W wydanym postanowieniu organ pierwszej instancji dokonał szczegółowej analizy wniosku i informacji, które skarżąca w nim przedstawiła, na potwierdzenie tego przytoczył wszelkie okoliczności wynikające z opisu sprawy oraz wyjaśnił, jakie korzyści mogą być osiągnięte dzięki takim działaniom.
Tym samym przedstawił dokładną argumentację, która poparła przypuszczenia, że w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego istnieją przesłanki, o których mowa w art. 119a o.p.
Dalej organ podał, że obejście prawa w sprawie nie dotyczy zadanego przez skarżącą pytania/pytań, a opisu zdarzenia. Dlatego też organ zwrócił się do Szefa KAS o opinię, czy elementy stanu faktycznego przedstawione we wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej budzą uzasadnione przypuszczenie, że mogą być czynnością określoną w art. 119a § 1 o.p. lub elementem takiej czynności. W skierowanym zapytaniu nie wskazano, że dotyczy ono jedynie pytania nr 1, a w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Wydana opinia nie odnosi się do konkretnego pytania, a opisu stanu faktycznego, który został zaprezentowany w złożonym wniosku wspólnym. Gdyby w zakresie pytania nr 2 należałoby wydać odrębne rozstrzygnięcie, to zapewne Szef KAS uwypukliłby ten fakt w przedmiotowej opinii, co nie miało jednak miejsca.
3.1. Powyższa interpretacja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Gliwicach.
Zarzucono jej naruszenie:
1) art. 233 §1 pkt 1 i art. 239 w zw. z art. 14h i art. 14r oraz art. 233 §1 pkt 2 lit. a i art. 239 w zw. z art. 14h i art. 14r o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji o odmowie wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy organ powinien uchylić w całości postanowienie organu I instancji i wydać interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego zgodnie ze złożonym wnioskiem skarżącej, ze względu na naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na treść rozstrzygnięcia,
2) art. 14b §1 i §3, art. 14d § 1 oraz art. 14f §1 i § 2 w zw. a art. 14r o.p. poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia, czego skutkiem jest niewydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sytuacji, gdy wszelkie przesłanki formalne i merytoryczne wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wymagane przez te przepisy, zostały spełnione,
3) art. 14b § 5b pkt 1 i art. 14b § 5c w zw. z art. 119a §1 i art. 119c, art. 3 pkt 18 lit. a, oraz art. 119d o.p. przez ich błędne zastosowanie i przyjęcie, że w odniesieniu do wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej złożonej przez skarżącą istnieje podstawa do wystąpienia o opinię do Szefa KAS i stwierdzenia, że elementy stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazują na sztuczność charakteru opisanych czynności i działanie wnioskodawców ukierunkowane jest wyłącznie na osiągnięcie korzyści majątkowej sprzecznej z celem ustawy, a w efekcie odmowy wydania interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy opisany sposób działania nie był sztuczny, a wydzierżawienie nieruchomości spółce jawnej, w której wydzierżawiający jest wspólnikiem, do czasu uzyskania wszelkich niezbędnych dokumentów pozwalających na realizację zamierzenia budowlanego, zamiast wniesienia tejże nieruchomości aportem do spółki, jest korzystniejsze ekonomicznie, organizacyjnie i technicznie dla spółki i wspólników - taki sposób działania zostałby zastosowany przez rozsądnie działające podmioty,
4) art. 14b § 1, art. 14b § 2 i § 3, art. 14r § 1 oraz art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. polegające na odmowie wydania interpretacji indywidualnej, w sytuacji kiedy w sprawie w ogóle nie zaistniała przesłanka wskazana w art. 14b § 5b o.p., a tym samym organ bezpodstawnie uchylił się do realizacji ustawowego obowiązku, co więcej działając w tym zakresie w sposób wprost sprzeczny z przepisami ustawy, samodzielnie wykreował bowiem, wbrew zasadom obowiązującym w postępowaniu interpretacyjnym, elementy zdarzenia przyszłego, które nie wynikały ze złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a tym samym prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę legalizmu i zaufania do organów podatkowych, jak również przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia danych nie wynikających ze złożonych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych,
5) art. 14b § 5b pkt 1 w zw. z art. 119a §1, art. 3 pkt 18 lit. a, oraz art. 119d o.p. polegające na błędnym zidentyfikowaniu potencjalnych korzyści podatkowych, co skutkowało bezpodstawnym wydaniem opinii o uzasadnionym przypuszczeniu unikania opodatkowania - zidentyfikowane korzyści nie odnosiły się bowiem do opisu zdarzenia przyszłego zawartego w żadnym ze złożonych wniosków o wydanie interpretacji, a podstawą do wydania opinii, o której mowa w art. 14b § 5c o.p. były dane nie wynikające z wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych,
6) art. 14b §5b pkt 1 w zw. z art. 119a §1 i art. 119c, art. 3 pkt 18 lit. a, oraz art. 119d o.p. poprzez odmowę wydania interpretacji indywidualnej w stosunku do pytania nr 2 wskazanego we wniosku w sytuacji, gdy pytanie nie dotyczy jakiegokolwiek schematu optymalizacyjnego, a odpowiedź na pytanie nie sprawi, że podatnik uzyska ochronę zapewnianą przez interpretację indywidualną, pozwalającą na uniknięcie ewentualnej odpowiedzialności w przypadku zastosowania klauzuli ogólnej przeciwko unikaniu opodatkowania,
7) art. 121 §1 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych swoim arbitralnym działaniem, w sytuacji gdy skarżąca miała prawo oczekiwać, że jej sprawa zostanie rozpatrzona tak jak analogiczne sprawy rozpatrywane w indywidualnych sprawach innych podatników,
8) art. 125 w zw. z art. 14h o.p. poprzez naruszenie zasady szybkości działania, związane z niewydaniem interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, podczas gdy w analogicznym stanie faktycznym analogiczne sprawy były już rozpatrywane przez właściwy organ uprawniony do wydawania interpretacji indywidualnych, a interpretacje w tych sprawach wydawane,
9) art. 14i § 2 w zw. z art. 120 w zw. z art. 14h oraz art. 119zf o.p. poprzez przekazanie zaskarżonego postanowienia organom podatkowym właściwym ze względu na zakres spraw będących przedmiotem interpretacji w sytuacji, gdy Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie był umocowany do takiego postępowania.
Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu wskazano, że w opisie stanu faktycznego wyraźnie wskazano, że dzierżawiona nieruchomość jest niezabudowana, a prawo spółki jawnej do korzystania z dzierżawionej nieruchomości dotyczy w szczególności zabudowania nieruchomości obiektem magazynowym.
Przedsięwzięcie budowlane jest procesem długotrwałym i złożonym, zarówno pod względem działań technicznych, jak i prawnych. W zależności od okoliczności przystąpienie do budowy obiektu magazynowego wymaga uzyskania szeregu decyzji administracyjnych, takich jak decyzja o warunkach zabudowy, decyzje środowiskowe, zwieńczone uzyskaniem pozwolenia na budowę. Jednym z warunków uzyskania pozwolenia na budowę jest posiadanie prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, które, zgodnie z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 z późn. zm.) należy rozumieć jako tytuł prawny wynikający z prawa własności, użytkowania wieczystego, zarządu, ograniczonego prawa rzeczowego albo stosunku zobowiązaniowego, przewidującego uprawnienia do wykonywania robót budowlanych. Skomplikowany proces starania się o pozwolenie na budowę powoduje, że nie musi zakończyć się on uzyskaniem decyzji pozytywnej - dotyczy to zwłaszcza obiektów przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, a takim bez wątpienia jest obiekt magazynowy, który ma zostać posadowiony na dzierżawionej nieruchomości.
Wniesienie do spółki jawnej wkładu w postaci nieruchomości wiąże się z szeregiem czynności prawnych, takich jak sporządzenie umowy aportowej określającej szczegóły transakcji, wyceny nieruchomości pozwalającej na ustalenie jej wartości rynkowej, zmiany umowy spółki w formie aktu notarialnego. Są to czynności wiążące się zarówno z niebagatelnymi kosztami po stronie wspólników oraz spółki jak i bardzo czasochłonne, opóźniające podjęcie przez spółkę działań w celu uzyskania decyzji pozwalającej na rozpoczęcie inwestycji budowlanej.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, ze względu na rzeczywiste ryzyko odmowy udzielenia spółce jawnej pozwolenia na budowę, nie jest zarówno prawnie jak i gospodarczo oraz technicznie zasadne wniesienie działki aportem do spółki jawnej jeszcze przed uzyskaniem ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę. Aport nieruchomości powoduje przejście jej własności na spółkę, do której wkład niepieniężny jest wnoszony, zgodnie z art. 28 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 z późn. zm.) co w przypadku nieuzyskania przez spółkę pozwolenia na budowę sprawi, że taka transakcja będzie zupełnie nieuzasadniona ekonomicznie. W takiej sytuacji wszelkie działania i koszty poniesione w związku z wniesieniem wkładu do spółki oraz związane ze zwrotnym przeniesieniem własności nieruchomości na pierwotnych właścicieli będą zupełnie nieuzasadnione z punktu widzenia interesu wspólników oraz spółki.
Zupełnie nieuzasadniona jest ocena organu jakoby skarżąca i uczestniczka nie były generalnie zainteresowane samym wynajmowaniem innym podmiotom posiadanej nieruchomości, a wyłącznie wynajmowaniem jej jedynie na rzecz tej konkretnie spółki w głównym celu funkcjonowania w skonstruowanym i z góry zaplanowanym schemacie optymalizacyjnym dającym określone korzyści podatkowe. Celem dzierżawy w przedmiotowym stanie faktycznym nie jest sama dzierżawa dla pobierania czynszu i ponoszenia kosztów podatkowych, gdyż w takim przypadku nie byłoby uzasadnione zabudowywanie dzierżawionej nieruchomości. To spółka jawna, a nie wspólnicy, posiada cel gospodarczy, a także potencjał i możliwości, do wybudowania na nieruchomości obiektu magazynowego, toteż nie ma uzasadnionego powodu, dla którego nieruchomość miałaby zostać wydzierżawiana jakiemukolwiek innemu podmiotowi lub wspólnicy we własnym zakresie mieli by prowadzić prace budowlane. Wspólnicy i spółka mają wspólne zamierzenia gospodarcze, którymi nie są korzyści podatkowe wspólników, a które realizują w sposób najbardziej korzystny dla prowadzonego przedsiębiorstwa, co jest działaniem jak najbardziej racjonalnym i uzasadnionym, a nie sztucznym.
Nie bez znaczenia dla sprawy pozostaje fakt, iż dzierżawiona nieruchomość została nabyta przez M. i K. F. w 2018 r., co dodatkowo wskazuje na brak zamierzeń co do wykorzystania nieruchomości dla optymalizacji podatkowej.
Działania wspólniczek i spółki zawarte w opisie stanu faktycznego były motywowane wyłącznie względami ekonomicznymi, organizacyjnymi i prawnymi opisanymi powyżej, a hipotetyczne korzyści podatkowe nie były brane pod uwagę przy podejmowaniu tychże czynności.
Wskazano również, że zagadnienie podatkowe dotyczące możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki jawnej czynszu dzierżawnego rzeczy należącej do wspólnika spółki jawnej wydzierżawianej tejże spółce jawnej było przedmiotem wielu interpretacji organów podatkowych. Ich analiza prowadzi do wniosku, iż wydatki ponoszone przez spółkę jawną tytułem dzierżawy nieruchomości mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów wszystkich jej wspólników, proporcjonalnie do ich udziału w zyskach spółki jawnej. Nie ma w tym przypadku żadnego zróżnicowania, jeśli chodzi o status wspólnika jako wydzierżawiającego. Można z pełną świadomością stwierdzić, że stanowisko, iż czynsz dzierżawny stanowi dla wspólnika spółki jawnej koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, proporcjonalnie do jego udziału w zyskach spółki jawnej stanowi utrwaloną linię interpretacyjną. Mając to na uwadze skarżąca i uczestnicy mogli mieć uzasadnione przeświadczenie, że w ich sprawie również zostanie wydana interpretacja indywidualna wyjaśniająca przedstawione zagadnienie prawne.
Podniesiono również, że w niniejszej sprawie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przekazał zarówno postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej jak i postanowienie o utrzymaniu w mocy postanowienia o odmowie wydania interpretacji indywidualnej Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C. oraz Naczelnikowi [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., pomimo braku podstawy prawnej do takiego działania.
3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
4. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Istotą sporu jest kwestia, czy w stosunku do elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej istnieje uzasadnione przypuszczenie, że głównym lub jednym z głównych celów czynności opisanych we wniosku skarżącej, może być osiągnięcie korzyści podatkowej na gruncie podatku dochodowego, a zatem czy w analizowanym przypadku wystąpią przesłanki do odmowy wydania interpretacji indywidualnej na podstawie art. 14b § 5b w zw. z art. 14b § 5c o.p.
5. Zgodnie z art. 14b § 5b o.p., odmawia się, w drodze postanowienia, wydania interpretacji indywidualnej w zakresie tych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, co do których istnieje uzasadnione przypuszczenie, że mogą:
1) stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 lub
2) być przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści, lub
3) stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Natomiast § 5c wskazywanego przepisu stanowi, że organ uprawniony do wydania interpretacji indywidualnej zwraca się do Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o opinię w zakresie, o którym mowa w § 5b, chyba że stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu, które było przedmiotem uzyskanej uprzednio opinii Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.
Przepisy art. 14b § 5b i § 5c) o.p. nakładają na organ interpretacyjny, już w trakcie prowadzenia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej, obowiązek przeprowadzenia analizy, czy jakiekolwiek elementy stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawione we wniosku mogą stanowić unikanie opodatkowania. W razie uzasadnionego przypuszczenia, że stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe mogą stanowić unikanie opodatkowania (i w konsekwencji być przedmiotem decyzji wydanej na podstawie art. 119a tej ustawy), organ interpretacyjny powstrzymuje się od wydania interpretacji.
Jednocześnie organ interpretacyjny jest zobowiązany zwrócić się do Szefa KAS o opinię, czy w konkretnym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym, odpowiednio – dochodzi albo może w przyszłości dojść – do unikania opodatkowania (§ 5c). Samo przypuszczenie, że tak jest, jeszcze nie wystarczy, musi być ono "uzasadnione". Jednakże, odnosząc się do charakteru przesłanek warunkujących zakaz wydania interpretacji indywidualnej należy wskazać, że nawiązują one do przyszłości, a więc do zdarzenia, które nie tylko nie nastąpiło, ale nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi. Skoro ewentualne wydanie decyzji w trybie art. 119a o.p. jest materią dotyczącą rzeczywistości mającej się dopiero ziścić w przyszłości, to nie sposób oczekiwać jednoznacznego przesądzenia, czy w okolicznościach złożonego wniosku decyzja taka rzeczywiście zostanie wydana. W odniesieniu do przyszłości zawsze bowiem przedmiotem rozważań jest pewien stan hipotetyczny, co sprawia, że ocenie (a także wykazywaniu argumentów mających wskazywać na rzecz tej oceny), podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu.
Obowiązek uprawdopodobnienia występuje z reguły wówczas, gdy dokładne przeprowadzenie postępowania dowodowego, a więc dającego pewność co do istnienia faktów prawotwórczych nie jest praktycznie możliwe lub celowe (por. A. Hanusz, Uprawdopodobnienie jako środek zastępczy dowodu, PP 2004 Nr 3, s. 47), co ma miejsce również w przypadku opisanym w art. 14b § 5b) o.p. Przedmiotem rozważań organu jest zatem odniesienie się do pewnego hipotetycznego stanu, poprzez wykazanie argumentów mających wskazywać na rzecz tej oceny. W konsekwencji ocenie podlegać może tylko możliwość ziszczenia się tego stanu (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2014 r., II FSK 1884/12). Wystarczającą przesłanką odmowy wszczęcia postępowania w przedmiocie wydania interpretacji indywidualnej w oparciu o postanowienia art. 14b § 5b) o.p. jest przedstawienie przez organ przekonującej argumentacji, że w odniesieniu do choćby niektórych elementów stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku o wydanie interpretacji może zaistnieć przesłanka stanowiąca podstawę wydania decyzji w oparciu o art. 119a) tej ustawy. Organ nie musi mieć pewności, że decyzja zostanie na pewno wydana.
W niniejszej sprawie najpierw organ interpretacyjny, a następnie Szef KAS analizowali elementy stanu faktycznego w celu stwierdzenia przesłanek przesądzających o tym, że przedstawiony sposób działania może cechować sztuczność, a w wyniku realizacji planowanych czynności mogłaby zostać osiągnięta potencjalna korzyść podatkowa, sprzeczna z przedmiotem i celem ustawy podatkowej lub jej przepisu, na podstawie niektórych elementów wskazanych w przedstawionym stanie faktycznym
Ustawodawca dąży do opodatkowania rzeczywistej istoty zdarzeń gospodarczych. Stosunki prawne mogą być kształtowane w sposób optymalny dla stron, również w aspekcie podatkowym, jednak możliwości w zakresie swobodnego kształtowania stosunków prawnych nie powinny być jednak nadużywane w celu unikania spełnienia obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Gdy podatnik dokonuje sztucznych czynności, aby osiągnąć korzystny rezultat podatkowy, stojący w sprzeczności z istotą regulacji podatkowej, to skuteczność tego rodzaju działania zostaje prawnie zniweczona (art. 119a § 1 o.p.). Unikanie opodatkowania daje korzyść finansową wyrażoną w niższym opodatkowaniu lub jego braku. Podatnik unikający opodatkowania pod względem finansowym znajduje się w korzystniejszej sytuacji niż ten, który także podejmuje aktywność w sferze gospodarczej czy finansowej, lecz nie obniża w sztuczny sposób poziomu swoich obciążeń podatkowych. Unikanie opodatkowania jest więc groźne nie tylko dla finansów publicznych przez uszczuplanie, dochodów podatkowych, ale narusza też równość opodatkowania dając przy tym okazję do budowania, w nieuczciwy sposób, przewagi rynkowej.
6. W niniejszej sprawie - jak wywiódł organ interpretacyjny - analiza schematu działań opisanych w stanie faktycznym prowadzi do wniosku, że głównym lub jednym z głównych celów dokonania tych czynności jest osiągnięcie korzyści podatkowej sprzecznej w danych okolicznościach z przedmiotem lub celem ustawy podatkowej lub jej przepisu.
W wyniku tego działania (ocena kwestii optymalizacji obciążeń podatkowych):
- nakłady poniesione przez zainteresowaną niebędącą stroną postępowania (koszty budowy hali magazynowej), która nie prowadzi działalności gospodarczej i nie mogłaby skorzystać z ich odliczenia – zostaną rozliczone w kosztach uzyskania przychodów przez nią jako wspólnika spółki osobowej (art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz art. 22a ust. 2 pkt 2 tej ustawy).
- minimalizacja obciążeń podatkowych zainteresowanych jako wspólników spółki osobowej opodatkowanej na zasadach ogólnych (podatek liniowy – uwzględnienie czynszu w kosztach uzyskania przychodów) w stosunku do opodatkowania przychodów z najmu ryczałtem ewidencjonowanym.
Dokonana niezależnie przez oba organy analiza elementów stanu faktycznego opisanego we wniosku pod kątem istnienia w niniejszej sprawie uzasadnionego przypuszczenia, że mogą one stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p., prowadzi do tych samych wniosków.
Skoro Szef KAS potwierdził w opinii uzasadnione podejrzenie organu interpretującego, ten ostatni - związany nią - nie mógł wydać interpretacji. Szef KAS jednoznacznie potwierdził, że w nn. sprawie istnieje uzasadnione przypuszczenie, że elementy przedstawionego stanu faktycznego zawarte we wniosku mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p. Wskazał, że dzięki zastosowaniu opisanego we wniosku schematu działania może dojść do osiągnięcia korzyści podatkowej, o której mowa w art. 3 pkt 18 lit. a o.p. i to aż na kilku płaszczyznach.
Efektem podjętych działań, o których mowa w przekazanym do zaopiniowania wniosku, jest osiągnięcie korzyści podatkowej w postaci obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego wnioskodawców z tytułu osiągania dochodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:
- możliwość opodatkowania stawką właściwą dla ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5% lub 12,5% przychodów z najmu nieruchomości przez dzierżawców: M. F. i K. F.,
- zwiększenia kosztów podatkowych spółki jawnej, w której wspólnikami są wszyscy trzej wnioskodawcy, poprzez możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki wartości opłat za najem nieruchomości.
W sytuacji gdyby nie wprowadzono opisanego schematu optymalizacyjnego, dochód jaki M. F. i K. F. mogłyby osiągnąć w ramach udziału w spółce jawnej opodatkowany zostałby 19% podatkiem liniowym zgodnie z art. 30c u.p.d.o.f. Jednakże w sytuacji zastosowania schematu unikania opodatkowania, wobec sztucznego "przerzucenia" tego dochodu, ww. mogą uzyskać uprawnienie do opodatkowania dochodu według stawki obniżonej, na podstawie przepisów ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, według stawki 8,5% lub 12,5%.
Zatem korzyść podatkowa M. F. i K. F. wynikać będzie z faktu, że dochód z uczestnictwa w spółce jawnej mógłby zostać opodatkowany preferencyjną stawką 8,5% lub 12,5%, zamiast stawką podatku w wysokości 19%.
Dodatkowo możliwe będzie również obniżenie dochodu generowanego z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki jawnej o koszty ponoszone przez tę spółkę na wynajem nieruchomości. Zatem korzyść osiągną wszyscy trzej wnioskodawcy (wspólnicy).
W orzecznictwie NSA podkreśla się wiążący dla organu interpretacyjnego charakter opinii Szefa KAS wydawanej na podstawie art. 14b § 5c o.p., co powoduje, że to na Szefie KAS spoczywa odpowiedzialność za prawidłową ocenę wystąpienia w sprawie uzasadnionego przypuszczenia, że okoliczności opisane we wniosku o wydanie interpretacji stanowią czynności lub element czynności wskazanych w art. 119a § 1 o.p. To ten organ w istocie rozstrzyga o tym, czy w sprawie zostanie wydane postanowienie o odmowie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego - por. wyrok NSA z dnia 6 lipca 2023 r., sygn. akt II FSK 235/23, czy też wyrok NSA z 23 listopada 2023 r., sygn. akt II FSK 587/23). To Szef KAS w istocie rozstrzyga w tym zakresie, zaś DKIS jedynie wydaje w takim przypadku postanowienie o odmowie wydania indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.
W wyroku z 16 stycznia 2024 r., II FSK 134/23 NSA podkreślił, że ustawodawca wyraźnie powiązał opinię Szefa KAS z postępowaniem organu interpretacyjnego. Opinia przyjmująca istnienie uzasadnionego przypuszczenia, że okoliczności przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mogą stanowić czynność lub element czynności wpisanej w unikanie opodatkowania w świetle art. 119a § 1 o.p. zobowiązuje organ interpretacyjny do odmowy wydania interpretacji indywidualnej na zasadzie art. 14b § 5b pkt 1 o.p. Natomiast ocena i ewentualna kontrola legalności tego, czy organ opiniujący wydał prawidłową opinię co do zasadności zastosowania art. 119a § 1 o.p. w analizowanych okolicznościach, podlega rozstrzygnięciu w odrębnym trybie, także kontroli sądowej w innej sprawie. Zatem merytoryczna prawidłowość stanowiska organu opiniującego nie jest weryfikowana w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej, ale przede wszystkim o wydanie opinii zabezpieczającej, czy w dalszej kolejności w postępowaniu podatkowym w przypadku unikania opodatkowania.
Reasumując należy stwierdzić, że jeżeli wnioskodawca przedstawia stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, z którego wynika uzasadnione przypuszczenie możliwości zastosowania art. 119a § 1 o.p., to organ interpretacyjny występuje do Szefa KAS o wydanie opinii i w razie jej wydania odmawia wydania interpretacji na podstawie art. 14b § 5b o.p.
Zatem nie doszło w nn. sprawie do naruszenia przepisów:
- art. 14b § 5b pkt 1 i art. 14b § 5c w zw. z art. 119a § 1 i art. 119c, art. 3 pkt 18 lit. a oraz art. 119d o.p. przez ich błędne zastosowanie i przejęcie, że w odniesieniu do wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej złożonej przez skarżącą istnieje podstawa do wystąpienia o opinię do Szefa KAS i stwierdzenia, że elementy stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazują na sztuczność charakteru opisanych czynności i działanie Wnioskodawców ukierunkowane jest wyłącznie na osiągnięcie korzyści majątkowej sprzecznej z celem ustawy, a w efekcie odmowy wydania interpretacji indywidualnej
- art. 14b § 1, art. 14b § 2 i § 3, art. 14r §1 oraz art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h o.p. polegające na odmowie wydania interpretacji indywidualnej, w sytuacji kiedy w sprawie w ogóle nie zaistniała przesłanka wskazana w art. 14b § 5b o.p. art. 14b § 5b pkt 1 w zw. z art. 119a § 1, art. 3 pkt 18 lit. a, oraz art. 119d o.p. polegające na błędnym zidentyfikowaniu potencjalnych korzyści podatkowych, co skutkowało bezpodstawnym wydaniem opinii o uzasadnionym przypuszczeniu unikania opodatkowania
Nadto, zarówno organ I jak i II instancji przy analizie sprawy wziął pod uwagę jedynie przedstawiony we wniosku opis sprawy, a skarżąca w złożonej skardze "uzasadnia" motywy swojego działania i przedstawia informacje, które nie zostały przez nią przedstawione w złożonym wniosku wspólnym o wydanie interpretacji indywidualnej.
7. W ocenie Sądu, rozstrzygnięcia organów zawierają prawidłowe uzasadnienia faktyczne i prawne. W obu postanowieniach przekonywująco wyjaśniono motywy rozstrzygnięcia, w szczególności przedstawiono spójny wywód uzasadniający zapatrywanie, że czynności opisane we wniosku o wydanie interpretacji mogą stanowić czynność lub element czynności określonej w art. 119a § 1 o.p.
Zatem za bezzasadne należało uznać podniesione w skardze zarzuty naruszenia procedury podatkowej.
Zasada prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych wyraża się tym, że właściwy organ jest zobowiązany rozpoznać sprawę, co do istoty, na podstawie obowiązującego prawa mającego zastosowanie w konkretnym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w sposób staranny i merytorycznie poprawny. Ważną konsekwencją proceduralną tej zasady jest to, że każdy akt władczej ingerencji państwa w sferę prawną obywatela powinien być oparty na konkretnym przepisie prawa. Jednak zasada zaufania do organów podatkowych nie może być rozumiana jako konieczność wydawania rozstrzygnięć sprzecznych z obowiązującym prawem.
8. Przechodząc do kolejnego zarzutu skarżącej, w którym zarzuca organowi naruszenie art. 14b § 5b pkt 1 w zw. z art. 119a §1 i art. 119c, art. 3 pkt 18 lit. a, oraz art. 119d o.p. poprzez odmowę wydania interpretacji indywidualnej w stosunku do pytania nr 2 wskazanego we wniosku w sytuacji, gdy pytanie nie dotyczy jakiegokolwiek schematu optymalizacyjnego, wskazać należy, że słusznie organ wywiódł, że zarówno wystąpienie do Szefa KAS jak i wydana przez niego opinia nie odnosi się do konkretnego pytania, a opisu stany faktycznego, który został zaprezentowany w złożonym przez skarżącą wniosku wspólnym.
Z kolei przekazanie przez organ interpretacyjny postanowienia wydanego w nn. sprawie Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C. oraz Naczelnikowi [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., nie wpływa na poprawność rozstrzygnięć wydanych w nn. sprawie.
9. Mając na względzie powyższe, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organ wskazanych w skardze przepisów i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935) skargę oddalił.