Wyrok WSA z dnia 22 kwietnia 2026, sygn. I SA/Kr 119/26

Sygnatura: I SA/Kr 119/26
Data orzeczenia: 22 kwietnia 2026
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: spółka z o.o.

Streszczenie

Spółka z o.o. (podatnik CIT) wynajmuje powierzchnie komercyjne we własnym budynku. Aby zachęcić najemców do zawarcia lub przedłużenia umów najmu, oferuje zachęty: Cash Contribution (wypłata pieniężna na rzecz najemcy) oraz Fit-Out (prace adaptacyjne lub partycypacja w kosztach takich prac). Wcześniej Spółka uzyskała interpretację indywidualną, w której uznano, że wydatki te stanowią koszty pośrednie potrącalne jednorazowo. Na tej podstawie Spółka zamierza skorygować wcześniejsze…

rozliczenia, w których wydatki te były amortyzowane jako środki trwałe. Spółka chce dokonać korekty poprzez ujęcie tych kosztów jednorazowo w bieżącym okresie. Spółka zapytała, czy może dokonać korekty wydatków Fit-Out (z lat 2020 i nieprzedawnionych) poprzez potraktowanie ich jako koszty pośrednie (art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.) i rozpoznać je jednorazowo w bieżącym okresie (pytanie nr 1). W przypadku odpowiedzi twierdzącej, zapytała, czy może rozpoznać różnicę między poniesionymi wydatkami a dotychczasowymi odpisami amortyzacyjnymi (pytanie nr 2). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił zaskarżoną interpretację Dyrektora KIS. Sąd uznał, że Dyrektor błędnie zastosował art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., uznając, że korekta kosztów wynika z oczywistej omyłki i powinna być dokonana wstecznie. Sąd stwierdził, że Spółka nie popełniła omyłki, lecz działała zgodnie z ówczesną linią orzeczniczą, która uległa zmianie. Omyłka musi być spowodowana przyczynami leżącymi po stronie podatnika i być oczywista, a w sprawie tak nie było. Sąd nakazał ponowne rozpatrzenie sprawy z uwzględnieniem prawidłowej wykładni.

jeszcze 153 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Inga Gołowska Sędziowie: WSA Grzegorz Klimek (spr.) WSA Borys Marasek Protokolant: St. sekretarz sądowy Katarzyna Kiełkowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2026 r. sprawy ze skargi G. Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 grudnia 2025 r. nr 0111-KDWB.4010.162.2025.2.KP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych).

Uzasadnienie

1. W dniu 14 października 2025 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej również jako: Dyrektor, Organ, DKIS) wpłynął wniosek G. Sp. z o.o. w K. (dalej również jako: Wnioskodawca, Podatnik, Strona, Spółka, Skarżąca) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Pismem z dnia 27 listopada 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie Organu – wniosek został uzupełniony.

We wniosku wskazano, że G. Sp. z o.o. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zajmuje się wynajmowaniem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi (PKD: 68.20.Z), w szczególności zaś: wynajmem powierzchni komercyjnych (dalej: "Lokale") w budynku stanowiącym jej własność (dalej: "Budynek"). Budynek został już przyjęty do używania. Z tytułu świadczenia usług najmu, Wnioskodawca uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszów i opłat eksploatacyjnych. Z uwagi na konkurencyjny charakter branży, w której działa Spółka, w celu skłonienia najemców/potencjalnych najemców do zawarcia/kontynuowania umowy najmu Lokali, Spółka stosuje różnego rodzaju zachęty. Zachęty te podzielić można na dwie podstawowe grupy:

1. Cash Contribution – stanowiącą, w zależności od konkretnego przypadku i rozliczaną w różny sposób: opłatę za wejście lub opłatę prolongacyjną, a polegającą na wypłacie na rzecz najemcy ustalonej przez strony z góry kwoty pieniężnej na ustalony cel lub bez jego określenia, lub

2. Fit-Out – stanowiące, w zależności od konkretnego przypadku i rozliczane w różny sposób: wsparcie dla najemcy w przystosowaniu Lokalu pod jego indywidualne potrzeby bądź to poprzez wykonywanie stosownych prac adaptacyjnych/aranżacyjnych polegających na wykończeniu/adaptacji Lokali przez Spółkę zgodnie z ustaleniami z najemcą i według jego oczekiwań bądź też poprzez partycypację Spółki w kosztach tego typu prac ponoszonych samodzielnie przez najemcę – w granicach ustalonych przez strony.

Cash Contribution stanowi świadczenie pieniężne – inne niż przewidywane w ramach Fit-Out (o czym dalej). Wypłacane jest ono przez wynajmującego (Spółkę) na rzecz najemcy. W przypadku nowych najemców – jest to opłata "za wejście" najemcy do Lokalu, tj. zawarcie umowy najmu i faktyczne otwarcie Lokalu dla klientów w danej lokalizacji na zasadach ustalonych przez strony. W przypadku przedłużania umowy najmu najemcy dotychczasowego – jest to opłata "prolongacyjna", która może być związana bądź to z samym faktem przedłużenia umowy najmu o kolejny okres, bądź też z otwarciem sklepu najemcy "w nowym formacie", tj. albo w Lokalu dotychczasowym, ale w zmienionej koncepcji albo w Lokalu nowym.

Celem takiej opłaty jest przede wszystkim zachęta najemcy do otwarcia/utrzymania działalności w danej lokalizacji. Utrzymanie bowiem w swoich lokalizacjach najemców atrakcyjnych i rozpoznawanych decyduje często o atrakcyjności nie tylko konkretnego Lokalu, ale Budynku jako całości, a co za tym idzie – opłacalności bądź nieopłacalności całej działalności związanej z najmem komercyjnym. Cel takiej opłaty może być przez strony ustalony, ale nie musi.

W zależności od konkretnych ustaleń – opłata taka może być płatna w różny sposób, w szczególności: (1) jednorazowo z góry, (2) jednorazowo z dołu, (3) jednorazowo po upływie ustalonego okresu, (4) w kilku częściach w określonych transzach lub (5) częściami za kolejne okresy rozliczeniowe trwania umowy najmu – przez cały jej okres lub przez ustalony jej okres.

Prace Fit-Out z kolei wynikają z charakteru prowadzonej przez konkretnych najemców działalności. Rodzaj i zakres takich prac określane są każdorazowo w zawieranych umowach najmu i załączonych do nich specyfikacjach uzupełniających. Prace takie wykonywane są przez Spółkę lub też przez samego najemcę na jego potrzeby i według jego oczekiwań, a któremu to najemcy służyć mają one potem w ramach prowadzonej przez niego w Lokalu działalności gospodarczej. Prace Fit-Out pozostają w związku z konkretnym najemcą i dotyczą na przykład nowego układu ścian lub wykończenia ścian w materiale i kolorystyce nawiązującej do barw/logo danego najemcy, przearanżowania instalacji elektrycznych/wodnokanalizacyjnych/grzewczych/klimatyzacyjnych/wentylacyjnych, wymianie wykładzin i podłóg na odpowiadające potrzebom najemcy itp.).

Prace te wykonywane są pod warunkiem sine qua non zawarcia/przedłużenia umowy najmu i jej wejścia w życie. Rezultaty takich prac mogą być wykorzystane co do zasady tylko przez konkretnego najemcę, pod potrzeby którego są czynione i przez którego są one oczekiwane/przez okres umowy najmu w ramach której są czynione. Zgodnie z panującym standardem biznesowym, każdy kolejny najemca oczekuje bowiem przystosowania wynajmowanego lokalu do jego własnych komercyjnych potrzeb, które ze względu na panujące standardy u danego najemcy są co do zasady zupełnie odmienne od standardów najemcy dotychczas zajmującego daną powierzchnię. Zatem okres ekonomicznej użyteczności Fit-Outów Spółka określa jako nie mające trwałego wpływu na wartość Budynku, w którym zlokalizowane są Lokale będące przedmiotem najmu. Zdecydowana większość prac aranżacyjnych w ramach prac Fit-Out stanowi bowiem wartość użytkową ściśle dla konkretnego najemcy, tj. zwłaszcza w przypadku, gdy zakłada się, że okres ekonomicznej i funkcjonalnej użyteczności danego elementu wykończenia nie będzie wykraczał poza okres, na który zawarto daną umowę najmu/na który przewiduje się jako okres współpracy stron (np. aranżacje, które będą wykorzystane tylko przez danego najemcę, w związku z jego specyficznymi oczekiwaniami w czasie trwania jego umowy najmu) i nie zwiększa wartości użytkowej Budynku.

Zawierane przez Spółkę umowy najmu przewidują indywidualne zasady realizacji prac Fit-Out – czy to przez Wnioskodawcę, czy to przez najemcę za ustaleniem odpowiedniego mechanizmu partycypowania drugiej strony w kosztach prac mających na celu dokonanie adaptacji Lokali, zgodnie z potrzebami poszczególnych najemców. Prace aranżacyjne realizowane i rozliczane są w różnych modelach biznesowych, przy czym w każdym z nich, w zakresie płatności na Fit-Out, stanowiących część ich wartości przypadającą na Spółkę, płatność ta zwana będzie dalej: "Kontrybucją na Fit-Out/Kosztami Fit-Out Spółki".

Strona podkreśliła, że prace wykonywane w ramach Fit-Out stanowią prace inne niż związane z doprowadzeniem Budynku i Lokalu do stanu surowego, w którym dany Lokal mógłby zostać wydany dowolnemu najemcy (dalej: "Prace Shell&Core"). Prace Shell&Core mogą obejmować np.: prace konstrukcyjne i deweloperskie takie jak wykonanie kolumn podtrzymujących sufit, wykonanie konstrukcji dachu, podłogi betonowej, jak również płyty konstrukcyjnej oraz doprowadzenie niezbędnych mediów do granic Lokalu. Wydatki na Prace Shell&Core ponosi co do zasady bezpośrednio Wnioskodawca. Najemca nie partycypuje w kosztach tych prac (koszty tych prac nie są przenoszone na najemców). Zważywszy, że użyteczność takich prac przekracza zwykle okres wynajmowania powierzchni budynku przez poszczególnych najemców, Wnioskodawca stosuje praktykę rozliczania takich wydatków poprzez zwiększenie wartości początkowej Budynku. Niniejszy wniosek nie dotyczy tym samym wydatków z zakresu Prac Shell&Core.

Opłata z tytułu Cash Contribution jak i koszty ponoszone przez Spółkę w ramach prac Fit-Out w różnych modelach (Kontrybucji na Fit-Out/Kosztów Fit-Out Spółki) są bezzwrotne. Wnioskodawca stosował zachęty w postaci oferowania najemcom Cash Contribution lub wydatków ponoszonych przez Spółkę na Kontrybucję na Fit-Out/Koszty Fit-Out Spółki dotychczas. Praktyka taka jest bowiem powszechna w branży, na rynkach jak obsługiwane przez Spółkę. Zachęty takie są konieczne w celu zawarcia umowy najmu. Najemcy/potencjalni najemcy w praktyce zwykle uzależniają bowiem swoją decyzję dotyczącą najmu Lokalu/przedłużenia okresu najmu Lokalu od takich płatności. Mają one więc na celu efektywną komercjalizację wolnych powierzchni – zapewnienie osiągania przez Spółkę przychodów z najmu Lokali. Zachęty takie najczęściej stanowią tym samym warunek konieczny dla zawarcia nowych/przedłużenia obowiązujących dotychczas umów najmu Lokali na kolejne okresy, a tym samym przekładają się na rentowność całej działalności prowadzonej przez Spółkę.

Ponadto Strona wskazała, że o kwestię oceny skutków podatkowych w zakresie Cash Contribution oraz Kontrybucji na Fit-Out/Kosztów Fit-Out Spółki – jak opisane powyżej, pytała we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonym w dniu 7 kwietnia 2025 r. W odpowiedzi na przedmiotowy wniosek stwierdzono, że stanowisko Strony w tym zakresie jest prawidłowe. Stwierdzono mianowicie, że wydatki takie (na Cash Contribution, na Kontrybucję na Fit-Out i tytułem Kosztów Fit-Out Spółki) stanowią koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d CIT i Wnioskodawca może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo – w całości w momencie ich poniesienia, tj. na dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (pismo z dnia 5 czerwca 2025 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.183.2025.1.ANK). Wobec brzmienia uzyskanej interpretacji, Spółka dokonała częściowej rewizji (w zakresie roku 2020) wydatków czynionych na potrzeby realizowanej z najemcami współpracy. Realizowała bowiem wówczas wydatki, które pod względem ich charakterystyki – odpowiadały wydatkom typu Cash Contribution lub Kontrybucji na Fit-Out Kosztów Fit-Out Spółki jak w Interpretacji oraz w przestawionym jak wyżej w niniejszym wniosku stanie faktycznym. Działając jednakże z daleko posuniętej ostrożności – wydatki te Spółka ujęła w kosztach uzyskania przychodów w ramach amortyzacji środków trwałych i rozliczała w kolejnych latach w przyjętych w tym celu wartościach. Spółka planuje ponadto dokonać rewizji wydatków jak wyżej w innych również latach uprzednich – w zakresie okresów nieobjętych jeszcze do dnia złożenia niniejszego wniosku przedawnieniem zobowiązań podatkowych (dalej łącznie wydatki zrewidowane roku 2020 oraz ewentualnie z pozostałych lat nieprzedawnionych zwane będą: "Wydatkami Fit-Out"). Spółka zamierza dokonać korekty tak realizowanych rozliczeń. Otóż, chciałaby aby Wydatki Fit-Out – zgodnie z brzmieniem Interpretacji, ująć jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d CIT i zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca może dokonać korekty w zakresie Wydatków Fit-Out w ten sposób, iż wydatki te uwzględni w rozliczeniu podatku dochodowego poprzez potraktowanie ich jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, tj. jako pośrednie koszty uzyskania przychodów i rozpozna te Wydatki Fit-Out dla celów podatkowych jednorazowo: w okresie dokonania korekty, tj. w okresie bieżącym?

2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 – czy Wnioskodawca może dokonać korekty w zakresie Wydatków Fit-Out w ten sposób, że jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, tj. jako pośrednie koszty uzyskania przychodów okresu bieżącego, Wnioskodawca rozpozna różnicę między kosztami Wydatków Fit-Out poniesionymi historycznie, a przypadającą na te poszczególne Wydatki Fit-Out do czasu dokonania korekty sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej właściwych dla ustalania odpisów amortyzacyjnych środka trwałego wyposażonego w ramach tychże Wydatków Fit-Out?

W ocenie Strony można dokonać korekty w zakresie Wydatków Fit-Out w ten sposób, iż wydatki te uwzględni w rozliczeniu podatku dochodowego poprzez potraktowanie ich jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, tj. jako pośrednie koszty uzyskania przychodów i rozpozna te Wydatki Fit-Out dla celów podatkowych jednorazowo: w okresie dokonania korekty, tj. w okresie bieżącym.

Podobnie Strona może dokonać korekty w zakresie Wydatków Fit-Out w ten sposób, że jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, tj. jako pośrednie koszty uzyskania przychodów okresu bieżącego, Wnioskodawca rozpozna różnicę między kosztami Wydatków Fit-Out poniesionymi historycznie, a przypadającą na te poszczególne Wydatki Fit-Out do czasu dokonania korekty sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej właściwych dla ustalania odpisów amortyzacyjnych środka trwałego wyposażonego w ramach tychże Wydatków Fit-Out.

2. W dniu 11 grudnia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDWB.4010.162.2025.2.KP, w której uznał stanowisko Strony w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych za nieprawidłowe.

Organ powołując się na przepisy na których oparł swoje stanowisko, wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2025 r. poz. 278 z późn. zm.; dalej jako u.p.d.o.p.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

Jednocześnie, wydatki te nie mogą znajdować się w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4-4e u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., który stanowi, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty (art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.).

Na mocy art. 15 ust. 4j u.p.d.o.p., jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Korekta przychodów polega na zmniejszeniu lub zwiększeniu przychodów; korekta kosztów podatkowych polega natomiast na zmniejszeniu lub zwiększeniu kosztów uzyskania przychodów.

Dalej Dyrektor wyjaśnił co jest kosztem uzyskania przychodów oraz wyjaśnił, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych, wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej składników majątku, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok.

Podkreślił, że Strona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się wynajmowaniem i zarządzaniem nieruchomościami własnymi, w szczególności wynajmem powierzchni komercyjnych w budynku stanowiącym jej własność. Budynek został już przyjęty do używania. Z tytułu świadczenia usług najmu, uzyskuje pożytki, przede wszystkim z tytułu czynszów i opłat eksploatacyjnych. Z uwagi na konkurencyjny charakter branży, w której działają oraz w celu skłonienia najemców/potencjalnych najemców do zawarcia/kontynuowania umowy najmu lokali, stosują różnego rodzaju zachęty, które podzielić można na dwie podstawowe grupy: 1. Cash Contribution – stanowiącą, w zależności od konkretnego przypadku i rozliczaną w różny sposób: opłatę za wejście lub opłatę prolongacyjną, a polegającą na wypłacie na rzecz najemcy ustalonej przez strony z góry kwoty pieniężnej na ustalony cel lub bez jego określenia, lub

Prace wykonywane w ramach Fit-Out stanowią prace inne niż związane z doprowadzeniem Budynku i Lokalu do stanu surowego, w którym dany Lokal mógłby zostać wydany dowolnemu najemcy ("Prace Shell&Core"). Prace Shell&Core mogą obejmować np.: prace konstrukcyjne i deweloperskie takie jak wykonanie kolumn podtrzymujących sufit, wykonanie konstrukcji dachu, podłogi betonowej, jak również płyty konstrukcyjnej oraz doprowadzenie niezbędnych mediów do granic Lokalu. Wydatki na Prace Shell&Core ponosi co do zasady bezpośrednio Strona. Najemca nie partycypuje w kosztach tych prac (koszty tych prac nie są przenoszone na najemców). Zważywszy, że użyteczność takich prac przekracza zwykle okres wynajmowania powierzchni budynku przez poszczególnych najemców, Strona stosuje praktykę rozliczania takich wydatków poprzez zwiększenie wartości początkowej budynku. Niniejszy wniosek nie dotyczy tym samym wydatków z zakresu Prac Shell&Core. Opłata z tytułu Cash Contribution jak i koszty ponoszone przez Spółkę w ramach prac Fit-Out w różnych modelach (Kontrybucji na Fit-Out/Kosztów Fit-Out Spółki) są bezzwrotne. Strona stosowała zachęty w postaci oferowania najemcom Cash Contribution lub wydatków ponoszonych przez Spółkę na Kontrybucję na Fit-Out/Koszty Fit-Out Spółki dotychczas. Praktyka taka jest bowiem powszechna w branży, na rynkach jak obsługiwane przez Stronę.

W wyniku uzyskanej interpretacji indywidualnej dotyczącej kwestii oceny skutków podatkowych w zakresie Cash Contribution oraz Kontrybucji na Fit-Out/Kosztów Fit-Out Spółki, Strona dokonała częściowej rewizji (w zakresie roku 2020) wydatków czynionych na potrzeby realizowanej z najemcami współpracy. Realizowali bowiem wówczas wydatki, które pod względem ich charakterystyki – odpowiadały wydatkom typu Cash Contribution lub Kontrybucji na Fit-Out/Kosztów Fit-Out Spółki jak w Interpretacji oraz w przestawionym w przedmiotowym wniosku stanie faktycznym.

Dyrektor podkreślił, że Strona działając z daleko posuniętej ostrożności – wydatki te, ujęła w kosztach uzyskania przychodów w ramach amortyzacji środków trwałych i rozliczała w kolejnych latach w przyjętych w tym celu wartościach. Na obecnym etapie planuje dokonać rewizji wydatków jak wyżej w innych również latach uprzednich – w zakresie okresów nieobjętych jeszcze do dnia złożenia przedmiotowego wniosku przedawnieniem zobowiązań podatkowych (wydatki zrewidowane roku 2020 oraz ewentualnie z pozostałych lat nieprzedawnionych). Strona zamierza dokonać korekty tak realizowanych rozliczeń w taki sposób, aby Wydatki Fit-Out – zgodnie z brzmieniem uzyskanej Interpretacji, ująć jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. i zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo.

Dalej Dyrektor wskazał, że wątpliwości Strony dotyczą ustalenia, czy może dokonać korekty w zakresie Wydatków Fit-Out w ten sposób, iż wydatki te uwzględni w rozliczeniu podatku dochodowego poprzez potraktowanie ich jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. u.p.d.o.p., tj. jako pośrednie koszty uzyskania przychodów i rozpozna je jako Wydatki Fit-Out dla celów podatkowych jednorazowo, w okresie dokonania korekty, tj. w okresie bieżącym.

Zasadniczo przyczyny korekty można podzielić na dwie grupy:

- istniejące w dacie poniesienia kosztu wynikające z błędu rachunkowego lub innej omyłki,

- powstające z innej przyczyny, ale zasadniczo w okresie późniejszym niż poniesienie kosztu.

W przypadku korekty kosztu, która jest spowodowana błędem rachunkowym lub oczywistą omyłką, korekta kosztu powinna być dokonywana ze skutkiem wstecznym. Pojęcia "błędu rachunkowego" i "oczywistej omyłki" nie zostały zdefiniowane na gruncie ustawy o CIT. Z tego względu pojęcia te należy zatem rozumieć zgodnie z ich znaczeniem potocznym. W odniesieniu do "błędu rachunkowego", należy wskazać sytuację, gdy koszt został niewłaściwie ujęty w księgach ze względu na błąd w toku wykonywania operacji (np. wprowadzenie do ksiąg rachunkowych nieprawidłowych kwot, zastosowanie wadliwego kursu waluty obcej przy przeliczaniu wartości przychodu na złote, błędna klasyfikacja danego zdarzenia).

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa www.sip.pwn.pl), przez "omyłkę" należy rozumieć "spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie". W konsekwencji, za "inną oczywistą omyłkę" należy uznać inny oczywisty błąd, który nie jest jednocześnie błędem rachunkowym. Takim błędem będzie np. zastosowanie błędnych cen (np. cen innych towarów oferowanych przez podatnika, nie zaś cen towarów faktycznie dostarczonych). Okoliczność taka musi mieć charakter pierwotny, tj. istnieć już w momencie wystawiania pierwotnego dokumentu.

W przypadku gdy nieprawidłowe ujęcie kosztu było wynikiem błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, korekta kosztu podatkowego powinna być dokonana "wstecznie", tj. w okresie, w którym powstał pierwotnie koszt. Natomiast, gdy korekta wynika z okoliczności następujących już po zaistnieniu pierwotnego zdarzenia, jak np. obniżenie ceny, udzielenie rabatu, zwrotu towaru czy gwarancja lub rękojmia, powinna być dokonana na bieżąco.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że korekta kosztów opisanych we wniosku powinna zostać dokonana wstecz.

W związku z powyższym nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Strony, w myśl którego może dokonać korekty w zakresie Wydatków Fit-Out w ten sposób, iż wydatki te z lat uprzednich (począwszy od roku 2019) uwzględni w rozliczeniu podatku dochodowego poprzez potraktowanie ich jako koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., tj. jako pośrednie koszty uzyskania przychodów i rozpozna te Wydatki Fit-Out dla celów podatkowych jednorazowo - w okresie dokonania korekty, tj. w okresie bieżącym.

Nieprawidłowe ujęcie kosztów, o których mowa we wniosku było w istocie wynikiem błędu (pomyłki), więc korekta tych kosztów podatkowych powinna być dokonana "wstecznie", tj. w okresie, w którym powstał pierwotnie koszt.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznano za nieprawidłowe.

Z uwagi na uznanie stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, odniesienie się do wątpliwości w zakresie pytania nr 2 stało się bezzasadne, ponieważ pytanie nr 2 było pytaniem warunkowym, na które Strona oczekiwała odpowiedzi w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe.

Dodatkowo wskazano, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie było podstaw do zastosowania art. 2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.; dalej jako O.p.), albowiem w sprawie nie występują niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego.

3. Pismem z dnia 22 stycznia 2026 r. Strona, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła skargę do Sądu na powyższą interpretację, zaskarżając ją w całości. Zaskarżonej interpretacji zarzucono:

I. naruszenie przepisu prawa materialnego, a to: art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., które miało wpływ na wynik sprawy, poprzez:

1. błędną wykładnię tego przepisu, a to dorozumiane przyjęcie, iż za "omyłkę" o której mowa w tym przepisie, można uznać błędne rozliczenia, dokonane z przyczyn nie leżących po stronie podatnika, podczas gdy pojęcie to oznacza jedynie omyłkę popełnioną przez podatnika wobec okoliczności leżących po jego stronie;

2. niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, a to - poprzez zrównanie "omyłki" z pojęciem "oczywistej omyłki" które to pojęcia nie są ze sobą tożsame i w związku czym, dla zastosowania wstecznej korekty kosztu uzyskania przychodów - koniecznym pozostaje również wykazanie elementu "oczywistości" popełnionego błędu, której w stanie faktycznym brak;

3. niewłaściwe zastosowanie tego przepisu, a to - poprzez uznanie, że opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej korekta kosztu uzyskania przychodów Spółki podlegać powinna korekcie wstecznej, podczas gdy korekta ta nie wynika z "innej oczywistej omyłki" i zrealizowana powinna zostać na bieżąco;

II. art. 2a O.p. które miało, istotny wpływ na wynik sprawy, a to poprzez wybranie spośród możliwych rezultatów wykładni przepisów podatkowych rezultatu, który jest niekorzystny dla podatnika w zakresie interpretacji pojęcia "oczywistej omyłki", o której mowa w art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.;

III. naruszenie art. 14c § 1 i 2 O.p. poprzez negatywną ocenę stanowiska Spółki w ramach interpretacji ws. korekty w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 oraz odstąpienie od udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 jako bezprzedmiotowej, gdy należyta ocena stanowiska Spółki skutkować powinna uznaniem za prawidłowe stanowisko wz. pytania Nr 1, a następnie - udzieleniem odpowiedzi (również uznaniem stanowiska Spółki za prawidłowe) na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2.

W związku z powyższym wniesiono o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa Skarżącej, według norm przepisanych.

3.2. W odpowiedzi na skargę DKIS podtrzymał swoje stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje

4.1. Odnosząc się na wstępie do kwestii kognicji Sądu, należy wpierw przywołać art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), stosownie do którego sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Normatywnym potwierdzeniem sprawowania przez sądy administracyjne kontroli działalności administracji publicznej jest również art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 z późn. zm.; dalej p.p.s.a.), stanowiący ponadto, że sądy administracyjne stosują środki określone w ustawie.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydawaną w indywidualnych sprawach, uchyla tę interpretację. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio.

W myśl tego ostatniego przepisu, stosowanego odpowiednio, sąd uwzględniając skargę, uchyla interpretację, jeśli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c).

4.2. Dokonując kontroli zaskarżonej interpretacji zgodnie z zakreślonymi powyżej regułami, Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna.

4.3. Na wstępie wskazać należy, że sprawa w zbliżonym (analogicznym) stanie faktycznym i prawnym, dotycząca powiązanej Spółki, była już przedmiotem orzekania przez WSA w Krakowie w wyroku z dnia 9 grudnia 2025 r., I SA/Kr 705/25 (wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Sąd w niniejszym składzie podziela stanowisko zawarte w ww. orzeczeniu, zatem posłuży się argumentacją w nim zawartą, przyjmując ją za własną.

4.4. Problem prawny w rozpatrywanej sprawie dotyczy momentu w którym powinny zostać rozpoznane koszty uzyskania przychodów z tytułu poniesienia Wydatków Fit-Out przez Spółkę. Zdaniem Dyrektora korekta kosztów wynika z oczywistej omyłki Spółki i w konsekwencji powinna zostać dokonana "ze skutkiem wstecznym". W ocenie Spółki korekta nie powstała na skutek takiej omyłki, lecz jej dokonanie spowodowane było zmianą praktyki orzeczniczej organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, zatem powinna zostać dokonana "na bieżąco".

Rację w sporze tym przyznać należy Spółce.

4.5. Jak wynika z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 4k u.p.d.o.p. przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do:

1) korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

Zatem, abstrahując od zobowiązań, które uległy przedawnieniu, a które nie są objęte wnioskiem w niniejszej sprawie, stwierdzić należy, że zasadą jest, że korekty kosztów dokonuje się "na bieżąco", zaś jedynie w trzech wyjątkowych przypadkach można odstąpić od tej zasady i korekt tych dokonywać "ze skutkiem wstecznym" (podkreślenie Sądu).

Pierwszy przypadek – wynikający z art. 15 ust. 4k u.p.d.o.p. – nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, ponieważ – jak wynika ze stanu faktycznego zawartego we wniosku – najemcami Spółki nie są podmioty z nią powiązane w rozumieniu przepisów o cenach transferowych, a ponadto sama istota korekty nie będzie polegała w tym przypadku na korekcie wartości realizowanych transakcji, a jedynie na sposobie ich ujęcia w wyniku podatkowym Spółki, stąd ewentualna korekta wynikająca z rewizji wydatków czynionych na potrzeby tej współpracy w latach uprzednich (co do Wydatków Fit-Out) – nie będzie stanowiła korekty w trybie art. 11e u.p.d.o.p. (korekty cen transferowych),

Potrzeba dokonania korekty nie dotyczy również błędy rachunkowego, o którym mowa w art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.

Powyższe okoliczności są w zasadzie niesporne. Spór dotyczy zatem jedynie faktu, czy w niniejszej sprawie zachodzi trzeci wyjątek od dokonywania korekt na bieżąco (zamiast wstecznego dokonywania korekt), tj. czy mamy do czynienia z "inną oczywistą omyłką", jak stanowi art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p.

4.6. Odpowiedzi zatem wymaga, czy dokonana przez Spółkę w dacie ponoszenia kosztów wykładnia adekwatnych przepisów prawa, opierająca się na aktualnej wykładni dokonywanej przez organy podatkowe i sądy administracyjne, może zostać uznana za "oczywistą omyłkę" w rozumieniu art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. Innymi słowy, czy tzw. "błąd w pobudce" co do sposobu stosowania prawa, wywołany przez aktualną "linię orzeczniczą", uznać można za "oczywistą omyłkę" o której mowa w powyższym przepisie. Zdaniem Sądu, o ile na gruncie omawianej regulacji, błędne rozliczenie kosztu uzyskania przychodu może zostać uznane za "omyłkę", rozumianą w sposób wskazany w zaskarżonej interpretacji, czyli jako "spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie", to nie jest to wystarczające do przyjęcia poglądu Dyrektora za prawidłowy.

Ustawodawca w art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., przesądzając o dokonaniu korekty kosztów uzyskania przychodów z mocą wsteczną, wskazał w pierwszej kolejności na błąd rachunkowy. Skoro to podatnik dokonuje rozliczeń rachunkowych, dokonanie błędu w tym zakresie zawsze będzie spowodowane jego działaniem. Jednocześnie przesądzone zostało, że korekta z mocą wsteczną powinna być dokonana w razie wystąpienia drugiej przesłanki, czyli "innej oczywistej omyłki". Omyłka taka nie może być oczywiście spowodowana błędem rachunkowym, lecz skoro w pierwszym przypadku, czyli błędu rachunkowego, niewłaściwe rozliczenie kosztów nastąpiło z przyczyn leżących wyłącznie po stronie podatnika, który dokonując działań matematycznych popełnił błąd, nie sposób przyjąć, aby drugą przesłankę traktować odmiennie, czyli zaakceptować stanowisko, że oczywista omyłka mogła być spowodowana/wywołana działaniem innych podmiotów na których zachowanie podatnik nie miał żadnego wpływu, gdyż nie był z nimi związany żadnymi węzłami prawnymi, miał zaś uzasadnione podstawy do przyjęcia, że działają one prawidłowo. W realiach rozpatrywanej sprawy, podmioty takie to organy podatkowe oraz sądy administracyjne, których linia orzecznicza stanowiła kierunek rozliczeń podatkowych Spółki.

Zamiar korekty przez Spółkę przedmiotowych kosztów spowodowany był zmianą linii orzeczniczej, która nastąpiła bez zmian legislacyjnych oraz interpretacją indywidualną z dnia 5 czerwca 2025 r. (potwierdzającą tą zmianę stanowiska organów), którą uzyskała Spółka. To nie Spółka zmieniła swój pogląd co do sposobu rozliczania kosztów, lecz pogląd został zmieniony w praktyce orzeczniczej organów stosujących prawo.

Zgodzić zatem należy się ze stanowiskiem zaprezentowanym w skardze, że sposób rozliczeń kosztów związanych z Fit-Outami, realizowanymi dotychczas w Spółce, nie stanowił w żadnej mierze "omyłki" popełnionej przez Spółkę w rachunku podatkowym, ale realizację znanej Spółce wykładni prawa w tym zakresie w praktyce. Aby mówić więc o konieczności korekty wynikającej z "omyłki" – ową "omyłkę" z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. rozumieć trzeba byłoby bardzo szeroko, tj. nie tylko jako omyłkę podatnika, ale również omyłkę organów i sądów stosujących prawo, która to omyłka wpłynęła następnie na rozliczenia Spółki. Spółka bowiem wadliwie – w świetle nowej linii orzeczniczej, ale jednocześnie nie omyłkowo w świetle wcześniejszej linii orzeczniczej – rozliczenia realizowała zgodnie z powielaną latami "omyłką orzeczniczą".

Sąd podzielając wyrażone powyżej stanowisko Spółki wskazuje zatem, że za "oczywistą omyłkę" w rozumieniu art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., nie może być uznane zachowanie podatnika, który rozlicza należności podatkowe w sposób oczekiwany przez organy podatkowe, których stanowisko znajduje potwierdzenie w ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Omyłka podatnika musi być bowiem spowodowana przyczynami leżącymi po jego stronie, czyli odnosi się do przypadków, w których wpływu na jego decyzję nie będą miały organy w sposób władczy stosujące prawo.

4.7. Ponadto podzielić należy stanowisko Spółki, że w zaskarżonej interpretacji zbyt mało uwagi poświęcono zagadnieniu "oczywistości" omyłki, wręcz pomijając tę przesłankę. Dyrektor wyrażając swój pogląd, dokonał jedynie wykładni językowej "omyłki", pomijać drugi człon zwrotu normatywnego, czyli jej "oczywistość". Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, "oczywisty" to słowo, które oznacza tyle, co "nie budzący wątpliwości". Wątpliwość z kolei, to "niepewność co do prawdziwości jakichś słów, słuszności rozstrzygnięć, postępowania itp.". W realiach rozpatrywanej sprawy z "oczywistością omyłki" mielibyśmy zatem do czynienia wówczas, gdyby nie istniała żadna niepewność co do sposobu zaliczania wydatków z tytułu Fit-Out w dacie ich poniesienia, gdyż jednolicie ukształtowana linia orzecznicza w taki właśnie sposób nakazywałaby ich rozliczenie, zaś Spółka dokonałaby odmiennego rozliczenia. Sytuacja taka jednak w rozpatrywanej sprawie nie ma miejsca.

Zgodzić zatem należy się z argumentacją skargi, że nie sposób uznać za oczywistą omyłkę realizowania przez Spółkę dotychczasowych rozliczeń podatkowych w zakresie kosztów uzyskania przychodów co do Fit-Outów -dokonywanych w oparciu o znaną mu w tej kwestii i funkcjonującą praktykę orzeczniczą. Więcej nawet: skoro w sytuacji braku zmiany przepisów, na przestrzeni kolejnych lat, organy podatkowe i sądy administracyjne zmieniły stosowaną w tej materii wykładnię w sposób diametralny, to z samej tej okoliczności wynika, że nie sposób rozliczeń realizowanych według tejże (pierwotnej) praktyki uznać za rozliczenia oczywiście omyłkowe. W przeciwnym razie trzeba byłoby przyjąć, że to ta długoletnia praktyka orzecznicza była "oczywiście błędna" i owa "oczywiście błędna" praktyka powielana była przez kolejne organy i sądy orzekające. Skoro zaś, co do sposobu kosztowego rozliczania Fit-Outów, wydawane są rozbieżne rozstrzygnięcia przed podmioty wyspecjalizowane w wykładni i stosowaniu prawa, to oznacza to, że kwestia ta dla nich samych nie była oczywista. Tym bardziej nie mogła być więc oczywista dla Spółki.

4.8. Sąd w tym zakresie po raz kolejny obserwuje dość swobodne podejście Dyrektora do tekstu przepisów prawa. DKIS wydaje akty zwane "interpretacjami indywidualnymi", zatem – jak sama nazwa wskazuje – dokonuje interpretacji, wykładni prawa.

W wykładni prawa podatkowego na plan pierwszy wysuwa się wykładnia językowa, ale żeby ją zastosować należy dokładnie przytoczyć treść przepisu, co organowi interpretacyjnemu nie zawsze się w pełni udaje (co jest znane Sądowi z urzędu).

Z ekstremalnym przypadkiem takiego postępowania mieliśmy do czynienia w interpretacji będącej przedmiotem orzekania wyroku WSA w Krakowie z dnia 13 września 2024 r., I SA/Kr 551/24, gdzie DKIS posługiwał się zarówno aktualnym brzmieniem przepisu, poprzednim (sprzed nowelizacji) brzmieniem przepisu, jak i "brzmieniem przepisu" który nigdy nie obowiązywał, a został "stworzony" przez organ (i to na tym trzecim "brzmieniu przepisu" organ głównie oparł swoje stanowisko w sprawie).

Podobnie (choć nie tak ekstremalnie) Organ postępuje w niniejszej interpretacji.

Organ (tylko na str.22-23) używa zamiennie pojęć: "inna omyłka", "oczywista omyłka", "omyłka", "inna oczywista omyłka", by swoje rozważania podsumować zdaniem:

"Nieprawidłowe ujęcie kosztów o których mowa we wniosku było w istocie wynikiem błędu (pomyłki), więc korekta tych kosztów podatkowych powinna być dokonana "wstecznie", tj. w okresie, w którym powstał pierwotnie koszt. (podkreślenie Sądu).

Mamy tu zatem do czynienia z kolejnym dość swobodnym podejściem do teksu prawnego. Po kilku kombinacjach z użyciem słów występujących w ustawie tj. "inna oczywista omyłka", organ podsumowuje swoje zdania twierdzeniem, w którym padają słowa "błąd" i "pomyłka", czyli słowa, które nie występują w ustawie (podkreślenie Sądu).

Zatem za uzasadnieniem wyroku 13 września 2024 r. należy powtórzyć, że taki sposób postępowania Organu nie ma żadnego uzasadnienia w świetle obowiązujących przepisów prawa. W literaturze (pięknej) przyjmuje się, że częste powtarzanie tego samego elementu językowego (pojedynczego słowa lub całego wyrażenia) stanowi błąd językowy (jeśli oczywiście nie jest zamierzone, jeśli nie jest celowym zabiegiem stylistycznym). Świadczyć może ono m.in. o małym zasobie słownictwa. W takim przypadku należy posłużyć się zaimkami, synonimami lub wyrazami bliskoznacznymi. Nie dotyczy to jednak analizy tekstu prawnego, w szczególności w zakresie wykładni językowej, która powinna mieć pierwszeństwo w zakresie prawa podatkowego. W wykładni tej należy posługiwać się ściśle wyrażeniami ustawowymi, ponieważ wyrażenia bliskoznaczne – siłą rzeczy – mogą mieć inny zakres znaczeniowy.

W niniejszej sprawie kluczowe jest pomijanie przez Dyrektora słowa "oczywista", które jest tutaj najistotniejsze. Jak wskazano wyżej niniejsze działanie Spółki nie było w żadnym wypadku omyłką, lecz intencjonalnym działaniem Spółki i to na swoją niekorzyść, gdyż zamiast jednorazowego zaliczania przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, Spółka zaliczała je do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, czyli "rozkładała je w czasie". Powyższe było spowodowane dostosowaniem się do obowiązującego stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Gdyby nawet jednak założyć – hipotetycznie – że w niniejszym przypadku mieliśmy do czynienia z omyłką, to z pewnością nie była ona "oczywista", jak wyjaśniono to wyżej w punkcie 4.7. niniejszego uzasadnienia. Skoro bowiem w stosunku do spornych wydatków wydawane były odmienne orzeczenia, zarówno przez sądy jak i organy, oznacza to, że kwestia ta dla nich samych nie była oczywista. Tym bardziej nie mogła być więc oczywista dla Spółki.

4.9. Mając powyższe na uwadze za zasadne należało uznać zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie

4.10. W toku ponownie przeprowadzonego postępowania organ interpretacyjny uwzględni przedstawioną powyżej argumentację, tj. prawidłową wykładnię ww. przepisów prawa materialnego i ponownie odniesie się do postawionych we wniosku o wydanie interpretacji pytań nr 1 i nr 2.

4.11. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, działając na podstawie art. 146 § 1 w związku z art. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., orzekł jak w punkcie I wyroku.

O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a., zasądzając na rzecz Skarżącego kwotę 697 zł.

jeszcze 4256 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo