Wyrok WSA z dnia 09 września 2025, sygn. I SA/Kr 285/25

Ponadto Dyrektor wskazał, że z zawartych umów i protokołów odbioru robót wynika, że pracownicy mieliby w tym samym czasie wykonywać prace na różnych obiektach w Polsce.

Powyższe zestawienie zdaniem Dyrektora pokazuje, że tworzono fikcyjną dokumentację, a co za tym idzie wystawiane faktury nie miały nic wspólnego z rzeczywistością. Bowiem nie jest możliwa praca na różnych budowach w Polsce, w tym samym czasie przez tych samych pracowników bez przerw, od poniedziałku do niedzieli i inne święta, dodatkowo w porach nocnych, choćby ze względu na obiektywne przesłanki tj.: czas potrzebny na przemieszczanie się, odpoczynek, panującą epidemię Covid i związane z tym trudności takie jak przekraczanie granicy polsko - ukraińskiej, lockdown itp. Poddano również analizie treść protokołów dotyczących prac wykonanych na rzecz R. Ustalono, że zawierały one pozycję pod nazwą "wartość prac w okresie rozliczenia", która odpowiadała kwocie netto w wystawianych przez Spółkę fakturach VAT. Jednakże z wyjaśnień R. wynika, że nie weryfikowano czasu pracy pracowników Spółki, gdyż nie było takiej potrzeby. Również G. K. w swoich wyjaśnieniach podał, że nie były prowadzone karty pracy pracowników Spółki, gdyż jak wskazał, R. prowadziła prace na podstawie umowy i nie było takiej potrzeby. Nie akceptował ilości przepracowanych godzin, gdyż podstawą rozliczenia była umowa na zakres robót. Mimo to, każdorazowo potwierdzano taki protokół stosowną pieczątką i podpisem. W umowie zawartej pomiędzy Spółką a R. znajduje się zapis który mówi wprost, iż wynagrodzenie strony ustalają na kwotę [...] zł plus VAT płatne co miesiąc na podstawie protokołu odbioru robót oraz wystawionej faktury (jednakże spółka ta nie przedłożyła tych protokołów). Powyższe jest rozbieżne także z zeznaniami T. G. z 28 marca 2024 r., który zeznał: "Pracowników przekazywałem pod nadzór Pana G. K., który był kierownikiem Generalnego Wykonawcy". (...) Pracownikami byli głównie Ukraińcy, rozliczani godzinowo. Czas ich pracy był spisywany przez kierowników, żeby można im było wypłacić wynagrodzenie. Na podstawie tych zestawień sporządzany był protokół przepracowanych godzin, następnie wystawiana była faktura na L.". Rzekomo liczba wypracowanych roboczo-godzin miała być podstawą rozliczeń pomiędzy Spółką a F. Mimo to z wyjaśnień tej firmy wynika: "Ani Pan F. ani nikt z jego firmy nie weryfikował czasu pracy pracowników L.". Również z wyjaśnień Spółki z 22 maja 20024 r. wynikają rozbieżności w tym zakresie. Bowiem jak sama Spółka wskazała: "Cena usług była kalkulowana na podstawie oceny budowy oraz zakresu prac".

W związku z tak ustalonym stanem faktycznym, Dyrektor za prawidłowe uznał rozstrzygnięcie Naczelnika, gdyż otrzymane przez Spółkę faktury, jak również przez nią wystawiane, nie dokumentują rzeczywistych operacji gospodarczych.

Spółka w złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie skardze, zarzuciła zaskarżonej decyzji Dyrektora:

I. Naruszenie przepisów postępowania:

1/ art. 180 § 1, art. 187 oraz art. 191 w zw. z art. 122 O.p. – poprzez nieprawidłowe ustalenie stanu faktycznego przedmiotowej sprawy i nieprawidłową ocenę zebranego materiału dowodowego;

2/ art. 193 § 2 i 6 O.p. - poprzez uznanie ksiąg prowadzonych przez Spółkę za nierzetelne;

3/ art. 210 § 1 O.p. - poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji.

II. Naruszenie przepisów prawa materialnego:

1/ art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) u.p.t.u. w zw. z art. 168 Dyrektywy 2006/112/EWG - poprzez pozbawienie Spółki prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną;

2/ art. 108 ust. 1 u.p.t.u. – poprzez jego zastosowanie do rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy;

3/ art. 2a O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP (w kontekście interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 29 grudnia 2015 r., nr PK4.8022.44.2015) w zw. z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2024 r. poz. 236 ze zm. – dalej: u.p.p.) – poprzez brak uwzględnienia przy ocenie materiału dowodowego zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika (in dubio pro tributario).

W oparciu o tak postawione zarzuty, Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego zgodnie z właściwymi przepisami.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowaną argumentację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje.

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu.

W realiach rozpatrywanej sprawy kluczowe znaczenie ma, czy organy podatkowe prawidłowo ustaliły stan faktyczny w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej uregulowanej w art. 122 O.p. i uszczegółowionej w art. 187 § 1 O.p., zaś dokonana ocena dowodów przeprowadzona została zgodnie z art. 191 O.p. Zdaniem Sądu powyższe regulacje nie zostały naruszone i w konsekwencji Sąd przyjmuje ustalony w toku postępowania podatkowego stan faktyczny za podstawę dalszych rozważań.

Zakwestionowane faktury, które Spółka otrzymywała, jak również wystawiała, związane były z realizacją dwóch inwestycji w [...] przez Spółkę A.1, polegającą na wykonywaniu prac budowlanych z przeznaczeniem na [...]. Wykonanie ich powierzyła spółce R. jako głównemu wykonawcy oraz firmom F. i B. Podmioty te korzystały z usług podwykonawców. Jednym z nich miała być Spółka, która jednak nie zatrudniała żadnych pracowników i nie miała zaplecza do wykonywania zleconych prac. W związku z tym miała korzystać z usług podwykonawców, czyli spółek: P., Z., A. oraz G. Jak wynika jednak z prawidłowo ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego, spółki te również nie zatrudniały żadnych pracowników oraz nie miały zaplecza do wykonania zleconych prac. Wszystkie te podmioty powstały jedynie w celu pozorowania prowadzenia działalności gospodarczej, zaś jedynym celem ich działania było wyłudzenie podatku VAT. Przesłanki, które doprowadziły Dyrektora do takich wniosków, zaprezentowane zostały we wcześniejszej części niniejszego uzasadnienia i nie były one kwestionowane w skardze. Nie ma zatem potrzeby szczegółowego ich prezentowania na tym etapie.

Podzielić zatem należy ustalenia Dyrektora, że dowody zgromadzone w sprawie, w tym w szczególności zeznania T. G., D. C. oraz Ł. K. wskazują, że P., Z., A. oraz G. nie wywiązując się z obowiązków podatkowych wprowadzały do obrotu nierzetelne faktury, aby umożliwić odbiorcom faktur odliczenie podatku VAT, który nie został odprowadzony do budżetu, a także obniżenie przychodu o koszty uzyskane w sytuacji, gdy podmioty te nie składały zeznań CIT-8. Powyższe ustalenia potwierdził również Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] w ostatecznej decyzji z 4 stycznia 2023 r., wydanej wobec Z. w zakresie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2020 r. oraz Naczelnik [...] Urzędu Celno – Skarbowego w [...] w decyzji wydanej 26 lipca 2024 r. wobec A. w zakresie podatku od towarów i usług za II i III kwartał 2020 r.

Wszystkie te spółki nie spełniały wymogów, które są konieczne aby uznać, że podmiot faktycznie prowadził działalność nastawioną na zysk. Analiza transakcji bankowych ww. podmiotów potwierdza brak wydatków wskazujących na prowadzenie działalności gospodarczej o rozmiarach wykazanych przez te podmioty. Brak jest też dowodów wskazujących na zaciągnięcie kredytów i pożyczek oraz potwierdzających ich spłatę, a kapitał spółek wynosił od 5 do 10 tys. zł. Spółki nie posiadały odpowiedniego majątku materialnego i niematerialnego, historii firmy, nie dysponowały zapleczem ani odpowiednią ilością pracowników, wystarczającą do wykonania zafakturowanych usług. Spełniły jedynie formalne warunki, które miały uprawdopodobnić prowadzenie działalności. Faktycznie zostały zarejestrowane w KRS i dla celów podatku VAT, z tym że nie świadczyły żadnych usług dla Spółki.

Zasadnie Dyrektor nie uznał za wiarygodne wyjaśnień R., F. oraz G. K. (osoba mająca bezpośrednio nadzorować wykonywanie prac przez powyższe spółki), gdyż nie znajdują potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. W szczególności za niewiarygodne uznać należy wyjaśnienia dotyczące S. P., który miał być brygadzistą na budowie. Dyrektor odnosząc się do zestawienia przepracowanych godzin prawidłowo zauważył, że wynika z niego, iż osoba ta miałaby kierować pracownikami na budowie [...] w [...] i jednocześnie przebywać/świadczyć pracę na ul. S. w [...] i na budowie [...]. Również prawidłowo Dyrektor zauważył, że jedną z osób która miała wykonywać prace na rzecz B. był S. P. wskazany jako brygadzista na budowie [...]. Pozyskane w toku postępowania podatkowego protokoły wskazują, że w okresie od sierpnia do października 2020 r. prace rozbiórkowe i porządkowe dla B. miał wykonywać praktycznie sam, a jednocześnie w lipcu i sierpniu 2020 r. miał także pracować na budowie [...] dla firmy M.

Zaakceptować należy stanowisko Dyrektora, że Spółka świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym i świadomie rozliczała faktury od przedmiotowych spółek mając świadomość, że nie dokumentują one rzeczywistych operacji gospodarczych. Świadomie również wystawiała faktury na rzecz spółki R. oraz F. i B., które również nie dokumentowały rzeczywistych operacji gospodarczych.

Jak zostało to przedstawione, przedłożona przez Spółkę dokumentacja nie potwierdza wykonania prac ujętych na kwestionowanych fakturach. Za fikcyjne uznać należy zestawienia pracowników, którzy mieli wykonywać prace remontowe. Znamiennym przy tym jest, że usługi na rzecz Spółki miały wykonywać różne podmioty i to przez stosunkowo krótki czas (średnio 3 miesiące), zaś kolejny podmiot co do zasady miał zatrudniać tych samych pracowników. Nie można uznać, że podmiot prowadzący rzeczywistą działalność gospodarczą rezygnuje z usług podmiotu należycie wywiązującego się z powierzonych mu zadań i nawiązuje współpracę z innym podmiotem mającym świadczyć takie same usługi na takich samych warunkach. Działanie takie nosi znamiona jak najdłuższego ukrycia przed organami skarbowymi działalności mającej stwarzać pozory legalności. Spółka nie potrafiła przy tym w jakikolwiek racjonalny sposób wyjaśnić takiego modelu działania.

Za nieodzwierciedlającą rzeczywistości uznać należy również współpracę ze spółką R. oraz F. i B., którzy wykonywali prace na rzecz spółki A.1. Jest to przede wszystkim konsekwencją ustaleń, że Spółka nie mogła wykonać prac wykazanych na kwestionowanych fakturach, gdyż sama nie posiadała zaplecza do ich wykonania, w szczególności pracowników, jak również wskazani podwykonawcy Spółki zaplecza takiego również nie posiadali.

Zwrócić w tym miejscu należy uwagę na wyjaśnienia spółki A.1, w których wskazała ona, że generalny wykonawca (spółka R.) przy realizacji robót korzystała z usług podwykonawców. Byli oni co miesiąc wskazywani przez generalnego wykonawcę w ramach składanych oświadczeń obejmujących dane tych podwykonawców, a także oświadczenie o braku korzystania z innych podwykonawców aniżeli wskazani w przedmiotowych oświadczeniach. Spółka A.1 podała, że w ramach realizacji obowiązków wynikających z umowy o roboty budowlane, generalny wykonawca zobowiązany był do każdorazowego zgłaszania wszelkich podwykonawców, którym powierzył wykonanie prac objętych umową, wskazała również listę 6 podwykonawców oraz zakres świadczonych przez te podmioty usług, którzy uzyskali akceptację spółki A.1. Wśród wskazanych podmiotów nie ma Spółki ani żadnej spółki mającej być jej podwykonawcami. Spółka A.1 poinformowała, że nie są jej znane takie podmioty jak Spółka, P., Z., A., G. Spółka ta nie posiada również informacji, aby te podmioty wykonywały jakiekolwiek prace objęte umową o roboty budowlane.

Pozwala to na postawienie wniosku, że spółka R. zamierzała ukryć przed inwestorem fakt wystawiania nierzetelnych faktur, czyli również była świadomym uczestnikiem nielegalnego procederu. Gdyby faktycznie Spółka miała wykonać na jej rzecz usługi wskazane na wystawianych przez nią fakturach, nie byłoby jakichkolwiek przeszkód do wskazania jej jako podwykonawcę. Jest to zatem okoliczność potwierdzająca fikcyjność wystawianych przez Spółkę faktur.

Nie można również pomijać i tego, że jeden z wykonawców, czyli B. początkowo ujął faktury wystawione przez Spółkę, jednak w późniejszym czasie, tj. w grudniu 2023 r., czyli po zakończeniu kontroli celno – skarbowej w Spółce, skorygował rozliczenia i usunął te faktury z rejestru. Oznacza to, że podmiot ten w pełni zdawał sobie sprawę z tego, iż usługi opisane na wystawionych przez Spółkę fakturach faktycznie nie zostały wykonane.

Wykonania usług wynikających z zakwestionowanych faktu, nie mogą także potwierdzać przelewy z rachunków bankowych dokonane metodą split payment, Jak słusznie zauważył Dyrektor, w przypadku kiedy kontrahent/podwykonawca nie dysponuje odpowiednim zapleczem ani zasobami, w tym przypadku zasobami ludzkimi niezbędnymi do realizacji usługi, nie posiada realnych i faktycznie działających na rynku podwykonawców, wtedy takie przelewy nie mogą stanowić wiarygodnego dowodu potwierdzającego przeprowadzenie transakcji. W rozpatrywanej sprawie całokształt materiału dowodowego pozwala stwierdzić, że transakcje zakupu i sprzedaży usług budowlanych przez Spółkę miały fikcyjny charakter, a płatność metodą split payment miały je uwiarygodnić. Co więcej środki pieniężne przekazywane tą metodą były na dalszym etapie odzyskiwane w ramach oszustwa z rachunków prowadzonych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych.

Nie sposób także pominąć, że spółka R. oraz F. poza fakturami, wyjaśnieniami i potwierdzeniami przelewów metodą split payment nie przedstawili żadnych innych dowodów mogących świadczyć o wykonaniu usług przez Spółkę. Spółka w toku postępowania również nie przedłożyła żadnych dodatkowych dowodów świadczących o wykonaniu usług na rzecz tych podmiotów. Natomiast zgromadzone dowody wskazują, że Spółka nie dysponowała własnymi pracownikami jak i nie nabyła realnych usług od podwykonawców, przez co sama nie była w stanie zrealizować usług wykazanych na fakturach sprzedaży.

Podkreślić przy tym należy, że Naczelnik w toku prowadzonego postępowania podatkowego podjął szereg różnorodnych działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy, w tym wielokrotnie zwracając się do Spółki jako strony w trakcie kontroli celno – skarbowej i postępowania podatkowego o dodatkowe informacje (wyjaśnienia) i dowody, gdyż to podatnik ma najlepszą i najpełniejszą wiedzę na temat prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Jednak Spółka ani na etapie kontroli celno–skarbowej, ani też w trakcie postępowania podatkowego nie współpracowała z organem podatkowym w sposób, który pozwalałby stwierdzić, że aktywnie uczestniczyła w podejmowanych czynnościach i wspierała organ w gromadzeniu materiału dowodowego. Jak słusznie podkreślił Dyrektor, pomimo wielokrotnych wezwań Naczelnika do złożenia pisemnych wyjaśnień w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy oraz przedłożenia dokumentów, często Spółka pozostawała bierna. Czasem odpowiedź nadesłana została z dużym opóźnieniem. Ponadto nawet w przypadku, gdy Spółka udzieliła wyjaśnień to były one lakoniczne, zdawkowe i ogólnikowe, bądź udzielone odpowiedzi na temat współpracy z kontrahentami i okoliczności transakcji były wymijające. Tak obrana przez Spółkę taktyka nie świadczy o współdziałaniu z organem w gromadzeniu materiału dowodowego.

Nie można zatem podzielić zarzutów naruszenia art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 122 O.p.

Na gruncie stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy podstawą pozbawienia Skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktur VAT, był przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u., zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów". Nie wystarczy więc jedynie to, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego.

Prawo do odliczenia dotyczy wyłącznie tych czynności, które faktycznie zostały dokonane, bowiem sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku na niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje tylko wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Prawo do odliczenia nie wynika zatem z samej faktury (także gdy jest ona poprawna i zgodna z przepisami), jeśli nie dokonano czynności nią dokumentowanych. Prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę (por. wyrok NSA z 13 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1628/11 – powoływane orzeczenia dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl). Podatnik może zatem skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy. Tym samym brak jest prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. W takich warunkach dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez rzekomo wykonującego usługę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego. Nie stanowi to zaś samo w sobie uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Faktura prawidłowa i stanowiąca podstawę do skorzystania przez podatnika z prawa, o którym mowa w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. jest to dokument poprawny zarówno pod względem formalnym (czyniący zadość wymogom co do formy) jak i materialnym (odpowiadający rzeczywistym zdarzeniom gospodarczym). W sytuacji powzięcia wątpliwości, co do tego czy faktura odzwierciedla rzeczywiste zdarzenia gospodarcze organ podatkowy uprawniony jest do zbadania zgodności faktury z tym zdarzeniem. Prawo do odliczenia podatku naliczonego zależy bowiem przede wszystkim od ustalenia, czy kontrahent strony obiektywnie istnieje, czy dokonał w sposób rzeczywisty czynności podlegającej opodatkowaniu i czy czynność ta jest zgodna z treścią faktury.

Zdaniem Sądu, za utrwalony w orzecznictwie należy uznać pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktycznemu zdarzeniu gospodarczemu. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika to z faktury bądź zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura podmiotami gospodarczymi, podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z takiego dokumentu. Warunkiem realizacji prawa do odliczenia VAT nie jest zatem samo posiadanie faktury ani zaplata należności, ale faktyczne wykonanie czynności (por. wyroki: WSA w Poznaniu z 14 maja 2014 r. sygn. akt I SA/Po 7/14; WSA w Lublinie z 15 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 19/11, WSA w Warszawie z 26 października 2011 r., sygn. akt VIII SA/Wa 875/10, NSA z 22 października 2010 r., sygn. akt: I FSK 1786/09).

W świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. prawo do odliczenia przysługuje jedynie w wypadku wykonywania czynności opodatkowanych a faktury, na podstawie których podatnik może odliczyć wykazany w nich podatek naliczony muszą stwierdzać rzeczywiste zdarzenia gospodarcze pomiędzy podmiotami wymienionymi w fakturach VAT (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z 18 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Bd 51/17).

W ocenie Sądu, takiej zgodności brak jest w przedmiotowej sprawie, a poczynione przez organy podatkowe ustalenia znajdują pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. W szczególności na słuszność stanowiska Dyrektora wskazuje analiza poszczególnych dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego. Jak już wcześniej wskazano, z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy wynika, że szczegółowo wymienione spółki nie świadczyły na rzecz Spółki usług wynikających z wystawionych przez nie faktur. Działalność tych spółek polegała na wprowadzaniu do obrotu tzw. "pustych faktur", mających na celu wyłudzenie podatku VAT.

Dlatego też zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. w zw. z art. 168 Dyrektywy 2006/112/EWG jest niezasadny.

Za nieuzasadniony uznać również należy zarzut naruszenia art. 108 ust. 1 u.p.t.u., który stanowi, że w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ten rozumieć należy w ten sposób, że każda osoba wykazująca podatek (VAT) na fakturze lub innym dokumencie służącym jako faktura jest obowiązana do jego zapłaty, gdy został on wykazany nienależnie, tzn. gdy nie jest wymagalny z uwagi na powstanie obowiązku podatkowego, czyli gdy taka faktura dokumentuje między innymi czynność, która w rzeczywistości nie zaistniała (por. wyrok NSA z 25 października 2019 r., sygn. akt I FSK 895/17). Jak wynika z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy, Spółka wystawiała na rzecz opisanych w decyzji podmiotów faktury, które nie dokumentowały rzeczywistych operacji gospodarczych, gdyż Spółka nie wykonała na ich rzecz opisanych na fakturach usług.

Sąd pragnie również wskazać, że nie jest możliwym szczegółowe odniesienie się do argumentacji zaprezentowanej w skardze, gdyż takowa w zasadzie nie została przedstawiona. Skarga stanowi wierne powielenie odwołania co do postawionych zarzutów, jak i ich uzasadnienia. Brak jest zatem jakiejkolwiek próby zakwestionowania stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji. Samo zaś uzasadnienie stanowi w istocie zaprezentowanie ogólnej wykładni przepisów prawa oraz orzecznictwa sądowego, bez jakiegokolwiek odniesienia do realiów niniejszej sprawy. Mogłoby ono być z powodzeniem wykorzystane do sformułowania jakiejkolwiek skargi, odnoszącej się do zakwestionowania prawdziwości zdarzeń wykazanych na wystawionych fakturach VAT. Można nawet zaryzykować stwierdzenie, że do tego celu jest wykorzystywane, gdyż na stronie 15 skargi znalazło się zdanie, że "W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy, co wywiedziono w pkt 1 niniejszego pisma organ podatkowy nie wykazał, aby N. Sp. z o.o. w sposób świadomy uczestniczyła w oszustwie podatkowym". Problem w tym, że niniejsza sprawa podmiotu tego nie dotyczy.

Nie wiadomo zatem w czym Spółka upatruje naruszenia w niniejszej sprawie art. 193 § 2 i 6 oraz art. 210 § 1 O.p., jak również art. 2a O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP oraz w zw. z art. 10 ust. 2 u.p.p. Sąd nie dopatrzy się naruszeń tych regulacji.

Zarzuty skargi okazały się zatem niezasadne. Niemniej jednak Sąd, nie będąc na podstawie art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) związany granicami skargi, czyli jej zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną, dokonał pełnej kontroli zaskarżonej decyzji oraz postępowania zmierzającego do jej wydania. W jej wyniku nie stwierdził podstaw do wyeliminowania decyzji Dyrektora z obrotu prawnego, gdyż odpowiada ona prawu.

Dlatego też skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.