Wyrok WSA z dnia 23 lipca 2026, sygn. I SA/Ke 158/26

Na powyższą decyzję H. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie polegające na odmowie umorzenia jego zaległości podatkowej z tytułu podatku rolnego, pomimo istnienia ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Wniósł o uchylenie decyzji SKO i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania.

W uzasadnieniu skargi podkreślił, że o ile decyzja o umorzeniu ma charakter uznaniowy, o tyle nie sposób jej utożsamiać z dowolnością rozstrzygnięcia.

Zdaniem skarżącego przedstawione okoliczności takie jak zły stan zdrowia oraz niezdolność do pracy, świadczą o istnieniu "ważnego interesu osobistego" w umorzeniu przedmiotowych zobowiązań. Okoliczności te są niezależne od podatnika i wynikają ze zdarzeń losowych. Egzekucja przedmiotowych zobowiązań skutkowałaby zwiększeniem zapotrzebowania podatnika na świadczenia z zakresu pomocy społecznej, co pozostaje w jawnej kolizji z interesem publicznym. O dobrej sytuacji majątkowej skarżącego nie świadczy także okoliczność posiadania gospodarstwa rolnego, ponieważ do nieruchomości nie ma dojazdu, o czym orzekające organy wiedzą. Skarżący nie ma zatem możliwości ani samodzielnej ich uprawy, ani wydzierżawienia tych nieruchomości. Nadto z dezaprobatą odniósł się do zawartych w decyzji stwierdzeń, że podstawą wykluczającą przyznanie podatnikowi ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych są hipotetyczne, szacunkowe dochody z gospodarstwa rolnego, w sytuacji gdy skarżący jasno w odwołaniu wskazywał, iż nie prowadzi gospodarstwa rolnego ze względu na stan zdrowia, a z uwagi na brak dróg dojazdowych do działek nie jest w stanie ich wydzierżawić. Uwzględnianie szacunkowego dochodu z gospodarstwa rolnego miałoby sens, gdyby istniała możliwość korzystania z gruntów, w sytuacji braku takiej możliwości przez samego skarżącego lub dzierżawcę uwzględnianie w ocenie sytuacji finansowej skarżącego w/w okoliczności jest naruszeniem zasady swobodnej oceny, zasady słusznego interesu obywateli oraz ważnego interesu podatnika.

W odpowiedzi na skargę kolegium podtrzymało stanowisko zawarte

w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniosło o oddalenie skargi.

Na rozprawie 23 lipca 2026 r. pełnomocnik skarżącego ustanowiony w ramach prawa pomocy wniósł o przyznanie kosztów pomocy prawnej udzielonej z urzędu

i oświadczył, że koszty te w żadnej części nie zostały pokryte przez skarżącego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:

Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo

o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 143 ze zm.) dalej "p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym jak i procesowym, nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skarga podlega oddaleniu, ponieważ zaskarżona decyzja jest zgodna

z prawem.

Kontrolą sądu objęta jest decyzja kolegium w przedmiocie odmowy umorzenia skarżącemu zaległości podatkowej w podatku rolnym – III raty za 2025 rok, w kwocie [...]zł.

Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie wszelkich należności publicznoprawnych. Ulgi podatkowe są wyjątkiem oraz istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.

Kontrolowane rozstrzygnięcie zostało podjęte na podstawie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powołaną regulacją organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Organ prawidłowo wskazał, że podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona

w konkretnej sprawie. Kryterium "ważnego interesu podatnika" co do zasady wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się

z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa, które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Pojęcia ważnego interesu nie można jednak ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych. Pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków związanych z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). Należy przy tym zauważyć, że o istnieniu ważnego interesu podatnika muszą decydować kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, wśród których szczególne znaczenie mają zdrowie, zagrożenie egzystencji, możliwości zarobkowania w celu zdobycia środków. Nie bez znaczenia pozostają także okoliczności związane z powstaniem przedmiotowej zaległości podatkowej, które są istotnymi z punktu widzenia omawianej ulgi. Stwierdzenie jest uprawnione choćby

z tego względu, że nie może budzić wątpliwości, że to, czy zaległości powstały na skutek działań podejmowanych przez podatnika, czy też na skutek czynników od niego niezależnych, ma zasadnicze znaczenie dla oceny, czy zaistniały przesłanki

z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej.

Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania zgodnie, z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa.

Z treści art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika, że organ przy rozpatrywaniu sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia korzysta ze swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ ma prawo wyboru rozstrzygnięcia. Prawo to istnieje jedynie w sytuacji wystąpienia przesłanki umorzenia. W sytuacji braku przesłanek organ zobowiązany jest do odmowy udzielenia ulgi.

Uznaniowy charakter rozstrzygnięcia nie oznacza dowolności, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy, organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej.

Decyzje w przedmiocie ulg jako decyzje uznaniowe podlegają kontroli sądu administracyjnego w ograniczonym zakresie. Sąd nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ wybór jest słuszny, a zatem sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej, takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Decyzja uznaniowa w pełnym zakresie podlega natomiast badaniu, co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi i ocenie czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy, czy wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne, a dokonana ocena mieści się

w ustawowych granicach. Decyzja uznaniowa może być przez sąd uchylona

w przypadku stwierdzenia, że została wydana z takim naruszeniem przepisów prawa materialnego czy procesowego, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. O tego rodzaju naruszeniach można mówić, gdy organ pozostawił poza swoimi rozważaniami argumenty podnoszone przez stronę, pominął istotny dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy lub dokonał jego oceny wbrew zasadom logiki i doświadczenia życiowego.

W niniejszej sprawie, sąd stwierdził, że organ podatkowy przeprowadził postępowanie w sposób zgodny ze wskazanymi wyżej przepisami Ordynacji podatkowej. Działania organów podatkowych i wyprowadzone z nich wnioski mieszczą się w zakresie powołanych przepisów i nie wykraczają poza ramy swobodnej oceny dowodów. Zebrany w sprawie materiał dowodowy, w skład którego wchodziły dokumenty zgromadzone przez organ podatkowy i informacje dostarczone przez stronę skarżącą, pozwalał na podjęcie ostatecznego rozstrzygnięcia. Treść wydanych decyzji potwierdza także niewątpliwie, że organy podatkowe poddały analizie i ocenie całość materiału dowodowego z punktu widzenia zaistnienia przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Powyższe działania prawidłowo doprowadziły organ do wniosku, że w stanie faktycznym sprawy nie wystąpiły przesłanki udzielenia wnioskowanej przez skarżącego ulgi.

W związku z tym, że wniosek o umorzenie zaległości podatkowej skarżący uzasadnił trudną sytuacją materialną, stanem zdrowia i niezdolnością do pracy obowiązkiem organu było wyjaśnienie sytuacji materialnej, zdrowotnej i rodzinnej wnioskodawcy, m.in. ustalenie dochodów oraz koniecznych wydatków, relacji między nimi, posiadanego majątku. Z tych względów organ wezwał skarżącego do przedstawienia dowodów obrazujących jego aktualną sytuację materialną, rodzinną i zdrowotną, przesyłając jednocześnie do wypełnienia oświadczenie o stanie majątkowym oraz pouczając o procesowych skutkach uchybień w tym zakresie. W odpowiedzi na wezwanie, skarżący nie przedłożył przesłanego druku oświadczenia, natomiast przesłał wypis z treści orzeczenia lekarza rzeczoznawcy o trwałej całkowitej niezdolności skarżącego do pracy w gospodarstwie rolnym, fakturę na leki na kwotę [...]zł, odcinek emerytury, zaświadczenie lekarskie, stwierdzające istnienie chorób przewlekłych, wymagających stałego leczenia, informację z Urzędu Miasta i Gminy P. o opłacaniu należności za gospodarowanie odpadami komunalnymi przez skarżącego w Gminie P. w 2017 roku oraz o umorzeniu tych należności za 2018 i 2019 rok, informację z Urzędu Miasta i Gminy S. (pismo z dnia 25 sierpnia 2025 r.), że wskazane przez skarżącego w piśmie z dnia 25 lipca 2025 r. działki nie mają dostępu do drogi. W toku dalszego postępowania w sprawie skarżący złożył nadto protokół opisu i oszacowania wartości nieruchomości (działek i domu mieszkalnego w miejscowości W.) z dnia 19 kwietnia 2021 r., skierowanie do specjalisty, kolejne zaświadczenie lekarskie, wyrok WSA w Kielcach z dnia 6 września 2018 r., sygn. akt II SA/Ke 360/18 w przedmiocie zmiany w operacie ewidencji gruntów i budynków wraz z uzasadnieniem.

Organ ustalił, że jedynym źródłem dochodu wnioskodawcy jest emerytura (1.698,83 zł). Skarżący nie sprecyzował natomiast wysokości wszystkich ponoszonych wydatków. Istotnym jest i wymaga podkreślenia, że w przypadku postępowania

w sprawie wniosku o udzielenie ulgi podatkowej, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na zobowiązanego. W interesie strony leży bowiem podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. To wnioskodawca najlepiej zna swoją sytuację i dysponuje dowodami, które mogą wysokość wydatków wykazać. W niniejszej sprawie skarżący nie podał, ani nie udokumentował wszystkich poniesionych wydatków. Organ prawidłowo jednak ocenił, że sytuacja finansowa skarżącego jest trudna.

Jednocześnie należy podzielić stanowisko organu, że niekorzystna sytuacja finansowa nie daje jeszcze podstaw do przyznania ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Skarżący posiada bowiem majątek w postaci nieruchomości: działki gruntu oraz budynku mieszkalnego w miejscowości W., podlegających zajęciu egzekucyjnemu. Jest także właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] ha (stanowiących 10,3523 ha przeliczeniowego), na terenie gminy S..

Oznacza to, że przynajmniej część gospodarstwa może być przedmiotem sprzedaży lub dzierżawy, przynosząc skarżącemu dodatkowy dochód. Jest to ważne w kontekście wieku, problemów zdrowotnych i niezdolności do pracy skarżącego. Ustalono bowiem, że obecnie szacunkowy dochód z gospodarstwa wyniósłby [...] zł miesięcznie. Ponadto, również i ten majątek może być przedmiotem zajęcia w postępowaniu egzekucyjnym.

Powyższe okoliczności nie wskazują na całkowity brak możliwości zapłaty przedmiotowej zaległości podatkowej, biorąc pod uwagę posiadany przez skarżącego majątek oraz wysokość zaległości podatkowej - [...] zł. Zdaniem sądu przy ocenie istnienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowej należy brać pod uwagę nie tylko źródło i wysokość stałego miesięcznego dochodu skarżącego – emerytury lecz całość posiadanego przez niego majątku. W kontrolowanej sprawie majątek nieruchomy wnioskodawcy – budynek mieszkalny, działka gruntu w miejscowości W. oraz gospodarstwo rolne w Gminie S. w zestawieniu z wartością zaległości w podatku rolnym w wysokości [...] zł. wskazuje na rażącą wprost dysproporcję pomiędzy tymi wartościami, co dodatkowo uzasadnia prawidłowość wydanej decyzji.

Na wynik kontroli zaskarżonej decyzji nie może wpłynąć eksponowana w skardze okoliczność braku dojazdu do działek. Po pierwsze nie powoduje ona braku możliwości dysponowania nieruchomościami, po drugie z materiału dowodowego nie wynika, które z działek nie mają dostępu do drogi (skarżący dołączył jedynie pismo UMiG S. , że "wskazane" przez niego działki nie mają dostępu do drogi, natomiast nie załączył pisma, w którym o działki pytał i je wymieniał), po trzecie w aktach sprawy znajduje się też pismo Urzędu Miasta i Gminy S. z dnia 3 listopada 2025 r., w którym udzielono skarżącemu informacji, co do możliwości postępowania w sytuacji, gdy działka nie ma dostępu do drogi. Skarżący jednak pozostaje bierny, nie podejmując jakichkolwiek inicjatyw względem posiadanych składników majątku i nie dąży do poprawy swojej sytuacji ekonomicznej. Przy takiej postawie wnioskodawcy, kolejne żądania umorzenia zaległości podatkowych nie mogą być uwzględniane przez organy państwa.

Podkreślenia wymaga bowiem, że ustawowym obowiązkiem organów podatkowych jest wykorzystanie wszelkich dostępnych środków odzyskiwania zaległości podatkowych. Zatem w sytuacji, gdy organ dostrzega takie możliwości, to podjęte negatywne dla wnioskodawcy rozstrzygnięcie, nie może być uważane za dowolne. W niniejszej sprawie organ prawidłowo stwierdził, że stałe źródło dochodu, choćby niewielkie, oraz potencjalne możliwości związane z posiadaniem gospodarstwa rolnego, nie pozwalają na uznanie, że wnioskodawca w ogóle nie jest w stanie spłacić zaległości z tytułu podatku rolnego. Sytuację finansową skarżącego może nadto polepszyć spłata należności w układzie ratalnym.

Organ prawidłowo także nie dostrzegł istnienia przesłanki interesu publicznego, z którą mamy do czynienia wówczas, gdy odmowa przyznania zawnioskowanej ulgi

w spłacie spowodowałaby naruszenie wartości i norm o znaczeniu ogólnospołecznym, lecz też spowodowałaby konieczność sięgania po pomoc ze środków publicznych. W nawiązaniu do deklarowanego w skardze "zwiększenia zapotrzebowania podatnika na świadczenia z zakresu pomocy społecznej" spowodowanego egzekucją zobowiązań, wskazać trzeba, że skarżący nie wykazał dotychczasowego korzystania z jakichkolwiek form takiej pomocy. Zatem z pewnością odmowa udzielenia ulgi nie wpłynie na zmianę sytuacji w tym względzie. Udzielenie ulgi, w związku z postawą samej strony, polegającą na wieloletnim zaniedbywaniu obowiązków podatkowych i systematycznym składaniu wniosków o umorzenie zaległości podatkowych, przy jednoczesnej bierności i braku dążenia do zmiany swojej sytuacji z wykorzystaniem posiadanego majątku nieruchomego, byłoby wprost sprzeczne z interesem publicznym.

Zdaniem sądu, organy podatkowe podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz wezwały wnioskodawcę do złożenia wspierających żądanie dowodów. Zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej rozpatrzyły materiał dowodowy, którym dysponowały – zarówno z urzędu jak i ten przedstawiony przez skarżącego, a ocena nie nosi cech dowolności. Organy dokonały także prawidłowej wykładni przepisów art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz właściwie je zastosowały.

Dodatkowo, stosownie do art. 133 § 1 p.p.s.a., sąd przy ocenie legalności decyzji bierze pod uwagą okoliczności, które wynikają z akt sprawy i które legły u podstaw zaskarżonego aktu. Tym samym, sąd dokonuje kontroli legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia na datę jego podjęcia przez organ i w oparciu o materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu administracyjnym. Jakiekolwiek zmiany w sytuacji życiowej skarżącego, mogą być podstawą ponownego ubiegania się o udzielenie ulgi w spłacie zaległości. Wniosek w tym zakresie może być bowiem ponawiany i każdorazowo podlega ocenie organu, w szczególności w przypadku zmiany stanu faktycznego lub uzyskania nowych dowodów. Wydanie decyzji w przedmiocie umorzenia należności nie korzysta z tzw. powagi rzeczy osądzonej.

Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, sąd na podstawie

art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 wyroku. Wynagrodzenie pełnomocnikowi ustanowionemu z urzędu w punkcie 2 wyroku, sąd przyznał na podstawie art. 250 § 2 p.p.s.a. w związku z § 23 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 14 maja 2024 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (t.j. Dz.U. z 2026 r., poz. 87).