Wyrok WSA z dnia 25 maja 2026, sygn. I SA/Kr 220/26

Według Skarżących spełniają oni wszelkie przesłanki do zwolnienia go z podatku dochodowego od obu kredytów umorzonych na mocy zawartych ugód, a zatem z tytułu obu zawartych ugód.

W interpretacjach indywidualnych z dnia 29 stycznia 2026r. znak: 0112-KDIL2-1.4011.1030.2025.1.KFi znak: 0112-KDIL2-1.4011.1031.2025.1.KF Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał stanowisko Skarżących za nieprawidłowe.

Wskazując na art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163, ze zm. - dalej: u.p.d.o.f.) organ wyjaśnił, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 - inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności", wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności wynikających z zaciągniętych przez Skarżących kredytów hipotecznych, organ wskazał, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 199 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2026 r. poz. 38).

Otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu zaciągniętych przez Skarżącego kredytów hipotecznych należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f.

Kwestia zaniechania poboru podatku od kwoty umorzonych wierzytelności została uregulowana w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2025r. poz. 1672).

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

Organ podkreślił, że prawo do zaniechania poboru podatku jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających to prawo należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów.

Z treści §1 omawianego rozporządzenia jasno wynika, że kredyt mieszkaniowy powinien zostać zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego kredyty mieszkaniowe powinny zostać zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej.

Zatem rozporządzenie to nie ogranicza liczby kredytów, z tytułu których dochodzi do umorzenia, a ogranicza liczbę inwestycji sfinansowanych kredytem (kredytami) – do jednej.

Przy czym, przez jedną inwestycję mieszkaniową, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych: jednego gospodarstwa domowego albo więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast przez jedno gospodarstwo domowe rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

Ponadto, z zaniechania można skorzystać tylko raz. Ewentualne wcześniejsze korzystanie przez podatnika z zaniechania poboru podatku w związku z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na inną inwestycję, uniemożliwia skorzystanie kolejny raz z preferencji w postaci zaniechania poboru podatku.

Mając na uwadze powyższe organ wskazał, że w przypadku umorzenia wierzytelności z tytułu dwóch kredytów zaciągniętych na różne inwestycje mieszkaniowe zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot umorzonych może być zastosowane tylko do jednego kredytu. Przepisy rozporządzenia nie precyzują natomiast konieczności zastosowania zaniechania tylko w odniesieniu do pierwszego umorzenia (w ramach pierwszego kredytu). Biorąc pod uwagę ukształtowanie zaniechania poboru podatku wprowadzonego rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022r., decyzja o tym, która z inwestycji mieszkaniowych (w przypadku kilku kredytów) będzie objęta zaniechaniem poboru podatku, czy też zmiana tej decyzji przez podatnika, jest tylko po jego stronie.

Zatem Skarżący mogą wybrać w stosunku do którego umorzonego kredytu chcą skorzystać z zaniechania poboru podatku. Jednakże, jeśli Skarżący skorzystali już z zaniechania poboru podatku w odniesieniu do jednego z dwóch kredytów, o których mowa we wniosku, to nie może ponownie skorzystać z tego rozwiązania. To oznacza, że kwota umorzenia tego drugiego kredytu będzie podlegała opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł.

W skargach wniesionych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucili:

1) naruszenie przepisów postępowania, mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a. art. 14c§1 i 2 w zw. z art. 121§1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2025r. poz. 111 ze zm.; dalej jako O.p.) poprzez uchylenie się od przedstawienia wyczerpującego uzasadnienia oceny prawnej stanowiska sformułowanego we wniosku oraz uzasadnienia prawnego stanowiska, w szczególności poprzez brak wyczerpującego wyjaśnienia podstaw zrównania przez organ definicji pojęcia "jeden lokal mieszkalny" rozumieniu przepisów Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2024r. poz. 102 ze zm.), wyłącznie ze stanem formalnym, a nie faktycznym, co naruszyło zasadę zaufania do organów podatkowych;

2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: §1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 u.p.d.o.f poprzez błędne uznanie, że pojęcie "jednego lokalu mieszkalnego" należy interpretować wyłącznie w oparciu o stan prawny nieruchomości z pominięciem stanu rzeczywistego.

W oparciu o powyższe zarzuty Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonych interpretacji oraz zasądzenie kosztów postepowania według norm przepisanych.

W uzasadnieniu skarg wyjaśniono, że obydwa kredyty (kredyt z 31 sierpnia 2007r. oraz kredyt z 28 lipca 2008r.) zostały zaciągnięte na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, budynki [...] i [...] przylegają do siebie, mimo, że są na dwóch różnych działkach, działki te przez Skarżących zostały od strony ogródków połączone funkcjonalnie, faktycznie, jest posiana trawa, są drzewa, krzewy, skrzynki z warzywami, meble ogrodowe przeznaczone dla lokalu nr [...] i dla budynku nr [...] (od przodu budynków granica działek jest w granicy budynków). Wyłącznie ze względu na wymogi banku nie było możliwości ich kredytowania jednym kredytem. Jedna nieruchomość to działka zabudowana budynkiem nr [...] (zakupiona wówczas w 100% przez Wnioskodawcę) w zabudowie szeregowej, druga nieruchomość to samodzielny lokal mieszkalny nr [...], znajdujący się na parterze budynku nr [...] (również w zabudowie szeregowej, w którym sprzedający wydzielił lokale, a Skarżący nabyli jeden z nich). Skarżący zakupili więc formalnie dwie nieruchomości, jednakże traktując je i wykorzystując jakby były jedną, między innymi z uwagi na fakt, iż podatnik T.P. (pracownik naukowy na X., obecnie doktor habilitowany) z uwagi na potrzebę przygotowywania się do pracy w ciszy i spokoju, przez wiele godzin dziennie potrzebował odrębnego pomieszczenia (odseparowanego od małego dziecka, wtedy około 3,5 roku). Tak więc zamiast ponosić koszty wynajmu Skarżący postanowili powiększyć przestrzeń mieszkalną poprzez zakup lokalu połączonego z domem poprzez ogródek, a przez to stanowiącego jedną funkcjonalną całość. Wkrótce po zakupie zaczęła też zamieszkiwać wraz ze Skarżącym mama żony, z uwagi na konieczność pomocy w opiece nad dzieckiem. Ubrania, książki, meble Skarżących i najbliższej rodziny mieli i mają zarówno w lokalu nr [...] jak i w budynku nr [...]. Intencją Skarżących od chwili obejrzenia po raz pierwszy domu i mieszkania było nabycie ich łącznie (co wynika z pierwszej zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży), wykorzystywanie łącznie na cele własne, nie uzyskiwaniu z tych nieruchomości żadnych korzyści majątkowych (nigdy nie były wynajęte, nigdy nie były objęte działalnością gospodarczą), celem było i jest prowadzenie jednego gospodarstwa domowego.

Zdaniem Skarżących organ dokonał błędnej interpretacji przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022r. Reguła exceptiones non sunt extendendae, ograniczająca wykładnię rozszerzającą w kwestiach dotyczących wyjątków, była wielokrotnie potwierdzana przez polskie sądy i jako taka nie budzi wątpliwości.

W sprawie doszło jednak do działania odwrotnego, tj. organ, chcąc uniknąć interpretacji rozszerzającej, dokonał wykładni Rozporządzenia, nadmiernie zawężającej zakres przedmiotowy, ograniczając w ten sposób jego stosowanie i uniemożliwiając osiągnięcie celów założonych przez ustawodawcę.

Przepisy przedmiotowego rozporządzenia winny mieć zastosowanie w ten sposób, że możliwe będzie skorzystanie z zaniechania poboru podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do obu kredytów. Organ zdaje się całkowicie pomijać okoliczność kilkukrotnie podnoszoną, tj., że dom jednorodzinny oraz lokal mieszkalny od początku były z perspektywy Skarżących całością służącą zaspokojeniu potrzeb mieszkalnych. Dowodzą tego liczne fakty, wspomniane we wniosku o interpretację, takie jak: uwzględnienie już w pierwszej umowie przedwstępnej obu nieruchomości jako całego "pakietu", który chcieli kupić Skarżący; konieczność wzięcia dwóch kredytów wynikała z wymogów banku, a nie decyzji Skarżących; faktyczne połączenie domu z lokalem poprzez ogród, do którego Skarżący mają wyłączny dostęp; obecność rzeczy ruchomych w obu miejscach; od niemal 20 lat nieustanne zamieszkiwanie zarówno domu, jak i lokalu, brak chociażby krótkotrwałego okresu wynajmowania któregokolwiek z miejsc.

Zdaniem Skarżących powyższe okoliczności wykazane również we wniosku o interpretację indywidualną dają podstawy do traktowania zakupionych nieruchomości jako całości, mającej zaspokoić potrzeby mieszkaniowe gospodarstwa domowego Skarżącej.

Na poparcie swojego stanowiska powołano wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 października 2024r. sygn. akt III SA/Wa 1813/24 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 28 sierpnia 2025r. sygn. akt I SA/Kr 496/25.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas zaprezentowane stanowisko.

Na rozprawie w dniu 25 maja 2026r. Sąd na podstawie art. 111§2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2026r., poz. 143 ze zm.; dalej-p.p.s.a.) postanowił, połączyć sprawy o sygn. akt: od I SA/Kr 220/26 i I SA/Kr 221/26 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je dalej pod sygn. akt: I SA/Kr 220/26. Powołany przepis stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanej sprawie skargi ze względu na podmiot wnoszący skargi oraz stan faktyczny i prawny oraz wspólną istotę ujawnionych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w takim związku faktycznym i prawnym, że uzasadnione było więc połączenie postępowań sądowych, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 3§2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2026r., poz. 143 ze zm., dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024r., poz. 1267 ze zm.), stanowiąc w art. 1§1 i §2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast w myśl art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. To wnioskodawca składając wniosek, wyznacza jej ramy poprzez między innymi wskazanie przepisów prawa, których zastosowanie budzi jego wątpliwość i dlatego zamierza uzyskać stanowisko organu interpretacyjnego. Wynika to bezpośrednio z art. 14b§3 O.p., który stanowi, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Oznacza to, że organ interpretacyjny może dokonać oceny stanowiska wnioskodawcy jedynie w zakresie przedstawionego we wniosku zagadnienia prawnego, biorąc pod uwagę konkretne regulacje prawne normujące zagadnienia, które stanowią przedmiot wątpliwości podmiotu inicjującego postępowanie interpretacyjne.

Kontrola zaskarżonych interpretacji indywidualnych we wskazanych wyżej granicach prowadzi do wniosku, że interpretacje te odpowiadają prawu zatem skargi są niezasadne.

Spór w sprawie w pierwszej kolejności wymaga przeprowadzenia wykładni § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Z motywów wniosków o udzielenie pisemnych interpretacji prawa podatkowego wynika, że pojęcie "jednej inwestycji mieszkaniowej" Skarżący rozumieją funkcjonalnie i celowościowo, jako zespół działań, jeden proces inwestycyjny prowadzących do uzyskania jednego miejsca zamieszkania dla jednej rodziny.

Dokonując sądowej kontroli zaskarżonych interpretacji, należy zwrócić uwagę, że omawiana regulacja wprowadza na poziomie rozporządzenia swoiste zwolnienie podatkowe.

W odniesieniu do przepisów wprowadzających ulgi i zwolnienia podatkowe, zasadnicze znaczenie ma wykładnia językowa i przepisy takie powinny być rozumiane zgodnie z ich literalnym brzmieniem. Oznacza to, że niedopuszczalne jest doszukiwanie się intencji ustawodawcy i stwarzanie na tej podstawie norm wykraczających poza literalne i klarowne brzmienie przepisu. Ulgi i zwolnienia stanowią bowiem odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji. Z tego względu także stosowanie przywilejów podatkowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej (por. uchwała NSA z 20 listopada 2006r., sygn. akt II FPS 2/06). Ponadto należy wskazać, że na gruncie prawa podatkowego, co do zasady, przyjmuje się przede wszystkim dyrektywę prymatu wykładni językowej (por. uchwały NSA z: 14 marca 2011r., sygn. akt II FPS 8/10; 22 czerwca 2011r., sygn. akt I GPS 1/11; wyrok składu siedmiu sędziów NSA z 17 czerwca 2013r., sygn. akt II FSK 702/11).

Sąd dostrzega przy tym, że rezultaty wykładni językowej mogą zostać poddane dalszemu uściśleniu i rozwinięciu poprzez stosowanie wykładni systemowej i funkcjonalnej. Poszczególnych rodzajów wykładni, zwłaszcza w procesie stosowania prawa podatkowego, nie można bowiem traktować jak luźno ze sobą powiązanych etapów procesu interpretacji prawa, lecz jako części składowe tego procesu tworzące razem pewną całość. Niemniej jednak, wówczas gdy wykładnia językowa pozwala na jednoznaczne ustalenie normy prawnej na podstawie obowiązujących przepisów, to za niedopuszczalne należy uznać "poprawianie" lub "korygowanie" treści aktu prawnego przez wykładnię systemową lub celowościową. Zasada pierwszeństwa wykładni językowej dopuszcza odstępstwa od wyniku jej zastosowania tylko wówczas, gdy wynik ten prowadziłby albo do absurdu, albo do rażąco niesprawiedliwych lub irracjonalnych konsekwencji, a jest to usprawiedliwione racjami aksjologicznymi, np. ochroną wartości konstytucyjnych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wykładnia funkcjonalna i systemowa są subsydiarne względem wykładni językowej. Wykładnia systemowa służy do rozstrzygania wątpliwości, które nasuwa wykładnia językowa, a w szczególności pozwala uzasadnić wybór między różnymi możliwymi interpretacjami językowymi przepisu, zwłaszcza że normy systemu prawa są powiązane ze sobą relacjami funkcjonalnymi (por. uchwała NSA z 1 lutego 2016r., sygn. akt II FPS 5/15).

Pozostając na poziomie językowym należy dostrzec, że w rozporządzeniu posłużono się liczebnikiem "jednej", co wskazuje na wymóg jednorodności i niepodzielności przedsięwzięcia inwestycyjnego. Ponadto w sensie potocznym "inwestycja" wiąże się z przeznaczeniem środków na uzyskanie w przyszłości korzyści, czy też wytworzenie określonego dobra. W szerszym, ekonomicznym ujęciu, pojęcie to można wiązać z przedsięwzięciem szeregu działań, które doprowadzą do realizacji założonego celu, którego materialny substrat może ostatecznie przyjąć wieloskładnikową postać.

W omawianej sprawie przybiera ona postać "realizacji jednej inwestycji mieszkaniowej", która podporządkowana jest "zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych" jednego gospodarstwa domowego. W tym ujęciu omawiane pojęcie należy powiązać z ukierunkowaniem na nabycie lub wytworzenie konkretnego przedmiotu, tj. lokalu mieszkalnego lub domu, a nie zbiór różnych, odrębnych działań odnoszących się do kilku różnych przedmiotów własności. Skoro mowa jest o "jednej" inwestycji, inwestycja ta musi stanowić koherentną całość, być pojedynczym zdarzenie, czymś jednorodnym i nie podlegającym dalszym podziałom.

Powyższe prowadzi do wniosku, że przyjęte przez Skarżących rozumienie omawianych przepisów w istocie rzeczy prowadziło do utożsamienia "inwestycji" z "zamiarem życiowym" podatnika. Stanowisko to zakłada jednocześnie, że ów "zamiar życiowy", którym jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych gospodarstwa domowego (rodziny) może spajać w całość różnorodne inwestycje, jeżeli ostatecznie kolejne nabycia nieruchomości prowadzą do tego celu.

Tymczasem z opisu stanu faktycznego wynika jednoznacznie, że kredyt zaciągnięte zostały na zakup lokalu mieszkalnego i budynku w zabudowie szeregowej.

Z przedstawionego stanu faktycznego nie wynika by te dwie inwestycje zostały ze sobą połączone np. przez wybicie otworu w ścianie i zamurowanie drzwi wejściowych.

Przyjęcie, że w takiej sytuacji mamy do czynienia z "jedną inwestycją mieszkaniową", oznaczałoby zastąpienie kryterium obiektywnego (liczby i rodzaju nabytych składników majątku) kryterium subiektywnym (deklarowanego celu mieszkaniowego podatnika). W konsekwencji pojęcie "jednej inwestycji" zostałoby rozszerzone na wszelkie zespoły czynności powiązane intencją podatnika, nawet jeżeli obejmują one kilka niezależnych przedsięwzięć.

Przedstawione przez Skarżących ujęcie pojęcia "jednej inwestycji mieszkaniowej" prowadziłoby do istotnego osłabienia kryteriów obiektywnych i poddających się zewnętrznej weryfikacji. Zamiast tego wystarczyłaby deklaracja podatnika co do jego zamiarów życiowych, a nie dające się obiektywnie ustalić fakty, takie jak liczba i rodzaj nabytych składników majątku czy sposób wykorzystania środków z kredytu. To zaś podważałoby zasadę zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa, ponieważ prowadziłby do uzależnienia zakresu zwolnienia podatkowego od okoliczności trudnych do jednoznacznej weryfikacji.

Konkludując, zdaniem Sądu zwrot "jedna inwestycja mieszkaniowa" musi być rozumiany jako jedno przedsięwzięcie inwestycyjne, którego przedmiotem jest konkretny obiekt mieszkaniowy (lokal lub dom), a nie jako suma różnych inwestycji, nawet jeżeli są one połączone wspólnym celem w postaci zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych tego samego gospodarstwa domowego, który znajduje odzwierciedlenie w szeroko rozumianej sekwencji zdarzeń życiowych podatnika.

Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że organ nie naruszył przy wydawaniu skarżonych interpretacji indywidualnych przepisów prawa procesowego ani materialnego, dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargi w całości.