Wyrok WSA z dnia 28 maja 2026, sygn. I SA/Gl 223/26

Następnie organ interpretacyjny odniósł się do statusu i zakresu działania Wnioskodawcy powołując art. 1 ust. 1, art. 2, art. 9 ust. 1-3, art. 10 ust. 1, art. 12, art. 28 ust. 1-3 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194 ze zm.), ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 2020 r., poz. 194 ze zm.).

Kolejno wskazał na informacje zawarte we wniosku i stwierdził, że Wnioskodawca prowadzi wielokierunkową działalność w dziedzinie rozwoju upowszechniania kultury i sztuki, poprzez wychowanie i edukację w kraju i zagranicą.

Do podstawowych działań należy m.in. upowszechnianie wiedzy o sztuce; promowanie Gminy K. poprzez udział w imprezach kulturalnych w kraju i zagranicą; prowadzenie bibliotek, gromadzenie, opracowanie, przechowywanie i ochrona księgozbioru oraz materiałów bibliotecznych; udostępnianie zbiorów bibliotecznych na miejscu, wypożyczanie do domu oraz prowadzenie wypożyczeni międzybibliotecznych; prowadzenie działalności informacyjnej, bibliograficznej, udostępnianie informacji własnych i zewnętrznych.

Natomiast, zdaniem organu interpretacyjnego, ww. działania mieszczą się niewątpliwe w pojęciu "do celów innych niż działalność gospodarcza", ponieważ ich podstawowym celem jest realizacja celów statutowych Wnioskodawcy. Tym samym ww. działania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu nie będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Efekty zrealizowanego projektu Wnioskodawca będzie bowiem wykorzystywać również do celów statutowych (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), a zatem ponoszone wydatki związane z realizacją tego projektu będą związane z wykonywaną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (opodatkowaną podatkiem VAT i zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT), jak również działalnością statutową (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT).

W konsekwencji należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem zrealizowanego projektu pn. "[...]", zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Podatnikowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy ww. towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyć do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Dokonując odliczenia kwot podatku naliczonego, w pierwszej kolejności Podatnik powienien dokonać ich alokacji do konkretnych kategorii czynności. W konsekwencji, z tytułu zakupów, które można przyporządkować wyłącznie do czynności opodatkowanych, będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego. Jednocześnie w odniesieniu do zakupów, które w całości będą służyły czynnościom niepodlegającym podatkowi VAT bądź zwolnionym z opodatkowania podatkiem VAT, nie będzie przysługiwało w ogóle prawo do odliczenia tego podatku. Natomiast w odniesieniu do tych zakupów, które wykorzystywane będą zarówno do celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (czynności opodatkowane i zwolnione od podatku VAT) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a Wnioskodawca nie będzie w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a i kolejne u.p.t.u. oraz § 4 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Ponadto w związku z faktem, iż w ramach działalności gospodarczej, oprócz czynności opodatkowanych, wystąpią także czynności zwolnione od podatku, celem obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu zastosowanie znajdzie również proporcja, o której mowa w art. 90 u.p.t.u.

Reasumując organ interpretacyjny uznał, że w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością mieszaną, których nie można przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności, będzie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "[...]" w części, w jakiej podatek ten związany będzie z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją ww. projektu, Podatnik powinien obliczyć zgodnie ze sposobem określenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a i kolejne u.p.t.u. z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 u.p.t.u.

W skardze na powyższą interpretację Podatnik wniósł o jej uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. poprzez dokonanie modyfikacji stanu faktycznego wyrażonego we wniosku o wydanie interpretacji, a w konsekwencji bezpodstawne rozpatrzenie przez organ innego stanu faktycznego niż przedstawiony przez Skarżącego, a tym samym nieposzanowanie zasady zaufania do organów podatkowych, które są zobowiązane do działania na podstawie i w granicach prawa. Z ostrożności procesowej w związku z naruszeniem przez Organ przepisów postępowania skutkujących modyfikacją i zmianą stanu faktycznego przez Organ, zaskarżanej interpretacji Skarżący zarzuca naruszenie prawa materialnego tj. art. 86 ust. 2a-2h, ust. 22 ustawy o VAT w związku z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 999) poprzez dokonanie ich błędnej wykładni i niewłaściwą ocenę zastosowania polegającej na uznaniu, że kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. "[...]", Skarżący powinien obliczyć zgodnie ze sposobem określenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a i kolejne u.p.t.u. z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 tej ustawy.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, że argumentując swoje stanowisko organ interpretacyjny powołał przepisy, które w jego ocenie mogłyby znaleźć zastosowanie w przedmiotowej sprawie, jednak w istocie zacytował większość przepisów, które w jakikolwiek sposób na gruncie ustawy o VAT regulują zasady odliczania podatku naliczonego. Nie można polemizować z treścią wskazanych przez organ podatkowy przepisów, gdyż w tym przypadku nie stanowi problemu sama ich interpretacja, bowiem Skarżący wskazuje, że mogłyby one mieć zastosowanie do stanu faktycznego jaki organ przyjął w uzasadnieniu do skarżonej interpretacji indywidualnej. Wydając zaskarżoną interpretację organ nie oparł się na stanie faktycznym wskazanym przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, lecz wykreował własną. W uzasadnieniu Organ uznał, że nie sposób zgodzić się ze wskazaniem we wniosku, iż wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu będą wykorzystywane przez C wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Dodatkowo uznał on, że efekty zrealizowanego projektu C będzie wykorzystywać również do celów statutowych (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), co pozwoliło na stwierdzenie, że ponoszone wydatki związane z realizacją opisanego projektu będą związane z wykonywaną przez Sarżącą działalnością gospodarczą (opodatkowaną podatkiem VAT i zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT), jak również działalnością statutową (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT). Takiej zmiany opisanego przez Skarżącego stanu faktycznego organ dokonał w oparciu o stwierdzenie, że we wniosku o wydanie interpretacji C wskazało, że do jego podstawowych działań należy m.in. upowszechnianie wiedzy o sztuce; promowanie Gminy poprzez udział w imprezach kulturalnych w kraju i zagranicą; prowadzenie bibliotek, gromadzenie, opracowanie, przechowywanie i ochrona księgozbioru oraz materiałów bibliotecznych; udostępnianie zbiorów bibliotecznych na miejscu, wypożyczanie do domu oraz prowadzenie wypożyczeni międzybibliotecznych; prowadzenie działalności informacyjnej, bibliograficznej, udostępnianie informacji własnych i zewnętrznych. Tym samym organ uznał, że ww. działania mieszczą się niewątpliwe w pojęciu "do celów innych niż działalność gospodarcza", ponieważ ich podstawowym celem jest realizacja celów statutowych C, tym samym należało uznać, że ww. działania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Skarżący wskazał, że w opisanym stanie faktycznym C wskazało zadania, które na tego rodzaju instytucje kultury nakładają przepisy prawa. W pierwszej kolejności uznał, że nieuprawnione jest utożsamianie zadań z działaniem, gdyż są to pojęcia o różnych znaczeniach. Wielki Słownik Języka Polskiego (WJP - źródło Internet) podaje definicję z której wynika, że termin zadanie należy traktować między innymi jako "to co należy wykonać, zagadnienie do opracowania", a termin działanie to "robienie tworzenie czegoś, oddziaływanie na kogoś na coś". Niezależnie jednak od powyższego Skarżący wskazuje, że Organ dokonał ustaleń wbrew opisowi stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącego we wniosku, uznając że planowana inwestycja będzie służyła C do wszelkich działań będących realizacją ciążących na tej instytucji zadań, tj. związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą (opodatkowanych 1 zwolnionych) i niepodlegających opodatkowaniu. Tymczasem Skarżący dokonał precyzyjnego opisu stanu faktycznego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, wskazując, że:

- po zakończeniu inwestycji budynek będzie służył odpłatnej działalności opodatkowanej i zwolnionej od opodatkowania.

- w budynku nie będą prowadzone czynności niepodlegające opodatkowaniu.

Skarżący podkreśla, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej - odrębnie niż w postępowaniu podatkowym czy postępowaniach kontrolnych - organ nie ustala podstawy faktycznej rozstrzygnięcia, ale "przyjmuje" jako tę podstawę opis okoliczności faktycznych podany we wniosku. Skarżący odwołał się do wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 lipca 2017 r., sygn. akt: II FSK; z 18 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK; z 22 lipca 2020 r. sygn. akt: I FSK 1943/17 i z 7 kwietnia 2017 r. sygn. akt i FSK 659/15. Wobec powyższego Skarżący podnosi, że wobec ustalenia przez Organ stanu faktycznego pozostającego w sprzeczności ze stanem faktycznym wynikającym z wniosku o interpretację, zaskarżona interpretacja nie spełnia funkcji, dla której została ustanowiona. Bowiem tylko indywidualna interpretacja podatkowa, która zawiera ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy w odniesieniu do przedstawionego we wniosku o interpretację stanu faktycznego wypełnia funkcję informacyjną i gwarancyjną.

Nadto wskazano na brak spójności w stanowisku Organu, bowiem w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji (str. 11) wskazuje, że "W pierwszej kolejności, obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji". Podkreślić należy, że C wskazało, że dokonało takiej alokacji i wybudowany w przyszłości obiekt będzie wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu lub zwolnieniu od VAT i na tym obiekcie nie będzie prowadzić czynności niepodlegających opodatkowaniu. W dalszej części organ interpretacyjny wskazuje, że "w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą, tj. związanych z zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji gdy wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Wyjaśnić przy tym należy, że czynności pozostające poza zakresem działania ustawy nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy o VAT". Podatnik podnosi, że powyższe przepisy, dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ust. 2 u.p.t.u. oraz następnych ustępach tego artykułu, powinny znaleźć zastosowanie w odniesieniu do możliwości odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do zaprezentowanego stanu faktycznego. Brak jest w tym przypadku podstaw do uznania, że kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją ww. projektu, Skarżący powinien obliczyć zgodnie ze sposobem określenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a i kolejne u.p.t.u. z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a następnie w oparciu o proporcję, o której mowa w art. 90 tej ustawy, gdyż nie zamierza prowadzić w tym miejscu czynności pozostających poza regulacją podatku VAT. Budynek, który po modernizacji będzie użytkowany do celów działalności podlegającej opodatkowaniu, nie jest i nie będzie jedynym obiektem gdzie realizowane będą ciążące na Wnioskodawcy zadania. Działania, które pozostają poza regulacją u.p.t.u., Wnioskodawca będzie realizował tak jak dotychczas, wykorzystując jedynie te obiekty którymi dysponuje obecnie. Tym samym nie można zgodzić się z Organem, iż na tle zaprezentowanego we wniosku o interpretację stanu faktycznego, konieczne jest stosowanie dodatkowego ograniczenia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego, które ma zastosowanie w przypadku przeznaczenia zakupów do tzw. celów mieszanych (związanych i niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:

Skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że ocenie Sądu podlegała interpretacja indywidualna wydana na rzecz skarżącej.

Zgodnie z treścią art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 143, dalej jako p.p.s.a.) skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą, opinię, o której mowa w art. 119zzl § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, i odmowę wydania tych opinii, opinię w sprawie opodatkowania wyrównawczego, opinię zabezpieczającą w sprawie opodatkowania wyrównawczego i odmowę wydania opinii zabezpieczającej w sprawie opodatkowania wyrównawczego może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Jednocześnie w myśl art. 134 § 1 tej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Z powyższego wynika, że zarzuty sformułowane w skardze są dla Sądu wiążące.

Na powyższe zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 stycznia 2022 r., sygn. akt I FSK 1095/18, przypominając, że art. 57a p.p.s.a. określa dodatkowe, w stosunku do pozostałych skarg, wymogi formalne tego środka zaskarżenia. Przepis ten wymaga, aby w skardze m.in. na pisemną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego określić, który przepis prawa materialnego lub przepis postępowania został naruszony, a także wskazać sposób naruszenia tych norm prawnych.

Innymi słowy, wynikający z art. 57 § 1 pkt 2 powołanej wyżej ustawy wymóg "określenia naruszenia prawa lub interesu prawnego", w przypadku skargi na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie jest rozumiany, jako wskazanie przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które - zdaniem wnoszącego skargę - zostały naruszone przez organ wydający interpretację.

Istotne jest przy tym, że, jak wynika z art. 57a zdanie drugie, wojewódzki sąd administracyjny jest związany wskazanymi zarzutami oraz powołaną podstawą prawną. Zasada ta znajduje swój wyraz także w art. 134 § 1 p.p.s.a. przed sądami administracyjnymi, zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a.

Przywołane wyżej przepisy regulujące zasady rozpoznawania skarg na indywidualne interpretacje wniesionych po 15 sierpnia 2015 r., zawężają zatem zakres kognicji sądu pierwszej instancji. Wojewódzki sąd administracyjny uprawniony jest bowiem jedynie do kontroli sądowej interpretacji w granicach zarzutów podniesionych w skardze. Oznacza to, że rozpoznając skargę na interpretację indywidualną prawa podatkowego wojewódzki sąd administracyjny nie może uwzględnić naruszeń prawa innych niż wskazane w tejże skardze, nawet jeżeli takie naruszenia dostrzeże (por. wyroki NSA z 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1576/16, z 18 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1778/16, z 6 maja 2021 r., sygn. akt I FSK 704/18).

Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym skargę kasacyjną podziela przyjęty w orzecznictwie pogląd, że art. 57a i 134 § 1 p.p.s.a., należy interpretować w ten sposób, że w przypadku indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego rozpoznanie sprawy przez wojewódzki sąd administracyjny jest ograniczone w ten sposób, że kontroli sądowej zostaną poddane zarzuty skargi sformułowane w sposób określony w art. 57a".

W niniejszej sprawie skarżący, reprezentowana przez pełnomocnika zawodowego podniósł zarzut naruszenia art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h oraz art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 i 2 O.p. poprzez dokonanie modyfikacji skarnu faktycznego przedstawionego we wniosku. Uważa, że organ interpretacyjny wykreował swój własny opis zdarzenia uznając, że efekty zrealizowanego projektu C będzie wykorzystywać również do celów statutowych (niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), podczas gdy w we wniosku wskazano, że wnioskodawca będzie wykorzystywał projekt wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Jedynie z ostrożności procesowej podniósł zarzut naruszenia prawa materialnego, przy czym podniesiono go w związku z naruszeniem przepisów postępowania jakie podniesiono wcześniej.

Należy zatem zauważyć, że w myśl art. 14b § 1 O.p. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie z przepisem art. 14b § 3 tej ustawy, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 14c § 1 O.p., interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Natomiast zgodnie z art. 14c § 2 O.p., w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Z kolei jak stanowi art. 14h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7,10,14,16 i 23 działu IV. W świetle art. 120 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Z art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych - co w przypadku interpretacji przepisów prawa podatkowego przekłada się na konieczność zawarcia w jej uzasadnieniu przekonującej argumentacji. W przypadku organów podatkowych realizacja zasady zaufania powinna wyrażać się w merytorycznej poprawności, staranności oraz równym traktowaniu interesów Skarbu Państwa i podatników. Jednakże postępowanie w myśl tej zasady nie może prowadzić do niewłaściwej interpretacji przepisów obowiązującego prawa, kiedy interpretacja nie budzi wątpliwości. Zasada zaufania nie może być rozumiana jako konieczność wydawania decyzji sprzecznych z obowiązującym prawem.

Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji polega między innymi na tym, że organ interpretacyjny rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach zagadnienia prawnego zawartego w pytaniu podatnika, stanu faktycznego przedstawionego przez niego oraz wyrażonej przez podatnika oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku tylko do tych okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które winno być ustosunkowaniem się do stanowiska prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, a w razie negatywnej oceny stanowiska wyrażonego we wniosku winno wskazywać prawidłowe stanowisko z uzasadnieniem prawnym (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 i § 2 o.p.; por. wyrok WSA we Wrocławiu z 19 października 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 269/23.

Podkreślić należy, że obowiązkiem organu interpretacyjnego jest dokonanie interpretacji przepisów prawa podatkowego na tle opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji. Organ interpretacyjny nie może domniemywać intencji podatnika, ani za podatnika ustalać stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), uzupełniać, zmieniać, weryfikować, czy oceniać jego zgodność z rzeczywistością. Skutkiem tego, ani organ wydający interpretację, ani sąd administracyjny ją kontrolujący, nie mogą przyjmować własnych ustaleń faktycznych, odmiennych od okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę (uzasadnienie uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2011 r., II FPS 2/11). Specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, prowadzonego na podstawie art. 14b-14 h o.p., polega między innymi na tym, że organ wydający interpretację niejako "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (zob. wyroki NSA z: 29 września 2023 r., II FSK 271/21, 21 października 2022 r., II FSK 533/20, 20 września 2017 r., II FSK 1127/17).

Wobec tego co zostało wyżej wywiedzione, kontrola sądu administracyjnego w sprawach skarg na interpretacje indywidualne polega m.in. na ocenie tego, czy za podstawę udzielonej interpretacji podatkowej został przyjęty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawiony przez podatnika we wniosku o interpretację, a jeśli tak, to czy organ - w zakresie objętym zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną - prawidłowo zinterpretował przepisy prawa.

W ocenie Sądu organ interpretacyjny nie naruszył podnoszonych przez skarżącą zarzutów prawa procesowego. Nie jest zasadne twierdzenie Skarżącego, że doszło do wykreowania stanu faktycznego w sprawie. Pomijając fakt, że we wniosku przedstawiono opis zdarzenia przyszłego, a nie opis stanu faktycznego, Sąd zauważa, że z treści wniosku wynika wprost, że Skarżący jako samorządowa jednostka kultury posiadająca osobowość prawną prowadzi działalność na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej oraz na podstawie Statutu. Wskazano przy tym, że działalność ta prowadzona jest jako wielokierunkowa działalność w dziedzinie rozwoju upowszechniania kultury i sztuki, poprzez wychowanie i edukację w kraju i zagranicą. Wskazano na zadania Skarżącej, które potwierdzają to stwierdzenie. Jednocześnie elementem opisu zdarzenia przyszłego jest wskazanie jakie są źródła przychodów Skarżącego, z których wynika, że są to przychody, które nie są co do zasady związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zaznaczono, że Skarżący może i prowadzi działalność gospodarczą, jednakże przychody z tej działalności przeznaczone są na realizację celów statutowych i pokrycie kosztów bieżącej działalności.

Zatem już z tej części opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zasadniczym zakresem działalności skarżącego jest działalność statutowa, która co do zasady nie może być uznania za działalność gospodarczą, bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej wynika, że jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 tej ustawy prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

Skarżąca pomija tę okoliczność formułując ww. zarzut procesowy

Jednocześnie we wniosku o wydanie interpretacji skarżąca twierdzi, że po zakończeniu inwestycji budynek będzie służył odpłatnej działalności opodatkowanej i zwolnionej od opodatkowania. W ramach działalności opodatkowanej będą świadczone następujące usługi:

( wstępu na koncerty z udziałem artystów różnorodnych gatunków muzycznych,

( wstępu na występy artystyczne pod postacią prezentacji zespołów muzycznych i tanecznych oraz innych form,

( wstępu na wystawy malarstwa i fotografii,

( najem pomieszczeń.

W ramach działalności zwolnionej będą świadczone usługi w postaci zajęć kulturalnych w różnych formach takich jak:

( koła zainteresowań w których prowadzone będą zajęcia taneczne, muzyczne, plastyczne oraz inne z szeroko pojętej sztuki,

( warsztaty artystyczne z szeroko pojętej dziedziny kultury.

Zestawiając zatem ww. usługi z działalnością statutową wymienioną w pkt 8 działalności statutowej (organizowanie i koordynowanie imprez kulturalnych, koncertów, wystaw, przeglądów, festiwali, turniejów, biesiad, konkursów, festynów, spotkań literackich, prelekcji, seansów filmowych, spektakli teatralnych, itp.) czy pkt 12 (organizowanie i współorganizowanie imprez kulturalnych, szkoleń i kursów) nie sposób rozróżnić granicy pomiędzy działalnością gospodarczą skarżącego a jego działalnością statutową. Jednocześnie z treści wniosku nie sposób wywieźć jaka jest różnica w zakresie tych działalności. Skarżący w ogóle nie podał takich okoliczności. A jednocześnie wskazuje, że w C prowadzone będą zajęcia kulturalne, wystawy, koncerty oraz inne formy aktywności kulturalnych. Dostęp do tych wydarzeń będzie powszechny, dla różnych grup wiekowych, bez ograniczeń architektonicznych.

Zatem rację należy przyznać organowi interpretacyjnemu, że wydając zaskarżoną interpretację nie dokonał modyfikacji wskazanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, a co więcej uwzględniając całość opisu tego zdarzenia i brak jakichkolwiek okoliczności pozwalających na rozróżnienie działalności statutowej i działalności gospodarczej był uprawniony do oceny całości opisanego zdarzenia przyszłego. Powszechny dostęp do wydarzeń w postaci zajęć kulturalnych, wystaw koncertów czy innych form aktywności może być bowiem zarówno odpłatny, jak i nieodpłatny, a zatem mieszczący się w działalności statutowej.

Dalej, odnosząc się do zarzutu ewentualnego dotyczącego naruszenia prawa materialnego, wskazać należy że zarzut ten powiązano z zarzutem procesowym, a zatem wobec nieuwzględnienia pierwszego z zarzutów nie mógł odnieść zamierzonego skutku.

Stosownie do art. 86 ust. 2a u.p.t.u., w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. To właśnie specyfika wykonywanej przez podatnika działalności jest determinantem oceny czy dana czynność jest działalnością gospodarczą, czy też nie.

Także kolejne przepisy art. 86 u.p.t.u. odnoszą się do specyfiki działalności podatnika. W myśl art. 86 ust. 2b u.p.t.u. sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zatem jeżeli skarżąca skutecznie nie podważyła działania organu interpretacyjnego w zakresie oceny jej działalności, to nie sposób uznać, by organ interpretacyjny naruszył ww. przepisy.

Mając powyższe na względzie Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.