Uzasadnienie
Skarżąca, A. B., wniosła skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z dnia [...] maja 2026 r. nr [...] dotyczącą przepisów prawa podatkowego - podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Skarżąca we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej wskazała, żew dniu [...] kwietnia 2023 r. zmarła jej teściowa, M. C., która była właścicielką nieruchomości położonej w [...]) przez okres ponad 20 lat (nabycie nastąpiło przed 2003 r.). Jedynym spadkobiercą teściowej skarżącej był mąż skarżącej, B. C., który zmarł krótko po swojej matce, dnia [...] maja 2023 r., nie zdążywszy złożyć oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku po niej. W rezultacie, zgodnie z art. 1017 Kodeksu cywilnego (k.c.), doszło do tzw. dziedziczenia transmisyjnego (transmisji), w wynikuktórego uprawnienie do powołania do spadku po M. C. przeszło na skarżącą, jako spadkobierczynię B. C. (transmitenta). W lipcu 2023 r. skarżąca uzyskała formalne poświadczenie dziedziczenia, stając się właścicielką przedmiotowego domu. W 2025 r. skarżąca dokonała sprzedaży tej nieruchomości. Dom nie był wykorzystywany w działalnościgospodarczej, ani przez Skarżącą, ani przez żadnego z wymienionych spadkodawców.
W uzupełnieniu wniosku skarżąca wskazała, że przedmiotem wniosku jest ww. nieruchomość. Nabycie spadku po M. C. przez B. C. zostało potwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia [...] lipca 2023 r., sporządzonym przez notariusza w Kancelarii Notarialnej w [...] (Repertorium [...]), na podstawie którego B. C. nabył spadek w całości. Nabycie spadku po B. C. przez skarżącą zostało potwierdzone aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia [...] lipca 2023 r., sporządzonym przez notariusza w Kancelarii Notarialnej w [...] (Repertorium[...]), na podstawie którego skarżąca nabyła spadek w całości na podstawie testamentu. Oba akty poświadczenia dziedziczenia zostały zarejestrowane w Rejestrze Spadkowym.
Na tle tak zaprezentowanego stanu faktycznego sformułowała następujące pytanie:
Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w którym doszło do dziedziczenia transmisyjnego (po M. C. przez B. C., a następnie przez skarżącą), przy odpłatnym zbyciu w 2025 r. nieruchomości nabytej pierwotnie przez M. C. ponad 5 lat przed jej śmiercią, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.), należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość nabyła M. C., a tym samym, czy sprzedaż tej nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
W ocenie skarżącej odpłatne zbycie w 2025 r. nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie. Jednocześnie, stosownie do art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f., w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, pięcioletni termin, o którym mowa w ust. 1 pkt 8, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę. W przedstawionym stanie faktycznym nieruchomość została nabyta przez M. C. przed 2003 r., a więc znacznie wcześniej niż 5 lat przed jej sprzedażą w 2025 r. Skarżąca nabyła nieruchomość w drodze dziedziczenia po B. C., który z kolei był spadkobiercą M. C. W związku ze śmiercią B. C. przed złożeniem oświadczenia o przyjęciu spadku po M. C., doszło do dziedziczenia transmisyjnego, jednakże okoliczność ta nie wpływa na sposób liczenia terminu określonego w art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f.. Przepis ten odnosi się do "spadkodawcy", co w przypadku sukcesji wielostopniowej należy rozumieć jako podmiot, który pierwotnie nabył nieruchomość. W konsekwencji, pięcioletni termin należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość nabyła M. C. W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości w 2025 r. nastąpiła po upływie ustawowego terminu, a tym samym nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia [...] maja 2026 r. organ uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe.
Uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, żeart. 9 ust. 1 iart. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c)u.p.d.o.f. formułują generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu. W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f..
Jednocześnie z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości, bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
Natomiast jeżeli nieruchomość lub prawa majątkowe były nabyte przez spadkodawcę również w drodze spadku, wówczas moment nabycia tej nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę określany jest zgodnie z przepisami k.c., tj. z chwilą śmierci spadkodawców spadkodawcy. Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości, bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat, to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.
Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 u.p.d.o.f. (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.
U.p.d.o.f. nie zawiera definicji pojęcia "spadek", ani też "nabycie w drodze spadku", dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w k.c.Zgodnie z art. 922 § 1, art. 924, art. 925, art. 926 § 1, art. 1025 § 1 k.c. z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.
Podkreślenia wymaga, co już wcześniej było wskazane, że momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, który nieruchomość nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami k.c. Odnosząc się do kwestii nabycia spadku przez męża skarżącej po mamie przytoczyć należy art. 1015 § 1 oraz art. 1017 k.c., który normuje kwestię następstwa prawnego po osobie, która została powołana do dziedziczenia, a następnie zmarła zanim nabycie przez nią spadku stało się definitywne (transmitent). Chodzi o tę definitywność nabycia spadku, która jest uwarunkowana albo złożeniem przez powołany do dziedziczenia podmiot pozytywnego oświadczenia co do spadku, tj. oświadczenia o jego przyjęciu, albo bezskutecznym upływem terminu do złożenia takiego oświadczenia. Spadkobierca, który zmarł zanim nabycie przez niego spadku stało się definitywne określany jest w prawie spadkowym mianem transmitenta.Z kolei, jego spadkobiercy nazywani są transmitariuszami. Transmitariuszem jest zatem spadkobierca osoby, która zmarła przed upływem terminu do złożenia oświadczenia co do spadku, która takiego oświadczenia nie złożyła, przez co nabycie spadku nie mogło stać się definitywne. Cytowany uprzednio przepis art. 1017 k.c., nie stanowi o przejściu prawa do spadku z transmitenta na transmitariusza lecz o przejściu uprawnienia do złożenia oświadczenia o przyjęciu lub odrzuceniu spadku. Złożenie przez transmitariusza oświadczenia o przyjęciu spadku po spadkodawcy transmitenta nie powoduje przejścia praw i obowiązków, których ten ostatni był podmiotem, na przyjmującego spadek. Sukcesja nastąpi na rzecz transmitenta. Zatem na podstawie tego przepisu Skarżąca nabyłaprawo do złożenia oświadczenia woli o przyjęciu, bądź odrzuceniu spadku w zastępstwie zmarłego męża skarżącej, w odniesieniu do dziedziczenia po mamie męża, a skarżąca nie wstąpiła w miejsce męża jako spadkobierca jego mamy.