B. A. Radek wyjaśnił, że budynki stacji transformatorowych stanowią osłonę przed warunkami atmosferycznymi, ewentualnymi uszkodzeniami dla zainstalowanych urządzeń technicznych. Dodał, że są wykonane zgodnie ze sztuką budowlaną. Posiadają odpowiednią wytrzymałość na udary mechaniczne. Budynki stacji transformatorowych nie odbiegają konstrukcyjnie od typowych obiektów budowlanych.
Wskazując na art. 234 Ordynacji podatkowej Kolegium podniosło, że w niniejszej sprawie opodatkowanie urządzeń stacji transformatorowych zamiast wskazanych przez podatnika całości stacji transformatorowych, zgodnie z deklaracją podatnika, byłoby dla strony niekorzystne, bowiem zwiększyłoby zobowiązanie podatkowe spółki za rok 2020. Stąd Kolegium postanowiło utrzymać w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego I instancji stwierdzając, że dostrzeżone naruszenie nie stanowi samoistnej podstawy do uchylenia decyzji.
Do podstawy opodatkowania budowli organ podatkowy I instancji przyjął ustalone w postępowaniu podatkowym wartości urządzeń stacji transformatorowych (których w deklaracji podatnik nie uwzględnił w podstawie opodatkowania w pozycji budowle).
Na podstawę opodatkowania budowli niewykazanych do opodatkowania przez spółkę, a ustaloną przez organ w toczącym się postępowaniu tj. wartość [...] zł, wartość – [...] zł, wartość [...] zł, na którą złożyły się wartości urządzeń znajdujących się w stacjach transformatorowych w pozycjach wymienionych w złożonej deklaracji w rubryce B2 - budynki i ich części oraz wartość budowli urządzeń stacji transformatorowych znajdujących się w budynkach obcych oraz stacji podziemnej oraz nietypowej (zamieszczone przez organ podatkowy w załączniku nr [...] decyzji od Lp. 1 do pozycji Lp. 556), organ podatkowy do podstawy opodatkowania przyjął w całości wartość podstawy opodatkowania [...] zł (wartość początkową wykazaną przez podatnika w wyjaśnieniach z dnia 23 kwietnia 2025 r.) urządzeń znajdujących się budynkach stacji transformatorowych typu: wkomponowane, budynek obcy oraz stacja nietypowa oraz wartość rynkową urządzeń stacji transformatorowej ustaloną jako 61% wartości początkowej stacji transformatorowych (miniBet, Mrw-b, KS, Mzb, Minibox, , STPB, WST) - podstawę opodatkowania dla urządzeń znajdujących się stacjach transformatorowych organ wyliczył na kwotę – [...] zł.
Przy ustaleniu wartości z pozycji budowle organ podatkowy I instancji uwzględnił zlikwidowane stacje transformatorowe wymienione w piśmie podatnika z dnia 15 czerwca 2020 r. oraz w oparciu o stanowisko spółki wyrażone w piśmie z dnia 18 lipca 2018 r. oraz z dnia 23 kwietnia 2025 r.
Do opodatkowania urządzeń stacji transformatorowych znajdujących się w budynkach stacji spółki oraz urządzeń stacji znajdujących się w budynkach obcych organ za podatnikiem przyjął ich wartość rynkową i w oparciu o uzupełniony o brakujące dane "wykaz stacji transformatorowych wykazanych przez P. D. S.A. w wykazie budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w roku 2020" uwzględniający ich numer inwentarzowy, data akt. (data przyjęcia do ewidencji środków trwałych), typ stacji, opis (lokalizacja), nr działki, obręb, wartość początkowa, powierzchnia użytkowa (zawarte w odpowiedzi na wezwanie z dnia 15 kwietnia 2025 r. z uwzględnieniem zlikwidowanych stacji transformatorowych wymienionych w piśmie z dnia 15 czerwca 2020 r.).
Na podstawę ustalenia wartości budowli składają się kwoty:
- [...] zł (wartość budowli podana przez spółkę w deklaracji) oraz wartość rynkowa urządzeń stacji transformatorowych wartość – [...] zł, wartość – [...] zł, - wartość [...] zł.
Wartość budowli do opodatkowania [...] zł.
Do opodatkowania za miesiące I-V 2020 r. - 2 procent wartości - podatek [...] zł, a po likwidacji stacji transformatorowych na terenie K. opisanych w piśmie spółki z dnia 15 czerwca 2020 wartość budowli: [...] zł.
Do opodatkowania za miesiące VI-XII 2020 roku - 2 procent wartości - podatek [...] zł.
Kolegium stwierdziło zatem, że w niniejszej sprawie samorządowy organ podatkowy I instancji dokonał określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2020 w prawidłowej wysokości [...] zł.
W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach skardze P. L. zaskarżyła decyzję z 27 listopada 2025 r. w całości zarzucając naruszenie:
- art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach o opłatach lokalnych w zw. z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane poprzez uznanie, że urządzenia techniczne w postaci transformatorów i urządzeń rozdzielczych stanowią budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, gdy ww. obiekty nie spełniają przesłanek do uznania ich za budowle, w tym:
. nie zostały wymienione w przepisach u.p.b. ani w załączniku do tej ustawy;
. nie wykazują podobieństwa do budowli bezpośrednio ujętych w przepisach u.p.b. ani w załączniku do u.p.b.;
. nie zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych w ramach wyniku robót budowlanych, o których mowa w art. 3 pkt 7 u.p.b.
. zostały wyprodukowane przez podmiot zewnętrzny i zainstalowane na nieruchomości Skarżącej;
. ich instalacja nie podlega nadzorowi organów nadzoru budowlanego;
. są posadowione na konstrukcjach wsporczych / fundamentach, które stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania w świetle art 3 pkt 3 u.p.b.;
- art. 191, art. 187 § 1 w zw. z art. 197 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez błędne ustalenia w zakresie stanu faktycznego sprawy na skutek uznania za opinią sporządzoną przez biegłego A. R., że urządzenia techniczne spółki w postaci transformatorów i urządzeń rozdzielczych stanowią elementy sieci elektroenergetycznej stanowiącej budowle na gruncie przepisów u.p.o.l., podczas gdy rolą biegłego nie jest dokonywanie wykładni przepisów prawa lub subsumpcji stanu faktycznego sprawy;
- art. 120 Ordynacji podatkowej oraz art. 217, art. 84 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt SK 14/21 poprzez utrzymanie w mocy decyzji Prezydenta określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2020 r. w oparciu o art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., który w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt SK 14/21 został uznany za niezgody z art. 217 i art. 84 Konstytucji RP z uwagi na odesłanie do przepisów u.p.b. w zakresie określenia przedmiotu opodatkowania.
Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania.
W uzasadnieniu spółka podniosła, że związek techniczny, użytkowy i funkcjonalny z siecią elektroenergetyczną z perspektywy uznania urządzeń technicznych spółki za budowle jest niewystarczający. Z dniem 28 czerwca 2015 r. zmianie uległa bowiem definicja obiektu budowlanego określona w art. 3 pkt 1 u.p.b., zgodnie z którym przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Stąd argumentacja organu oraz Prezydenta odwołująca się do kryterium całości techniczno-użytkowej jest nietrafna, ponieważ dotyczy stanu prawnego obowiązującego przed 28 czerwca 2015 r.
Jednocześnie, nieprawidłowe są stwierdzenia organu w zakresie tego, że transformatory i rozdzielnice stanowią instalacje zapewniające możliwość użytkowania sieci energetycznej zgodnie z jej przeznaczeniem. W tym zakresie, przeznaczeniem sieci energetycznej jest przesył lub dystrybucja energii elektrycznej.
Zdaniem spółki transformatory oraz rozdzielnice znajdujące się w budynkach stacji transformatorowych oraz w budynkach rozdzielni nie zostały wymienione w przepisach u.p.b. Jednocześnie są wyrobami gotowymi, wyprodukowanymi poza obszarem zakładu, ustawione (zainstalowane) w procesie nie mającym charakteru wznoszenia obiektu w procesie budowlanym i nie polegającym na użyciu materiałów budowlanych. W konsekwencji transformatory oraz rozdzielnie nie umiejscowione w budynkach spółki nie powinny być opodatkowane podatkiem od nieruchomości.
Spółka wyjaśniła równie, że transformatory oraz rozdzielnice nie służą przesyłowi lub dystrybucji energii elektrycznej: transformatory - przetwarzają energię elektryczną, rozdzielnice rozdzielają energię elektryczną. Stąd, pomimo występowania pomiędzy transformatorami i rozdzielnicami, a siecią elektroenergetyczną funkcjonalnych i fizycznych (choć nietrwałych - wbrew stanowisku SKO i Prezydenta skręcenie śrubami lub zaprasowanie prasami hydraulicznymi nie ma charakteru trwałego) powiązań nie sposób uznać, że te urządzenia techniczne stanowią element sieci elektroenergetycznej, stanowiącej obiekt wymieniony w art. 3 pkt 3 u.p.b.
Odnosząc się do powołania biegłego A. R. w celu wydania opinii spółka zarzuciła, że czyniąc to organ pominął, że biegły nie jest uprawniony do subsumpcji stanu faktycznego sprawy oraz dokonywania kwalifikacji obiektów na gruncie przepisów u.p.o.l. Rolą biegłego jest uzupełnienie materiału dowodowego o opinię wydaną na podstawie wiadomości specjalnych, które dopiero w dalszej kolejności umożliwiają organowi prawidłowe stosowanie przepisów prawa podatkowego.
Prezydent natomiast w decyzji bezrefleksyjnie oparł się na treści włączonej do akt sprawy opinii, pomimo tego, że w ogóle nie wynika z niej, że urządzenia techniczne spółki stanowią element sieci technicznej oraz budowle na gruncie przepisów u.p.o.l. jednocześnie. Owszem, urządzenia techniczne mają znaczenie z perspektywy prowadzonej przez spółkę działalności, niemniej jak wskazano powyżej w skardze powinny one być odrębnie rozpatrywane pod kątem spełnienia przesłanek do uznania ich za budowle na gruncie art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 1 u.p.b.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. [...] r., poz. 143), dalej zwanej: "p.p.s.a.", wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania w sposób, który odpowiednio miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych orzeczeń administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, a sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.).
Rozpatrując skargę w ramach tak zakreślonej kognicji Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa skutkujących koniecznością uchylenia bądź stwierdzenia nieważności decyzji organu odwoławczego.
Przystępując do oceny legalności zaskarżonego aktu Sąd stwierdza, że istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy prawnopodatkowej kwalifikacji stacji transformatorowej (transformatorów i urządzeń rozdzielczych średniego i niskiego napięcia). Zdaniem organów należy je traktować jako części sieci elektroenergetycznej, a nie budynku stacji transformatorowej, a na kwalifikację tę nie ma wpływu sam fakt umiejscowienia tych urządzeń wewnątrz budynku, a w konsekwencji uznać je należy za budowle, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Natomiast wg skarżącej transformatory i rozdzielnice nie stanowią budowli, o której mowa w tym przepisie.
Rozstrzygając powyższe Sąd w pełni Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 2 kwietnia 2025 r., sygn. akt III FSK 1208/23 (dostępny na CBOSA). W konsekwencji zostało ono przytoczone poniżej, stanowiąc podstawę do uznania stanowiska Kolegium za prawidłowe.
Na wstępie rozważań Sąd zauważa, że sprawa dotyczy podatku od nieruchomości na 2020 r., zatem analiza wspomnianej kwalifikacji prawno-podatkowej winna zostać dokonana w odniesieniu do przepisów prawa w brzmieniu obowiązującym w 2020 r.
W świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.), zwanej dalej u.p.o.l, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
W dalszej kolejności należy odwołać się do art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., który to przepis definiuje budynek jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., budowla to obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.
W rozumieniu Prawa budowlanego obiektem budowlanym jest budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm., zwanej dalej P.b.).
Z kolei budowla to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 P.b.).
Budowlę należy zatem definiować jako obiekt budowlany (jak obiekty wymienione w art. 3 pkt 3 P.b.), niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania danej budowli zgodnie z jej przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Na gruncie przepisów u.p.o.l., pojęcie budowli jest jednak szersze, gdyż zawiera również urządzenia budowlane, rozumiane, zgodnie z art. 3 pkt 9 P.b., jako urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.
Budowla, w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, może być zatem albo obiektem budowlanym (wraz z instalacjami), albo urządzeniem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z jego przeznaczeniem.
Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że organ traktuje transformatory i rozdzielnice jako część instalacji odrębnego obiektu budowlanego (budowli) - sieci technicznej, a konkretnie sieci elektroenergetycznej. Objęcie sieci technicznych zakresem opodatkowania podatkiem od nieruchomości wynika wprost z art. 2 ust. 1, art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 3 P.b.
W ustawie z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 833 ze zm., dalej Upe) wskazuje się, że sieci to instalacje połączone i współpracujące ze sobą, służące do przesyłania lub dystrybucji m. in. energii, należące do przedsiębiorstwa energetycznego (art. 3 pkt 11 Upe). Sieć przesyłowa to m. in. sieć elektroenergetyczna najwyższych lub wysokich napięć, za której ruch sieciowy jest odpowiedzialny operator systemu przesyłowego (art. 3 pkt 11a Upe). Z kolei sieć dystrybucyjna to m. in. sieć elektroenergetyczna wysokich, średnich i niskich napięć, za której ruch sieciowy jest odpowiedzialny operator systemu dystrybucyjnego. Urządzenia w myśl tej ustawy to urządzenia techniczne stosowane w procesach energetycznych (art. 3 pkt 9 Upe). Wreszcie instalacje to urządzenia z układami połączeń między nimi (art. 3 pkt 10 Upe).
Na podstawie powyższych unormowań sieć elektroenergetyczna to zbiór przewodów elektrycznych i urządzeń powiązanych pod względem funkcjonalnym i połączonych elektrycznie, przeznaczonych do przesyłania, przetwarzania i rozdzielania na określonym terytorium wytworzonej w elektrowniach energii elektrycznej oraz do zasilania nią odbiorników. Przykładem takiego odbiornika może być trakcja kolejowa, która z kolei służy do zasilania pociągów. W internetowym słowniku PWN, sieć elektroenergetyczna jest definiowana jako układ urządzeń i przewodów przeznaczonych do przesyłania energii elektrycznej z elektrowni do punktu odbioru (https://sjp.pwn.pl/sjp/siec-elektroenergetyczna;2520377.html).
W ocenie Sądu, sieci elektroenergetycznej nie sposób zatem ograniczać wyłącznie do przewodów najwyższych, wysokich, średnich i niskich napięć, gdyż wspomniane elementy służą wyłącznie przesyłowi energii. Istotą sieci elektroenergetycznej jest natomiast również dystrybucja do odbiorców końcowych, której nieodzowne procesy stanowią przetwarzanie i rozdzielanie energii. Przetwarzanie energii m. in. z napięć wyższych na niższe odbywa się w transformatorach, zaś jej rozdzielenie w rozdzielniach. Sporne urządzenia stanowią zatem integralną część sieci elektroenergetycznej, która będąc siecią techniczną (budowlą) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 3 P.b.
Sieć elektroenergetyczną należy zakwalifikować jako budowlę wprost wymienioną w art. 3 ust. 3 P.b. Sieć taka mieści się bowiem w pojęciu wymienionej w art. 3 pkt 3 ww. ustawy sieci technicznej, która zgodnie z art. 3 pkt 1 P.b. stanowi wraz z instalacjami i urządzeniami obiekt budowlany. Ponadto z dalszych przepisów tej ustawy wynika, że do obiektów budowlanych zalicza się, m.in. sieci elektroenergetyczne, wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne i telekomunikacyjne (załącznik do ustawy - kategoria XXVI). Sieć elektroenergetyczną zakwalifikować należy zatem jako budowlę także na gruncie u.p.o.l. i uznać za przedmiot podatku od nieruchomości wraz z poszczególnymi elementami wchodzącymi w jej skład. Skoro wskazane w załączniku do Prawa budowlanego sieci elektroenergetyczne są obiektem budowlanym, o którym mowa w przepisach Prawa budowlanego, to należy je uznać za przedmiot podatku od nieruchomości wraz z poszczególnymi elementami wchodzącymi w ich skład, stosowanymi m.in. w procesach przesyłania i dystrybucji energii. Nie można więc podzielić zarzutów skargi, iż zaliczenie przedmiotowych transformatorów i urządzeń rozdzielczych stanowi o naruszeniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
Zauważyć należy, że u.p.o.l. nie zawiera przepisu, który uzależnia zakwalifikowanie danej rzeczy jako budowli od jej lokalizacji – może ona być posadowiona na gruncie jako urządzenia wolnostojące, jak też na innym obiekcie budowlanym, czy też pod ziemią. Brak jest też normy nakazującej lub zakazującej umiejscowienia określonych urządzeń wewnątrz budynku, nie będących ich częścią składową. Istotne znaczenie ma to, czy dany obiekt wypełnia kryteria przedmiotu opodatkowania - budowli. Jeżeli w budynku znajduje się inny obiekt budowlany lub urządzenie budowlane będące samodzielnym przedmiotem opodatkowania (nie stanowi części składowej budynku) lub częścią innego przedmiotu (np. sieci), to podlega opodatkowaniu odrębnie od budynku, w którym się znajduje, od swojej wartości. W przypadku stacji transformatorowych co do zasady można uznać, że urządzenia energetyczne np. rozdzielnice niskiego lub średniego napięcia wraz z instalacjami nie pełnią roli służebnej wobec budynku, lecz odwrotnie – budynek stacji transformatorowej pełni wyłącznie rolę obudowy urządzeń technicznych znajdujących się w jego wnętrzu, stwarza przestrzeń, w której mogą być umiejscowione urządzenia energetyczne.
Jeżeli w budynku została usytuowana budowla lub część budowli (np. sieciowej), która stanowi odrębny od budynku, samodzielny obiekt budowlany lub urządzenia budowlane, budowla ta stanowi wówczas odrębny od budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Również w orzecznictwie niejednokrotnie wskazywano, że budynek może stanowić obudowę urządzenia budowlanego w rozumieniu art. 3 pkt 9 P.b., będącego budowlą. Znajdujące się w obiekcie stacji transformatorowej transformatory, urządzenia rozdzielcze, itp. wraz z instalacjami nie służą budynkowi, w którym się znajdują, lecz stanowią część budowli – sieci technicznej, służącej przesyłaniu, przetwarzaniu i rozdzielaniu energii elektrycznej. Reasumując, ilekroć mowa o sieci elektroenergetycznej należy przez to rozumieć sieć jako całość, czyli zespół urządzeń i połączeń miedzy nimi, za pośrednictwem których odbywa się przesyłanie energii elektrycznej od producenta energii do odbiorców końcowych. Wykluczenie transformatorów lub rozdzielni sprawia, że analizowany obiekt przestałby stanowić sieć elektroenergetyczną. Wspomniane urządzenia stanowią bowiem integralną część sieci, podobnie jak przewody przesyłowe.
Urządzenia transformatorowe stanowią elementy składowe sieci elektroenergetycznej i jako takie podlegają opodatkowaniu jako budowle, łącznie z tą siecią. Teza, że urządzenia te są nierozerwalnie związane z budynkami, w których się znajdują, i że im służą, umożliwiając korzystanie z tych budynków - nie jest trafna. Samo zakwalifikowanie danego obiektu jako budynku nie powoduje, że automatycznie urządzenia czy instalacje znajdujące się w tym budynku nie mogą stanowić, czy też składać się na budowlę. Jeżeli zatem w budynku została usytuowana budowla lub część innej budowli (np. sieciowej), która stanowi odrębny od budynku, samodzielny obiekt budowlany lub urządzenie budowlane, budowla ta stanowi wówczas odrębny od budynku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Umiejscowienie bowiem budowli w budynku nie oznacza, że opodatkowaniu podlega tylko jeden z tych obiektów. Z przepisów u.p.o.l, nie wynika, aby budowla znajdująca się wewnątrz budynku nie mogła być przedmiotem odrębnego opodatkowania, szczególnie, jeżeli budynek pełni wobec budowli (tak jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie) tylko funkcję ochronną. Budynki (obudowy) stanowią osłonę przed warunkami atmosferycznymi, ewentualnymi uszkodzeniami dla zainstalowanych urządzeń technicznych. Na możliwość zaistnienia takiej sytuacji, a zatem jej dopuszczalność wskazywano już w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. np. wyroki NSA: z 27 lutego 2019 r., II FSK 1383/17, z 28 września 2017 r., II FSK 2221/15, z 7 października 2016 r., II FSK 2532/14, z 19 grudnia 2012 r., II FSK 2897/11; z 21 stycznia 2025 r.: III FSK 45/24, III FSK 204/24, III FSK 1624/23, III FSK 1627/23).
Końcowo, odnosząc się do wyroku TK z 4 lipca 2023 r., SK 14/21, na który powołano się w skardze, wskazać trzeba, że Trybunał orzekł o niezgodności z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP regulacji art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., odraczając moment utraty mocy obowiązującej wskazanego przepisu na okres 18 miesięcy od dnia ogłoszenia orzeczenia.
W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że orzeczenie o niekonstytucyjności art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. nie stoi na przeszkodzie do procedowania i orzekania z zastosowaniem tego przepisu przed upływem zakreślonej w wyroku TK klauzuli odraczającej termin utraty mocy wymienionego przepisu (zob. np. wyroki NSA: z 6 września 2023 r., III FSK 233/23; z 25 października 2023 r., III FSK 1043/23).
Reasumując Sąd stwierdza, że trafna jest zatem ocena organów, że znajdujące się w różnych typach stacji transformatorowych urządzenia stacji tworzą z siecią elektroenergetyczną całość, są częścią tej sieci, a konsekwencji powinny zostać opodatkowane jako budowle.
Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że skarga jako niezasadna podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.