Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku w sprawie III FSK 2559/21, złożenie wniosku o odroczenie terminu płatności zaległości nie powoduje, że nie można skarżącemu przypisać zamiaru uchylania się od wykonania obowiązku. Wierzyciel ma obowiązek podjęcia czynności w celu doprowadzenia do przymusowego wykonania obowiązku w przypadku jego wymagalności. Przepis ten nie pozostawia organowi wyboru, nakładając na niego prawny obowiązek podjęcia odpowiednich kroków w celu wszczęcia egzekucji w przypadku zaistnienia przesłanek wskazanych w tym przepisie. Niewykonanie wymagalnego obowiązku nakłada na wierzyciela obowiązek zainicjowania działań zmierzających do jego wyegzekwowania. Złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie jest przesłanką odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 u.p.e.a. Wobec samego faktu niezapłacenia należności w terminie, organy podatkowe były umocowane do wystawienia tytułu egzekucyjnego i podjęcia czynności. Złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej nie wpływa w żaden sposób na prowadzone postępowanie egzekucyjne.
W nn. sprawie wierzyciel wystawił tytuł wykonawczy dopiero po pozostawieniu wniosku o zapłatę podatku w ratach bez rozpoznania.
Również brak podjęcia działań informacyjnych przez organ podatkowy w żaden sposób nie wpisuje się w naruszenie art. 6 u.p.e.a.
3.1. Powyższe postanowienie zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.
Zarzucono mu naruszenie art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 6 § 1 i art. 6 § 1b powołanej ustawy poprzez przyjęcie, że NUS w C. wydając w nn. sprawie tytuł wykonawczy i prowadząc postępowanie egzekucyjne na jego podstawie nie zastosował zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej.
Wniesiono o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a także o zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu wskazano, że co prawda w związku z toczącym się postępowaniem egzekucyjnym, skarżący złożył odrębny zarzut oparty na braku zawiadomienia o wszczęciu egzekucji, jednakże zarzut został oddalony przez NUS w C. z uwagi na okoliczność, iż zawiadomienie o wszczęciu egzekucji zostało sporządzone i wysłane skarżącemu, o czym jednak skarżący w chwili składania zarzutu nie wiedział.
W zaistniałej sytuacji kwestionowanie postępowania NUS w C. możliwe było wyłącznie poprzez złożenie skargi przewidzianej w art. 54 § 1 pkt 2 u.p.e.a.
Błędny jest również zarzut organu, iż kwestia zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego została podniesiona przez skarżącego dopiero na etapie zażalenia. Taki zarzut został już sformułowany w skardze datowanej na dzień 7 grudnia 2024 r.
Dalej podano, że zachowanie skarżącego jako zobowiązanego w żadnym razie nie może być uznane za uchylanie się od wykonania obowiązku.
Po pierwsze skarżący w terminie złożył deklarację VAT za III kwartał 2024 r. w dniu 25 października 2024 r., w tym samym dniu dokonał wpłaty części zobowiązania podatkowego w kwocie 543.468 zł.
W takiej sytuacji do zapłaty pozostała kwota 500.000 zł i w dniu 25 października 2024 r. skarżący złożył wniosek o rozłożenie tego zobowiązania na raty.
Podatnik, który terminowo składa deklarację podatkową, dokonuje zapłaty części zobowiązania podatkowego i składa wniosek o rozłożenie pozostałej części zobowiązania podatkowego na raty nie jest podatnikiem, który uchyla się zobowiązania podatkowego. Dodatkowo wskazano, że skarżący dotychczas terminowo regulował zobowiązania podatkowe.
3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje:
4. Sąd uznał, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji odpowiadają prawu.
Przedmiotem kontroli sądu było postanowienie w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną w postaci zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych.
5. Materialnoprawną podstawą zaskarżonego postanowienia jest art. 54 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym zobowiązanemu przysługuje skarga na czynność egzekucyjną organu egzekucyjnego. Podstawą skargi jest: dokonanie czynności egzekucyjnej z naruszeniem ustawy (pkt 1); zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej (pkt 2). Wyjaśnić również należy, że przez czynność egzekucyjną zgodnie z art. 1a pkt 2 u.p.e.a. należy rozumieć wszelkie podejmowane przez organ egzekucyjny działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego.
Wobec przytoczonych wyżej regulacji oraz w nawiązaniu do treści wywiedzionej skargi, zaznaczyć należy, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynności egzekucyjne, stanowiącym w istocie fragment postępowania egzekucyjnego, ocenie podlegają tylko zastrzeżenia odnoszące się do konkretnej czynności egzekucyjnej. W postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani też nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia (por. wyrok NSA z 5 marca 2015 r., II FSK 290/13, dostępny na stronie https://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynności egzekucyjne traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA z 2 kwietnia 2015 r., II FSK 749/13).
W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych.
W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a. kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (wyroki NSA: z 24 kwietnia 2019 r., II FSK 1370/17; z 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13; z 2 kwietnia 2015 r., II FSK 778/13; z 24 października 2014 r., II GSK 1377/13).
Zatem w ramach skargi na czynności egzekucyjne można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego, bądź egzekutora, mając na względzie przepisy regulujące sposób i formę dokonywania czynności egzekucyjnych w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym (por. wyroki NSA: z 5 grudnia 2019 r., II FSK 48/18; z 18 sierpnia 2015 r., II FSK 1688/13).
W związku z powyższym, bez znaczenia dla wyniku niniejszej sprawy pozostają argumenty strony skarżącej odnoszące się do całego postępowania egzekucyjnego czy też braku podstaw do prowadzenia egzekucji. Zakresem skargi mogła być objęta jedynie ta część postępowania egzekucyjnego, której dotyczy zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie tj. czynność egzekucyjna w postaci zajęcia rachunków bankowych.
W realiach sprawy ww. środek egzekucyjny wymieniony został w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., zaś jego zastosowanie reguluje przepis art. 80 u.p.e.a.
Według art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz niezwłocznie:
1) po upływie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie, kosztów upomnienia i kosztów egzekucyjnych;
2) nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zawiadomienia o zajęciu zawiadomił organ egzekucyjny o przeszkodzie w dokonaniu wpłaty, w tym również o nieprowadzeniu rachunku bankowego zobowiązanego;
3) po powstaniu wierzytelności, jeżeli jej wysokość przekracza kwotę wolną od egzekucji, a zajęta kwota nie wystarcza na zaspokojenie egzekwowanych należności pieniężnych, zawiadomił o zbiegu egzekucji.
Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia o zajęciu, stosownie do § 3 cyt. wyżej artykułu, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego.
Podstawę zastosowania środków egzekucyjnych, o których mowa w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a. stanowi zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności albo podmiotu prowadzącego rejestr akcjonariuszy, albo protokół zajęcia prawa majątkowego, albo protokół zajęcia i odbioru ruchomości, albo protokół odbioru dokumentu (art. 67 § 1 u.p.e.a.) § 2 art. 67 zawiera wymogi, jakie winno spełniać zawiadomienie.
Podstawą prowadzonego wobec strony postępowania egzekucyjnego jest tytuł wykonawczy wystawiony 27 listopada 2024 r. Do egzekucji skierowane zostały należności pieniężne z tytułu podatku od towarów i usług za III kwartał 2024 r.
Zawiadomienia o zajęciu zostały sporządzone na prawidłowych formularzach, w zawiadomieniach oznaczono strony postępowania oraz wskazano organ egzekucyjny, podano numer tytułu wykonawczego, określono wysokość egzekwowanej należności, a także zawarto pouczenia dla zobowiązanego i banku. Zawiadomienia o zajęciu z 27 listopada 2024 r. prawidłowo doręczono zarówno skarżącej, jak również bankom.
Zatem zawiadomienia spełniają wymogi określone w przepisie art. 67 § 2 u.p.e.a.
6. Faktem jest również, że skarżąca jako podstawę skargi na czynność egzekucyjną w postaci zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, w ramach którego dokonano czynności egzekucyjnej, wskazała dopiero w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. Tymczasem zgodnie z art. 54 § 3 p.p.s.a. skargę na czynność egzekucyjną wnosi się do organu egzekucyjnego, który dokonał tej czynności, nie później niż w terminie 7 dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu dokumentu stanowiącego podstawę dokonania zaskarżonej czynności egzekucyjnej. Z powołanych przepisów wynika, że skarga na czynność egzekucyjną może był zgłoszona ww. terminie. Argumenty zgłoszone po tej dacie nie mogą być przez organ egzekucyjny uwzględniane. Nie można po upływie terminu do wniesienia skargi, uzupełniać jej powołując nową jej podstawę, gdyż skarga taka jest spóźniona i nie podlega rozpatrzeniu.
7. Podsumowując Sąd uznał, iż w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania oraz przepisów u.p.e.a. w związku z czym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.) orzekł, jak w sentencji.