzyganie wątpliwości na korzyść podatnika), uregulowanej w art. 2a o.p., w sytuacji której w sprawie pozostają wątpliwości co do wykładni przepisów ustaw y o podatkach i opłatach lokalnych, mających stanowić podstaw ę rozstrzygnięcia, podczas kiedy takie wątpliwości w sprawie występują. Takie naruszenie miało istotny w pływ na wynik sprawy, bowiem pozbawiło Spółkę możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Spółka wniosła o:

uchylenie zaskarżanej indywidualnej interpretacji podatkowej w całości,

zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.

Rozwijając zarzuty skargi Spółka podniosła, że rozróżnienia wymagają dwie kwestie:

- po pierwsze obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa;

- po drugie obszarem kolejowym jest również powierzchnia gruntów, na której znajdują się budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy.

Skarżąca wskazała, że organ błędnie przyjął, iż przepis art. 4 ust. 8 u.t.k. jednoznacznie określa przeznaczenie obszaru kolejowego, którym jest wyłącznie zarządzanie, eksploatacja i utrzymanie linii kolejowej, a także obsługa przewozu osób irzeczy, bowiem zastrzeżenie to odnosi się do budynków, budowli i urządzeń tam się znajdujących.

Spółka zarzuciła, że organ jest niespójny w swoim stanowisku bowiem w dalszej części uzasadnienia uważa, że pojęcie obszaru kolejowego obejmuje powierzchnię gruntu określoną działkami ewidencyjnymi, na której znajdują się budynki, budowle i urządzenia wspomagające zarządzanie i eksploatację linii kolejowych oraz drogi kolejowe, co tylko potwierdza argumentację skarżącej. W skardze zaznaczono, że sporna nieruchomość zajęta jest pod bocznicę kolejową mającą status infrastruktury prywatnej.

Spółka wskazała, że u.p.o.l. referuje do definicji obszaru kolejowego zawartej w ustawie o transporcie kolejowym, natomiast dalsza analiza przesłanek wynika z charakteru tej ustawy. Nie ma tym samym znaczenia, że nie zawarto wprost w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych konkretnego sformułowania z załącznika nr 1 do u.t.k., tym bardziej nie tworzy to żadnego zawężenia możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku od nieruchomości.

Spółka nie zgodziła się ze stanowiskiem organu, co do tego że grunty, budynki i budowle objęte wnioskiem powinny być uznane, za zajęte na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury. Spółka zaakcentowała, że nie są udostępniane innym podmiotom niż właściciel lub zarządca (tj. są zwolnione z obowiązku udostępniania), ponieważ wykorzystywane są na potrzeby załadunku/przeładunku towarów na rzecz właściciela lub zarządcy, czyli służą obsłudze przewozu rzeczy na rzecz właściciela lub zarządcy.

Skarżąca wskazała, że w art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. wprost zostało zawarte odwołanie do art. 4 pkt 8 ustawy o transporcie kolejowym tj. do definicji obszaru kolejowego. Zgodnie z art. 4 pkt 8 obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Natomiast droga kolejowa, zgodnie z art. 4 pkt 1a u.t.k., to tor kolejowy albo tory kolejowe w raz z elementami i wymienionym i w pkt 2- 12 załącznika nr 1 do ustawy, o ile są z nimi funkcjonalnie połączone, niezależnie od tego, czy zarządza nim i ten sam podmiot. Jednocześnie w świetle art. 4 pkt 10 u.t.k. bocznica kolejowa, to wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. Tym samym , skoro bocznica stanowi drogę kolejową służącą do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej, czyli służy obsłudze przewozu rzeczy, a obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa to grunt, na którym znajduje się bocznica kolejowa będzie stanowić obszar kolejowy. Spółka wskazała, że powołane w interpretacji indywidualnej wyroki sądów administracyjnych zapadły w innym stanie prawnym i nie mogą znaleźć odniesienia do sprawy.

Skarżąca na potwierdzenia swojego stanowiska przywołała wyrok Sądu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z 9 lipca 2020 r., sygn. XVII Am K 3/18 "zgodnie z art. 4 pkt 8 i pkt 10 u.t.k. obszar kolejowy to powierzchnia gruntu, na której znajduje się droga kolejowa, a bocznica kolejowa to droga kolejowa służącą do wykonywania załadunku i wyładunku, czyli do obsługi przewozu rzeczy, z powyższego wynika, że bocznica kolejowa położona jest na obszarze kolejowym". W związku z tym, że bocznica stanowi drogę kolejową, a obszarem kolejowym jest powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, to bocznica kolejowa będzie stanowić obszar kolejowy. Strona skarżąca zaznaczyła, że na nieruchomości będącej przedmiotem interpretacji podatkowej znajdują się elementy określone w art. 4 pkt 8 u.t.k. i są przeznaczone do zarządzania, eksploatacji lub utrzymania linii kolejowej oraz przewozu rzeczy.

Ponadto Spółka podniosła, że w art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l wskazano, że zwolnieniem mogą zostać objęte grunty z wyjątkiem gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy o transporcie kolejowym. Strona nawiązując do stanowiska orzecznictwa podkreśliła, że pojęcie "związania" jest znacznie szersze od pojęcia "zajęcia" na prowadzenie działalności gospodarczej.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest zgodnie z Krajowym Rejestrem Sądowym - wytwarzanie i przetwarzanie koksu. Spółka posiada liczne nieruchomości, aczkolwiek nie wszystkie z nich są wykorzystywane do celów ściśle produkcyjnych. Tak jest właśnie w przypadku gruntów będących przedmiotem interpretacji podatkowej. Działalność Spółki Kolejowej jest odseparowana od cyklu produkcyjnego wnioskodawczyni i jest powiązana z rynkiem przewozów kolejowych. Bocznice kolejowe wykorzystuje się do przewozu składów manewrowych związanych z przyjęciem i nadawaniem przesyłek wagonowych na punkcie zdawczo-odbiorczym oraz przewozów w obrębie bocznicy. Skarżąca zaakcentowała, że nie ma tutaj znaczenia, iż ta infrastruktura kolejowa funkcjonuje w związku z wykonywaniem przez wnioskodawczynię działalności produkcyjnej, ponieważ nie jest zajęta na jej potrzeby.

Zdaniem Skarżącej takie czynności jak transport kolejowy towarów nie jest tożsamy z produkcją i przetwarzaniem koksu, czyli przedmiotem przeważającej działalności Spółki Zarządca infrastruktury (Spółka Kolejowa) prowadzi działalność w zakresie usług wspierających transport, natomiast zakres działalności Spółki nie obejmuje tego rodzaju działalności. W związku z tym, infrastruktura kolejową zarządzaną przez Spółkę Kolejową należy uznać za zajętą na potrzeby prowadzenia działalności polegającej na wykonywaniu zadań zarządcy infrastruktury. W stosunku do Spółki bocznice kolejowe wykorzystywane do transportu towarów i grunty znajdujące się pod nimi nie są nieruchomościami zajętymi na działalność gospodarczą, a jedynie, są one związane z działalnością gospodarczą. Ocena bowiem zajęcia nieruchomości na prowadzoną działalność gospodarczą powinna odbyć się z uwzględnieniem czy określone czynności faktyczne związane są z rodzajem działalności prowadzonej przez Spółkę.

Wedle skarżącej bocznice kolejowe w działalności Spółki stanowią element dodatkowy i mają związek tylko i wyłącznie z transportem towarów i nie mają związku i wpływu na proces produkcji koksu. Spółka korzysta zarówno z transportu kolejowego, kołowego jak również innych rodzajów transportu. Rodzaj wykorzystywanego transportu nie wpływa na proces produkcji koksu, bez korzystania z bocznic Spółki proces produkcji koksu nie uległby zmianie. Spółka wskazała, że dzięki wykorzystaniu przez Spółkę bocznic do transportu towarów możliwe jest wykonywanie działalności kolejowej i wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury.

Strona skarżąca zarzuciła, że organ interpretacyjny naruszył art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że grunty podlegające zwolnieniu to te "wyłącznie na wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury kolejowej" wskazała, że opierając się na wykładni językowej, która jest podstawową wykładnią przepisów prawa podatkowego należy uznać, że zwolnieniem tym mogą być objęte:

- grunty oraz znajdujące się na nich budynki i budowle zajęte na wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, oraz

- inne grunty oraz znajdujące się na nich budynki i budowle grunty niezajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej.

Spółka wskazała, że gdyby ustawodawca chciał aby na możliwość skorzystania ze zwolnienia zasługiwały jedynie grunty przeznaczone na wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury kolejowej, to znalazłoby to odzwierciedlenie poprzez użycie np. słowa "wyłącznie", jak np. zostało to dokonane w art. 7 ust. pkt 1 u.p.o.l.

Biorąc pod uwagę art. 121 § 1 o.p oraz art. 2a o.p. oraz wymogi konstytucyjne nie powinno się interpretować niejasnych przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatników, a wręcz przeciwnie należy uwzględnić interes podatnika. Państwo bowiem nie może czerpać korzyści z tego, że wprowadziło nieprecyzyjne przepisy. Organ w omawianej interpretacji podatkowej nie zastosował zasady in dubio pro tributario, a tym samym naruszył zasadę zaufania z art. 121 o.p. Brak bowiem odpowiedniej wykładni przepisów ustawy o transporcie kolejowym i zaprezentowana została zawężająca wykładnia art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Skoro brak jest takiego zwrotu, to nie należy stosować wykładni rozszerzającej i można uznać, że inne granty oraz znajdujące się na nich budynki i budowle granty niezajęte na wykonywanie innej działalności gospodarczej mogą skorzystać ze zwolnienia.

Prezydent w odpowiedzi na skargę udzielonej pismem z 31 stycznia 2024 r. podkreślił to, że z art. 4 ust. 8 u.t.k. niezmiennie wynika, iż pod pojęciem "obszaru kolejowego" rozumieć należy powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajdują się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Organ interpretacyjny zwrócił na użycie w art. 4 ust. 8 u.t.k. spójnika "oraz" nie można zatem rozłącznie traktować zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej, przewozu osób lub rzeczy. Organ zaznaczył, że w jego ocenie nie występuje zarzucana przez Spółkę sprzeczność, a zajęte w interpretacji podatkowej stanowisko jest jasne i sprowadzić je można do tego, że skoro bocznice kolejowe nie wchodzą w skład obszaru kolejowego, a nadto teren na, którym się znajdują jest zajęty pod działalność gospodarczą Spółki, Spółka nie korzysta ze zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l.

Postanowieniem 14 listopada 2024 r. Sąd zawiesił postępowanie w sprawie ze skargi Spółki, a to w związku z pytaniem prejudycjalnym wystosowanym przez Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 19 kwietnia 2023 r., sygn. akt III FSK 3/22. Sprawa ta była prowadzona przed Trybunałem Sprawiedliwości Unii Europejskiej pod sygn. akt C-453/23.

Sąd postanowieniem z 30 czerwca 2025 r. podjął zawieszone postępowania. Powyższe nastąpiło w związku z rozpoznaniem pytania prejudycjalnego wyrokiem TSUE z 29 kwietnia 2025 r.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Rozpoznawana skarga została wniesiona na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, o jakiej mowa w art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 – dalej "p.p.s.a."), a zatem podlegała kontroli sądowej wykonywanej przez sądy administracyjne. Stosownie do art. 1 pkt 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) kontrola działalności administracji publicznej sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, z zastrzeżeniem przypadków w których ustawy stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Stosownie do treści art. 57a skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W rozpoznawanej sprawie kwestią sporną jest to, czy w zakresem znaczenia pojęcia "obszar kolejowy" zdefiniowanego w art. 4 pkt 8 u.t.k., do którego wprost odsyła przepis ustawy podatkowej objęte są stanowiące infrastrukturę prywatną - bocznice kolejowe położone na gruncie przez który nie przebiega linia kolejowa. Stanowisko wnioskodawczyni sprowadza się do tego, że pojęcie obszaru kolejowego obejmuje drogę kolejową w rozumieniu art. 4 pkt 1a u.t.k.), w którym to terminie mieści się również bocznica kolejowa o jakiej mowa w art. 4 pkt 10 u.t.k. W konsekwencji grunt w jego ewidencyjnych granicach na jakim znajduje się prywatna bocznica (tor/tory kolejowe wraz z elementami wymienionymi w pkt 2-12 załącznika nr 1 do ustawy), pozostająca poza obrębem działek przez które przebiega linia kolejowa powinna być traktowana jako obszar kolejowy. Natomiast organ podatkowy akcentuje, że aby dana działka ewidencyjna gruntu miała status obszaru kolejowego konieczne jest, aby znajdująca się na niej droga kolejowa (a także , budynki, budowle i urządzenia) była przeznaczona do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Organ wywodzi, że bocznica kolejowa jako nie stanowiąca elementu linii kolejowej nie może być przeznaczona do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Skoro natomiast należący do Spółki grunt nie stanowi obszaru kolejowego, to nie będzie on objęty zwolnieniem z art. 7 ust. 1 pkt 1 c u.p.o.l.

Niezależnie od powyższego sporne pomiędzy stronami jest to, czy w przedstawionym opisie stanu faktycznego sporna część nieruchomości Spółki powinna być uważana za zajętą na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 u.t.k., lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do u.t.k. Skarżąca wskazuje, że sporna część nieruchomości jest jedynie związana lecz nie zajęta z prowadzoną przez nią działalnością związaną z przetwórstwem węgla kamiennego, podkreślając że pozostaje ona w zarządzie odrębnego podmiotu (powiązanego). Wobec tego nie zachodzi zdaniem Spółki okoliczność wyłączająca możliwość skorzystania ze zwolnienia. Organ interpretacyjny dochodząc do przeciwnego wniosku stanął stanowisku, że z uwagi na znaczenie i intensywność wykorzystania bocznicy dla działalności operacyjnej Spółki grunty na których znajduje się bocznica zajęte są na inną działalność niż zadania zarządcy infrastruktury lub świadczenia usług przez operatora.

Zasadnicze znaczenie dla niniejszego sporu ma art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l., który stanowi, że zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty inne niż określone w pkt 1-1b, stanowiące obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 u.t.k., oraz położone na nich budynki i budowle - z wyjątkiem gruntów, budynków i budowli zajętych na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do tej ustawy.

Dla porządku wskazać należy, że art. 7 ust. 1 pkt 1c w brzmieniu nadanym nowelą z 17 listopada 2021 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 2192 ze zm.), w zakresie dotyczącym zwolnienia od podatku od nieruchomości gruntów, budynków i budowli wchodzących w skład obiektu infrastruktury usługowej, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 załącznika nr 2 do ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1984), stosuje się od dnia 1 stycznia 2024 r. Spór w niniejszej sprawie nie dotyczy problemu świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej.

Zwolnienie przedmiotowe wprowadzone omawianym przepisem ma zastosowanie z mocy prawa i obejmuje grunty oraz posadowione nich budynki i budowle zw. z prowadzeniem działalności gospodarczej o ile spełnione zostaną warunki pozytywne to jest:

przedmioty opodatkowania nie będą korzystały ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 do 1b u.p.o.l.

będą stanowić obszar kolejowy w rozumieniu art. 4 pkt 8 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym.

Przesłanką negatywną wykluczającą zastosowanie zwolnienia wobec przedmiotów opodatkowania znajdujących się na obszarze kolejowym jest zajęcie przedmiotów opodatkowania na prowadzenie działalności innej niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do tej ustawy.

Zasadnicze znaczenie dla rozpoznawanej sprawy ma zatem ustalenie znaczenia pojęcia "obszar kolejowy". Z art. 7c ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. wynika, że status gruntów jako wchodzących w skład obszaru kolejowego jest bowiem decydujący dla zastosowania zwolnią wobec samych gruntów, jak też położonych na nich budynków i budowli. Z uwagi na bezpośrednie odesłanie w ustawie podatkowej do art. 4 pkt 8 u.t.k. ten ostatni przepis współtworzy normę prawnopodatkową. Przytaczany wielokrotnie przez obie strony art. 4 pkt 8 u.t.k. stanowi, że: "obszar kolejowy to powierzchnia gruntu określona działkami ewidencyjnymi, na której znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy".

Stosując wykładnię przepisów prawa, w szczególności z zakresu prawa daniowego wiodące znaczenie mają językowe metody wykładni. Wśród dyrektyw interpretacyjnych tekstu prawnego powszechnie wskazuje się zakaz wykładni per non est, to jest takiej w której przy rekonstruowaniu treści normy prawnej z przepisu prawa pomija się pewne części tekstu.

Uwzględniając powyższe przyjąć zdaniem Sądu należało, że na miano obszaru kolejowego zasługują tylko takie grunty przez które przebiega droga kolejowa - osobno zdefiniowana w art. 4 pkt 1a u.t.k. - czyli znajdują się na nim tor albo tory wraz elementami infrastruktury kolejowej wymienionymi w załączniku nr 2 pkt 2-11 niezależnie od tego, czy zarządza nimi ten sam podmiot. Zwolnienie obejmuje:

wspomniane grunty w ich granicach ewidencyjnych, na których znajdują się elementy drogi kolejowej.

znajdujące się na gruncie budynki, budowle i urządzenia (zdefiniowane w tym wypadku w ustawie Prawo budowlane).

przedmioty opodatkowania wymienione w pkt 1 i 2, o ile są przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy.

Brzmienie art. 4 pkt 8 u.t.k. nie daje powodów do tego aby zwrot "przeznaczone do zarządzania i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy" odnosić wyłącznie do budynków, budowli i urządzeń z pominięciem drogi kolejowej. Art. 4 pkt 8 u.t.k. został zredagowany w ten sposób, że "droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia" zostały wymienione w jednym ciągu przedzielonym przecinkami, po którym następuje wskazanie zespołu cech jakie powinny te obiektu spełniać tj. powinny być przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy.

Powyższy sposób rozumienia art. 4 pkt 8 u.t.k. wspiera to, że użyto w nim pojęcia "droga kolejowa", o złożonej definicji zawierającej między innymi grunty funkcjonalnie połączone z torem albo torami oraz obiekty stanowiące elementy infrastruktury kolejowej. Równocześnie w porządku prawnym występuje pojęcie "infrastruktury kolejowej" z art. 4 pkt 1 u.t.k. Ma ono szerokie znaczenie i obejmuje katalog przedmiotów szczegółowo wyliczonych w pkt 1 do 12 załącznika nr 1, wśród których znajdują się również tory kolejowe, pod warunkiem jednak że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania.

Pojęcie infrastruktury kolejowej z art. 4 pkt 1 u.t.k. obejmuje tory kolejowe i grunty (załącznik nr 1 pkt 1 i 12). Jednocześnie droga kolejowa o której mowa w art. 4 pkt 1a u.t.k. to również, tor/tory kolejowe oraz elementy wymienione w załączniku nr 1 pkt 2-12 a zatem także grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy (infrastruktury kolejowej) wymienione w pkt 1-11 załącznika nr 1 do u.t.k.

Wprowadzenie odrębnego od "drogi kolejowej", czy "infrastruktury kolejowej" pojęcia "obszaru kolejowego" ma sens, jeżeli wyodrębni się cechę wyróżniającą dla przedmiotów materialnych stanowiących wspólne desygnaty tychże pojęć. Innymi słowy funkcjonowanie pojęć "infrastruktury kolejowej", "drogi kolejowej" oraz "obszaru kolejowego" jako użytecznych narzędzi legislacyjnych wymaga, aby zakresy znaczenia pojęć różniły się. Nie można stawiać znaku równości pomiędzy pojęciem "infrastruktura kolejowa" oraz "droga kolejowa", jak też nie dopuszczalne jest równoważne traktowanie "infrastruktury kolejowej" oraz "obszaru kolejowego". Na tym tle cechą wyróżniającą "obszar kolejowy" od "infrastruktury kolejowej" jest to, że odnosi się wyłącznie do dróg kolejowych kwalifikowanych jako elementy infrastruktury kolejowej, które są przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Z powyższych względów Sąd nie mógł zgodzić się ze stanowiskiem wyrażonym w powołanym przez stronę skarżącą wyroku Sądu Ochrony Konkurencji i Konsumentów z 9 lipca 2020 r.

Pojęcie infrastruktury kolejowej zdefiniowane w art. 4 pkt 1 u.t.k. poprzez odesłanie do załącznika nr 1 do ustawy jest nadzwyczaj szerokie. Skatalogowane w załączniku przedmioty będą uważane, za infrastrukturę kolejową jeżeli tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. Z uwagi na treść art. 4 pkt 1 u.t.k. w zw. z pkt 1 oraz 12 załącznika nr 1 do u.t.k. infrastrukturę kolejową będą tworzyć grunty na których znajdują się tory stanowiące bocznicę kolejową. Grunty takie nie będą jednak tworzyć obszaru kolejowego jeżeli znajdujące się na nich tory (droga kolejowa), budynki, budowle i urządzenia nie będą przeznaczone do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. Można zatem stwierdzić, że w opisanym we wniosku stanie faktycznym Spółka posiada grunty tworzące infrastrukturę kolejową, gdyż znajdują się na nich tory bocznicy i inne elementy (np. urządzenia sterowania ruchem kolejowym). Nie stanowią one obszaru kolejowego bowiem nie są przeznaczone do do zarządzania, eksploatacji i utrzymania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy, lecz do "obsługi" bocznicy.

Zgodzić należy się ze stroną skarżącą, że bocznica kolejowa to rodzaj drogi kolejowej. Powyższe wywieść można z art. 4 pkt 10 u.t.k. który stanowi, że bocznica kolejowa wyznaczona przez zarządcę infrastruktury droga kolejowa, połączona bezpośrednio lub pośrednio z linią kolejową, służąca do wykonywania czynności ładunkowych, utrzymaniowych lub postoju pojazdów kolejowych albo przemieszczania i włączania pojazdów kolejowych do ruchu po sieci kolejowej. Równocześnie z przytoczonego przepisu oraz dalszej regulacji u.t.k. wynika, co do czego strony pozostają zgodne, że bocznica kolejowa nie stanowi elementu linii kolejowej służy do innych czynności niż eksploatacja, zarządzanie, utrzymanie oraz przewóz osób i rzeczy. Skoro bocznica stanowi drogę kolejową, lecz nie służącą celom o jakich mowa w art. 4 ust. 8 u.t.k. to w konsekwencji istnienie bocznicy nie czyni z powierzchni gruntu na którym jest położona obszaru kolejowego (w graniach ewidencyjnych gruntu). Dopuścić można sytuację, w której bocznica będzie znajdować się obrębie obszaru kolejowego, to jest gdy mieścić się będzie na działce gruntu w której granicach ewidencyjnych znajduje się droga kolejowa, budynki, budowle i urządzenia przeznaczone do eksploatacji, utrzymania i zarządzania linii kolejowej oraz przewozu osób i rzeczy. W przypadku jednakże bocznicy położonej poza obszarem kolejowym właściciel nieruchomości będący użytkownikiem takiej bocznicy, o jakim mowa w art. 4 pkt 10a u.t.k. nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia (por. wyrok WSA w Białymstoku z 11 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Bk 244/23 – powołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne poprzez Centralną Bazę Orzeczeń Sądów Administracyjnych).

Niezależnie od przeprowadzonej na potrzeby wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. analizy językowej ukierunkowanej na badanie zakresu znaczenia przenikających się wzajemnie pojęć "infrastruktury kolejowej", "drogi kolejowej", "obszaru kolejowego", należy zdaniem Sądu uwzględnić, to że w u.t.k. różnicuje się pojęcia obszaru kolejowego oraz bocznicy kolejowej (art. 15 ust. 1 pkt 1 u.t.k.). Przepis ten stanowi, że Prezes UTK i pisemnie upoważnione przez niego osoby: 1) mają prawo wstępu na obszar kolejowy i na bocznice kolejowe oraz do pomieszczeń związanych z prowadzeniem i bezpieczeństwem ruchu kolejowego oraz do pojazdów kolejowych wraz z prawem przejazdu w pociągach i pojazdach kolejowych. Biorąc zatem pod uwagę wykładnię systemową wewnętrzną u.t.k. pojęcia obszaru kolejowego i bocznicy kolejowej są odrębne, a to drugie nie zawiera się w pierwszym. Uzupełniająco wskazać przychodzi, że status obszaru kolejowego wiąże się z istotnymi ograniczeniami w jego wykorzystaniu. Otóż, stosownie do art. 53 § 2 u.t.k. budowle i budynki mogą być usytuowane w odległości nie mniejszej niż 10 m od granicy obszaru kolejowego, z tym że odległość ta od osi skrajnego toru nie może być mniejsza niż 20 m, z zastrzeżeniem obiektów zabytkowych oraz przeznaczonych prowadzenia ruchu kolejowego i utrzymania linii kolejowej oraz do obsługi przewozu osób i rzeczy. Wstęp na obszar kolejowy jest istotnie ograniczony, gdyż może nastąpić w miejscach wyznaczonych przez zarządcę, a poza tymi miejscami wyłącznie przez osoby do tego uprawnione (art. 58 ust. 1 i 2 u.t.k.). Dozorowanie obszaru kolejowego stanowi jedno z głównych zadań straży ochrony kolei (art. 60 ust. 1 pkt 1 u.t.k.).

Powyższy sposób rozumienia pojęcia obszaru kolejowego prowadzi do określenia granic zastosowania preferencji podatkowej przewidzianej w art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. w sposób odpowiadającym celom wprowadzenia tej regulacji. Założeniem projektodawców było: 1) zmniejszenie obciążeń podatkowych związanych z gruntami, budynkami i budowlami, które nie są wykorzystywane do żadnej działalności, a są utrzymywane jako "rezerwa" na potrzeby rozwoju sektora kolejowego, 2) objęcie zwolnieniem podmiotów rzeczywiście działających na rynku kolejowym. Przyjmowano przy tym założenie, że nie każda działka ewidencyjna na której znajdują się tory kolejowe jest obszarem kolejowym. Całość zmian przepisów ustawy podatkowej dotyczących "zwolnień kolejowych" miała natomiast prowadzić do ograniczenia ich stosowania, gdyż dotychczasowe unormowania prowadziły do unikania opodatkowania (por. Prace Sejmu IX Kadencji, Druk nr 1736).

Jako, że bocznica wchodząca w skład infrastruktury prywatnej wraz z powierzchnią gruntów na których jest położona nie tworzy obszaru kolejowego, to uprawnione jest stwierdzenie, iż w rozpatrywanej sprawie nie została spełniona podstawowa przesłanka pozytywna dla skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. Niecelowe jest wobec tego przechodzenie do badania spełnienia pozostałych warunków jego zastosowania.

Zauważyć trzeba jednak, że art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. in fine wyrażona została przesłanka negatywna do objęcia preferencją podatkową. Mianowicie zwolnienie nie będzie mieć zastosowania jeżeli przedmioty opodatkowania tworzące obszar kolejowy będą zajęte na prowadzenie jakiejkolwiek innej działalności niż wykonywanie zadań zarządcy infrastruktury lub świadczenie usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej ("działalność kolejowa"). W brzmieniu art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. wzorem np. art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. nie użyto zwrotu "z wyjątkiem części zajętych na...". Powyższe wskazywałoby, że zajęcie przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład infrastruktury kolejowej na inną działalność niż "działalność kolejowa" powoduje niemożność objęcia tych przedmiotów zwolnieniem.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego akcentuje się, że w odniesieniu do granic obszarowych zastosowania zwolnienia przedmiotowego z podatku od nieruchomości podstawowe znaczenie, ma to czy powierzchnia gruntu jest bezpośrednio związana jest z preferowaną przez ustawodawcę funkcją (przeznaczeniem). Niekoniecznie odpowiadać to musi faktycznym granicom geodezyjnym działki gruntu (por. wyrok NSA z 21 czerwca 2023 r. sygn. akt III FSK 1111/22).

Analogicznie zredagowany został art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l. w części przewidującej przesłankę wyłączającą z zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów stanowiących nieużytki. Przepis ten brzmi zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 sierpnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1378/18 wyjaśnił, że skoro kryterium wyłączającym ze zwolnienia od podatku jest wyłącznie okoliczność faktyczna, jaką jest zajęcie gruntu - nieużytku na działalność gospodarczą, to oczywistym jest, że nieużytek faktycznie niezajęty na tę działalność podlega zwolnieniu od podatku. Nie ma żadnego prawnego uzasadnienia, aby twierdzić, że ze zwolnienia nie korzysta cały nieużytek, tylko dlatego, że jest w części zajęty na działalność gospodarczą.

Wskazać należy, że zarówno w orzecznictwie jak też w doktrynie z zakresu podatku od nieruchomości używany w odniesieniu do wykorzystywania przedmiotu opodatkowania zwrot ustawowy "zajęcie na" ma utrwalone rozumienie. Odnosi się ono do faktycznego i rzeczywistego wykorzystywania danego przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości do prowadzenia danej działalności. Przyjmuje się, że chodzi o dostrzegalne i podlegające weryfikacji ustalenie, że prowadzona jest na tym obszarze określona aktywność. Zespół zjawisk świadczących o wykorzystywaniu danego przedmiotu opodatkowania do określonej działalności uzależniony jest jednak od charakteru tej działalności. Nie zawsze będzie to zachowanie kojarzone wprost z realizacją działalności gospodarczej danego podmiotu. Może to również zachowanie stanowiące element nieodzowny dla prowadzenia danej działalności gospodarczej. Przykładowo na zajęcie gruntu do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wydobyciu kopaliny pospolitej świadczyć mogą takie okoliczności jak planowanie i prowadzenie rekultywacji zdewastowanych w wyniku tego wydobycia gruntów (por. wyrok NSA z 26 marca 2025 r. sygn. akt III FSK 1515/23). Rekultywacja gruntu, chociaż sama w sobie nie stanowiąca roboty górniczej (usuwania nakładu, wydobycie urobku, zabezpieczenie wyrobiska) jest konieczną fazą działalności polegającej na wydobyciu kopaliny. Podobnie zatem wykorzystanie bocznicy do przyjmowania dostaw surowca, bez którego przedsiębiorca nie może prowadzić działalności gospodarczej stanowić będzie o zajęciu terenu bocznicy do prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko o jej związku z tą działalnością.

Trafne okazały się w ocenie Sądu wnioski organu podatkowego, co do tego że w stanie faktycznym opisanym należące do Spółki przedmioty opodatkowania stanowiące bocznicę kolejową (infrastrukturę kolejową) są zajęte na prowadzoną przez Spółkę działalność gospodarczą. Wbrew wyjaśnieniom Spółki nie sposób uznać, że zakład prowadzący działalność w zakresie przetwórstwa węgla kamiennego mógłby funkcjonować bez wykorzystywania transportu kolejowego. W obrębie [...] rzeczą powszechnie wiadomą jest, że działalność w obszarze wydobycia węgla, jego przetwórstwa, a następnie wykorzystania w przemyśle (np. energetycznym, metalurgii) wymaga transportu masowego realizowanego koleją. Rzeczą nieodzowną dla funkcjonowania wielkoprzemysłowego zakładu przeróbki węgla kamiennego jest posiadanie dostępu do transportu kolejowego, którym dostarczany jest surowiec lub ekspediowany jest wyrób. Infrastruktura kolejowa stanowi istotny czynnik w całym procesie produkcji i działalności operacyjnej przedsiębiorstwa Spółki. Fakt, że zarządzenie infrastrukturą kolejową powierzono innemu podmiotowy, możliwość wykorzystania transportu kołowego, a także to że infrastruktura kolejowa nie jest wykorzystywana bezpośrednio do obróbki węgla, nie zmienia powyższej oceny.

W obliczu powyższego niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 8, art. 4 pkt 10 i 10a u.t.k.

Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 121 § 1 o.p., który poprzez odesłanie z art. 14h znajdował zastosowanie w sprawach interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Wbrew wskazaniom Skarżącej w sprawie nie występowały nie dające się usunąć wątpliwości, co do wykładni przepisów ustawy podatkowej, które należało rozstrzygnąć na korzyść podatnika. Brak było przestrzeni na zastosowanie art. 2a o.p. Organ interpretacyjny nie zgadzając się ze stanowiskiem Spółki przedstawił własną wykładnię odnośnych przepisów prawa podatkowego, która w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia okazała się prawidłowa. Argumentacja organu podatkowego jest spójna i nie wykazuje istotnych braków, czy sprzeczności. Jest ona częściowo zaczerpnięta z orzeczeń sądów administracyjnych zapadłych w sprawach dotyczących zwolnień w podatku od nieruchomości przewidzianej dla przedmiotów opodatkowania zajętych pod infrastrukturę kolejową występujących w nieaktualnym stanie prawnym. Jednak powyższe nie zmienia tego, że stanowisko organu jakie wywieść można z treści interpretacji jest jasne i konsekwentne.

W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę należało oddalić jako bezzasadną.

-----------------------

S\gn. akt 1 SA/Gl 165/24

jeszcze 7675 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo