Dokumenty potwierdzające zakładanie oraz likwidację lokat bankowych, w tym typu: overnight na rachunku [...] nie są nowym dowodem, znajdują się w aktach sprawy. Podlegały one ocenie w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną z [...] października 2014 r. nr [...], zarówno w odniesieniu do poniesionych wydatków jak i uzyskanych przychodów. Prawidłowość wynikającego z decyzji ostatecznej rozliczenia ponoszonych wydatków, zgromadzonego przez mienia oraz źródeł ich finansowania podlegała również ocenie WSA w Gorzowie Wielkopolskim (wyrok z 28 stycznia 2015 r., sygn. akt I SA/Go 690/14) jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (wyrok z 21 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1513/15)
Zasadnie zatem zdaniem organu odwoławczego przyjęto, że nie sposób uznać wydruków historii rachunków bankowych, które znajdowały się w aktach podatkowych postępowania wymiarowego za nowy dowód w sprawie. Za nową okoliczność mającą istotny wpływ na wynik sprawy nie można również uznać opinii na temat sposobu matematycznego rozliczenia zakładania i likwidacji lokat bankowych.
Podobnie zdaniem organu odwoławczego, powołanie przez skarżącą jako nowej okoliczności sprawy zeznań S.W. oraz T.M. oraz ustaleń w tym zakresie w wyroku Sądu Rejonowego w [...] w sprawie [...] nie spełnia przesłanek art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zeznania świadków złożone w sprawie karnoskarbowej nie stanowią nowych dowodów w rozumieniu ww. art. 240 § 1 pkt 5. Dowody te nie istniały bowiem w dacie wydania decyzji ostatecznej. Natomiast okoliczności udzielenia przez S.W. na rzecz B.S. pożyczki były badane przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] w pierwotnym postępowaniu podatkowym, a ocena tych zdarzeń została wyrażona w treści decyzji ostatecznej z [...] października 2014 r. Okoliczności podważające wiarygodność tej pożyczki organ odwoławczy przywołał na str. 12-14 zaskarżonej decyzji. Dodał, ze same oświadczenia złożone w tym zakresie przez S.W. przed Sądem Rejonowym w [...] w trakcie przesłuchania, nie podważają dokonanych w postępowaniu wymiarowym ustaleń wynikających z całokształtu zebranego w sprawie materiału dowodowego. W konsekwencji ich treść nie stanowi nowych okoliczności, na podstawie których należało by przyjąć, że pożyczka od S.W. posłużyła na pokrycie ustalonych wydatków poniesionych w 2007 roku. Podkreślił, że w postępowaniu wznowieniowym zakończonym decyzją z [...] listopada 2020 r., strona wnosiła już o uwzględnienie zeznań złożonych przez S.W. w ramach postępowania karnego wskazując je jako istotną okoliczność, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Organy, następnie sądy administracyjne, nie oceniły pozytywnie wniosku.
W dalszej kolejności organ odwoławczy wskazał, że także okoliczność powołania się przez skarżącą na uzyskanie środków pieniężnych z pożyczki udzielonej B.S. w oparciu o umowę z [...] sierpnia 2007 r. przez T.M. na kwotę 600.000 euro, nie spełnia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie jest to nowa okoliczność w sprawie. Była ona już przedmiotem badania przez organy podatkowe, zarówno pierwszej jak i drugiej instancji, a także podlegała ocenie sądowoadministracyjnej. Tak jak wskazano w zaskarżonej decyzji z [...] kwietnia 2025 r., organy podatkowe dokonały szerokiej analizy tego zagadnienia oraz zebrały w tym zakresie materiał dowodowy, zaś jego ocena została wyrażona w treści decyzji ostatecznej z [...] października 2014 r. W jej uzasadnieniu organ podatkowy powołał się na szereg okoliczności podważających wiarygodność tej pożyczki (strona 15-16 zaskarżonej decyzji). Natomiast odmienna ocena dowodów i okoliczności dokonana przez organy podatkowe, a później w wyrokach - przez sądy administracyjne, czy też wyrażona w wyroku Sądu Rejonowego w [...] z [...] listopada 2024 r. sygn. akt [...], nie wypełnia przesłanki wznowienia postępowania na podstawie 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Również z przyczyn wskazanych powyżej, odmówiono zwrócenia się do Sądu Rejonowego o przekazanie do akt tej sprawy zrealizowanych w postępowaniu karnym prowadzonym w sprawie [...] środków dowodowych. Wyrok karny, którym sąd uniewinnił podatnika od odpowiedzialności karnej lub umorzył postępowanie w sprawie nie jest nową okolicznością faktyczną lub nowym dowodem w rozumieniu cyt. art. 240 § 1 pkt 5 ww. ustawy. Wyrok ten nie stanowi okoliczności faktycznej, wskazanej w mających zastosowanie w sprawie przepisach prawa materialnego, lecz wyraża ocenę prawną tych okoliczności na gruncie prawa karnego. W świetle tych wniosków występująca w sprawie odmienna ocena okoliczności faktycznych przez sąd karny nie mogła stanowić nowej okoliczności, o której mowa w tym przepisie.
Zdaniem organu, wbrew twierdzeniom strony, dokonano ponownej oceny każdego z przedłożonych dowodów i wskazanych okoliczności, przy czym ocena ta, przeprowadzona mogła zostać wyłącznie w granicach wyznaczonych treścią art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej.
W skardze do Sądu, strona zarzuciła naruszenie przepisów postępowania
tj. art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 245 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 191 O.p., a także w związku z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 O.p.:
I. na skutek nieuprawnionej odmowy uchylenia decyzji I instancji oraz decyzji wymiarowej, mimo istnienia w sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Op tj. ujawnienia nowych okoliczności faktycznych dotyczących błędnej (zarówno codo charakteru, jak i kwoty) kwalifikacji w decyzji wymiarowej jako przychodów kasowych roku 2007 wartości: 4 950 678,08 zł w lutym 2007 oraz 27 013 770,27 zł w marcu 2007 z tytułu wielokrotnej likwidacji przez małżonków S. licznych lokat bankowych (które to likwidacje w sprawie nie zaistniały), naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ ujawnione nowe okoliczności faktyczne, istniejące w dniu wydania decyzji wymiarowej, potwierdzone dodatkowo obecnie posiadaną przez Dyrektora dokumentacją - pozwalają jednoznacznie na:
1) wskazanie utworzenia przez małżonków S. wyłącznie produktu lokaty bankowej typu "overnight" o określonej charakterystyce, generującego w okresie objętym decyzją wymiarową wyłącznie przychód kasowy już opodatkowany PIT
z odsetek od salda (zablokowanego) na rachunku bankowym w kwotach odpowiednio:
- 1 052,06 zł w styczniu 2007,
- 813,70 zł w lutym 2007 oraz
- 2 377.93 zł w marcu 2007,
zamiast wielokrotnej likwidacji wielomilionowych lokat bankowych, sztucznie
opodatkowanych zryczałtowanym PIT w stosownej różnicy,
oraz
2) wskazanie jednoznacznego źródła utworzonego w taki sposób produktu bankowego w postaci środków pieniężnych pochodzących z oszczędności
z [...] stycznia 2007 roku oraz środków pochodzących ze sprzedaży lokalu użytkowego we [...] (ul. [...] a) w kwocie: 1 540 000 zł, uprzednio ujętych już przez Dyrektora w decyzji wymiarowej w rozliczeniu kasowym pozyskanych przychodów, w konsekwencji stwierdzone naruszenie ukazuje, że Dyrektor kontrolując decyzję I instancji winien był uchylić tę decyzję oraz decyzję wymiarową, by następnie ponownie w sposób prawidłowy dokonać wymiaru należności w podatku dochodowym za poszczególne miesiące roku 2007, eliminując opodatkowanie zryczałtowanym PIT całkowicie sztucznie wytworzonej różnicy w przepływach kasowych z tytułu tworzenia likwidacji lokat bankowych na przełomie poszczególnych miesięcy roku 2007 (która w perspektywie realnych przychodów kasowych nie wystąpiła) oraz przyjmując realnie osiągnięte przez małżonków Szuman przychody kasowe z tytułu otrzymanych odsetek od utworzonej lokaty "overnight" a więc przychodów z kapitałów pieniężnych już opodatkowanych PIT,
II. na skutek nieuprawnionej odmowy uchylenia decyzji I instancji, mimo istnienia
w sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Op tj. ujawnienia nowych okoliczności faktycznych związanych z błędną kwalifikacją (zarówno co do charakteru, jak i kwoty) w decyzji wymiarowej, jako kasowych wydatków oraz zgromadzonego mienia przez małżonków S. w okresie: od stycznia do marca 2007 roku, kwot z tytułu kasowego wielokrotnego założenia lokat bankowych,
w wysokości: 200 000 zł w styczniu 2007, w wysokości: 6 600 000 zł w lutym 2007 r. oraz w wysokości: 25 160 000 zł w marcu 2007 r. podczas gdy małżonkowie Szuman w tym czasie nie czynili jakichkolwiek kasowych wydatków z tytułu tworzenia nowych lokat bankowych, lecz na bazie posiadanych oszczędności z [...] stycznia 2007 roku oraz ze sprzedaży lokalu użytkowego we [...] (ul. [...] a) w kwocie: 1 540 000 zł. utworzyli produkt bankowy typu "overnight" o określonej specyfice, pozyskując jedynie przychody z odsetek bankowych opodatkowanych już PIT w oparciu o regulacje art. 17 ust. 1 pkt 2 updof, stanowiących źródło przychodów z kapitałów pieniężnych określonych art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ także i w tym przypadku prawidłowe odczytanie nowych ujawnionych okoliczności sprawy wynikających z obecnie posiadanej przez Dyrektora dokumentacji - stosownie uzupełnionej przez skarżącą – obejmującej wskazanie istnienia wyłącznie jednego produktu bankowego generującego rzeczywiste przychody z kapitałów pieniężnych w postaci odsetek od salda (zablokowanego)
na rachunku bankowym z tego okresu w kwocie odpowiednio: 1052,06 zł w styczniu 2007, w kwocie: 813,70 zł w lutym 2007 oraz w kwocie: 2 377,93 zł w marcu 2007, winno było doprowadzić do uchylenia decyzji I instancji oraz decyzji wymiarowej,
a następnie dokonania w sposób prawidłowy wymiaru należności w podatku dochodowym z uwzględnieniem nowych okoliczności sprawy.
III. na skutek nieuprawnionej odmowy uchylenia decyzji I instancji, mimo istnienia
w sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 Op tj. ujawnienia nowych okoliczności faktycznych związanych z udzieleniem pożyczki przez osoby: S.W. oraz T.M., przedstawionych w wyroku Sądu Rejonowego w [....] Wydział Karny z [...] listopada 2024 r. wydanego w sprawie: [...] (dalej jako wyrok karny), uniewinniającego małżonków Szuman od stawianych zarzutów związanych z nieprawidłowym rozliczeniem należności podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2007, a także nowych okoliczności faktycznych wynikających ze środków dowodowych opisanych w tymże wyroku karnym przeprowadzonych na fakty z tymi pożyczkami oraz z celem ich udzielenia związanych, naruszenie to miało charakter istotny, ponieważ prawidłowa ocena zaistniałych nowych okoliczności faktycznych związanych w szczególności z przekazaniem środków finansowych, celem oraz sposobem tego przekazania, sposobem rozliczenia zwrotnego winno było doprowadzić do ustalenia rzeczywistego źródła finansowania wydatków małżonkowi Szuman w roku 2007, w konsekwencji do uchylenia decyzji wymiarowej oraz dokonania następnie w sposób prawidłowy wymiaru należności w podatku dochodowym z uwzględnieniem nowych okoliczności sprawy.
IV. na skutek nieuprawnionej odmowy uchylenia decyzji I instancji oraz decyzji wymiarowej, mimo istnienia w sprawie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.;
Dyrektor błędnie uznał, że skarżąca utożsamia dowody z zeznań pożyczkodawcy oraz z dokumentów urzędowych wyroku karnego jako przesłanki wznowieniowe, podczas gdy Skarżąca wskazywała przede wszystkim na wyjście na jaw w sprawie nowych okoliczności faktycznych, istotnych dla sprawy oraz dotychczas nieznanych Dyrektorowi, istniejących w dniu wydania decyzji wymiarowej, opisanych w treści poszczególnych dokumentów wyroku karnego oraz zeznań świadków na fakt udzielenia, otrzymania oraz celu pożyczek dla małżonków S.., a także opisanych w korespondencji B. S. z bankiem na fakt zawartej lokaty "overnight" ukazujących jej charakter oraz ciągłość produktu na przestrzeni 2007 roku, a także jej bezsporne źródło utworzenia oraz jednoznaczną wysokość przychodu odsetkowego opodatkowanego PIT pozyskanego z tego tytułu.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r., poz. 935), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola
ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo
o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935)
- powoływanej dalej jako: "P.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który
nie ma zastosowania w niniejszej sprawie.
Należy również podkreślić, że instytucja wznowienia postępowania stanowi jeden z nadzwyczajnym trybów wzruszania decyzji ostatecznych. Jest to zatem wyłom od zasady trwałości decyzji administracyjnej (art. 128 O.p.). Jak wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z 6 października 2010 r. (syn. akt I SA/Sz 508/10) zasada trwałości decyzji ostatecznych ma podstawowe znaczenie dla stabilizacji opartych
na decyzji skutków prawnych, dlatego uchodzi za jedno z kardynalnych założeń całego systemu postępowania administracyjnego. Jest to tzw. domniemanie mocy obowiązującej decyzji. Wyznaczone przepisami odstępstwa od tej zasady (tzw. tryby nadzwyczajne) podlegają ścisłej wykładni.
Wskazana instytucja ma na celu zatem stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzja podatkową, jeżeli postępowania podatkowe było dotknięte wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 Ordynacji podatkowej ( zob. B. Gruszczyński, w: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyńki, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek, Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2009, s. 832.). Tak więc, wznowienie postępowania jest instytucją procesową, która umożliwia weryfikację ostatecznych decyzji z powodu wad postępowania, a nie samej decyzji (por. wyrok NSA
z 10.07.2003 r., III SA 2809/01).
Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest jednak kontynuacją postępowania instancyjnego i nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym (por. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 3 sierpnia 2009 r., I SA/Gl 175/09; wyrok NSA z 22 maja 2003 r., III SA 2367/01), lecz pozwala dokonać weryfikacji ww. decyzji jedynie pod kątem przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p.
Z uwagi na to, że strona skarżąca jako podstawę wznowienia podała art. 240 § 1 pkt 5 O.p. należy podkreślić, że aby wskazana podstawa wznowienia zaistniała, muszą zostać spełnione kumulatywnie następujące przesłanki:
- wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody;
- są one istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;
- nie były znane organowi, który wydał decyzje;
- istniały w dniu wydania decyzji. Przez pojęcie nowych okoliczności faktycznych należy rozumieć zdarzenia faktyczne, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu, przy czym nie ma znaczenia, dlaczego organ nie dysponował wiedzą o tych okolicznościach. Ponadto nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., to zarówno okoliczności
lub dowody nowo odkryte przez organ, jak i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. W końcu też należy zwrócić uwagę, że NSA w uchwale 7 sędziów z 13 października 2025 r. w sprawie o sygn. akt II FPS 3/25 przesądził, że na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną za przesłankę wznowienia postępowania na wniosek strony mogą być uznane nowe okoliczności lub nowe dowody, które były znane stronie w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, ale strona ich nie powołała.
Nie można nie dostrzec, że strona po raz kolejny wniosła o wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną z [...] października 2014r. Poprzednio złożony wniosek nie doprowadził do uchylenia decyzji ostatecznej, a rozstrzygnięcia organów w tym zakresie zostały poddane kontroli tut. Sądu, który wyrokiem z 12 sierpnia 2021 r. oddalił skargę strony (sygn. akt I SA/Go 199/21) oraz NSA, który oddalił skargę kasacyjną skarżącej (wyrok z 19 lipca 2024 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1327/21). Mając na uwadze, że strona część argumentacji przedstawionej w niniejszej sprawie, powołała też we wcześniejszym postępowaniu, to nie jest to okoliczność bez znaczenia. Trzeba bowiem zauważyć, że w myśl 170 P.p.s.a., orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Ratio legis ww. regulacji polega na wymuszaniu logicznego działania szeroko rozumianych organów państwa i zapobieganiu sytuacjom funkcjonowania w obrocie prawnym rozstrzygnięć wzajemnie ze sobą sprzecznych (przykładem takiej sytuacji jest współistnienie dwóch lub więcej rozbieżnych orzeczeń, które inaczej oceniają tę samą kwestię). Zasada związania prawomocnym orzeczeniem sądu wymaga zatem dużej rozwagi przede wszystkim ze strony sądu po raz pierwszy rozpoznającego "daną kwestię" (występującą także w sprawach późniejszych). Wyrażona przez ten sąd ocena będzie bowiem niewątpliwie oddziaływać na inne postępowania w przyszłości. Innymi słowy wyrażona w art. 170 P.p.s.a. istota mocy wiążącej prawomocnego orzeczenia sądu sprowadza się do tego, że organy państwowe i sądy muszą brać pod uwagę fakt istnienia i treść prawomocnego orzeczenia sądu oraz ogół skutków prawnych z niego wynikających. W sytuacji, gdy zachodzi związanie prawomocnym orzeczeniem sądu i ustaleniami faktycznymi, które legły u jego podstaw, niedopuszczalne jest w innej sprawie dokonywanie ustaleń i ocen prawnych sprzecznych z prawomocnie osądzoną sprawą. Rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym orzeczeniu stwarza stan prawny taki, jaki z niego wynika. Sądy rozpoznające między tymi samymi stronami inny spór muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak przyjęto
w prawomocnym, wcześniejszym wyroku. W świetle powyższego Sąd podziela stanowisko organów, że żadna
z przywołanych przez skarżącą okoliczności we wniosku o wznowienie nie wyczerpuje przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., z powodów, które będą poniżej podane. Skarżąca w pierwszej kolejności ujawnienie nowej okoliczności upatruje
w błędnej kwalifikacji w decyzji ostatecznej (zarówno co do charakteru, jak i co do kwoty) rozliczenia wydatków i zgromadzonego mienia związanych z zakładaniem lokat bankowych oraz pozyskanych przychodów z tytułu ich likwidacji i uzyskanymi
z tego tytułu odsetkami. Zdaniem skarżącej wydając decyzję wymiarową organy błędnie w sposób statystyczny ujęły i rozliczyły wydatki i przychody z ww. tytułu, gdy tymczasem nowe okoliczności wskazują, że małżonkowie S. nie tworzyli nowych lokat bankowych, lecz zawarli z bankiem umowę na jeden produkt ciągły typu "overnight". Odnosząc się do ww. kwestii lokat bankowych, w pierwszej kolejności należy dostrzec, że była ona przedmiotem oceny w postępowaniu zakończonym decyzją ostateczną, a dokumenty związane z zakładaniem i likwidacją lokat (w tym overnight) nie są nowym dowodem. Decyzja ostateczna zawierała ustalenia zarówno w zakresie wydatków poniesionych z tytułu założenia lokat jak i przychodów z ich likwidacji
i uzyskanych odsetek. Ponadto jak zasadnie wskazuje organ, Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 29 stycznia 2015 r. (I SA/Go 690/14) oraz Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 czerwca 2017 r. (II FSK 1513/15), zaakceptowały stanowisko organów w tym zakresie. Z kolei postępowanie wznowieniowe nie jest kolejną instancją administracyjną służącą ponownemu rozpoznaniu sprawy
na podstawie tych samych dowodów. Odmienna od oczekiwań skarżącego kwalifikacja kwot z tytułu likwidacji lokat bankowych nie stanowi nowej okoliczności
w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Słusznie także organy zauważyły, że podniesione ww. przesłanki wznowienia stanowią powielenie zarzutów zawartych w skardze kasacyjnej od wyroku WSA
w sprawie I SA/Go 199/21, wydanego w przedmiocie odmowy uchylenia,
po wznowieniu postępowania, decyzji ostatecznej. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając skargę kasacyjną wywiedzioną od wyroku z 19 lipca 2024 r. (II FSK 1327/21) stwierdził cyt.: "(...) badanie tych okoliczności wykracza poza ramy postępowania wznowieniowego i powinno być (i było) przedmiotem badania i oceny w postępowaniu wymiarowym. Postępowanie w przedmiocie wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją nie może bowiem zastępować
ani stanowić kontynuacji postępowania wymiarowego, nie służy też temu, by w jego ramach przeprowadzać ponowne, kompleksowe postępowanie dowodowe. Odmienne postrzeganie instytucji wznowienia postępowania pozostawałoby bowiem w sprzeczności z zasadą trwałości decyzji ostatecznej, która nakazuje pozostawienie w obrocie prawnym decyzji, chyba że postępowanie prowadzące do jej wydania obarczone jest wadą kwalifikowaną, o której stanowi art. 240 § 1 O.p. Skoro jednak zaistnienia żadnej z takich wad w badanym postępowaniu wznowieniowym
nie wykazano, do uchylenia decyzji ostatecznej nie ma podstaw". Przytoczona powyżej, a wyrażona przez NSA ocena – w świetle art. 170 P.p.s.a. - jest wiążąca
w niniejszej sprawie. Dalej skarżąca podniosła naruszenie przepisów postepowania
na skutek nie uznania przez organy podatkowe jako nowych, okoliczności faktycznych związanych z udzieleniem pożyczki przez S. W. oraz T. M., a wynikających z wyroku Sądu Rejonowego Wydział Karny z [...] listopada 2024 r., a także ze środków dowodowych (w tym zeznań ww. świadków) opisanych w tym wyroku, przeprowadzonych na fakty związane z pożyczkami oraz celem ich udzielenia. Wpierw nie można nie zauważyć, że w decyzji ostatecznej w szeroki sposób odniesiono się już do kwestii tych pożyczek, przywołując szereg okoliczności podważających wiarygodność twierdzeń o ich zawarciu. Natomiast co do okoliczności złożenia zeznań przez S. W. jak i T. M. w postępowaniu karnoskarbowym, to nie świadczy to o zaistnieniu przesłanki z art. 240 §1 pkt 5 O.p. Nie ulega bowiem po pierwsze wątpliwości, że dowody te (zeznania) nie istniały w dniu wydania decyzji ostatecznej tj. [...] października 2014 r. Po wtóre, treść wskazanych w skardze zeznań świadków przesłuchanych w postępowaniu karnym nie jest nową okolicznością. W tym miejscu należy wskazać na przywołany już wyrok NSA z 19 lipca 2024 r. (II FSK 1327/21), który zapadł po rozpoznaniu skargi kasacyjnej skarżącej od wyroku tut. Sądu o sygn. akt I SA/Go 199/21, w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. NSA odnosząc się do kwestii zeznań złożonych w postępowaniu karnym, zauważył, że "(...) nowych okoliczności faktycznych w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie stanowią same przez się twierdzenia osób przybierające formę zeznań czy wyjaśnień składanych w postępowaniu karnym skarbowym lub w postępowaniu karnym. Spisane zeznania świadków przesłuchiwanych w toku postępowania karnego, są materiałem dowodowym pozyskanym z osobowych źródeł dowodowych, zaś na ich tle nową okolicznością jest tylko fakt złożenia przez te osoby zeznań o określonej treści w danym miejscu i czasie. Natomiast okolicznością taką nie jest bezpośrednio to, o czym osoby przesłuchiwane zeznają, czyli twierdzenia (treści) zawarte w owych zeznaniach. Dalej NSA argumentował, że: "fakt złożenia takich zeznań przed sądem karnym nie ma więc wpływu na wyrażoną wcześniej przez organy podatkowe
(i zweryfikowaną w postępowaniu sądowoadministracyjnym) krytyczną ich ocenę,
ani też nie prowadzi do ponownej, odmiennej ich oceny, która w postępowaniu podatkowym na mocy art. 191 O.p. zastrzeżona jest dla organów podatkowych. Wynikające z art. 11 P.p.s.a. związanie sądów administracyjnych prawomocnym wyrokiem sądu karnego ograniczone jest tylko do stwierdzenia popełnienia przestępstwa. Wyrażona w tym przepisie zasada nie odnosi się w żadnym zakresie do podstawy faktycznej rozstrzygnięcia prawnokarnego, ani tym bardziej do przeprowadzonej w postępowaniu karnym oceny dowodów. Nie jest więc wykluczona sytuacja, gdy na podstawie podobnego katalogu dowodów w każdym
z przeprowadzonych postępowań wyrażone zostaną oceny odmienne. To założenie systemowe stanowi wyraz nie tylko swobody orzeczniczej organów administracji publicznej, ale też uwzględnia odmienny zakres i charakter poszczególnych procedur i spraw załatwianych z ich wykorzystaniem. Ani przedmiot, ani cel decyzji wymiarowej nie jest tożsamy z przedmiotem i celem postępowania karnego, toteż zrozumiałe są odmienne przesłanki oceny dowodów.". Ww. ocena wyrażona przez NSA w odniesieniu do zeznań złożonych przez S. W. w postępowaniu karnym o sygn. akt [...], jest w niniejszej sprawie wiążąca. Poza tym, potwierdza trafność stanowiska organów w odniesieniu do zeznań T. M.. Tym samym, rację mają organy konstatując, że zaprezentowana przez skarżącą, czy wskazana w wyroku sądu karnego odmienna ocena zdarzeń badanych w postępowaniu wymiarowym i wyrażona w decyzji ostatecznej, nie wypełnia przesłanki z art. 240 §1 pkt 5 O.p.
Postępowanie wbrew stanowisku skarżącej, zostało przeprowadzone zgodnie z zasadą zaufania do organów podatkowych (art. 121§ 1 O.p.) oraz prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). Z kolei to, że ocena organów odbiega od tej, której życzyłaby sobie skarżąca, nie oznacza, że nosi ona znamiona dowolności. Konkludując, Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, a organy nie naruszyły wskazanych w skardze przepisów postępowania tj. art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 245 § 1 pkt 2 O.p w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 191 O.p., a także w związku z art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 O.p. W tym też stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.