Organ podał w związku z tym, że kwota dochodów wskazana przez Skarżącego, jak i jego żonę utrzymuje się na porównywalnym poziomie już od dłuższego czasu. Trudna sytuacja finansowa Skarżącego nie zaistniała w ostatnim czasie, co uniemożliwia wywiązanie się z płatności ww. zaległości podatkowych, a jak wynika z powyższych danych istnieje od dłuższego czasu. Jak wynika z akt sprawy Skarżący, jak i Uczestnik posiadają stały dochód z tytułu świadczenia emerytalnego. Ponadto Skarżący uzyskuje przychody z najmu. Z powyższych danych wynika, że aktualna sytuacja finansowa nie pozwala Skarżącemu na wygospodarowanie środków pieniężnych na zapłatę zaległości podatkowych PIT za lata 2005 - 2006. Niemniej jednak umorzenie ww. zaległości podatkowych i tak nie doprowadziłoby do istotnej poprawy sytuacji finansowej Skarżącego, z uwagi na posiadane zadłużenie kredytowe (wpisy na hipotekach wynoszą ok. 12.000.000 zł). Organ odwoławczy zauważył jednak, że obecna sytuacja finansowa nie może stanowić wyłącznej przesłanki przemawiającej za podjęciem pozytywnego rozstrzygnięcia w sprawie. DIAS podał, że z oświadczeń o stanie majątkowym z 14 marca 2023 r. wynika, że Skarżący i Uczestnik posiadają majątek nieruchomy.
Skarżący wraz z żoną posiadają we współwłasności:
1/ zbudowaną nieruchomość położoną w [...] o wartości ok. 1.500.000 zł, obciążoną hipoteką o wartości 7.000.000 zł,
2/ działkę położoną w [...] o wartości ok. 100.000 zł, obciążoną hipoteką o wartości 500.000 zł.
Ponadto Skarżący posiada:
1/ działkę rolną o pow. [...] m² o wartości ok. 8 000 zł, obciążoną hipoteką o wartości 500 000 zł,
2/ lokal mieszkalny o wartości ok. 150 000 zł, obciążony hipoteką o wartości 500 000 zł
3/ współwłasność (1/5) działki gruntowej o wartości ok. 400000 zł, obciążoną hipoteką o wartości 3.500.000 zł.
Z powyższego wynika, że Skarżący posiada wraz z małżonką majątek nieruchomy o wartości około 2.158.000 zł, który jest zabezpieczony - wpis na hipotekach w kwocie ok. 12.000.000,00 zł.
DIAS podał także, że z danych, w posiadaniu których są organy podatkowe, tj. Centralny rejestr czynności majątkowych (CRCM) wynika, że w przeszłości Skarżący, jak i Uczestnik wielokrotnie dokonali darowizn o znacznej wartości:
I. darowizny dokonane przez Skarżącego:
1. na rzecz M. P., [...] r. nieruchomość położona w [...] zabudowana budynkiem mieszkalnym oraz samochód o łącznej wartości 700.000 zł,
2. na rzecz P. P., [...] r. nieruchomość położona w [...] zabudowana dwoma budynkami o wartości 700.000 zł,
3. na rzecz K. P., [...] r. nieruchomość położona w [...] zabudowana budynkiem mieszkalnym o wartości 700.000,00 zł,
4. na rzecz K. P. i M. P., [...] r. udziałów po 2/5 w niezabudowanej działce położonej w [...] o wartości 400.000 zł,
5. na rzecz M. P., [...] r. lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, lokal niemieszkalny (biurowy) wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, garaż wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej położone w [...], działka położona w [...], środki trwałe w R. o wartości 1.230.000 zł.
Poza tym Skarżący dokonał darowizny w innych formach:
1. na rzecz K. P., [...] r. - 500 akcji w kapitale zakładowym Z. SA o wartości 500.000 zł,
2. na rzecz K. P., [...] r. - 29 udziałów w kapitale zakładowym Spółki P. Sp. z o.o. o wartości 87000 zł,
3. na rzecz K. P., [...] r. - 31 udziałów w kapitale zakładowym Spółki P. Sp. z o.o. o wartości 93000 zł,
4. na rzecz K. P., [...] r. gotówka w kwocie 150000 zł,
5. na rzecz M. P., [...] r. gotówka w kwocie 150000 zł
II. darowizny dokonane przez żonę Skarżącego:
1. na rzecz M. P. , [...] r. lokal mieszkalny położony w [...] o wartości 300.000 zł
2. na rzecz K. P., [...] r. lokal mieszkalny położony w [...] o wartości 300.000 zł,
3. na rzecz M. P. i K. P., [...] r. lokal mieszkalny położony w [...] o wartości 300.000 zł.
III. darowizny dokonane przez Skarżącego i Uczestnika:
1. na rzecz K. P., [...] r. niezabudowana działka położona w [...] o wartości 30.000 zł,
2. na rzecz K. P., [...]. prawo użytkowania wieczystego działki wraz z budynkiem mieszkalno - użytkowym położonej w [...] o wartości 700.000 zł.
Organ odwoławczy wskazał w związku z tym, że Skarżący i Uczestnik dysponowali majątkiem o znacznej wartości w formie nieruchomości - działki, lokale, ruchomości - samochód, środki trwałe, udziały w spółkach kapitałowych, gotówka, jednakże na skutek własnych decyzji wyzbyli się tego majątku (ww. darowizny dokonane w latach [...] o łącznej wartości 6.340.000 zł), który mógł stanowić zabezpieczenie finansowe na przyszłość. Zauważył również, iż z danych zawartych w CRCM wynika, że żona Skarżącego otrzymała od syna K. P. w formie darowizny: [...] r. - akcje w Spółce Akcyjnej (brak danych firmy) o wartości 200.000 zł, [...] r. - 45/90 udziałów - akcje Spółki z o.o. (brak danych firmy) o wartości 135.000 zł, [...] r. - gotówkę w kwocie 200.000 zł.
DIAS zwrócił w związku z tym uwagę, że pomimo posiadania znacznego majątku Skarżący jak i małżonka nie dokonali zabezpieczenia finansowego na przyszłość. Z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie wynika, że Skarżący i Uczestnik na przestrzeni lat [...] dokonali darowizn o wartości 6.340.000 zł. Posiadany przez nich majątek nieruchomy aktualnie opiewa na kwotę ok. 2.158.000 zł, lecz jest zabezpieczony - wpis na hipotekach wynosi ok. 12.000.000 zł. W tych okolicznościach udzielanie wnioskowanej ulgi w spłacie prowadziłoby nie tylko do uszczuplenia dochodów budżetu państwa, ale także do uprzywilejowania względem innych podmiotów, wywiązujących się należycie z zobowiązań podatkowych, co jednocześnie naruszałoby interes publiczny, wyrażający się w równym traktowaniu podatników. Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika, że poza zaległościami podatkowymi PIT za lata 2005-2006 Skarżący posiada zaległość w tym podatku za 2007 r. wynoszącą 1.173.529,10 zł (należność główna 423.862,10 zł, odsetki za zwłokę 749.667 zł – stan na 8.11.2024 r.), za 2021 r. wynoszącą 661 zł (należność główna 476 zł, odsetki za zwłokę 185 zł - stan na 8.11.2024 r.). Skarżący ma także zaległość w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2023 r. wynoszącą 3 821 zł (należność główna 3.550 zł, odsetki za zwłokę 271 zł) oraz odsetki za zwłokę od niezapłaconych zaliczek w tym podatku za 01-08,12/2023r. wynoszące 335 zł (stan na 8 listopada 2024 r.) Skarżący posiada również zaległość podatkową VAT za 12/2022 r. wynoszącą 22 zł. W ocenie DIAS umorzenie zaległości podatkowych PIT za 2005-2006 w wysokości 288.348,74 zł i tak nie doprowadziłoby do istotnej poprawy sytuacji finansowej Skarżącego. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że obecny brak środków umożliwiających zapłatę ww. zaległości podatkowych nie stanowi przesłanki do zastosowania ulgi w spłacie określonej w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ww. okoliczności dowodzą, że w zaistniałym przypadku nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika.
Organ odwoławczy odniósł się także do problemów zdrowotnych Skarżącego, wskazując, że niewątpliwie są one istotnym zdarzeniem, które uwzględniono w postępowaniu prowadzonym w sprawie udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie. Wskazał jednak, że okoliczność ta nie stanowi samoistnej przesłanki do jej zastosowania. Z orzecznictwa sądowego wynika, że sytuacja zdrowotna stron, które cierpią na choroby przewlekłe, niewątpliwie jest istotna i zasługuje na uwzględnienie, to jednak nie stanowi samoistnej przesłanki do umorzenia zaległości. DIAS jeszcze raz zaznaczył, że decyzje dotyczące ulg w spłacie należności podatkowych są podejmowane przez organy podatkowe w ramach posiadanej autonomii decyzyjnej i nie muszą być zbieżne z subiektywnym przeświadczeniem podatnika o istnieniu ważnego interesu podatnika. Również okoliczność związana z wiekiem Skarżącego ([...] l.), w ocenie organu, nie pozwalała także na przychylenie się do wniosku o umorzenie ww. zaległości podatkowych, gdyż nie ma ona prawnego znaczenia w postępowaniu prowadzonym na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał w związku z tym, iż w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego pozwalające na udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie. Dolegliwość wynikająca z zapłaty zaległości podatkowych jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie podatnika, uzasadniającym ich umorzenie. Jednocześnie brak dochodów umożliwiających zapłatę posiadanych zaległości podatkowych nie może być rekompensowany poprzez ich umarzanie. Skarżący z żoną posiadają majątek nieruchomy o wartości ok. 2.158.000 zł. Z akt sprawy wynika również, że małżonka Skarżącego nabyła w formie darowizny od syna udziały w spółkach kapitałowych o wartości 350.000 zł. Majątek ten przewyższa wysokość zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, objętych wnioskiem w sprawie ich umorzenia. Nadto zwrócono uwagę, że dokonując darowizn na rzecz synów (darowizny dokonane w latach [...] o łącznej wartości 6.340.000 zł) Skarżący i małżonka wyzbyli się majątku, mogącego stanowić zabezpieczenie finansowe na przyszłość. DIAS zauważył, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, że w trudnej sytuacji życiowej, w jakiej się znajduje podatnik, w pierwszej kolejności winien uzyskać pomoc od swoich dzieci zwłaszcza, że w przeszłości były one obdarowane przez stronę. W tej sytuacji nie występują więc powody, dla których nie należy dać pierwszeństwa interesowi publicznemu, który wymaga, aby zobowiązania podatkowe były terminowo regulowane. Dyrektor IAS zwrócił uwagę, że Skarżący powinien regulować swoje zobowiązania, bez uciekania się do pomocy ze strony organów podatkowych, które są powołane do zapewnienia terminowego i rzetelnego wpływu należności do budżetu państwa. Biorąc pod uwagę fakt, że ww. zaległości podatkowe są następstwem braku prawidłowej realizacji obowiązków podatkowych - właściwego opodatkowania dochodów i zapłaty należnego podatku, wobec stwierdzenia braku wystąpienia przesłanki zarówno ważnego interesu podatnika, jak i interesu publicznego udzielenie wnioskowanej ulgi w spłacie w formie umorzenia ww. zaległości podatkowych skutkowałoby jedynie trwałym uszczupleniem należności budżetowych, jak również byłoby sprzeczne z szeroko rozumianym interesem publicznym. Przewidziane w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. umorzenie należności podatkowych jest zastrzeżone dla sytuacji szczególnie trudnych, gdy ze względu np. na znikome źródło dochodów, ciężki stan zdrowia czy inne względy społeczne, nie jest realnie możliwe wywiązanie się ze zobowiązania. DIAS wskazał, że w sprawach o umorzenie należności interes publiczny musi być szczególnie mocno akcentowany, bowiem akceptowanie stanu, w którym dopuszcza się niewywiązywanie się z obowiązków podatkowych, godzi w prawa innych osób i narusza zasadę równego traktowania. Organ podkreślił, że zasadą jest płacenie podatków, a nie ich umarzanie.
DIAS odniósł się także do zawartych w odwołaniu zarzutów naruszenia przepisów postępowania, uznając je za nieuzasadnione (str. 22 – 27 zaskarżonej decyzji). W szczególności organ wyjaśnił, dlaczego odmówił przeprowadzenia wskazanych przez Skarżącego dowodów, podkreślając, że nie mają one związku z załatwianą sprawą dotyczącą udzielenia wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.
Podsumowując DIAS podał, że nie stwierdził uchybień formalnoprawnych czy merytorycznych w decyzji Naczelnika US [...] i nie znalazł podstaw do jej zmiany bądź uchylenia.
W skierowanej do WSA w Krakowie skardze na decyzję z 16 grudnia 2024 r. Skarżący zarzucił wielokrotne naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy poprzez popełnienie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie własnych uchybień oraz popełnionych przez podległy mu organ I instancji i nieuchylenie jego wadliwych decyzji, tj.:
1) art. 121 § 1, art. 122, art. 191 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezastosowanie zasad określonych w tych przepisach prawa, a w szczególności nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do orzekających organów, nieprzestrzegania obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego, rażącego uchybienia w zbieraniu i rozpatrzeniu dostępnego i posiadanego przez organ materiału dowodowego, dokonania niedostatecznej oceny stopnia udowodnienia okoliczności sprawy na podstawie wadliwie zebranego i zafałszowanego materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego przyjęcia i oszacowania nieistniejącego zobowiązania podatkowego, jako jednego z argumentów dla odmowy uchylenia decyzji organu I instancji,
2) art. 121 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prawdy obiektywnej, poprzez dokonanie ustaleń faktycznych sprzecznych z obowiązującym stanem prawnym, Uchwałą Sądu Najwyższego z 2008 roku oraz innych przepisów ujawnionych organowi w 2021 i 2022 roku. Bezkrytyczne danie wiary fałszywym zeznaniom świadków, z których jeden został w 2022 r. uznany przez Sąd Okręgowy w [...] jako "niewiarygodny", a nadto został skazany w [...] r. w [...] za składanie fałszywych zeznań w sprawie, w której Skarżący miał status oskarżonego,
3) bezpodstawna i nieuzasadniona odmowa rozpoznania wszystkich zgłoszonych w odwołaniu z 2 sierpnia 2024 r. od decyzji I instancji, wniosków dowodowych, mających fundamentalne znaczenie dla całego postępowania, nierozstrzygnięcie wątpliwości na korzyść Skarżącego, w szczególności po ujawnieniu Dyrektorowi Izby Administracji Skarbowej w Krakowie nowych doniosłych dowodów w sprawie, będących także podstawą postanowienia o wznowieniu postępowania,
4) rażące naruszenie zasady bezstronności art. 8 Kpa oraz zasady Kodeksu Dobrej Praktyki Administracyjnej (Dz.U.UE C z dnia 29 września 2011 r.) opisanych w art. 7, 8 ust. 3 i 9,
5) 12 czerwca 2024 r. Sąd Okręgowy w [...] po [...] latach procesu uniewinnił Skarżącego od wszystkich zarzutów aktu oskarżenia z [...] r., opartych na fałszywych zeznaniach uzyskanych jedynie od wcześniej wskazanych świadków.
W związku z powyższym, Skarżący wniósł o: uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji.
Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Kontroli Sądu podlega decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2005 – 2006.
Na wstępie wskazać trzeba, że Sąd podziela przedstawione w części wstępnej niniejszego uzasadnienia, stanowisko organu odnośnie braku przedawnienia objętego przedmiotowym wnioskiem o umorzenie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 i 2006 rok. Organy miały więc podstawy do merytorycznego rozpatrzenia wniosku Skarżącego o zastosowanie ulgi w spłacie ww. zobowiązań, gdyż na dzień wydania decyzji były one wymagalne.
Istotą sporu jest kwestia wystąpienia w okolicznościach właściwych sytuacji Skarżącego przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" umożliwiających umorzenie zaległości podatkowych.
Materialnoprawną podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowił art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.
Z brzmienia cytowanego przepisu wynika, że decyzje wydane na jego podstawie mają charakter uznaniowy. Świadczy o tym sformułowanie "organ podatkowy może". Decyzja o przyznaniu wnioskodawcy ulgi zależy zatem od woli organu podatkowego. Jednakże możliwość wydania decyzji w ramach uznania administracyjnego uzależniona jest od wystąpienia w danej sprawie wymienionych w tym przepisie przesłanek "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". W przypadku wykazania przez stronę, że w sprawie takie okoliczności wystąpiły (jedna z nich), od uznania organu podatkowego zależy, czy przyzna stronie ulgę w zapłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie (por. wyrok NSA z 28 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 1887/13). Uznanie administracyjne wyrażone przez organy podatkowe w decyzjach musi więc być poprzedzone ustaleniem, czy w danej sprawie wystąpiły powyższe przesłanki, bowiem ich brak powoduje, że organ podatkowy nie jest uprawniony do przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych.
W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że decyzje uznaniowe podlegają kontroli sądu, przy czym kontroli tej nie podlega uznanie samo w sobie, ale to, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego oraz to, czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne. Sąd nie może natomiast kwestionować rozstrzygnięcia merytorycznego zawartego w zaskarżonej decyzji, będącego wynikiem dokonanego przez organ wyboru, jego celowości i słuszności (por. wyroki NSA z 10 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 31/08 i z 3 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3530/13).
Wskazać należy, że art. 67a § 1 O.p. wskazuje na dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową, tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Terminy te są pojęciami nieostrymi, natomiast o istnieniu ważnego interesu podatnika decydują kryteria obiektywne, zgodne z powszechnie obowiązującą hierarchią ważności. Terminów tych nie można utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja materialna uzasadnia zastosowanie ulgi.
Z orzecznictwa sądów administracyjnych i doktryny wynika, że "ważny interes podatnika" nie może być utożsamiany jedynie z trudnościami finansowymi strony. Niemniej zajdzie on w razie znacznego obniżenia zdolności płatniczych dłużnika, spowodowanych zdarzeniem losowym (np. powódź, pożar, kradzież lub inne zdarzenie uznane za wyjątkowe), uniemożliwiającego uregulowanie zaległości przez podatnika, przy równoczesnym uwzględnieniu normalnej sytuacji ekonomicznej podatnika, wysokości uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Przesłanki ważnego interesu podatnika nie można jednak ograniczać tylko do sytuacji nadzwyczajnych. Nie można też "ważnego interesu podatnika" upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na nim zobowiązań (por. np. wyroki NSA: z 8 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 3001/13; z 7 października 2010 r. sygn. akt II GSK 1000/09; orzeczenia.nsa.gov.pl).
Przez "interes publiczny" rozumie się natomiast dyrektywę postępowania nakazującą wzięcie pod uwagę wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. (wyroki NSA: z 22 kwietnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 850/98 i z 10 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 31/08, wyrok NSA z 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1298/14, LEX nr 2106529; Komentarz do art. 22 O.p. (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, M. Popławski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2011, wyd. IV). Powyższe wynika z wyjątkowego charakteru instytucji ulgi, stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania (art. 84 Konstytucji RP). Zasadą jest bowiem płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Wszelkie ulgi podatkowe są więc wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. Udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest, co do zasady, jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, zaś pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach.
Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe w sposób prawidłowy zastosowały art. 67a § 1 pkt 3 O.p. uznając, że sytuacja Skarżącego nie uzasadnia przyznania wnioskowanego umorzenia. Sąd stwierdza, że organy, dysponując wyczerpującym materiałem dowodowym, dokonały prawidłowej oceny szeroko pojętej sytuacji życiowej Skarżącego w kontekście przesłanki ważnego interesu podatnika. Słusznie organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez Skarżącego dowodów (postanowienie z 16 grudnia 2024 r.), wskazując w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na brak ich związku z postępowaniem dotyczącym umorzenia zaległości podatkowej. Należy w tym miejscu podkreślić, że postępowanie dotyczące zastosowania ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie jest kolejną instancją postępowania wymiarowego. Jak wskazał NSA w wyroku z 2 lipca 2024 r., sygn. akt III FSK 889/23 (LEX nr 3765432), a obecnie orzekający Sąd w pełni podgląd ten podziela, "Wbrew stanowisku skarżącego postępowanie w sprawie o umorzenie zaległości nie może służyć korekcie błędnych decyzji, z których wynika wysokość zaległości, której umorzenia żąda. Brak takiej zaległości powodowałby bezprzedmiotowość postępowania prowadzonego na podstawie art. 67a O.p. Przedstawiając okoliczności powstania zaległości, de facto ją podważa, a nie wskazuje na przesłankę przyznania ulgi. Podważanie istnienia zaległości mogłoby nastąpić w odrębnym postępowaniu. Oczekiwanie ulgi w płatności zaległości musi opierać się na jej (tej zaległości) istnieniu". Sąd w związku z tym jeszcze raz wskazuje, że postępowanie w sprawie udzielenia ulg w spłacie zobowiązań podatkowych jest postępowaniem odrębnym od wymiarowego, w którym bada się wyłącznie zaistnienie przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w treści art. 67a O.p. – w kontekście zasadności przyznania określonej ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego.
Sąd stwierdza w związku z tym, że dowody, którymi dysponował organ, umożliwiały pełne przedstawienie sytuacji finansowej strony, czyli w pierwszej kolejności ustalenie wysokości dochodów uzyskiwanych na przestrzeni kilku lat na porównywalnym poziomie przez Skarżącego, jak i przez jego małżonkę oraz wartości zgromadzonego majątku. Ustalenia te są niekwestionowane przez Skarżącego. W dalszej kolejności organy szczegółowo wyliczyły średnie miesięczne wydatki Skarżącego. Powyższe pozwoliło organom na zestawienie uzyskiwanych dochodów i wydatków, w wyniku czego stwierdzono, że dochody rodziny wynoszące 2 790,90 zł miesięcznie są niewystarczające na zapłacenie wskazanych przez Stronę wydatków w kwocie około 4750 zł miesięcznie. Mimo to Skarżący i Uczestnik nie posiadają zaległości w bieżących opłatach związanych z utrzymaniem, jak również nie wskazują na korzystanie z jakiejkolwiek pomocy. Słusznie również organy wyeksponowały, że Skarżący i jego małżonka posiadają majątek nieruchomy o wartości ok. 2 158 000 zł (choć obecnie obciążony hipotecznie). Ponadto na przestrzeni lat 2008 – 2015 Skarżący i Uczestnik dokonali darowizn na rzecz synów o wartości 6 340 000 zł. Ustalono również, że małżonka Skarżącego nabyła w formie darowizny od syna udziały w spółkach kapitałowych o wartości 350 000 zł. Majątek ten przewyższa zaległości podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych, objęte wnioskiem w sprawie ich umorzenia (należność główna – 151 532,74 zł, odsetki za zwłokę – 136 816 zł, stan na 1.03.2023r., tj. wpływu do organu wniosku o udzielnie ulgi w spłacie). Ponadto, dokonując darowizn na rzecz synów Skarżący i Uczestnik wyzbyli się majątku mogącego stanowić zabezpieczenie finansowe na przyszłość i źródło sfinansowania zaległości podatkowych. Dlatego nieprzekonywujące są obecnie podnoszone przez Skarżącego okoliczności dotyczące trudnej sytuacji materialnej w jakiej się znajduje. W takim przypadku ograniczenie się jedynie do aktualnej sytuacji majątkowej Podatnika, bez wzięcia pod uwagę jego działań z przeszłości, byłoby oczywiście niesprawiedliwe w ujęciu społecznym w porównaniu z podatnikami, którzy należycie wywiązują się z zobowiązań podatkowych i to niekiedy kosztem wielu wyrzeczeń. Trudno w tym przypadku uznać, że Podatnik znalazł się bez swojej winy w trudnej sytuacji finansowej, co uniemożliwiło terminowe zapłacenie podatku. Niezależnie jednak od powyższego, Sąd zaznacza, że Skarżący, z uwagi na podnoszone przez niego okoliczności dotyczące trudnej sytuacji życiowej, w pierwszej kolejności powinien uzyskać pomoc od swoich dzieci, zwłaszcza że w przeszłości były przez niego obdarowane majątkiem o znacznej wartości (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 6 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Op 299/19). Jeszcze raz należy zaznaczyć, że przewidziane w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. umorzenie należności podatkowych jest zastrzeżone dla sytuacji szczególnie trudnych, gdy ze względu np. na znikome źródło dochodów, ciężki stan zdrowia czy inne względy społeczne, nie jest realnie możliwe wywiązanie się ze zobowiązania.
W ocenie Sądu ulga, o której mowa w analizowanym przepisie, a zatem odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, jest zarezerwowana dla osób, które nie mogą zaspokoić podstawowych potrzeb egzystencjalnych. Sytuacja taka w przedmiotowym przypadku nie występuje, zatem uzasadniona była konstatacja organów, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika.
W kontekście ww. okoliczności, organy prawidłowo oceniły także brak wystąpienia przesłanki umorzenia w postaci interesu publicznego. Całokształt poczynionych ustaleń przemawia za przyjęciem, że choć Podatnik znajduje się w trudnej sytuacji zdrowotnej i finansowej, to jednak umorzenie zaległości nie jest zgodne z interesem publicznym. Sytuacja, gdy Skarżący nadal posiada majątek, może liczyć na pomoc dzieci, przy uwzględnieniu również wyżej opisanych okoliczności dotyczących przekazanego synom na przestrzeni kilku lat majątku o łącznej wartości 6 340 000 zł, zasadnie została oceniona przez organy jako wskazująca na brak wystąpienia omawianej przesłanki. Umorzenie w takiej sytuacji zaległości podatkowych niewątpliwie stawiałoby Skarżącego w uprzywilejowanej pozycji względem innych podatników, wywiązujących się ze swoich obowiązków. Użyta przez organ argumentacja miała dowodzić – co należy zaaprobować - że umorzenie zaległości podatkowej stanowi instytucję, która ma zastosowanie w wyjątkowych sytuacjach. W rozpoznanej sprawie, taka wyjątkowa sytuacja nie zachodzi, co zostało prawidłowo wykazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Podsumowując dotychczasowe rozważania, Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie uchybia prawu, bowiem organy podatkowe z zachowaniem obowiązujących w tym zakresie zasad zbadały sytuację materialną Skarżącego i inne istotne w sprawie okoliczności oraz poddały wszechstronnej ocenie racje, na które Podatnik się powoływał. Ocenie tej nie można zarzucić dowolności, gdyż opiera się ona na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów dotyczących przyznawania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych oraz mieści się w ramach przyznanego organom skarbowym uznania administracyjnego.
Sąd nie dopatrzył się również naruszenia wymienionych w skardze przepisów postępowania. Stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w O.p., a w szczególności określonymi w art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 oraz art. 191 O.p. Podkreślić należy, że dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.
Sąd wskazuje, że organy podatkowe zgromadziły w niniejszej sprawie pełny, obszerny, a także wszechstronny materiał dowodowy – w szczególności dotyczący sytuacji materialnej Skarżącego – i dokonały jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniach decyzji obu instancji, sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 O.p. Zatem uznać należy, że organy podatkowe zgromadziły wszelkie dostępne dowody, dokonały wszechstronnej analizy oraz oceny materiału dowodowego i odtworzyły stan faktyczny sprawy, który zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości. Z kolei wnioski, które wywiodły organy, uznać należy za logiczne, spójne i zgodne z doświadczeniem życiowym.
Na marginesie wskazać jeszcze należy, że w niniejszej sprawie Skarżący, w toku postępowania sądowego, uzyskał prawo pomocy w zakresie częściowym, tj. zwolnienia z kosztów sądowych. Zaznaczyć tu jednak należy, że inne są przesłanki i przyczyny przyznania prawa pomocy (istotne jest tu zagwarantowanie stronie prawa do sądu), zaś inne umorzenia zaległości podatkowej. Przesłanek tych nie można w żadnym razie utożsamiać. Trudna sytuacja finansowa Skarżącego, nie stanowi bowiem samodzielnej podstawy do umorzenia zaległości podatkowych.
W świetle powyższych ustaleń należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji są zgodne z prawem, gdyż ani argumentacja skargi, ani też analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy. Dlatego też Sąd, działając na zasadzie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), orzekł o oddaleniu skargi.