Tymczasem jak o tym stanowi przepis art. 277 ust. 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r., poz. 2309, ze zm.; dalej: P.r.), nadzorca sądowy wstępuje z mocy prawa do postępowań sądowych, administracyjnych, sądowoadministracyjnych oraz przed sądami polubownymi, dotyczących masy układowej. W sprawach administracyjnych, sądowoadministracyjnych oraz przed sądami polubownymi nadzorca sądowy ma prawa strony (art. 277 ust. 3 P.r.).
NSA podkreślił, że w doktrynie podkreśla się, że wstąpienie nadzorcy do postępowania ma charakter obowiązkowy (przepis mówi zdecydowanie: "wstępuje"), a wynika ono z samego prawa, a nie woli nadzorcy czy też mogącej to potwierdzić czynności sądu. Przepis powyższy stosuje się zarówno do postępowań wszczętych przed dniem otwarcia postępowania układowego, jak i do postępowań wszczętych po tej dacie.
Sąd drugiej instancji wskazał również, że z akt sprawy nie wynika, aby postępowanie przed Sądem pierwszej instancji toczyło się z udziałem nadzorcy sądowego jako strony. Skarga, jak już wskazano, została złożona przez pełnomocnika nieupoważnionego do działania w imieniu nadzorcy sądowego, jak również nie został on powiadomiony przez Sąd o tym postępowaniu.
W tej sytuacji należy stwierdzić, że składający skargę pełnomocnik strony nie był należycie umocowany po myśli art. 183 § 2 pkt 2 P.p.s.a., co skutkuje nieważnością postępowania sądowego w tej sprawie. Ponadto z uwagi na fakt, że nadzorca strony mający prawa strony w tej sprawie nie uczestniczył w niej, stwierdzić należy, że w tej sytuacji został pozbawiony możności obrony swych praw jako strona tego postępowania, po myśli art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a.
Ostatecznie NSA stwierdził, że z uwagi na stwierdzone uchybienie w zakresie naruszenia art. 277 ust. 1 i 3 P.r., prowadzące - w rozumieniu art. 183 § 2 pkt 2 i 5 P.p.s.a. - do stwierdzenia nieważności postępowania, jakie toczyło się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 P.p.s.a. i art. 183 § 2 pkt 2 i 5 P.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji.
Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia 26 lutego 2025 r. w związku z wyrokiem NSA z dnia 10 grudnia 2024 r., sygn. akt I FSK 2146/23, wezwał pełnomocnika strony skarżącej - doradcę podatkowego - W. M. do usunięcia braków formalnych skargi w terminie 7 dni, pod rygorem odrzucenia skargi (art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a.), poprzez złożenie pełnomocnictwa procesowego do działania w imieniu skarżącej strony, przed wojewódzkim sądem administracyjnym (oryginału lub prawidłowo uwierzytelnionej kopii), udzielonej przez K. W., zgodnie z art. 37 § 1 p.p.s.a.
Pismem procesowym z [...] marca 2025 r. pełnomocnik nadesłał pełnomocnictwo datowane na dzień [...] maja 2023 r. Z treści udzielonego pełnomocnictwa wynika, że obejmuje on swoim zakresem reprezentowanie S. Sp. z o.o. w restrukturyzacji w postępowaniu sądowo-administracyjnym toczącym się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim pod sygnaturą akt I SA/Go 60/25 w przedmiocie skargi na decyzję dotyczącą podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2016 r. do grudnia 2017 r.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga okazała się niezasadna.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W myśl art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.) Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Przeprowadzona w określonych wyżej ramach kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazała, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ decyzja nie narusza prawa w stopniu obligującym Sąd do jej uchylenia.
Na wstępie rozważań Sąd pragnie zwrócić uwagę, że stosownie do art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonana w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.
Przypomnieć należy, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 grudnia 2024 r., sygn. akt I FSK 2146/23, uchylił wyrok tutejszego Sądu z 2 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Go 155/23 w całości i sprawę przekazał Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania. NSA ocenił, że wyrok Sądu pierwszej instancji podlega uchyleniu z uwagi na stwierdzenie nieważności postępowania po myśli art. 183 § 2 pkt 2 i 5 P.p.s.a. Ocenił, że z akt sprawy nie wynika, aby postępowanie przed Sądem pierwszej instancji toczyło się z udziałem nadzorcy sądowego jako strony. Skarga została złożona przez pełnomocnika nieupoważnionego do działania w imieniu nadzorcy sądowego, jak również nie został on powiadomiony przez Sąd o tym postępowaniu. Tym samym składający skargę pełnomocnik strony nie był należycie umocowany po myśli art. 183 § 2 pkt 2 P.p.s.a., co skutkuje nieważnością postępowania sądowego w tej sprawie. Ponadto z uwagi na fakt, że nadzorca strony mający prawa strony w tej sprawie nie uczestniczył w niej, stwierdzić należy, że w tej sytuacji został pozbawiony możności obrony swych praw jako strona tego postępowania, po myśli art. 183 § 2 pkt 5 P.p.s.a.
Wskazać należy, że Przewodniczący Wydziału zarządzeniem z dnia 26 lutego 2025 r. w związku z wyrokiem NSA z dnia 10 grudnia 2024 r., sygn. akt I FSK 2146/23, wezwał pełnomocnika strony skarżącej - doradcę podatkowego - W. M. do usunięcia braków formalnych skargi w terminie 7 dni, pod rygorem odrzucenia skargi (art. 58 § 1 pkt 3 p.p.s.a.), poprzez złożenie pełnomocnictwa procesowego do działania w imieniu skarżącej strony, przed wojewódzkim sądem administracyjnym (oryginału lub prawidłowo uwierzytelnionej kopii), udzielonej przez K.W., zgodnie z art. 37 § 1 p.p.s.a.
Pismem procesowym z [...] marca 2025 r. pełnomocnik nadesłał pełnomocnictwo datowane na dzień [...] maja 2023 r. Z treści udzielonego pełnomocnictwa wynika, że obejmuje on swoim zakresem reprezentowanie S. Sp. z o.o. w restrukturyzacji w postępowaniu sądowo-administracyjnym toczącym się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Gorzowie Wielkopolskim pod sygnaturą akt I SA/Go 60/25 w przedmiocie skargi na decyzję dotyczącą podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2016 r. do grudnia 2017 r.
Tym samym ocenić należało, że pełnomocnik był należycie umocowany do działania w imieniu strony w postępowaniu sądowo-administracyjnym, a tym samym skarżąca nie została pozbawiona możności obrony swych praw jako strona tego postępowania.
Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu podniesionego w skardze, zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego, Sąd stwierdził, że przed wydaniem i doręczeniem zaskarżonej decyzji nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją. Przypomnieć należy, że w rozpoznawanej sprawie nominalne termin ich przedawnienia upływał: w przypadku zobowiązania za grudzień 2017 r., dnia 31 grudnia 2023 r., a 31 grudnia 2022 r., za pozostałe miesiące (art. 70 § 1 o.p. w zw. z art. 103 ust. 1 u.p.t.u.).
Organ trafnie uznał, że skutek materialnoprawny w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 70 § 6 pkt 4 o.p.) wywarło, dokonane 21 kwietnia 2022 r., doręczenie zarządzenia zabezpieczenia wydane na podstawie decyzji zabezpieczającej wykonanie tych zobowiązań. Co istotne, okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia trwał do tej daty, aż do dnia doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, czyli do 9 września 2022 r. (art. 70 § 7 pkt 4 w zw. z art. 33a § 1 pkt 2 o.p.). Okres zawieszenia odroczył zatem nominalną datę przedawnienia o 141 dni, czyli do 22 maja 2024 r. (za grudzień 2017 r.) i do 22 maja 2023 r. (za pozostałe okresy rozliczeniowe). Organ podatkowy doręczył zaskarżoną decyzję pełnomocnikowi skarżącej 19 kwietnia 2023 r. (k. 216 akt postępowania odwoławczego), czyli przed upływem prolongowanego terminu przedawnienia. Stąd zarzuty skargi dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego nie były zasadne.
Odnosząc się do istoty rozstrzygnięcia, Sąd stwierdził, że organy podatkowe zasadnie uznały, że skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług od S. S. Sp. z o.o. i na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., zasadnie nie pomniejszył podatku należnego o wartości wykazane w fakturach.
Wskazać bowiem należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u).
Z przytoczonej regulacji wynika, że zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług, jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego.Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) wielokrotnie podkreślał, że prawo podatników do odliczenia VAT zapłaconego z tytułu nabycia towarów i usług stanowi podstawową zasadę unijnego systemu podatku od wartości dodanej (VAT) i może podlegać ograniczeniu jedynie w wyjątkowych przypadkach. W celu skorzystania z prawa do odliczenia: po pierwsze dany podmiot ma być podatnikiem w rozumieniu tej dyrektywy, oraz, po drugie, towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary lub usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu. Jeżeli przesłanki te są spełnione, co do zasady nie można odmówić skorzystania z prawa do odliczenia.
Podobnie jak w przypadku ustalenia, czy transakcja stanowiąca podstawę prawa do odliczenia rzeczywiście miała miejsce, ustalenie, czy z transakcji takiej podatnik może wywodzić prawo do odliczenia podatku naliczonego opiera się na ocenie, czy spełnione zostały obiektywne przesłanki powstania takiego prawa przewidziane w prawie unijnym. Także na tym etapie oceny, ewentualne uchybienia formalne nie wpływające na istotę prawa do odliczenia nie mogą powodować odmowy jego zastosowania.
Owe dwie podstawowe okoliczności są przesądzające dla oceny możliwości skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia. Podkreślić nalezy, że unijny system VAT przewiduje mechanizmy przeciwdziałające nieuprawnionemu skorzystaniu przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego - w szczególności po pierwsze, w sytuacji podjęcia wątpliwości, czy wystawione faktury odzwierciedlają rzeczywisty przebieg danej transakcji lub po drugie, czy nie stanowią elementu oszustwa podatkowego lub nadużycia prawa podatkowego.
W takiej sytuacji, organy zobowiązane są w pierwszej kolejności do oceny, czy dostawa towarów lub świadczenie usług rzeczywiście miało miejsce. Bowiem jedynie podatek naliczony wynikający z faktury odzwierciedlającej rzeczywiście dokonaną transakcję daje prawo do odliczenia. Prawa takiego nie stanowią tzw. puste faktury, a więc faktury, które nie potwierdzają rzeczywiście dokonanych transakcji (a więc, w ramach których dostawa lub usługi nie zostały wykonane; zob. np. wyroki TS: w sprawie Strój trans, C-642/11, ECLI:EU:C:2013:54, pkt 41 i nast.; w sprawie LVK,C-643/11, ECLI:EU:C:2013:55, pkt 46 i nast.; w sprawie Firin, C-107/13 ECLI:EU:C:2014:151, pkt 54).
W sprawie poddanej kontroli Sądu, organy zasadnie uznały, że faktury wystawione przez S. S. Sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych transakcji, czyli dostawy usług czyszczenia, obierania i krojenia cebulek kwiatów i warzyw.W ocenie Sądu organy należycie wykazały, że S. S. Sp. z o.o. nie była i nie mogła być dostawcą usług opisanych w zakwestionowanych fakturach opiewających na łącznie 8.213.251 zł brutto.
Prawidłowo ustaliły organy, że sama spółka S. S. Sp. z o.o. w okresach objętych zaskarżoną decyzją zatrudniała łącznie 6 pracowników, z których żaden - jak wynika z opisu stanowisk zajmowanych przez te osoby - nie miał być zatrudniony bezpośrednio przy czynnościach składających się na usługi rzekomo dostarczone skarżącej.
Z ustaleń organu podatkowego wynikało również, że podmioty, które miały być dostawcami usług dla S.S. Sp. z o.o. nie posiadały kadry wystarczającej dla wykonania usług udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami. Z danych udostępnionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych wynikało, że jeden z dostawców usług – A. G.P. – E. Sp. z o.o. uiszczała składki niewystarczające dla zatrudnienia jednego pracownika za najniższe wynagrodzenie. Tymczasem wystawiła dla S. S. Sp. z o.o. faktury za usługi opiewające na łącznie 976.942 zł. Jednocześnie spółka ta nie złożyła sprawozdań finansowych, a za miesiące, w których wystawiła faktury, nie wykazała obrotu w deklaracjach na podatek od towarów i usług.
W ocenie Sądu, trafnie zestawił organ podatkowy te okoliczności z treścią umowy rzekomo łączącej obie spółki i przewidzianą tam stawką wynagrodzenia A. G. P. Sp. z o.o , jako agencji pracy. Zasadnie na tej podstawie skonkludował, że prace wykazane w fakturach musiałoby wykonywać 30 pracowników.
Zastrzeżeń Sądu nie budzą również ustalenia dotyczące relacji S.S. z S.- S. U.R. Sp. z o.o., która wystawiła faktury za usługi w rozmiarze 35.985 godzin przy obieraniu i czyszczeniu warzyw i cebulek kwiatów oraz pracy przy obsłudze produkcji. Jak bowiem ustalono, spółka ta nie posiadała statusu agencji pracy tymczasowej, a ponadto nie odprowadzała jakichkolwiek składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pracowników.
Kolejny dostawca usług dla S. S. Sp. z o.o. – S.-S. T. Sp. z o.o., która wystawiła faktury opiewające na 6.734.836,46 zł (przy stawce 28 zł za godzinę pracy) deklarowała wykonywanie umowy, poprzez usługi dostarczone na jej rzecz przez wspomnianą już S.-S. U. R. Sp. z o.o. i B. Sp. z o.o., która, jak ustalono w ogóle nie prowadziła jakiejkolwiek działalności gospodarczej.
Tym samym uzasadniony był wniosek organu, że nie mogła ona być dostawcą jakichkolwiek usług, fakturowanych następnie przez S.-S. T. Sp. z o.o. na rzecz S.S., która następnie wystawiała zakwestionowane faktury na rzecz skarżącej.
Prawidłowo ustaliły również organy podatkowe, że kolejny z rzekomych dostawców usług dla S.S. Sp. z o.o., czyli S. Sp. z o.o., nie mogła ich wykonać, ponieważ zatrudniała tylko jednego pracownika, a wartość usług dostarczonej spółce S.S. określono na 509.800 zł brutto. Podobnie rzecz się miała z E. Sp. z o.o., czyli ostatnim deklarowanym dostawcą usług dla S.S. Sp. z o.o., która wprawdzie świadczyła usługi, lecz inne niż deklarowane przez skarżącą w toku postępowania podatkowego.
Wskazane okoliczności oraz argumentacja organów podatkowych w sposób jednoznaczny uprawniają wniosek, że nie ujawniono jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że S.S. w ogóle mogła być dostawcą usług dla skarżącej, ówcześnie występującej pod firmą F.V. Sp. o.o.
Nie budzi również zastrzeżeń Sądu ustalenie organu o tym, że rzeczywistym pracodawcą osób wykonujących pracę w siedzibie skarżącej, czyniących to rzekomo w ramach usług świadczonych przez podwykonawców, nie byli deklarowani bezpośredni i pośredni dostawcy usług dla S.S. Sp. z o.o. Konstatacja ta wynika bezpośredni z zeznań pracowników, na które organ trafnie się powołał, wskazujących, że świadczyli stałą pracę w jednym miejscu pod jednym kierownictwem (dla skarżącej lub S.-S. T. Sp. z o.o., która, nota bene, w przypadku zakwestionowanych transakcji, miała dostarczać usługi nabywane od innych podmiotów). Z zeznań pracowników wynikało też, że cyklicznie podpisywano z nimi umowy dokumentujące współpracę z innymi podmiotami, przy czym, jak wynika z zeznań pracowników, umowy zawierała ze strony zlecenio i pracodawcy, jedna osoba.
Wskazując na te okoliczności, trafnie organskonkludował, że działania takie miały charakter zorganizowany i służyły wykazaniu podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez skarżącą i w konsekwencji zmniejszeniu kwot podatku od towarów i usług podlegającego wpłacie na rachunek bankowy organu podatkowego.
Przytoczone ustalenia, tu zaledwie fragmentarycznie zsumowane dla wskazania głównych argumentów przekonujących o trafności oceny dowodów dotyczących nierzetelności faktur dokumentujących nabycie usług, Sąd uznaje za prawidłowe. Zwraca uwagę na obszerność uzasadnienia, szczególnie cechującą decyzję wydaną przez organ w I instancji. Organ przedstawił liczne dowody i okoliczności faktyczne przeczące twierdzeniu skarżącej o tym, że zakwestionowane faktury potwierdzały rzeczywiste transakcje.
W ocenie Sądu, brak było jakichkolwiek podstaw do kwestionowania odwołania się przez organ do decyzji wydanych dla podmiotów będących deklarowanymi bezpośrednio i pośrednio dostawcami usług dla skarżącej. Organ nie przyjął bowiem takich decyzji, jako jedynych dowodów w postępowaniu. Podkreślić należy, że dokumenty te korzystają ze zwiększonej mocy dowodowej na podstawie art. 194 § 1 o.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Jak wskazauje się w orzecznictwie, przepis ten ustanawia dwa domniemania: prawdziwości (autentyczności) i zgodności z prawdą dokumentu urzędowego. To zaś domniemanie oznacza, że treść dokumentu jest zgodna z rzeczywistością. Charakter decyzji jako dokumentu urzędowego nie oznacza bezwzględnego związania organu podatkowego w innej sprawie ustaleniami, jakie zostały przyjęte za podstawę wydania tej decyzji. Organy podatkowe są jednak uprawnione do korzystania z dowodów zebranych w innym postępowaniu, ale wiąże się to każdorazowo z koniecznością dokonania ich oceny. Organ podatkowy może w zakresie ustaleń stanu faktycznego i wyciągniętych na tej podstawie wniosków podzielić ustalenia i oparte na nich stanowisko wyrażone w decyzji wydanej wobec innego podatnika, ale nie dlatego, że był nim związany, lecz dlatego, że samodzielnie na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego doszedł w zakresie ustalenia poszczególnych elementów stanu faktycznego do analogicznych wniosków (zob. np. wyrok NSA z 6 grudnia 2016 r., II FSK 2987/17, czy z dnia 29 sierpnia 2019 r., I FSK 852/17, CBOSA).
Podkreślić należy, że w rozpoznanej spawie ustalenia organów podatkowych, co do kontrahenta skarżącej oraz podmiotów, od których miał on nabywać usługi następnie dostarczane skarżącej, były zgodne z ustaleniami poczynionymi w ostatecznych decyzjach wydanych wobec tych podatników. Co istotne, ustaleń tych dokonano z poszanowaniem reguł postępowania, a ocena tych ustaleń jest spójna i logiczna. Wskazać również należy, że decyzje nie były przy tym jedynymi dowodami przeprowadzonymi dla zweryfikowania transakcji formalnie poprzedzających dostawę usług na rzecz skarżącej przez S.S. Sp. z o.o. Organypodatkowe zweryfikował wszystkie te podmioty, poszukując dowodów dotyczących ich współpracy z S.S. Sp. z o.o. Odwołały się do danych wynikających z rejestrów, informacji dotyczących rozliczeń podatkowych, danych udostępnionych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Poddały jednocześnie te dane wnikliwej i krytycznej ocenie.
W ocenie Sądu, organ zasadnie odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów z przesłuchania wielu osób, głównie obcokrajowców, dla ustalenia okoliczności dotyczących ich pracy na rzecz S.S. Sp. z o.o. Jakkolwiek za chybione uznać należało uzasadnienie odmowy, jakim było stwierdzenie, że okoliczności, wyjaśnieniu których miały służyć wnioskowane przesłuchania, zostały wykazane innymi dowodami, ponieważ w świetle art. 188 o.p. organ podatkowy może nie uwzględnić wniosku, gdy żądanie dotyczy tezy dowodowej już stwierdzonej na korzyść strony; jeżeli jednak strona wskazuje na dowód, który ma znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, przy czym jest zgłoszony na tezę dowodową odmienną, taki dowód powinien być dopuszczony (zob. np. wyrok NSA z 4 stycznia 2002 r. I SA/Ka 2164/00, ONSA 2003/1/33). Trafniejsze i przekonujące wyjaśnienie odmowy przeprowadzenia żądanych dowodów zawiera jednak uzasadnienie zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu, teza dowodowa formułowana przez skarżącą nie uzasadnia celowości przeprowadzenia żądanych dowodów, ponieważ osoby wskazane w pismach skarżącej nie były pracownikami S.S. Sp. z o.o., a skarżąca domagała się ich przesłuchania "na okoliczność" wykonywania usług na rzecz S.S. Sp. z o.o. oraz wykonywania wobec tych osób czynności pracodawcy wobec nich przez S.S. Sp. z o.o.
Jako prawidłowe ocenił Sąd ustalenie o tym, że skarżącej nie można przypisać tzw. dobrej wiary, czyli obiektywnie usprawiedliwionej zachowaniem aktów staranności, nieświadomości uczestnictwa w transakcjach stanowiących nadużycie związane z wykorzystaniem konstrukcji VAT.
Wskazać należy, że z orzecznictwa TSUE wynika, iż w celu skorzystania z prawa do odliczenia zainteresowany ma być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy, obecnie art. 168 Dyrektywy 112, towary i usługi, które mają być podstawą tego prawa, powinny być wykorzystywane przez podatnika na dalszym etapie obrotu na potrzeby jego własnych opodatkowanych transakcji, a owe towary i usługi powinny być dostarczone przez innego podatnika znajdującego się na wcześniejszym etapie obrotu (vide np. orzeczenia TSUE z 6 lutego 2014 r., sygn. akt C-33/13, M. Jagiełło, (EU:2014:184); z 6 grudnia 2012 r. w sprawie C- 285/11 Bonik (EU:C:2012:774).
W orzeczeniach tych TSUE stwierdził, że krajowe organy administracyjne i sądy powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że skorzystanie z tego prawa wiązałoby się z przestępstwem lub nadużyciem. Podkreślił też, że niezgodne z zasadami funkcjonowania prawa do odliczenia, przewidzianymi we wskazanych wyżej przepisach Dyrektywy jest sankcjonowanie odmową możliwości skorzystania z prawa do odliczenia podatnika, który nie wiedział i nie mógł wiedzieć, że transakcja ta wiąże się z przestępstwem, czy nadużyciem. TSUE wskazał również, że nie jest sprzeczne z prawem Unii Europejskiej wymaganie, by podmiot przedsięwziął wszystkie działania, jakich można od niego racjonalnie oczekiwać, w celu upewnienia się, że dokonywana przez niego transakcja nie prowadzi do udziału w przestępstwie podatkowym (zob. wyroki: z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-271/06 Netto Supermarket, z 21 grudnia 2011 r. w sprawie C- 499/10 VlaamseOliemaatschappij).
W wyroku w sprawach połączonych z 21 czerwca 2012 r. C-80/11 i C-142/11 Mehagebenkft i Peter David TSUE stwierdził, że określenie działań, jakich podjęcia w konkretnym przypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego przypadku.
Z przywołanego orzecznictwa TSUE wynika, że dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest konieczne wykazanie, że podatnik - nabywca miał świadomość, że uczestniczy w transakcjach stanowiących nadużycie, lecz wystarczy wykazanie, że mógł, czy też powinien był przewidywać, że uczestniczy w takich transakcjach. Oceny w tym zakresie dokonuje się na podstawie okoliczności towarzyszących tym transakcjom i okoliczności konkretnej sprawy.
W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie, organy w pełni zasadnie wskazały na powiązania osobowe pomiędzy skarżącą, a S.S. Sp. z o.o. i spółkami, które wystawiały faktury dokumentujące świadczenie usług na jej rzecz, które to usługi miały być następnie dostarczane skarżącej. Organy, na podstawie zeznań wielu osób - pracowników: skarżącej, S.S. Sp. z o.o. oraz S.T. Sp. z o.o., wykazały okoliczności uprawniające wniosek o niemożliwości przypisania skarżącej nieświadomości nierzetelności zakwestionowanych faktur. Organy ustaliły, a ustalenia te nie zostały przez skarżącą rzeczowo zakwestionowane, że spółki S. Sp. z o.o. i S.S. łączyła osoba księgowej – K.S. Wykazano również, że w przeszłości prezesem zarządu S.T. Sp. z o.o. (rzekomym dostawcą usług dla S.S. Sp. z o.o.), a jednocześnie pracownikiem skarżącej był T.S., który stanowisko prezesa w S.S. T. Sp. z o.o. objął za namową D.J.B. (B.), czyli prezesa zarządu skarżącej. T.S. zeznał przy tym, że wspomniana tu K.S., wbrew jej zaprzeczeniom, była "osobą decyzyjną" także w sprawach S.T. Sp. z o.o. Organ wykazał jednocześnie, że działaniami zarówno skarżącej jak i S.S. Sp. z o.o. oraz S.T. zawiadywały te same osoby, obywatele niderlandzcy – D.J.B. i J.H.H., z których ten pierwszy opisywany był przez świadków jako kierujący interesami S.T. Sp. z o.o.
W ocenie Sądu poczynione w toku postepowania ustalenia zaprzeczały uznaniu, iż skarżąca działała w granicach tzw. dobrej wierze. Przeciwnie, uprawniały konkluzje o świadomym i nakierowanym na uzyskanie korzyści podatkowej formalnym ułożeniu stosunków gospodarczych pomiędzy skarżącą, a S.S. Sp. z o.o., jak również pomiędzy S.S. Sp. z o.o., a jej dostawcami.
Tym samym Sąd uznał, że organy trafnie oceniły, że skarżącej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez S.S. Sp. z o.o., ponieważ dokumentowały one usługi, które nie zostały dokonane (art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u ).
Nie naruszało również prawa ustalenie dodatkowego zobowiązania podatkowego na podstawie art. 112c pkt 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym przed 6 czerwca 2023 r.), zgodnie z którym w przypadkach, o których mowa w art. 112b ust. 1 pkt 1, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 2a, odpowiednio zaniżona kwota zobowiązania podatkowego, zawyżona kwota zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, zawyżona kwota różnicy podatku do obniżenia kwoty podatku należnego za następne okresy rozliczeniowe, lub wykazanie kwoty zwrotu różnicy podatku lub kwoty zwrotu podatku naliczonego, lub kwoty różnicy podatku do obniżenia za następne okresy rozliczeniowe, w miejsce wykazania kwoty zobowiązania podatkowego podlegającego wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, wynikają w całości lub w części z obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur, które stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności wysokość dodatkowego zobowiązania podatkowego w części dotyczącej podatku naliczonego wynikającego z powyższych faktur wynosi 100%.
Z tych też powodów oraz na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.