Zdaniem Kolegium organ I instancji nie naruszył art. 6 ust. 2 u.p.o.l. z tego względu, że Spółka nabyła istniejący budynek co potwierdza także kopia jej wniosku do Starosty Nowosądeckiego o zmianę danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w którym Spółka m.in. zakwestionowała opis wykazanego w kartotece budynku biurowego o numerze ewidencyjnym [...] położonego na działce nr [...] wskazując, że jest on nieaktualny bo zakupiony przez nią budynek jest trzykondygnacyjny.
Wskazując na powyższe Kolegium podniosło, że dyspozycja art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wyznaczając moment powstania obowiązku podatkowego odwołuje się do okoliczności faktycznych oraz, że powstanie tego obowiązku nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku na podstawie art. 55 ustawy Prawo budowlane. Jednocześnie Kolegium zauważyło, że udzielona Spółce w marcu 2021 r. decyzja o pozwoleniu na przebudowę i rozbudowę tego budynku nie prowadzi do powstania nowego obiektu lecz do modyfikacji obiektu wcześniej istniejącego. Przy czym zapisy w dzienniku budowy stanowią odzwierciedlenie robót budowlanych prowadzonych w ramach przebudowy i rozbudowy tego istniejącego budynku. W konsekwencji rozbiórka a następnie wykonanie od podstaw poszczególnych jego części nie wpływa na istnienie obowiązku podatkowego w rozumieniu przepisów u.p.o.l.
Również zły stan techniczny tego budynku w chwili jego zakupu nie jest argumentem, bo w myśl orzecznictwa nieużytkowanie budynków z powodu ich złego stanu technicznego pozostaje bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów o jakich mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. gdyż definicja budynku odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów a nie do ich stanu faktycznego.
Zdaniem Kolegium organ pierwszej instancji zasadnie odstąpił od przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i oględzin budynku na okoliczność, czy budynek ten w latach 2020-2023 mógł być wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Skoro bowiem Spółka jest właścicielem spornego budynku i jak wynika z zapisów KRS poza działalnością gospodarcza nie prowadzi żadnej innej a ponadto Spółka podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie i zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej o czym świadczy podjęta inwestycja przebudowy i rozbudowy istniejącego budynku biurowego z częścią produkcyjno-magazynową, to do ustalenia tych okoliczności nie jest niezbędna ani opinia biegłego ani oględziny. Celem opinii biegłego jest bowiem wyjaśnienie okoliczności faktycznych z punktu widzenia posiadanych przezeń wiadomości specjalnych a nie ocena prawna sam zaś budynek uległ już znacznej przebudowie i rozbudowie.
Do odmiennej oceny istnienia obowiązku podatkowego nie prowadzi też dowód z wysłuchania strony, gdyż wspólnik Spółki w trakcie wypowiedzi nie wskazał żadnych konkretnych okoliczności poza odwołaniem się do ogólnego złego stanu technicznego który wskazałby organowi kierunek dalszego postępowania wyjaśniającego celem weryfikacji braku cech świadczących o spełnieniu wymogów z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Zapisy dziennika budowy dokumentujące poszczególne etapy robót dotyczą zaś inwestycji na obiekcie już istniejącym.
W ocenie Kolegium brak było podstaw do wydawania postanowienia o zwrocie przed ostatecznym rozstrzygnięciem sprawy o nadpłatę skoro Spółka wniosek o zaliczeniu na poczet przyszłych zobowiązań zawarła w treści swojego żądania z dnia 29 stycznia 2024 r.
Kończąc Kolegium nadmieniło, że organ I instancji ustalił podstawę opodatkowania spornego budynku w wymiarze 555,87 m2 w ten sposób, iż od wskazanej w piśmie z 17 maja 2024 r. informacji, że powierzchnia spornego budynku biurowego wynosi 578,83 m2 odjął 22,96 m2 powierzchni klatek schodowych. A choć organ odwoławczy ustaleń tych nie podziela to jednak związany jest dyspozycją art. 234 O.p. Ponadto w myśl art. 81 §1 O.p. podatnik miał prawo skorygować uprzednio złożoną deklarację bo jak słusznie zauważył Prezydent Miasta Nowy Sącz dla spornego budynku wskazano pierwotnie 594 m2 powierzchni użytkowej co w rzeczywistości stanowiło błąd, bo jest to powierzchni działki.
*
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Spółka zarzuciła:
1) błędne ustalenia faktyczne polegające na dowolnym przyjęciu, iż budynek zlokalizowany w N. przy ul. [...] na działce nr [...] obr. [...] spełnia warunki określone w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, mimo iż budynek ten, ze względu na prowadzoną inwestycję (przebudowa i rozbudowa), od momentu nabycia nie nadawał się do użytkowania.
2) naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.:
a. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez błędne przyjęcie, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę wystarcza do uznania jej za związaną z działalnością gospodarczą,
b. art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, gdyż budynek w latach 2020-2023 nie był użytkowany ani ukończony, co uniemożliwia jego opodatkowanie.
3) naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. tj.:
a. art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie postanowienia o zwrocie nadpłaty wraz z należnym oprocentowaniem.
b. art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niedostateczne wyjaśnienie okoliczności sprawy, w szczególności pominięcie dowodów takich jak dziennik budowy oraz opinii biegłego ds. budownictwa
W oparciu o tak sformułowane zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji; wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji do czasu rozpatrzenia niniejszej skargi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa prawnego.
Uzasadnienie skargi stanowi rozwinięcie sformułowanych zarzutów.
*
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Nowym Sączu podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024.935 – dalej "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala.
W sprawie niniejszej Sąd oceniając zaskarżoną decyzję nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi. Jednocześnie wobec faktu, że analogiczny problem jak ten, którego skarga dotyczy, był już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w wyrokach z 13 czerwca 2025 r. sygn. akt I SA/Kr 251/25, I SA/Kr 252/25, I SA/Kr 245/25 zatem mając na względnie postulat względnej jednolitości orzeczeń Sąd posłuży się w dalszej części uzasadnienia argumentacją zbieżną z przedstawioną w tych wyrokach, tym bardziej że podziela i podtrzymuje dotychczasowe stanowisko.
Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe obu instancji, gdyż zdaniem Sądu stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej a organy podatkowe podjęły w toku postępowania niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy i ustaliły stan faktyczny sprawy w oparciu o dowody mające istotne znaczenie dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy, zaś wnioskowanie organów nie wykroczyło poza granice swobodnej oceny dowodów. W konsekwencji brak było podstaw do uznania jako zasadnych zarzutów skargi co do naruszenia przepisów postępowania a mianowicie art. 122 i art. 187 O.p. Nie budzi przy tym też wątpliwości Sądu, iż organy działały w granicach wyznaczonych obowiązującymi przepisami i na ich podstawie (art. 120 O.p.). Nie było potrzeby zasięgania w sprawie opinii biegłego, bo jak słusznie zauważyło Kolegium celem opinii biegłego jest wyjaśnienie okoliczności faktycznych z punktu widzenia posiadanych przezeń wiadomości specjalnych a nie ocena prawna. Innymi słowy nawet w przypadku stwierdzenia przez niego, że sporny budynek w 2021 r. faktycznie nie nadawał się do użytkowania nie zmienia to stanu rzeczy, że i tak był on związany z prowadzoną przez Skarżącą działalnością. Co się natomiast tyczy przeprowadzanie dowodu z dziennika budowy to zauważyć należy, że taka dokumentacja została dostarczona przez Podatnika, znajduje się w aktach sprawy i jak wynika z uzasadnień organów obu instancji dostarczona przez Podatnika dokumentacja była przedmiotem analizy organów podatkowych. Okoliczność, że analiza tej i pozostałej dokumentacji zgromadzonej przez organy w toku postępowania doprowadziła organy podatkowe do odmiennych od oczekiwanych przez Skarżącą wniosków, nie świadczy o błędach w procedowaniu organu.
Konkludując. stanowisko wywiedzione przez organy znajduje odzwierciedlenie w zgromadzonym materiale dowodowym, opiera się na wszechstronnie zebranym i ocenionym materiale dowodowym, którego strona skarżąca nie zdołała podważyć, podobnie jak jego oceny wywiedzionej przez organy.
Niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego. Argumentacja prezentowana przez Skarżącą zmierzała w istocie do wykazania, że skoro, w związku z realizowaną przebudową i rozbudową istniejącego budynku biurowego (z istotną przebudową) nie jest możliwe jego wykorzystanie zgodnie z przeznaczeniem w tym czasie, to nie mamy do czynienia z budynkiem, a tym samym nie może on podlegać obciążeniu podatkowemu. Według Skarżącej przepisy prawa budowlanego definiują budynek, także na potrzeby ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i niezbędnym elementem tej definicji jest możliwość użytkowania budynku zgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem Skarżącej moment, w którym obiekt przestaje mieć możliwość wykorzystywania zgodnie z jego przeznaczeniem, jest momentem w którym obowiązek podatkowy nie może powstawać.
Dokonując oceny zasadności tych kwestii w punkcie wyjścia należy zdefiniować pojęcie budynku w ujęciu podatkowym.
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
Taki kształt definicji oznacza, że pomimo odniesienia się do przepisów ustawy- Prawo budowlane, ustawodawca samodzielnie definiuje pojęcie budynku, jako przedmiotu opodatkowania. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odsyła do przepisów prawa budowlanego jedynie w zakresie ustalenia, czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. Odesłanie to ma ograniczony zakres, dotyczy jedynie rozumienia pojęcia obiektu budowlanego.
Powyższe oznacza, że dokonywanie prawnopodatkowej kwalifikacji danego przedmiotu opodatkowania należy opierać na regulacjach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a jedynie pomocniczo na przepisach prawa budowlanego. To na podstawie definicji ustawy podatkowej rozstrzygamy więc, czy dany obiekt budowlany w rozumieniu prawa budowlanego jest budynkiem w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Innymi słowy, ustawodawca "przejmuje" na użytek podatkowy znaczenie obiektu budowlanego wprost z ustawy - Prawo budowlane, jednakże w dalszej części definicji wprowadza elementy pojęcia budynku bez odniesienia do wskazanej ustawy, tj. trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fundamentu i dachu.
Podsumowując, ściśle określony zakres odesłania z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. pozwala na sięgnięcie do ustawy - Prawo budowlane tylko w celu ustalenia, czy mamy do czynienia z obiektem budowlanym. W tym miejscu kończy się "granica" odesłania". Poza kryterium obiektu budowlanego wprowadza się w definicji budynku pewne cechy - elementy, których łączne występowanie świadczy o istnieniu budynku w konkretnym przypadku. Te cechy to trwałe związanie z gruntem, wydzielenie z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadanie fundamentu i dachu. Wszystkie - są konieczne i muszą wystąpić łącznie, aby uznać dany obiekt za budynek. W związku z tym, to techniczna konstrukcja całego obiektu powinna stanowić miarodajne kryterium i punkt odniesienia dla ustalenia, czy dany obiekt budowlany - dla celów jego opodatkowania – jest, czy nie jest budynkiem.
Sąd zwraca jednocześnie uwagę, że w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest podgląd, iż ustawowa definicja budynku nie uwzględnia stanu technicznego budynku. Wbrew więc wywodom strony stan techniczny budynku, jego remont, przebudowa, rozbudowa czy też np. zdewastowanie, nie mają wpływu na to, czy jest on budynkiem, czy też nie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a w konsekwencji, czy podlega opodatkowaniu. Braku w obiekcie budowlanym elementów niezbędnych do uznania go za budynek nie można utożsamiać ze złym stanem technicznym budynku. Obiekt budowlany pozostaje budynkiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nawet wówczas, gdy ze względów technicznych, prawnych, czy faktycznych, nie jest i nie może być wykorzystywany, w tym zgodnie z jego przeznaczeniem. Budynek pozostaje budynkiem nawet wówczas, gdy został wyłączony z bieżącej eksploatacji. Niemniej jednak musi spełniać wszystkie warunki, o których mowa w definicji budynku. Pogląd ten wprost i bezpośrednio nawiązuje do definicji budynku z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. i dlatego skład orzekający w tej sprawie go podziela (tak też: wyrok NSA z dnia 5 lipca 2019 r. sygn. akt II FSK 2569/17). Koniecznym jest jednocześnie podkreślenie, że względy techniczne dotyczą jedynie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zdaniem Sądu zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że sporny budynek spełnia wymogi definicji budynku zawartej w art. 1a ust. 1 pkt u.p.o.l. Wynika to z aktu notarialnego [...] sporządzonego w dniu 3 grudnia 2019 r. przez notariusz X.Y., decyzji Prezydenta Miasta Nowy Sącz nr 122/2020 z 22 września 2020 r. o warunkach zabudowy, decyzji Prezydenta Miasta Nowy Sącz nr 113/2021 z 22 marca 2021 r. o zatwierdzeniu projektu budowalnego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmującego "przebudowę i rozbudowę budynku istniejącego budynku biurowego z częścią produkcyjno-magazynową wraz z instalacjami wewnętrznymi (wod-kan, c.o., gazową, elektr.) i infrastrukturą techniczną na działkach nr [...], przekazanej dokumentacji projektowej oraz dokumentacji fotograficznej jak również z wyjaśnień wysłuchanego reprezentanta Skarżącej. Ze wszystkich tych materiałów dowodowych w sposób jednoznaczny wynika, że analizowany obiekt jest trwale związany z gruntem, jest wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (częściowo i przejściowo tylko rozebrane w związku z realizowaną przebudową i rozbudową – przyp. Sądu). Formułowane w tym zakresie wypowiedzi strony o nieużytkowaniu budynku z uwagi na prowadzoną przebudowę i rozbudowę pozostają bez wpływu na kwalifikację obiektu budowlanego według kryteriów wynikających z art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. gdyż definicja budynku odwołuje się do istnienia poszczególnych elementów budynku, a nie do ich stanu technicznego. Remont budynku czy też jego przebudowa i wynikające z tego nieużytkowanie nie mają wpływu na obowiązek podatkowy. Dopiero rozebranie nieruchomości i zgłoszenie tej okoliczności miałoby wpływ na podatek od nieruchomości. Tak długo, jak w sensie fizycznym istnieje nieruchomość, np. nie uzyskano pozwolenia na rozbiórkę i nie zrealizowano tego pozwolenia, istnieje obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości (por. wyrok NSA z dnia 11 września 2007 r., II FSK 959/06).
Podkreślić przy tym należy, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy, a jego pobór zależny jest od faktu posiadania nieruchomości. W wyroku z dnia 17 marca 2009 r., II FSK 500/08, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje niezależnie (...), jest to podatek o charakterze majątkowym, obciążający właścicieli nieruchomości, bez względu na sposób, w jaki jest ona wykorzystywana". Tym samym, jeżeli Skarżąca posiada nieruchomość, to nie ma znaczenia przeprowadzany remont.
Na uwzględnienie nie mógł zasługiwać zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.
W przepisie tym sformułowana została definicja legalna pojęcia gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zgodnie z tą definicją, za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uznać należy grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (z zastrzeżeniem nie mającym w sprawie zastosowania). Dla odkodowania tego pojęcia wykształciła się jednolita linia orzecznicza Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaprezentowana między innymi w wyroku NSA z 31 stycznia 2025 r., sygn. akt III FSK 1350/24. Orzekający w sprawie Sąd podziela stanowisko wyrażone w tym wyroku i w dalszej części wykorzysta argumentację w nim zawartą.
Za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie:
1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej lub
2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub
3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.:
- są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo
- mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź jej wygaszenia, jak również do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.
Użyty natomiast w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 24 lutego 2021 r., SK 39/19 zwrot "nie są wykorzystywane i nie mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej" należy tłumaczyć w taki sposób, że podwyższona stawka opodatkowania nie będzie mogła znaleźć zastosowania w przypadku wystąpienia obiektywnej i niezależnej od przedsiębiorcy, a także niedającej się przewidzieć przeszkody całkowicie uniemożliwiającej prowadzenie lub kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie dotyczy to sytuacji, gdy w czasie trwania takiej przeszkody przedsiębiorca, w posiadaniu którego znajduje się nieruchomość (jej część), samodzielnie podejmuje czynności mające na celu jej przygotowanie do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, podnosi dla celów wykonywanej działalności gospodarczej walory użytkowe nieruchomości, funkcjonalnie wiążąc ją z prowadzonym przedsiębiorstwem, lub rozlicza w ramach działalności gospodarczej inne koszty z nią związane.
Wyłączone z definicji "związane z działalnością gospodarczą" mogłyby być uznane jedynie budynki, budowle lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Takie właśnie wyłączenie z zakresu omawianej definicji przewiduje art. 1a ust. 2a pkt 3 u.p.o.l. Natomiast art. 67 ust. 1 ustawy - Prawo budowlane dotyczy sytuacji, w których "nieużytkowany lub niewykończony obiekt budowlany nie nadaje się do remontu, odbudowy lub wykończenia" i organ nadzoru budowlanego wydał decyzję nakazującą właścicielowi lub zarządcy rozbiórkę tego obiektu i uporządkowanie terenu oraz określił terminy przystąpienia do tych robót i ich zakończenia. Na istnienie tego rodzaju okoliczności skarżąca nie wskazywała. Wręcz przeciwnie, wskazywała, że dokonuje rozbudowy i przebudowy przedmiotowego budynku w celu wykorzystania go do prowadzonej działalności gospodarczej.
W konsekwencji wskazać należy, że skoro przedmiot działalności Skarżącej obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, zaś przedmiotowy budynek jest funkcjonalnie powiązany z przedsiębiorstwem Skarżącej, gdyż może być potencjalnie wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu wcześniej przedstawionym. Skarżąca podejmuje bowiem i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie budynku do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej. Wynika to bezpośrednio z twierdzeń skarżącej zaprezentowanych w skardze.
Prawidłowo organy wyjaśniły również Skarżącej, że art. 6 ust. 2 u.p.o.l. wyznaczając moment powstania obowiązku podatkowego odwołuje się do okoliczności faktycznych oraz, że powstanie tego obowiązku nie jest uwarunkowane uzyskaniem prawa do użytkowania budynku na podstawie art. 55 ustawy Prawo budowlane. Przy czym w istocie udzielona Skarżącej w marcu 2021 r. decyzja o pozwoleniu na przebudowę i rozbudowę nabytego w dniu 3 grudnia 2019 r. istniejącego budynku magazynowo-biurowego na działce nr [...] nie prowadzi do powstania nowego obiektu lecz do modyfikacji obiektu wcześniej istniejącego.
Również nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut dotyczący naruszenia art. 78 § 1 O.p. w kontekście braku określenia składników nadpłaty (bo tak należy rozumieć sformułowany w skardze zarzut – przyp. Sądu). Przede wszystkim ani ten przepis ani pozostałe przepisy Ordynacji podatkowej nie nakazują naliczania w decyzji określającej nadpłatę również oprocentowania (por. Etel Leonard (red.), Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany Opublikowano: LEX/el. 2025 i przywołany tam wyrok NSA z 16.02.2000 r., SA/Bk 2049/98, LEX nr 40733). A po wtóre w orzecznictwie podnosi się, że określenie wysokości przysługującego oprocentowania nie jest możliwe w samej decyzji stwierdzającej istnienie nadpłaty oraz jej wysokości, bo wykracza to poza zakres sprawy, który stanowi stwierdzenie nadpłaty (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2010-01-06 II FSK 1221/08 (Legalis numer 279293) gdyż powstanie obowiązku oprocentowania nadpłaty uzależnione jest od spełnienia warunków związanych zarówno z okolicznościami z jakich wyniknęła nadpłata jak i terminami działań organów podatkowych czy zachowaniem podatnika. Oznacza to, że nie tylko w momencie składania wniosku o stwierdzenie nadpłaty, ale i w momencie orzekania o jej stwierdzeniu nie zawsze jest możliwe rozstrzygnięcie o tym, czy oprocentowanie będzie podatnikowi przysługiwało oraz w jakiej wysokości (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 2018-08-08 I SA/Op 178/18 (Legalis numer 1819440). Jednocześnie w orzecznictwie sądów administracyjnych wywodzi się, że rozstrzygnięcie kwestii oprocentowania (zarówno co do zasady, jak i co do wysokości) będzie konieczne, gdy między stronami powstanie spór w tym zakresie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2005 r., FSK 1964/04, z dnia 26 marca 2013 r., II FSK 1577/11, CBOSA).
Kończąc, Sąd zwraca uwagę, iż z uzasadnienia decyzji organu I instancji wynika, że w niniejszej sprawie skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty (a więc na podstawie art. 75 O.p. - podkreślenie Sądu). Tymczasem organ I instancji wydał decyzję działając na podstawie art. 74a O.p. (taka podstawa prawna została wskazana w decyzji). Jak zaś podnosi się w doktrynie (Etel Leonard [red.], Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2021) decyzja w sprawie określenia wysokości nadpłaty nie może też być stosowana w przypadkach uregulowanych w art. 75 O.p., gdzie mowa jest o postępowaniu stwierdzającym nadpłatę. Jeżeli jest wniosek o stwierdzenie nadpłaty i spełnione są pozostałe warunki umożliwiające wydanie decyzji stwierdzającej nadpłatę, organ podatkowy nie może określić wysokości zobowiązania podatkowego w trybie art. 74a O.p. Te dwa tryby postępowania z nadpłatą wykluczają się wzajemnie (podkreślenie Sądu). Albo zatem organ podatkowy stwierdza nadpłatę na wniosek podatnika na podstawie art. 75 O.p., albo też określa jej wysokość z urzędu w oparciu o art. 74a.
Wskazując na powyższe Sąd zwraca uwagę, że kontrolując akt administracyjny, bada m.in., czy powołana przez organ podstawa prawna jest adekwatna do treści rozstrzygnięcia i czy uzasadnienie prawne pozwala na odtworzenie motywów, jakimi kierował się organ załatwiając w określony sposób sprawę podatkową (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 czerwca 2018r., I SA/Po 346/18; wszystkie przywoływane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w internetowej bazie orzeczeń NSA na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W sprawie niniejszej organ I instancji po otrzymaniu wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty (art. 75 O.p.) powołując błędną podstawę prawną (art. 74a O.p.) zastosował jednak prawidłowe rozstrzygnięcia, gdyż "1. stwierdził nadpłatę (...) w wysokości (...); 2. odmówił stwierdzenia nadpłaty w pozostałym zakresie, 3. określił wysokość zobowiązania podatkowego (...)" tak jak to przewiduje art. 75 §4a O.p. zaś organ odwoławczy utrzymując w mocy tę decyzję powołał już właściwą podstawę prawną rozstrzygnięcia (tj. art. 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 72 §1 pkt. 1, art. 75 §2, §3 i §4 oraz art. 81 §1 O.p.) i uzasadnienie prawne tej decyzji pozwala na odtworzenie motywów, jakimi kierował się organ załatwiając sprawę w ten sposób.
Mając to wszystko na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, gdyż zarówno argumentacja skargi stanowiąca w znacznej mierze powielenie zarzutów podniesionych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie, a w szczególności skutkować uwzględnieniem skargi.
W konsekwencji Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.