Wyrok WSA z dnia 27 maja 2025, sygn. I SA/Kr 416/24

Dodatkowo Prokuratura Regionalna w W. - w toku śledztwa - ustaliła, że w ramach grupy przestępczej podmioty prowadzące stacje benzynowe nabywały paliwo w niżej cenie niż kwota podana na fakturze VAT dokumentującej jego sprzedaż. Podejrzani, chociażby S. K. i J. Ż. przyznali, że paliwo było sprzedawane 1- 1,5zł poniżej ceny hurtowej X. Oficjalna cena była jednak tak kalkulowana, aby jej wysokość nie wzbudzała podejrzeń organów podatkowych, tj.: ustalana była na poziomie 20 groszy niższym od cen hurtowych sprzedaży stosowanych w tym samym okresie przez X.

Na uwagę zasługuje w szczególności fakt wydania przez Naczelnika Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie czyli inny organ podatkowy ostatecznej decyzji wobec S. sp.j. w zakresie podatku od towarów usług za m-ce: od maja 2015 r. do czerwca 2016 r. i od września do grudnia 2016 r., w której to zakwestionowano faktury VAT wystawione przez tożsamych kontrahentów, tj.: T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o. i E. uznając je za faktury VAT nie odzwierciedlające faktycznego przebiegu transakcji gospodarczych. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego tamt. organ uznał, że sprzedaż towaru nie mogła nastąpić pomiędzy wskazanymi w fakturach VAT podmiotami. Ponadto wartym podkreślenia jest to, iż 1 lutego 2024 r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok o sygn. akt I FSK 2017/23 oddalający skargę kasacyjną Spółki na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 września 2022 r. o sygn. akt I SA/Kr 542/22 w sprawie podatku od towarów i usług za m -ce: do stycznia do października 2014 r. Podobnie orzekł NSA w wyroku z 21 grudnia 2023r. - sygn. akt: I FSK 1692/23 - w stosunku do okresów listopada i grudnia 2014r. - oddalając skargę kasacyjną Spółki z tytułu podatku od towarów i usług. Sąd zaaprobował tymi wyrokami stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie oraz organu I instancji, w kwestii fikcyjnego charakteru transakcji zawartych przez Spółkę z ówczesnym dostawcą paliwa, tj.: firmą Z. M. Pomimo, iż wskazywanymi przez Spółkę dostawcami paliwa w roku 2014 i 2016 były inne podmioty, to nie sposób nie dostrzec mianownika wspólnego dla obu tych okresów jakim była osoba Z. M. Różnica polega na tym, że w roku 2014 działał on pod własną firmą, jako przedsiębiorca, zaś w okresie objętym nin. postępowaniem podatkowym jako "rzekomy przedstawiciel" spółek T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o. i A. sp.o.o. oraz osoba polecająca kontrahenta E. W aktach sprawy zalega prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 14 czerwca 2016 r. o sygn. akt I SA/Kr 456/16 dotyczący podatku akcyzowego Spółki za październik 2013 r. oraz opłaty paliwowej.

W toku śledztwa prowadzonego w Wydziale II do Spraw Przestępczości Finansowo- Skarbowej Prokuratury Regionalnej w W. (sygn. akt [...]) większość oskarżonych o udział w zorganizowanej grupie przestępczej, której działania miały na celu popełnienie przestępstw karnych i karnoskarbowych dotyczących obrotu olejem smarowym i nieuprawnioną zmianę jego przeznaczenia na olej napędowy czym spowodowali uszczuplenie należności Skarbu Państwa w wysokości blisko 103 mln zł przyznała się do popełnienia zarzucanych im czynów, złożyła obszerne wyjaśnienia i wyraziła wolę dobrowolnego poddania się karze. Podkreślenia wymaga fakt, iż wśród nich byli główni organizatorzy procederu - J. Ż. i M. K., a także prezesi spółek T. sp. z o.o. i A. sp. z o.o. - A. B., W. P., M. W. oraz właściciel E.

Na podstawie zgromadzonych materiałów dowodowych pozyskanych w sprawie karnej Prokuratura Regionalna w W. stwierdziła, że na terenie Polski funkcjonowała grupa przestępcza zajmująca się nielegalnym obrotem paliwami płynnymi. Kierujący grupą przestępczą utworzyli na terenie województwa [...] skład podatkowy zajmujący się produkcją oleju smarowego oraz preparatu smarowego. Formalnie należał on do M. sp. z o.o. Wskazane towary były zwolnione z podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, ponieważ były wywożone (sprzedawane) z Polski do Niemiec. Ich przemieszczanie przestawało być wówczas monitorowane przez polską Służbę Celną, co ułatwiało późniejszą zmianę przeznaczenia i sprzedaż jako oleju napędowego. Następnie olej przeładowywano do cystern, które zgodnie z dokumentami przewozowymi (CMR) miały dostarczać go do firm z terenu Litwy, Łotwy lub Rumunii.

Przy czym, jak wynika z zeznań M. K.2 (magazyniera zatrudnionego w Niemczech przez M. K. - jednego z głównych organizatorów nielegalnego przedsięwzięcia) oraz S. K. (kierowcę zatrudnionego przez R. J. - również jednego z głównych organizatorów przedsięwzięcia, zajmującego się logistyką transportu) pomimo tego, że na dokumentach transportowych znajdowała się informacja, że towar ma trafić do Litwy, Łotwy lub Rumunii w rzeczywistości wracał on do Polski, gdzie na terenie m.in. E. był przeładowywany, a następnie był sprzedawany jako olej napędowy. Dodatkowo kierowcy Ł. M. oraz S. K. zeznali że dostarczali ww. paliwo m.in. do Spółki, a J.1 K. - w ocenie drugiego z podejrzanych - wiedział, że jest to olej smarowy. Nigdy kierowcy nie dawali żadnych faktur i dokumentów na olej smarowy.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie uznał pisemne wyjaśnienia oraz zeznania wspólników Spółki odnośnie nabycia oleju napędowego od wskazanych wyżej firm za niewiarygodne. Tym bardziej, że nie zostały one poparte żadnymi dowodami. Fakt, że żaden ze wspólników, w tym przede wszystkim J.1 K. jako osoba odpowiedzialna za zaopatrzenie S. w produkty naftowe i zarządzanie, nie potrafił wskazać dających się zweryfikować szczegółów transakcji, m.in. źródła pochodzenia paliwa czy informacji o transporcie, nie wykazywał zainteresowania nowym kontrahentem (np. nie weryfikuje zaplecza technicznego, nigdy nie był w siedzibie spółek), nie pytał M. na jakiej podstawie działa w imieniu T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o., co dodatkowo potwierdza fikcyjny charakter zawartych transakcji.

W niniejszej sprawie nie jest kwestionowane, że istniał towar. Przy czym, towarem tym nie był olej napędowy pochodzący z legalnego źródła ale pozyskiwany z oleju smarowego, korzystającego z "przywilejów" podatkowych, nabywanych od fikcyjnych firm pozorujących działalność gospodarczą.

J.1 K., tj.: osoba, która w branży paliwowej działa od 26 lat i bardzo dobrze ją zna. Z racji swojego doświadczenia jako wspólnik Spółki musiał zdawać sobie sprawę z licznych nadużyć mających miejsce w tym zakresie, bowiem chociażby na stronach branżowych zajmujących się obrotem paliwem pojawiały się komunikaty o nierzetelnych dostawcach, którzy nie byli nikomu znani i oferowali paliwo niewiadomego pochodzenia. Dodatkowo - jak słusznie zauważył Naczelnik Urzędu Skarbowego w Myślenicach - samo Ministerstwo Finansów w roku 2014 opublikowało tzw. list ostrzegawczy w którym przestrzega przedsiębiorców przed nowo powstałymi podmiotami nieznanymi na rynku paliw, zarządzanymi przez osoby bez doświadczenia, w tym przed spółkami o niskim kapitale zakładowym z siedzibą zlokalizowaną pod wirtualnym adresem, które nie dysponują towarem

Wszystkie spółki - jak wynika chociażby z KRS-u - były podmiotami z minimalnym lub niewielkim kapitałem zakładowym. Dodatkowo T. sp. z o.o., A. sp. z o.o. i E. były podmiotami funkcjonującymi na rynku od krótkiego okresu czasu. Niewątpliwie okoliczność ta nie jest standardowa i rodzi wątpliwości co do rzetelności potencjalnego kontrahenta. Tymczasem wspólnicy Spółki fakty te ignorują. 17 listopada 2021 r. M. K.1 zeznał, iż weryfikował w ww. rejestrach kto był właścicielem i kto zasiadał w zarządzie T. sp. zo.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o. W takiej sytuacji musiałby kojarzyć nazwiska, tj.: A. B. i W. P., czemu stanowczo zaprzeczył 19 grudnia 2017 r. i 6 listopada 2020 r. Wydruki z KRS-u dotyczące ww. kontrahentów miały być robione, jednak - jak twierdzi J.1 K. - ich nie przeglądał, a tym bardziej nie interesował się jak często zmienia się skład zarządu. 17 listopada 2021 r. J.1 K. zeznał również, że księgowa Spółki sprawdzała wszystkich kontrahentów w urzędach skarbowych i przekazała, że "wszystkie firmy pracują normalnie i że wszystko jest uczciwie". Nie poparto tego jednak jakimikolwiek dowodami. Co więcej, w dalszej części tego samego przesłuchania zaprzeczył sobie wskazując, że Spółka nie zwracała się do urzędów skarbowych właściwych dla kontrahentów o jakiekolwiek informacje dotyczące tych firm. Współpraca z T. sp. z o.o. i A. sp. z o.o. miała zostać nawiązana z ofert, które wpłynęły pocztą na stację. Z nikim J.1 K. o nich nie rozmawiał, nikt mu tych firm nie polecał. A. R. poleci J.1 K. natomiast Z. M.

Wspólnicy Spółki nigdy nie byli w siedzibie żadnej z tych firm czy też na terenie zakładów i magazynów, nie weryfikowali czy podmioty dysponują odpowiednim zapleczem do realizacji usługi, nie interesowali się źródłem pochodzenia paliwa. Identyczne zachowanie ma miejsce wobec E.. Ponadto, nieznane im były osoby w postaci prezesów spółek. Przedstawicieli Spółki nie dziwi to, że wszelkie uzgodnienia odnośnie warunków transakcji w imieniu T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o. oraz wszelkie czynności odbywają się za pośrednictwem osoby trzeciej - Z. M.. Tymczasem, jak wynika z KRS-u w kontrolowanym okresie nie występował on w zarządach kwestionowanych spółek, nie był ich udziałowcem czy prokurentem. M. K.1 miał tego pełną świadomość, zeznał bowiem, że zbierając informacje o kontrahentach Spółki nie znalazł żadnych ich powiązań ze Z. M. Mimo to J.1 K. nie żądał od niego pełnomocnictwa do działania w imieniu T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o., gdyż miał do niego zaufanie. W trakcie postępowania nie ujawniono też umów czy faktur VAT, z których wynikałoby, że Z. M. świadczył na rzecz tych firm usługi pośrednictwa.

Przedstawiciele Spółki posiadali wiedzę, że Z. M. nie jest formalnie w żaden sposób związany z ww. kontrahentami a mimo to podjęli z nim współpracę. Nie podjęto przy tym żadnych rzeczywistych kroków zmierzających do potwierdzenia wiarygodności nowych dostawców (m.in. nie prowadzono rozmów, negocjacji z osobami wskazanymi w KRS-ie jako uprawnionymi do reprezentacji, nie sprawdzono czy podmioty te faktycznie działają) oraz możliwości wykonania przez te podmioty zlecenia, w tym źródła i parametrów oferowanego paliwa, a nawet posiadania koncesji. Spółka nie wiedziała nawet czy nią dysponują, na co wskazał M. K.1

W ocenie organu przywołane okoliczności świadczą o powierzchownej lub żadnej wręcz weryfikacji podmiotów, od których rzekomo Spółka nabywała towar. Postępowanie takie jest nietypowe dla działającego zgodnie z prawem przedsiębiorcy, dbającego o własne interesy i świadczy - zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie - o świadomym udziale Spółki oraz reprezentujących ją wspólników w procederze nielegalnego obrotu paliwem niewiadomego pochodzenia.

Tymczasem Spółka nie interesowała się de facto w ogóle dostawcą (uzasadnienie wyżej). Wszystko to wskazuje, iż Spółka wiedziała, że nie zawiera transakcji z fakturowymi dostawcami, a paliwo jest niewiadomego pochodzenia.

Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy - zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie - świadczy o tym, że Spółka świadomie brała udział w obrocie towarem z wykorzystaniem fikcyjnych faktur VAT, wystawionych przez fikcyjne firmy "słupy", stwarzające jedynie pozory prowadzenia działalności gospodarczej, występujące w sztucznie wydłużonym łańcuchu dystrybucji towaru. T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o. oraz E. zostały wprowadzone do niego jedynie w celu wystawienia fikcyjnych faktur VAT oraz wykreowania obrotu nieodzwierciedlającego rzeczywistego znaczenia. Czynność sprzedaży nie posiadała strony materialnej, a jedynie obraz w dokumentacji, nie została w rzeczywistości przeprowadzona, lecz była elementem przestępstwa skarbowego polegającego na wprowadzeniu do obrotu towaru niewiadomego pochodzenia. Typowe dla tego typu oszustw jest to, że w ramach transakcji handel odbywa się przeważnie prawdziwym towarem, lecz większość podmiotów uczestniczących w tym procederze nie prowadzi działalności gospodarczej, jedynie ją pozorując, tak aby podmiotowi, który czerpie zyski nie można było przypisać świadomego w nim udziału. W niniejszej sprawie nie jest kwestionowane, że istniał towar. Przy czym, towarem tym nie był olej napędowy pochodzący z legalnego źródła ale pozyskiwany z oleju smarowego, korzystającego z "przywilejów" podatkowych, nabywanych od fikcyjnych firm, pozorujących działalność gospodarczą.

O ile należyta staranność nie jest kryterium istotnym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu, to już samo zachowanie wspólników Spółki odbiegające od standardów obowiązujących w obrocie gospodarczym może stanowić dodatkowy argument (oprócz opisanych powyżej) potwierdzający, iż faktury VAT wystawione w badanym roku podatkowym przez T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o. i E. są "fakturami pustymi". Jak ustalił organ osobą odpowiedzialną w Spółce za dobór dostawców paliwa oraz współpracę z nimi był J.1 K., tj.: osoba, która w branży paliwowej działa od 26 lat i bardzo dobrze ją zna. Z racji swojego doświadczenia jako wspólnik musiał zdawać sobie sprawę z licznych nadużyć mających miejsce w tym zakresie, bowiem chociażby na stronach branżowych zajmujących się obrotem paliwem pojawiały się komunikaty o nierzetelnych dostawcach, którzy nie byli nikomu znani i oferowali paliwo niewiadomego pochodzenia. Dodatkowo - jak słusznie zauważył Naczelnik Urzędu Skarbowego w Myślenicach - samo Ministerstwo Finansów w roku 2014 opublikowało tzw. list ostrzegawczy w którym przestrzega przedsiębiorców przed nowo powstałymi podmiotami nieznanymi na rynku paliw, zarządzanymi przez osoby bez doświadczenia, w tym przed spółkami o niskim kapitale zakładowym z siedzibą zlokalizowaną pod wirtualnym adresem, które nie dysponują towarem i zapleczem technicznym, a jednocześnie oferują niezwykle atrakcyjne ceny.

Zdaniem organu Spółka działała w ww. zakresie nielogicznie, postępując wbrew przywołanym zaleceniom Ministra Finansów i zasadom racjonalnego prowadzenia działalności. Czynnikiem, który już na wstępie winien wzbudzać podejrzenia Spółki wobec nowych kontrahentów była cena oferowanego paliwa, wyjątkowo atrakcyjna poniżej cen obowiązujących dla odbiorców hurtowych X. O powyższym fakcie Spółka wiedziała.

Reasumując, Spółka przed nawiązaniem współpracy z ww. kontrahentami miała sprawdzać stosowne rejestry, a mimo to - z jakichś względów - wyraźnie ignorowała informacje z nich wynikające. Nie zasięgała opinii o podmiotach, które wystawiły sporne faktury VAT od osób innych niż Z. M. Organ podkreślił, że sprawdzenie danych rejestracyjnych kontrahentów pozwalało jedynie na zweryfikowanie formalnej poprawności ich funkcjonowania. Sam fakt rejestracji, składanie deklaracji, czy wystawianie faktur, nie dowodzą wystarczająco, że dana dostawa została dokonana przez ten właśnie podmiot. Czynności te są tylko formalnym przejawem realizacji pewnych obowiązków, które mają swoje źródło w odpowiednich przepisach prawa. Przedstawiciele Spółki posiadali wiedzę, że Z. M. nie jest formalnie w żaden sposób związany z ww. kontrahentami, a mimo to podjęli z nim współpracę. Nie podjęto przy tym żadnych rzeczywistych kroków zmierzających do potwierdzenia wiarygodności nowych dostawców (m.in. nie prowadzono rozmów, negocjacji z osobami wskazanymi w KRS-ie jako uprawnionymi do reprezentacji, nie sprawdzono czy podmioty te faktycznie działają) oraz możliwości wykonania przez te podmioty zlecenia, w tym źródła i parametrów oferowanego paliwa, a nawet posiadania koncesji. Spółka nie wiedziała nawet, czy nią dysponują, na co wskazał M. K.1

W ocenie organu przywołane okoliczności świadczą o powierzchownej lub żadnej wręcz weryfikacji podmiotów, od których rzekomo Spółka nabywała towar. Spółka nie interesowała się de facto w ogóle dostawcą (uzasadnienie wyżej). Wszystko to wskazuje, iż Spółka wiedziała, że nie zawiera transakcji z fakturowymi dostawcami, a paliwo jest niewiadomego pochodzenia.

Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Myślenicach zgromadził obszerny materiał dowodowy, a przeprowadzone postępowanie dowodowe pozwoliło w sposób wyczerpujący zbadać wszystkie okoliczności faktyczne związane ze sprawą tak, aby stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do prawidłowej subsumcji przepisów prawa. Efekt dokonanych ustaleń został poddany analizie z punktu widzenia logiki, doświadczenia życiowego, reguł panujących w gospodarce wolnorynkowej, a także racjonalnego gospodarowania. Podkreślono, że nie jest rzeczą organów podatkowych zastępować podatnika w dowodzeniu źródła pochodzenia towaru, które zostało zakwestionowane w znaczeniu podmiotowym. To podatnik obowiązany jest prowadzić dokumentację w taki sposób, ażeby znajdujące się w niej zapisy w oparciu o gromadzone dowody odpowiadały rzeczywistości. W niniejsze sprawie wykazano, że zarówno olej napędowy, jak i usługi remontowe nie pochodziły od dostawców figurujących na kwestionowanych fakturach VAT. Nie można zatem uznać, że Skarżąca poniosła koszt, gdyż zapłata w takiej sytuacji nie jest ekwiwalentem za sprzedany przez wskazywane podmioty towary i usługi.

W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżąca zarzuciła:

I. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 120, art. 121 § 1 , art. 122 art. 123 § 1 , art. 155 §1 , art. 159 § 1 pkt 6, art. 180, art. 187 § 1 i § 3, art. 188, art. 191, art. 192, art. 193, art. 194, 199 art. 200 Ordynacji podatkowej 122, art. 187 § 1 i art. 191 oraz art. 235 Ordynacji podatkowej przez:

a) niewyjaśnienie przez organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych, w tym między innymi przez nieuwzględnienie stanowiska wyrażonego w zastrzeżeniach do protokołu kontroli i kolejnych pismach w toku postępowania przed organem I i II instancji, a przede wszystkim przez odmówienie dopuszczenia i przeprowadzenia w zasadzie każdego z licznych wniosków dowodowych skarżącej Spółki zawartych w wielu pismach, w tym w toku postępowania przed organem I instancji i w postępowaniu odwoławczym w sytuacji, gdy przedstawiane stanowisko i wnioskowane dowody dotyczyły okoliczności faktycznych istotnych dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, albowiem zmierzały do ustalenia obiektywnie istniejącego stanu faktycznego,

b) dokonanie niepełnych, nieobiektywnych, a zdumiewająco subiektywnych i dowolnych ustaleń faktycznych z przekroczeniem granic swobodnej oceny dowodów na podstawie fragmentarycznie zgromadzonego materiału dowodowego ocenionego przez organy jednostronnie dla poparcia przyjętej przez siebie tezy, z pominięciem wyjaśnienia nie korespondujących z przyjętą tezą okoliczności faktycznych potwierdzających stanowisko Skarżącej,

c) bezkrytyczne zaakceptowanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie dowolnych ustaleń Naczelnika Urzędu Skarbowego w Myślenicach zawartych w decyzji organu I instancji jakoby:

1 . zaewidencjonowane przez S. Sp.j. w 2016 roku w księgach rachunkowych faktury na zakup oleju napędowego, na których jako wystawcy widnieją T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o., a wymienione na stronach 36-47 decyzji, rzekomo nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych,

2. S. Sp.j. zawyżyła koszty uzyskania przychodu w 2016 roku w związku z zaewidencjonowaniem w księgach rachunkowych faktur rzekomo nie odzwierciedlających rzeczywistych transakcji handlowych, na których jako wystawca widniał T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o.,

3. księga rachunkowa prowadzona dla S. Spółka Jawna za rok 2016 jest nierzetelna, ponieważ rzekomo nie odzwierciedla stanu rzeczywistego w zakresie kosztów uzyskania przychodu w części dotyczącej zaewidencjonowanych faktur, na których jako wystawca widnieje T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. i nie można uznać jej się za dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów w zakresie kosztów uzyskania przychodów w 2016 roku,

4. przeprowadzona kontrola podatkowa oraz postępowanie podatkowe ujawniły, iż w dokumentacji podatkowej działalności gospodarczej w zakresie S. Spółka Jawna, występują faktury wystawione przez T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. oraz A. Sp. z o.o., które rzekomo nie dokumentują faktycznych zdarzeń gospodarczych,

5. zeznania i wyjaśnienia J.1 K. oraz pozostałych wspólników S. Sp. j. dotyczące współpracy z dostawcami paliwa, staranności w doborze kontrahenta nie są rzekomo wiarygodne i zawierają sprzeczności,

6. wspólnicy S. Spółka Jawna rzekomo nie wykazali, żeby dokonane przez nich czynności zakupu paliwa od wyżej wskazanych kontrahentów można było uznać za należycie udokumentowane i aby nie stwarzały one jakichkolwiek wątpliwości co do rzetelności stron tych transakcji,

7. wspólnicy S. Spółka Jawna rzekomo nie podjęli wystarczających działań zmierzających do weryfikacji działalności gospodarczej prowadzonej przez T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., a wcześniej Z. M., jak i rzekomo nie interesowali się źródłem pochodzenia paliwa,

8. J.1 K. w czasie ustalania warunków dostawy rzekomo nie pytał ani o pochodzenie, ani o parametry zamawianego paliwa, przyjmując za oczywiste, że w Polsce paliwo pochodzi zawsze z rafinerii X., Y., ewentualnie S.1, a warunki zawierania oraz przebieg transakcji z firmą,

9. zakup paliwa od kwestionowanych w zaskarżonej decyzji dostawców rzekomo znacznie odbiegały od tych dokonywanych z innymi kontrahentami, np. z firmą E.1, a płatności za paliwo, dokonywane dla T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. odbiegały od płatności realizowanych dla E.1,

10. wspólnicy S. Sp. j. rzekomo nie przeprowadzili żadnych działań jakich można by było od nich racjonalnie oczekiwać w celu upewnienia się, że S. Spółka Jawna uczestniczy w legalnym obrocie paliwem, w szczególności rzekomo nie starali się pozyskać wiedzy o kontrahencie oraz dostawcach zakupywanego paliwa,

11. S. Spółka Jawna zignorowała rzekomo ewidentne oznaki świadczące o nierzetelności zawieranych transakcji,

12. rzekomo istniały przesłanki świadczące o nieprawidłowościach, które przezorny przedsiębiorca powinien zbadać i rozważyć, a wspólnicy S. Spółka Jawna podczas realizacji transakcji ze Z. M. nie wykazali należytej staranności kupieckiej,

13. J.1 K. znał się z J. Ż.,

14. w toku postępowania podatkowego rzekomo nie stwierdzono, aby S. Spółka Jawna, poza sprawdzeniem w ewidencji podmiotów prowadzących działalność gospodarzą, w jakikolwiek sposób sprawdzała wiarygodność i rzetelność Z. M., czy też badała źródło pochodzenia towarów, S. nie podejmując działań weryfikacyjnych nie zachowała adekwatnych standardów bezpieczeństwa,

15. paliwo oferowane do sprzedaży na S. Spółka Jawna rzekomo nie spełniało wymagań jakościowych i było skuteczne kwestionowane przez organy podatkowe,

16. wspólnicy S. Sp. j. rzekomo mieli świadomość uczestnictwa w zorganizowanej grupie podmiotów zajmujących się obrotem paliwem niewiadomego pochodzenia,

17. kwestionowane paliwo było oferowane S. w niższej cenie

(sugestia, że poniżej ceny rynkowej),

18. niszczenie niefiskalnych dokumentów towarzyszących dostawom paliwa rzekomo nie może być przypadkowe i rzekomo miało na celu utrudnienie wykrycia oszustwa podatkowego,

19. S. Spółka Jawna zaewidencjonowała w księgach rachunkowych faktury wystawione przez T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o., które rzekomo nie dokumentowały rzeczywistych transakcji gospodarczych, a tym samym koszt z nich wynikający nieprawidłowo potraktowała jako koszt uzyskania przychodu,

20. w związku z zakwestionowanymi przez Organ podatkowy transakcjami zakupu paliwa od T. sp. zo.o., E., T.1 sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. przez S. Spółka Jawna, w rozliczeniu podatku dochodowego podatnik J.1 K. zawyżył koszty uzyskania przychodu z tytułu udziału w S. Sp.j;

d) dokonanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym materiałem dowodowym jakoby:

1. prokurator Prokuratury Rejonowej w M. wszczął śledztwo w sprawie związanej z zarzucanymi w zaskarżonej decyzji rzekomymi nieprawidłowościami

2. Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie wszczął wobec Skarżącej dochodzenie w sprawie związanej z zarzucanymi w zaskarżonej decyzji rzekomymi nieprawidłowościami,

2. o wszczęciu wyżej wymienionych postępowań została prawidłowo zawiadomiona,

3. wszczęcie tych postępowań nie miało pozorowanego, instrumentalnego charakteru i nie służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia rzekomych zobowiązań podatkowych,

4. pomiędzy tymi postępowaniami, a postępowaniem podatkowym w niniejszej sprawie istnieje ścisły związek zwłaszcza w sytuacji, gdy postępowania te nie wiązały się niewykonaniem rzekomego zobowiązania objętego niniejszym postępowaniem, postępowanie, wszczęcie postępowań karnych miało pozorowany, instrumentalny charakter i służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia rzekomych zobowiązań podatkowych, jakiekolwiek merytoryczne czynności w toku tego postępowania nie były podejmowane, nie przedstawiono mi i nie ogłoszono zarzutów, a postępowanie to zawieszono z uwagi wyłącznie na toczące się postępowanie podatkowe co uznano jako długotrwałą przeszkodę, a co najlepiej świadczy o jego pozorności,

5. na dzień wydania zaskarżonych decyzji rzekome zobowiązania podatkowe nie zostały przedawnione,

8. S. Sp.j. zawyżyła koszty uzyskania przychodu w 2016 roku w związku z zaewidencjonowaniem w księgach rachunkowych faktur rzekomo pustych i nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji handlowych, na których jako wystawca widniał T. Sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o., a podmioty te nie były faktycznymi dostawcami paliwa,

9. S. sp. j. i jej wspólnicy co najmniej powinni byli wiedzieć, iż rzekomo uczestniczą w nielegalnym procederze odliczania podatku z faktur rzekomo niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych z rzekomym zamieram uszczuplenia należności Skarbu Państwa,

10. brak było dobrej wiary po stronie Skarżącej odnoście okoliczności nawiązania i przebiegu współpracy z wyżej wymienionymi kontrahentami,

11 . Spółka wiedziała, że nie nabywa oleju napędowego.

12. zeznania J.1 K. oraz pozostałych wspólników odnośnie nabycia oleju napędowego od wskazanych wyżej firm są niewiarygodne i rzekomo nie zostały poparte żadnymi dowodami,

13. S. Sp. j. świadomie brała udział w obrocie towarem z wykorzystaniem fikcyjnych faktur VAT,

14. wspólnicy S. nie podjęli wystarczających działań zmierzających do weryfikacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Z. M. i nie wykazali, że dokonane przez nich nabycia oleju napędowego od tej firmy zostały należycie udokumentowane i nie stwarzały wątpliwości co do rzetelności stron tych transakcji,

12. S. SP.j. i jej wspólnicy nie podjęli działań w celu upewnienia się, że dokonywane przez nich transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot, od którego nabywali paliwo podczas gdy prawidłowo przeprowadzone postępowanie wolne od wskazanych powyżej uchybień doprowadziłoby do takich ustaleń faktycznych, w następstwie których doszłoby do innego rozstrzygnięcia sprawy, a mianowicie do uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Myślenicach i umorzenia postępowania;

II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 70 § 1 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej przez błędne przyjęcie, że rzekome zaległości podatkowe w niniejszej sprawie nie są przedawnione, że zaistniały zdarzenia powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia,

III. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 181, art. 180 I art. 188, art. 191 0.p. poprzez zaakceptowanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie bezpodstawnego oddalenia przez organ podatkowy I instancji licznych wniosków dowodowych podatnika zawartych w zastrzeżeniach Spółki do protokołu kontroli oraz kolejnych pismach Skarżącej,

III. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 229 0.p. oraz art. 181, art. 180 § 1 art. 188, art. 191 0.p., art. 201 0.p. w zw. z art. 235 O.p., poprzez oddalenie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniosków dowodowych ponowionych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, a także nierozpoznanie wniosków dowodowych oraz wniosków o zawieszenie postępowania zawartych w pismach podatnika,

IV. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 123, art. 187, art. 192, art. 200 § 1 O.p. poprzez faktyczne uniemożliwienie stronie wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego i wydanie decyzji pomimo braku przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącą dowodów, pomimo braku przeprowadzenia dowodu z uzupełniającego przesłuchania wszystkich wspólników Spółki, a przy przyjęciu, że istotne dla sprawy okoliczności zostały udowodnione w sposób odmienny od stanowiska skarżącej Spółki,

V. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy - art. 1 93 0.p. przez przyjęcie, że ewidencja zakupów podatnika w kwestionowanym zakresie jest nierzetelna i nie stanowi dowodu na to, co wynika z zawartych w niej zapisach,

VI. naruszenie przepisów prawa materialnego art. 22 ust. 1 art. 24 ust. 1 i art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 20 ust. 2 pkt. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości przez przyjęcie, że koszty związane z usługami remontowymi w kamienicy przy ul. [...] w K. oraz związane z zakupem paliwa nie stanowią kosztów uzyskania przychodów i nie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a dowody ich zakupu tego paliwa nie są rzetelne i nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem transakcji,

VII. naruszenie art. 23 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie i zaniechanie szacunkowego ustalenia kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem paliwa, zwłaszcza, że organ podatkowy nie kwestionuje faktu zakupu i dostawy paliwa na S. Sp. J.

Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1§1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2024r., poz.1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi-tekst jedn. Dz. U. z 2024r. poz. 935 ze zm. dalej-p.p.s.a.). Ponadto, Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą (art. 145§1 pkt 3 p.p.s.a. w związku z art. 247§1 O.p.). Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134§1 p.p.s.a.).

W rozpoznawanej sprawie oceniając pod tym kątem zaskarżoną przez Skarżącej decyzję organu odwoławczego, Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Skarga nie zasługiwała zatem na uwzględnienie.

Najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut przedawnienia - skarżąca kwestionuje bowiem możliwość rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Z tego względu kluczowa okazała się kwestia oceny czy w przedmiotowej sprawie nastąpiło przedawnienia zobowiązania podatkowego objętego zaskarżoną decyzją.

Analizując niniejszą sprawę, Sąd nie stwierdził aby zaskarżona decyzja została wydana po okresie przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych za poszczególne miesiące 2016r., gdyż skutecznie zawieszono bieg terminu ich przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., zgodnie z którym bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Podkreślić należy, że Naczelnik Małopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Krakowie 11 sierpnia 2022 r. wszczął m.in. wobec Skarżącej i dochodzenie w sprawie przestępstwa skarbowego z art. 56 § 2 k.k.s. w związku z art. 56 § 1 k.k.s., art. 61 § 1 k.k.s., art. 62 § 2 k.k.s. w związku z art. 7 § 1 k.k.s. w zakresie uszczuplenia przez Skarżącą podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2016. Realizując ustawowy obowiązek Naczelnik Urzędu Skarbowego w Myślenicach, działając na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej (wbrew zarzutom skargi) zawiadomił Skarżącą o zaistnieniu okoliczności zawieszającej bieg terminu przedawnienia pismem z 8 września 2022 r. Nr 1216-SEW.721.1.4.2022.4 (t. III, k. 80 - 82), doręczonym i 23 września 2022 r. na wskazany adres skrzynki elektronicznej. Pismo to zostało skierowane - zgodnie prośbą Skarżącej wyrażoną w toku prowadzonego postępowania podatkowego - na adres skrytki ePUAP Skarżącej . Czynności te zostały więc dokonane przed 31 grudnia 2022r., tj.: przed upływem terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego.

Dodatkowo mimo braku powoływania się przez Skarżącą na etapie postępowania II instancyjnego na uchybienia art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Administracji w Krakowie wypowiedział się w tej kwestii na kartach wydanego orzeczenia, poddając analizie wszystkie aspekty wymienione w skardze, tj.: związek wszczętego postępowania karnoskarbowego z postępowaniem podatkowym, prawidłowość zawiadomienia podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia oraz ewentualny pozorny, instrumentalny charakter jego wszczęcia.

Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z dnia 6 czerwca 1997r. Kodeks postępowania karnego (Dz. U. z 2024r. poz. 37) organ powołany do ścigania przestępstw jest zobowiązany do wszczęcia i przeprowadzenia postępowania przygotowawczego, a oskarżyciel publiczny także do wniesienia i popierania oskarżenia - o czyn ścigany z urzędu. Ta zasada legalizmu wyznacza obowiązki organów ścigania i oskarżyciela publicznego oraz określa zakres i przedmiot prowadzonego postępowania karnego, co przekłada się na kształt ewentualnej skargi oskarżyciela publicznego. Zatem każdy organ powołany do ścigania przestępstw ma obowiązek wszczęcia i kontynuowania postępowania karnego, jeżeli ściganie jest zasadne i prawnie dopuszczalne.

Naczelny Sąd Administracyjny dnia 24 maja 2021r., sygn. akt I FPS 1/21, podjął uchwałę w zakresie stosowania przepisów art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p., stwierdzając, że "w świetle art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017r. poz. 2188 ze zm.) oraz art. 1-3 i ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019r. poz. 2325 ze zm.) ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020r. poz. 1325 ze zm.) mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji". Uchwała dotyczy zatem możliwości kontroli przez sądy administracyjne przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70§6 pkt 1 w zw. z art. 70c O.p.

Okolicznością, która mogłaby świadczyć o intencjonalnym wszczęciu postępowania karnoskarbowego, w szczególności gdy moment wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe jest bliski dacie przedawnienia zobowiązania podatkowego, jest brak realnej aktywności organów postępowania przygotowawczego po wszczęciu takiego postępowania (zob. wyrok NSA z dnia 16 lipca 2024 r., II FSK 1282/21).

Zawieszenie biegu terminu przedawnienia postępowania podatkowego w związku z wszczęciem postępowania karnego skarbowego nie jest niekonstytucyjne, istotne jest aby podatnik został o tej okoliczności poinformowany (zob. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012r. w sprawie P 30/11 oraz wyrok NSA, I FSK 1171/22).

Także prawidłowość zawieszenia postępowania karnego skarbowego do czasu zakończenia podatkowego postępowania wymiarowego nie może być poddana kontroli sądu administracyjnego, zwłaszcza, że Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 stycznia 2012r. o sygn. akt V KK 327/11 stwierdził, iż "po zmianie treści art. 41 k.k.s. ustawą z dnia 28 lipca 2005r. o zmianie ustawy - Kodeks karny skarbowy oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 178, poz. 1479), w wypadkach wskazanych w tym przepisie sąd nakłada na sprawcę obowiązek uiszczenia uszczuplonej należności tylko wtedy, gdy jest ona wymagalna. Należność wymagalna to taka, której organ podatkowy może skutecznie dochodzić za pomocą dostępnych mu środków prawnych (S. Dudziak: Uiszczenie wymagalnej należności publicznoprawnej jako przesłanka zastosowania instytucji prawa karnego skarbowego, Monitor Podatkowy 2008, nr 8). Oznacza to, że określenie przez sąd obowiązku uiszczenia tej należności w orzeczeniu kończącym postępowanie w sprawie przestępstwa skarbowego musi być poprzedzone wydaniem przez organ podatkowy decyzji wymiarowej ustalającej należność publicznoprawną nałożoną na podmiot zobowiązany i uzyskaniem przez tę decyzję cechy wykonalności na skutek uprawomocnienia się albo nadania rygoru natychmiastowej wykonalności orzeczeniu ustalającemu zobowiązanie podatkowe. Istnienie wymagalnej należności publicznoprawnej jest więc stanem obiektywnym, wynikającym z jej ustalenia w toku właściwego postępowania administracyjnego, w tym wypadku podatkowego (T. Razowski [w:] P. Kardas, G. Łabuda, T. Razowski: Kodeks karny skarbowy. Komentarz, Warszawa 2009, s. 276). Normy zawarte w art. 41§2 i 4 k.k.s. potwierdzają zasadę prawa karnego skarbowego dającą pierwszeństwo funkcji egzekucyjnej przed funkcją represyjną. Przejawia się to najwyraźniej w konsensualnych formach rozstrzygania, ale ma znaczenie także przy stosowaniu warunkowego umorzenia postępowania karnoskarbowego, warunkowego zawieszenia wykonania kary i warunkowego zwolnienia (M. Stepanów, Konsensualne rozstrzyganie w sprawach karnych skarbowych, Prok. i Pr. 2001, nr 11)".

W niniejszej sprawie organ odwoławczy dokonał pełnej oceny przesłanek związanych z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w kontekście instrumentalności wszczęcia postępowania karnoskarbowego określonego w ww. uchwale NSA o sygn. akt I FPS 1/21.

W ocenie Sądu, postępowanie karne skarbowe w rozpatrywanej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016r. nie zostało wszczęte w sposób instrumentalny, jedynie dla zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, gdyż bez wątpienia istnieje związek między postępowaniem prowadzonym wobec J.1 K., któremu przedstawiono zarzuty a Skarżącą , która była świadomym i czynnym wspólnikiem S. sp.j.

Organ postępowania przygotowawczego nie zachowywał się zatem w sposób bierny po wszczęciu postępowania karnego, lecz podjął szereg czynności w celu wyjaśnienia okoliczności sprawy. Zgromadził liczne dowody, w tym występował do różnych organów z zapytaniami odnośnie kwestii mających związek z tymże dochodzeniem, korzystał z dostępnych baz danych i dokonał oględzin dokumentacji.

Słusznie bowiem organ powołał się na ustalenia dokonane przez Prokuraturę Regionalną w W. w toku wszczętego w dniu 1 czerwca 2017 r. postępowania karno-skarbowego, które najpóźniej w dniu przedstawienia zarzutów J.1 K., tj. w dniu 30 października 2018 r., objęło swym zakresem przestępstwa skarbowe związane z niewykonaniem zobowiązań podatkowych przez Spółkę (postępowanie to obejmuje swym zakresem okres min. od stycznia do grudnia 2016 r.). Zawiadomieniem z 13 września 2021 r., doręczonym Spółce 20 września 2021 r., poinformowano o zawieszeniu z dniem 30 października 2018 r. terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do lipca 2016 r. oraz od października do grudnia 2016 r. W toku postępowania prowadzonego przez Prokuraturę w W. ustalono, że na terenie Polski funkcjonowała grupa przestępcza zajmująca się nielegalnym obrotem paliwami płynnymi. Mechanizm popełnianych przestępstw polegał na tym, że faktycznym przedmiotem dostaw paliw realizowanych pomiędzy uczestnikami procederu był olej smarowy lub preparat smarowy, a nie jak podawano na fakturach olej napędowy. Nabycie paliwa następowało nie od podmiotu widniejącego na fakturach. Podmioty, których dane były na fakturach (w tym T. sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o.) miały jedynie za zadanie stwarzać pozory legalności transakcji (w tym celu zostały zarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów i usług oraz posiadały koncesje na obrót paliwami), aby umożliwić odbiorcom faktur odliczenie podatku od towarów i usług. Z ustaleń Prokuratury Regionalnej w W. wynika, że odbiorcy paliw (w tym Spółka) wiedzieli, że uczestniczą w niezgodnym z prawem przedsięwzięciu, tj. wiedzieli, że rzeczywistym przedmiotem transakcji nie jest olej napędowy, a także że rzeczywistymi dostawcami nie są podmioty widniejące na fakturach. W dniu 30 października 2018 r. przedstawiono zarzuty J.1 K. Natomiast w dniu 9 listopada 2020 r. skierowano do Sądu Okręgowego w W. akt oskarżenia przeciwko 52 osobom, w tym wW., któremu zarzucono udział w zorganizowanej grupie przestępczej zajmującej się nielegalnym handlem paliwami, w tym posługiwanie się fakturami VAT wystawionymi przez: T. sp. z o.o., E. oraz A. sp. z o.o., które nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Należy podkreślić, że część osób, przeciwko którym skierowano akt oskarżenia przyznała się do zarzucanych czynów, w tym główni organizatorzy procederu, tj. J. Ż. i M. K., a także A. R. – bezpośredni kontrahent Spółki, jak również prezes zarządu T. Sp. z o.o. – A. B. oraz prezesi zarządu A. Sp. z o.o.. Materiały pozyskane przez Prokuraturę, jak również nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług ujawnione w trakcie prowadzonej w stosunku do Spółki kontroli celno-skarbowej, były podstawą wszczęcia postępowania karno-skarbowego przez Naczelnika MUCS w dniu 24 sierpnia 2020 r. Sąd stwierdza, że analiza okoliczności powołanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uprawnia do stwierdzenia, że przedmiotowe postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte w związku z realnym, udokumentowanym podejrzeniem popełnienia przestępstwa skarbowego i nie miało instrumentalnego, pozorowanego charakteru, o którym mowa w ww. uchwale NSA z 24 maja 2021 roku.

Omawiane postępowanie karnoskarbowe toczy się pod nadzorem Prokuratury Rejonowej w M., która 29 grudnia 2022 r. postanowieniem zawiesiła je .

Wskazane powyżej okoliczności wyraźnie potwierdzają, że wszczęcie min. dochodzenia nie miało charakteru instrumentalnego służącego jedynie zawieszeniu biegu terminu przedawnienia, gdyż miało silne podstawy w postaci posiadanego przez organ przygotowawczy materiału dowodowego oraz licznych postępowań karnoskarbowych - w tym prokuratorskich - prowadzonych względem Spółki i jej wspólników.

Mając zatem na względzie powyższe okoliczności, Sąd doszedł do przekonania, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodził przypadek nadużycia prawa przez organ podatkowy, a tym samym zawieszenie biegu terminu przedawnienia należało uznać za dokonane skutecznie.

Przechodząc do meritum sprawy na wstępie zaznaczyć należy , że tożsamy problem był już przedmiotem rozważań przed tut Sądem w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 403/24 w której wyrokiem z dnia 12.12.2024 r. skargę oddalono. Sprawa dotyczyła wspólnika S. sp.j. za ten sam okres i opierała się o ten sam stan faktyczny dlatego Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela w tym zakresie i przyjmuje za swoje stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie wyrażone w tym wyroku.

Ustosunkowując się do poszczególnych zarzutów sformułowanych w skardze, wskazać należy, że nie zasługiwały one na uwzględnienie.

Ocena stanu faktycznego ustalonego przez organ: należy podkreślić, że Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie zatem oceniając stan faktyczny ustalony przez organ, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organ administracji publicznej (organy podatkowe) albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej. Ustalony w postępowaniu administracyjnym stan faktyczny stał się stanem faktycznym przyjętym przez Sąd. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010r., sygn. akt II FPS 8/09).

Postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie okoliczności istotnych dla sprawy, organy podatkowe obowiązane są przeprowadzić zgodnie z wymogami przepisów Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W myśl art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Postępowanie podatkowe powinno nadto być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121§1 O.p.). Wedle art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Jak z kolei wynika z art. 191 O.p., organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Ostatni z przytoczonych przepisów uznaje się za zdefiniowanie w postępowaniu podatkowym tzw. zasady swobodnej oceny dowodów. Kryteria prawidłowej oceny materiału dowodowego nie zostały wprost wskazane w przepisach, jednak w tym zakresie orzecznictwo wskazuje, że aby ocenę dowodów można było uznać za swobodną (a nie dowolną, arbitralną), powinna być ona po pierwsze wszechstronna, a więc uwzględniająca wszystkie zgromadzone w sprawie dowody. Po drugie, ocena ta musi być zgodna z regułami logicznego rozumowania. Po trzecie, wnioski wyciągnięte z powyższej oceny dowodów powinny być zgodne z doświadczeniem życiowym (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W. z 9 listopada 2015r., sygn. akt: III SA/Wa 3863/14-CBOSA).

Materiał dowodowy jest zupełny, jeśli zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody, przeprowadzono wnioski dowodowe, a udowodniony stan faktyczny stanowi pełną, spójną i logiczną całość. Organ, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego istotnego dowodu. Pominięcie dowodu może nasuwać wątpliwości, co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości, co do trafności oceny innych dowodów. Przyjęta w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy, wszechstronnością oceny (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w wyroku z 23 października 2015r., sygn. akt: I FSK 1148/14, CBOSA). Nie wystarczy wskazać w sposób wybiórczy na określony dowód, ponieważ jego moc i wiarygodność powinna być zbadana i oceniona na podstawie całego zebranego materiału przy uwzględnieniu wszystkich dowodów przeprowadzonych w postępowaniu oraz wszystkich okoliczności towarzyszących przeprowadzaniu poszczególnych środków dowodowych, mających znaczenie dla sprawy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 stycznia 2014r., sygn. akt: I GSK 48/13, CBOSA).

Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa zawierała m. in. uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210§1 pkt 6 O.p.). Stosownie do art. 210 § 4 O.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji.Dotyczy to w szczególności omówienia, które dowody i z jakich przyczyn uznane zostały przez niego za wiarygodne i wzięte za podstawę ustaleń faktycznych, a którym dowodom i z jakich powodów odmówił on mocy dowodowej.

W tym zakresie Sąd w pełni podziela ustalenia zarówno organu I jak i II instancji. Analiza akt przeprowadzonego postępowania podatkowego, również w kontekście zarzutów postawionych w skardze, doprowadziły Sąd do przekonania, że wszelkie ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe były prawidłowe. Trafne były również wywody organu odwoławczego w kwestii terminu przedawnienia i zawieszenia jego biegu, a także zakwestionowania ewidencji podatkowej oraz księgi przychodów i rozchodów na podstawie art. 193 O.p.

W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły materiał dowodowy, który w wyczerpujący sposób oceniły, omówiły też bardzo dokładnie cały ustalony stan faktyczny a w tym: księgi rachunkowej Spółki za 2016r. (S. spółka jawna), zeznań J.1 K., M. K.1, J. K., zeznań świadków: J. Ż., R. B., B. M., E. W., D. W., D. S.

Poszczególne ustalenia zostały przedstawione w formie tabelarycznej (kwestionowane faktury od ,,rzekomych" kontrahentów) oraz graficznej, które są czytelne, przejrzyste.

W warstwie merytorycznej, istota problemu jurydycznego zarysowanych w sprawie dotyczy tego czy organy podatkowe, w przedmiocie zobowiązania podatkowego Skarżącej w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2016 według stawki 19% od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, prawidłowo określiły wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie 378.056,00 zł, w związku z uzyskaniem przez Skarżącą dochodu z udziału w Spółce, w której jako jej wspólnik posiadała 40% udziałów,

Wobec powyższego oczywiste było, że w związku z uzyskiwaniem przez Skarżącą dochodu z udziału w Spółce kontrola i postępowanie podatkowe w tym zakresie oparte było na ewidencji i dokumentacji Spółki, która sama nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast odnośnie dochodu z najmu kontrola i postępowanie podatkowe oparte było na dokumentach i zapisach w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej w związku z najmem.

Przedmiotem kontrowersji w rozpatrywanej sprawie jest zasadność przyjęcia przez organy podatkowe, że rozliczenia z tytułu udziału Skarżącej w Spółce zostały sporządzone nieprawidłowo, czego konsekwencją było zaniżenie podstawy opodatkowania i zadeklarowania należnego podatku, wskutek zawyżenia kosztów uzyskania przychodów. Powyższe nastąpiło wskutek ustalenia przez organy, że Spółka w ewidencjach prowadzonych na potrzeby VAT ujęła faktury zakupu oraz dostawy towarów, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a faktury dokumentujące sprzedaż Spółce oleju napędowego na łączną kwotę netto 1.950.203,53 zł przez firmy: T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych;

Innymi słowy podstawowym zagadnieniem spornym w niniejszej sprawie była kwestia, czy zaistniały uzasadnione podstawy do zastosowania art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w przedmiocie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów faktur wystawionych przez T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. na Spółkę.

Rację, Sąd przyznaje organom podatkowym. Zasadnie bowiem organy podatkowe ustaliły, że koszty związane z zakupem paliwa przez Spółkę od T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. są rzetelne i są niezgodne z rzeczywistym przebiegiem transakcji.

Jeżeli chodzi o ocenę kontaktów Spółki z: T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. to organy prawidłowo dostrzegły, ze transakcje były po cenach niższych niż ceny oferowane przez X. Żaden ze wspólników Spółki Skarżącej nie był w stanie podać dających się zweryfikować szczegółów transakcji: źródło pochodzenia paliwa, informacje o transporcie, brak weryfikacji nowego kontrahenta (posiadanie zaplecza technicznego), nie był w siedzibie Spółek, brak weryfikacji działania Z M. jako ,,przedstawiciela" firm T. Sp. z o.o., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. Nieznane były personalia prezesów Spółek.

Skarżąca zdecydowała się na współpracę z Z. M. mimo, że nie był formalnie związany z żadną firm, którą ,,reprezentował". Z. M. w żaden sposób formalnie nie był związany z ww. spółkami. Nie występował w zarządach T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o., nie był ich prokurentem, nie posiadał w nich udziałów, nie był w nich również zatrudniony, nie posiadał pełnomocnictw do ich reprezentowania.

Odnotowania wymaga i ta okoliczność, że w 2014r. Ministerstwo Finansów opublikowało ,,list ostrzegawczy" w którym przestrzegało przed ,,nowymi" podmiotami, nieznanymi na rynku paliw, bez doświadczenia, spółkami o niskim kapitale, bez zaplecza technicznego, które oferują kontrahentom ,,niskie ceny". Firmy te wystawiają faktury VAT pod dyktando osób, które nie widnieją w KRS i ,,znikają" w momencie wykrycia oszustwa.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sposób jednoznaczny wynika, że T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej, ich funkcja sprowadzała się do wystawiania pustych faktur co organy podatkowe szczegółowo opisały. Były elementem zorganizowanej grupy przestępczej do zadań których było wprowadzanie na rynek oleju opałowego jako olej napędowy. Większość osób przyznały się w postepowaniu karnym do udziału w tym procederze.

Przykładowo A. R. w sprawie karnej przyznał się do uczestnictwa w grupie przestępczej zajmującej się sprzedażą oleju smarowego jako oleju napędowego oraz legalizowania pieniędzy pochodzących z tego przestępstwa i złożył wniosek o dobrowolne poddanie się karze. Okoliczności te potwierdzili również kierowcy wożący paliwo. Fakty te zostały potwierdzone również w decyzjach podatkowych wydanych w stosunku do niektórych kontrahentów Spółki.

Jeżeli chodzi o ocenę kontaktów Spółki z: T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. to organy prawidłowo dostrzegły, ze transakcje były po cenach niższych niż ceny oferowane przez X. Żaden ze wspólników Spółki nie był w stanie podać dających się zweryfikować szczegółów spornych transakcji, w szczególności w zakresie źródła pochodzenia paliwa, informacji o transporcie, o osobach reprezentujących kontrahentów, z którymi wspólnicy Spółki nigdy się nie spotkali i nie znali ich personaliów. Wspólnicy skarżącej Spółki nigdy też nie byli na terenie zakładów czy magazynów kontrahentów, nie weryfikowali nowych kontrahentów pod kątem posiadania odpowiedniego zaplecza technicznego. Spółka nie weryfikowała także działań Z. M. jako "przedstawiciela" firm T. Sp. z o.o., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o., mimo że nigdy nie przedstawił on pełnomocnictwa do działania w imieniu ww. podmiotów, którego zresztą strona skarżąca nie żądała bazując na zaufaniu do ww. Również współpraca strony skarżącej z A. R. została nawiązana z inicjatywy Z. M., który miał być jej gwarantem. Spółka zdecydowała się więc na współpracę ze Z. M., mimo że nie był on formalnie związany z żadną firm, którą "reprezentował", o czym strona Skarżąca wiedziała (zeznania M. K.), jednak ignorowała tę okoliczność. Słusznie organy wyeksponowały, że także rozliczenia Spółki za poprzednie okresy rozliczeniowe zostały zakwestionowane przez organy podatkowe i wydane w tym zakresie rozstrzygnięcia zostały ostatecznie zaakceptowane przez WSA w Krakowie (wyroki w sprawach I SA/Kr 542/22, I SA/Kr 1029/22 i I SA/Kr 1186/21). Z wyroków Sądu wynika, że Spółka brała udział w obrocie paliwami płynnymi z wykorzystaniem nierzetelnych faktur wystawionych przez Z. M., którego firma – chociaż faktycznie zarejestrowana – nie spełniała warunków, by uznać ją za przedsiębiorcę działającego jako podatnik podatku od towarów i usług. Z. M. nie miał w rzeczywistości możliwości prowadzenia legalnej działalności w zakresie obrotu paliwem wykazanym w spornych fakturach, zaś jego działania odnośnie oleju napędowego ograniczały się do wystawiania faktur VAT dokumentujących sprzedaż, której nie dokonywał.

Podkreślić ponadto należy , że żaden ze wspólników, nie potrafił wskazać dających się zweryfikować szczegółów transakcji, m.in. źródła pochodzenia paliwa czy informacji o transporcie, nie wykazywał zainteresowania nowym kontrahentem (np. nie weryfikuje zaplecza technicznego, nigdy nie był w siedzibie spółek), nie pytali M. na jakiej podstawie działa w imieniu T. sp. z o.o., T.1 sp. z o.o., A. sp. z o.o., co dodatkowo potwierdza fikcyjny charakter zawartych transakcji.

Powyższe ustalenia znajdują pełne potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym przez organy podatkowe i są jednoznaczne w swojej wymowie.

W konsekwencji słusznie DIAS stwierdził, że Z. M. nie miał w rzeczywistości możliwości prowadzenia legalnej działalności w zakresie obrotu paliwem wykazanym w spornych fakturach, zaś jego działania odnośnie oleju napędowego ograniczały się do wystawiania faktur VAT dokumentujących sprzedaż, której nie dokonywał.

Powyższe daje podstawę do stwierdzenia, że Spółka nie nabywała i nie dysponowała paliwem, które wykazywała na fakturach VAT. Natomiast paliwo, które według Skarżącej kupowała, musiało pochodzić z innego, nieustalonego na etapie wydawania zaskarżonej decyzji źródła. Innymi słowy ewidencja nabyć Spółki obarczona były wadą w postaci błędnego oznaczenia w fakturach nabyć sprzedawcy (zbywcy), a także określenia towaru.

Mając powyższe oraz zasady logiki i doświadczenia życiowego na uwadze należy stwierdzić, że wspólnicy Spółki co najmniej powinni byli wiedzieć, że uczestniczą w nielegalnym procederze odliczania podatku z faktur niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych z zamiarem uszczuplenia należności Skarbu Państwa. Świadczą o tym dobitnie, wbrew przeciwnej, acz gołosłownej tezy forsowanej przez Skarżącą, m.in. okoliczności dotyczące różnicy w sposobie nawiązania współpracy z kontrahentami i jej przebiegu oraz przedstawionych dokumentach pochodzących od dostawców oleju napędowego w kontrolowanym okresie, w tym: nawiązania współpracy, weryfikacji kontrahenta, zamówień na paliwo, faktur i certyfikatów jakości paliwa, transportu i płatności, szczegółowo wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.

Celem weryfikacji prawidłowości złożonej przez Skarżącą deklaracji w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016r. organy dokonały ustaleń, czy mógł on mieć świadomość, że współpracuje z nierzetelnym kontrahentem, a nadto badały celowość dokonanych przez Spółkę wydatków, które zostały zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów. Podjęte przez organy podatkowe czynności mające na celu ustalenie okoliczności dokonanych przez Spółkę zakupów paliwa od Z. M. objęły szerokie i wnikliwe zbadanie kwestii nawiązania współpracy handlowej z wyżej wskazanym podmiotem i jej przebiegu.

Zasadnie zatem wskazano w toku postępowania podatkowego na okoliczność, że Skarżąca i pozostali wspólnicy Spółki nie dołożyli należytej staranności w celu weryfikacji kontrahenta – Spółki, pomimo, że tego wymaga od przedsiębiorcy zawodowe prowadzenie działalności gospodarczej.

W ocenie Sądu, zwykła, a nawet tak jak w niniejszej sprawie minimalna staranność w stosunkach handlowych, uchroniłaby Spółkę od zarzutu, że wiedziała, lub mogła wiedzieć o nieuczciwości swoich kontrahentów. Zarzucany Spółce brak zachowania przezorności w doborze kontrahentów jest oczywisty, a przy tym, bazuje na elementarnych zasadach tzw. zwykłej staranności kupieckiej. Ujawnione w sprawie okoliczności wskazują, że zaniedbania Spółki miały charakter wręcz podstawowy. Podkreślić również należy, że w gospodarce wolnorynkowej, ryzyko wyboru kontrahenta zawsze obciąża nabywcę towarów lub usług. To nakłada na odbiorców tych towarów obowiązek szczególnego sprawdzania rzetelności źródła dostaw, a w szczególności, czy wystawca faktury jest rzeczywiście wykonawcą dostaw. Przyjęcie odmiennego stanowiska mogłoby skutkować powstaniem takiej sytuacji, w której podatnik korzystałby z bezpodstawnych odliczeń podatku kosztem budżetu państwa.

W efekcie należało uznać, że organy podatkowe dowiodły, iż sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistości, ponieważ Skarżąca ani Spółka nie posiadają stosownych dowodów potwierdzających rzeczywiste przeprowadzenie zakupu oleju napędowego z podmiotem wskazanym w ww. fakturach.

Organy podatkowe, wbrew zarzutom skargi, dokładnie wyjaśniły na podstawie jakich dowodów doszły do przekonania, iż zakwestionowane faktury mają charakter fikcyjny i wskazane w nich dostawy nie zostały faktycznie przez podmiot je wystawiający wykonane. Wyjaśnienia te są przekonywujące i tworzą logiczny obraz zdarzeń.

W oparciu o zgromadzony w sprawie obszerny materiał dowodowy i jego rzetelną ocenę dokonaną na tle całokształtu okoliczności sprawy, organy trafnie stwierdziły, że do wyliczenia kosztów uzyskania przychodów Skarżącej z prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej za 2016r., ujęto kwoty wynikające ze spornych faktur VAT, w których opisane dostawy w rzeczywistości nie miały miejsca pomiędzy podmiotami wskazanymi na ww. fakturach, a faktury dokumentujące te transakcje to tzw. "puste faktury".

Faktura jest nierzetelna w tym kontekście, jeśli w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego - w szczególności, gdy zdarzenie gospodarcze (usługa lub towar) w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury, ewentualnie też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Wydatki uwidocznione na fakturach nieodzwierciedlających rzeczywistych operacji gospodarczych, nawet jeżeli zostały poniesione, nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, albowiem do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest łącznie zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, oraz prawidłowe udokumentowanie takiej transakcji.

Podsumowując, analiza zgromadzonego materiału dowodowego pozwoliła stwierdzić, że Spółka ujęła w księgach podatkowych wydatki dotyczące czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane. Zatem będące przedmiotem sporu wydatki nie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przez Skarżącą przychodami. W takim stanie faktycznym organ I instancji był zobowiązany wydać decyzję, w której określił zobowiązanie podatkowe Skarżącej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2016r. z uwzględnieniem skorygowanych, rzeczywiście wykazanych kosztów.

Wedle art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Oznacza to, że podatnik ma prawo odliczyć dla celów podatkowych wszelkie poniesione wydatki pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 23 wskazanej ustawy oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu, w tym także jego zachowania lub zabezpieczenia. Powołany przepis konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo–skutkowy.

Wydatek, który może być zakwalifikowany jako koszt uzyskania przychodów powinien łącznie spełniać następujące warunki: poniesienie przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku pokrycie go z majątku podatnika, definitywność, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostawanie w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesienie w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, właściwe udokumentowanie oraz nieznajdowanie się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 u.p.d.o.f. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z osiąganymi przychodami – o ile zostały prawidłowo udokumentowane i nie zostały ustawowo uznane za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, iż definicja kosztu uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej powinien zostać poddany odrębnej analizie pod kątem istnienia związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Wyjątkiem są przypadki, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Dla uznania, iż nastąpiły okoliczności uzasadniające uznanie wydatku jako kosztu podatkowego, niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego polegającego na zakupie towaru u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji gospodarczej.

Organy podatkowe muszą dysponować takimi środkami aby w każdej chwili móc zweryfikować te wydatki stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., jednak to na podatniku, w sytuacji zakwestionowania przedłożonej przez niego dokumentacji źródłowej, ciąży obowiązek wykazania dowodów pozwalających na zaliczenie danych wydatków do kosztów uzyskania przychodów.

Dodatkowo należy wskazać, że w przypadku podatków dochodowych - inaczej niż w VAT - dla pozbawienia podatnika prawa do odliczenia kosztów nie ma decydującego znaczenia, czy podatnik działał w dobrej czy w złej wierze, czyli czy wiedział, że posługuje się pustymi fakturami (por. np. wyrok NSA z dnia 8 maja 2013r., sygn. akt II FSK 1834/11). Nie ma też znaczenia, czy Skarżąca w sposób zawiniony, czy też niezawiniony, posłużyła się nierzetelnymi fakturami, ponieważ takiego zastrzeżenia przepisy ustawy podatkowej nie zawierają (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2012r. sygn. akt II FSK 573/11).

Odnosząc się zatem do zarzutu niezasadnego nieuznania za koszty uzyskania przychodów zakupu paliwa od Z. M., a w konsekwencji naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., Sąd uznaje go za chybiony, podzielając w tym zakresie ocenę organów podatkowych. Podkreślić bowiem należy, że słusznie ze zgromadzonego materiału dowodowego wywiedziono, iż ujęte w kosztach uzyskania przychodów faktury VAT, na których, jako wystawca widnieje Z M., nie odzwierciedlają faktycznego przebiegu operacji gospodarczych i w rezultacie nie mogły, stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., być podstawą zapisów w księgach podatkowych, z uwagi na to, iż figurujący jako dostawcy paliwa podmiot był podmiotem nieprowadzącym w rzeczywistości legalnej działalności gospodarczej w zakresie opisanym w spornych fakturach.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2016r. osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (...).

Z kolei stosownie do art. 24 ust. 1 u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym w 2016r. u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązki w zakresie prowadzenia ewidencji określają przepisy ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości, gdzie wskazano, iż dowody księgowe powinny być rzetelne, tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej, którą dokumentują. Oznacza to, iż dowód księgowy jest rzetelny, między innymi wtedy, gdy transakcji dokonały strony w nim wyszczególnione.

Zatem, aby wydatek mógł być uznany za koszt musi być udokumentowany prawidłowo wystawionymi i rzetelnymi dowodami (fakturami). Wydatki, które nie zostały udokumentowane w sposób określony prawem, zwłaszcza gdy podatnik w toku postępowania nie przedłożył innych dowodów wskazujących na przeprowadzenie transakcji wynikających z zakwestionowanych faktur, podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązkowi ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, zgodnie z ich rzeczywistym przebiegiem odpowiada pojęcie rzetelności ksiąg podatkowych i ich szczególna moc dowodowa w postępowaniu podatkowym. Stosownie, bowiem do art. 193§1 i §2 O.p. tylko księgi podatkowe prowadzone rzetelnie stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Sporne faktury nie dokumentowały zaś rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a w konsekwencji nie mogą mieć związku z przychodem uzyskanym przez Skarżącą.

Jednocześnie, podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu i w ten sposób odnosząc korzyść polegającą na obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, poza fakturą i dowodem zapłaty, powinien posiadać dowody świadczące, że konkretny wydatek jest kosztem nie tylko ekonomicznym, ale także podatkowym. Zatem, o ile dla wykazania poniesienia kosztu w sensie ekonomicznym wystarczającym dowodem jest faktura, rachunek czy też dowód zapłaty, to dla udokumentowania poniesienia kosztu podatkowego wymagane jest dowiedzenie, że przedmiotowy wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodów, tj. że podstawą jego poniesienia jest związane z działalnością podatnika rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, mające wpływ na wysokość osiągniętego lub potencjalnego przychodu.

W związku z powyższym, w celach podatkowych niezbędne jest udokumentowanie przez podatnika w sposób wiarygodny, że operacja gospodarcza została wykonana w sposób udokumentowany w fakturze, w szczególności zaś, że została wykonana przez podmiot, na rzecz którego wydatek ponosi.

Jeżeli podatnik zalicza do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zakup towarów, to winien wykazać, że towary te zostały faktycznie dostarczone przez wskazanego kontrahenta, gdyż wtedy dopiero spełniony zostaje, określony w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., warunek uzyskania przez podatnika potencjalnego przychodu. Skutek materialnoprawny w postaci obniżenia dochodu podlegającego opodatkowaniu o przedmiotowy wydatek może zatem nastąpić wtedy, gdy podatnik przedstawi lub wskaże środki dowodowe uzasadniające poniesienie wydatku podatkowego, tj. wykaże, że został poniesiony koszt uzyskania przychodu, a nie jedynie wydatkowane środki pieniężne. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tj. fakt, że służą one uzyskaniu przychodów. Dokonuje się to poprzez udokumentowanie faktycznego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego wydatek dotyczy.

W konsekwencji, nawet ewentualna okoliczność, że Skarżąca jako wspólnik Spółki rzeczywiście poniosła ekonomiczny ciężar zakupu paliwa niewiadomego pochodzenia i nieokreślonej jakości, wobec braku należytej dokumentacji tego kosztu, nie może skutkować zaliczeniem tego ciężaru jako koszt podatkowy.

Nie można zgodzić się również zarzutem naruszenia art. 23 ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie.

Warunkiem bowiem określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania jest wykazanie faktu poniesienia kosztów. Tymczasem w rozpoznanej sprawie poza wszelką wątpliwość zostało wykazane, w przypadku zakwestionowanych faktur Spółka ujęła w księgach podatkowych wydatki dotyczące czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane. Zebrany w sprawie materiał dowodowy zawiera wystarczające dane do określenia podstawy opodatkowania bez zastosowania metod szacowania. Prawidłowo organy podatkowe postąpiły dokonując korekty kosztów zeznanych w drodze ich prostego pomniejszenia o kwotę kosztów, które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. W sytuacji pominięcia dowodu z ksiąg nie tylko nie zachodzi konieczność, ale wręcz nie ma prawnej możliwości szacunkowego ustalenia kosztów uzyskania przychodu podatnika ( co w konsekwencji automatycznie prowadziłoby do szacunkowego ustalenia podstawy opodatkowania). Transakcje zawarte w 2016 r. pomiędzy opisywanymi podmiotami miały charakter pozorny, faktury wystawiane przez T. sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o. tytułem sprzedaży oleju napędowego, które to faktury są fakturami fikcyjnymi czyli nie odnoszą się do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.

W orzecznictwie jednolicie przyjmuje się, że pominięcie w kosztach uzyskania przychodu zakupu towarów czy usług wykazanych fikcyjnymi fakturami nie zobowiązuje organów podatkowych do szacunkowego określenia podstawy opodatkowania, jeśli w pozostałym zakresie księga podatkowa obrazuje rzeczywiste operacje gospodarcze (por. m.in. wyrok NSA z dnia 24 stycznia 2018 r., o sygn. akt II FSK 71/16 - dostępny w CBOSA). Treści art. 23 O.p. nie można rozumieć w ten sposób, że oszacowanie jest dopuszczalne, gdy w ogóle brak jest rzetelnego dowodów na okoliczność poniesienia wydatku w celu uzyskania przychodu. Gdyby taką interpretację przyjąć, to wtedy wszelkie regulacje o konieczności prowadzenia ksiąg podatkowych i dokonywania w nich zapisów na podstawie rzetelnych i niewadliwych dowodów księgowych nie miałyby racji bytu. Jak wskazuje się zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie, oszacowanie kosztów prowadzi do obejścia wymogu należytego udokumentowania wydatku, a co za tym idzie - wykazania przez podatnika, że określony wydatek został przez niego poniesiony w celu osiągnięcia przychodu. Ustalenie podstawy opodatkowania nie może zaś zastępować dowodów potwierdzających faktyczne poniesienie wydatków. Konsekwencją odstąpienia od szacowania dochodu jest pominięcie kosztów, których poniesienie w celu uzyskania przychodu pozostało nieudokumentowane. Podstawa opodatkowania jest bowiem ustalana w oparciu o dokumentację prowadzoną przez podatnika (księgi podatkowe, faktury, deklaracje czy inne dokumenty), które winny zawierać wiarygodne dane niezbędne do jej ustalenia. Zaliczenie w niniejszej sprawie do kosztów uzyskania przychodów wydatków oszacowanych (od nieustalonych w istocie kontrahentów i towaru z nieznanego źródła) prowadziłoby do generowania kosztów wysoce wątpliwych co do faktu ich poniesienia. Oznacza to, że rzetelność transakcji jest warunkiem sine qua non uznania wydatku za koszt potrącalny (por. wyrok NSA z dnia 14 lutego 2017 r., o sygn. akt II FSK 33/15 - dostępny w CBOSA). Wobec powyższego oczekiwanie skarżącej określenia podstawy opodatkowania w drodze szacowania jest w niniejszej sprawie bezpodstawne, albowiem wobec nierzetelności faktur od wspomnianych kontrahentów brak jest jakichkolwiek danych umożliwiających przyjęcie, że transakcje miały miejsce. Co istotniejsze zastosowanie metody szacowania stawiałoby stronę w uprzywilejowanej pozycji. Mianowicie pomimo nierzetelności faktur i braku innych wiarygodnych dowodów poniesienia wydatków, organ miałby spełnić oczekiwanie skarżącej uznania po stronie kosztów bliżej nieokreślonych i nie wiadomo od kogo pochodzących kosztów paliwa. Powyższe w skrajnej sytuacji mogłoby doprowadzić do legalizacji towaru nieznanego, czy nawet nielegalnego pochodzenia, do czego racjonalnie nie można dopuścić. Skoro w niniejszej sprawie wykazano, że spółki T. sp. z o.o., E., T.1 sp. z o.o. i A. sp. z o.o. nie były faktycznym sprzedawcą oleju napędowego, to zasadnie wyłączono powyższe faktury z zapisów znajdujących się w księgach podatkowych obu podmiotów, w których uczestniczyła skarżąca i na podstawie tak ujętych ksiąg, oraz dowodów zebranych w toku postępowania podatkowego, możliwe było obliczenie wysokości zobowiązania podatkowego skarżącej.

Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie poddanej kontroli Sądu, wszelkie dowody uzyskane z innych postępowań zostały prawidłowo włączone do akt niniejszej sprawy. Skarżąca mogła się z nimi zapoznać i wypowiedzieć na ich temat, czego zresztą w aspekcie zapewnienia czynnego udziału nie kwestionowała.

Zatem nieprzeprowadzenie dowodów wnioskowanych przez Skarżącą pozostaje bez istotnego wpływu na prawidłowość rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy.

W efekcie trzeba uznać, że organy wyjaśniły wszystkie okoliczności istotne w sprawie. Co prawda to na organie podatkowym ciąży obowiązek udowodnienia faktów prawotwórczych, tym niemniej nie zwalnia to podatnika ze współdziałania w tym zakresie z organem podatkowym prowadzącym postępowanie. W analizowanym stanie faktycznym, rozkład i treść ciężaru dowodu określają normy prawa materialnego w sposób pośredni, a więc dorozumiany.

Wynika to z konstrukcji podstawy opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych. Środkami dowodowymi wskazującymi na poniesienie wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., dysponują co do zasady podatnicy, którzy pomniejszają w swych zeznaniach podatkowych przychody o wskazane różnymi dowodami wydatki. Ciężar dowodu w zakresie ich poniesienia, podobnie jak wykazanie ich związku z przychodami spoczywa na podatniku. Natomiast obowiązek przeprowadzenia dowodu spoczywa na organie podatkowym. Skoro więc Skarżąca nie przedłożyła materiałów potwierdzających wykonanie zakwestionowanych transakcji, ujętych w spornych fakturach przez ich wystawcę, to tym samym nie można skutecznie zarzucić naruszenia wskazanych wyżej przepisów postępowania.

Jeżeli podatnik zamierza zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów także kwoty objęte zakwestionowanymi przez organy podatkowe fikcyjnymi fakturami, to ciężar dowodu poniesienia faktycznego wydatkowania przezeń tych kwot w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w danym roku podatkowym spoczywa właśnie na podatniku (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 17 września 2008r. sygn. akt I SA/Kr 673/08, wyrok NSA z dnia 28 września 2006r. sygn. akt II FSK 1233/05, wyrok NSA z dnia 3 stycznia 2006r. sygn. akt II FSK 74/05).

Jeśli tak jak w rozpoznanej sprawie, zostanie stwierdzone, że przedstawione faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji (co faktycznie miało miejsce), to na podatniku spoczywa obowiązek wykazania za pomocą innych dowodów zarówno faktu dokonania zakupu towarów od skonkretyzowanego sprzedawcy, poniesienia na jego rzecz z tego tytułu określonych kosztów oraz wpływu tego kosztu na możliwość uzyskania przychodu ze źródła przychodów.

Akceptowanie wobec tego sytuacji, w której kto inny jest faktycznym dostawcą towarów lub wykonawcą usług, a kto inny wystawia faktury sprzedaży, a także inny jest przedmiot samej transakcji (olej napędowy a olej smarowy), wobec niewykazania przez Skarżącą od jakich podmiotów Spółka i Skarżąca faktycznie dokonali zakupu towarów i usług i na rzecz których ponieśli koszty, prowadziłoby w konsekwencji do akceptacji rozliczenia podatkowego opartego na nierzeczywistym przebiegu procesów gospodarczych.

Przedstawione powyżej zasady zaliczania wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów są utrwalone w orzecznictwie sądowym, jak też pozostają w zgodzie z poglądami nauki prawa podatkowego (por. np. R. Mastalski - Prawo podatkowe, Warszawa 2016r., s. 433 i następne).

Oczywiście sam fakt wystawienia faktury przez podmiot nieuprawniony automatycznie nie przesądza, że wydatek taki nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Zwrócił na to uwagę NSA w wyroku z dnia 10 marca 2006r., sygn. akt II FSK 2705/04. Jednakże, aby wydatek taki mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, dostawa towaru lub usługi wynikająca z faktury wystawionej przez taki podmiot musi zostać faktycznie wykonana. Jak już wskazano powyżej, w tej sprawie Skarżąca nie udowodniła faktu wykonania dostawy towarów i usług przez podmiot wystawiający faktury.

Organy wskutek dostrzeżenia naruszenia art. 193 § 1, § 2 i § 3 w zw. z art. 3 ust. 4 O.p. prawidłowo zakwestionowały księgi podatkowe Spółki. Księgi były prowadzone w sposób nierzetelny, wskazane w nich rozliczenia nie są właściwe, zaś dane wskazane w złożonych przez Skarżącą zeznaniach PIT za 2016r. nie są rzetelne i odzwierciedlają fikcyjne koszty uzyskania przychodów. Zatem ewidencja księgowa w tym zakresie nie odzwierciedla stanu faktycznego i jest nierzetelna. W odpowiednim protokole określono w jakiej części i za jaki okres nie uznaje się za dowód tego, co wynika z zawartych w nim zapisów.

W konsekwencji organy podatkowe prawidłowo na podstawie art. 193 § 4 i §6 O.p. ksiąg podatkowych Spółki za 2016r. organy słusznie nie uznały za dowód w zakresie kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej w części dotyczącej zaewidencjonowanych faktur, na których jako wystawca widnieją T. Sp. z o.o., E., T.1 Sp. z o.o., A. Sp. z o.o. Tym samym, na podstawie art. 193 § 4 ww. ustawy, prawidłowo nie uznano ww. ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów w zakresie kosztów uzyskania przychodów w okresie I-XII 2016r. Na podstawie art. 193 § 2 O.p. słusznie stwierdzono, że ww. księgi rachunkowe za rok 2016 są nierzetelne, ponieważ nie odzwierciedlają stanu rzeczywistego.

W przedmiotowej sprawie zaewidencjonowane zostały faktury nieodzwierciedlające rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, a wynikające z nich kwoty ujmowane były w księgach podatkowych po stronie kosztów uzyskania przychodów. Tym samym Spółka i Skarżąca nie zastosowali się w ww. zakresie do zasad rzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych, uniemożliwiając określenie dochodu Skarżącej z uwzględnieniem w całości dowodu, jaki stanowiły te księgi. Zatem, skoro wyszczególnione w spornych fakturach VAT kwoty miały stanowić koszty, a jak wykazano powyżej, dostawy te w rzeczywistości nie zostały wykonane przez wystawcę faktur, nie można uznać, że dokumentują one rzeczywistość. Uzasadnia to stanowisko, że nie ma podstaw, aby w tej sytuacji przychody czy też wydatki takie podlegały oszacowaniu, jako element stanowiący podstawy opodatkowania koszt uzyskania przychodów (por. NSA w wyrokach z dnia 16 maja 2012r., sygn. akt II FSK 2280/10 i z dnia 19 listopada 2010r., sygn. akt II FSK 1179/09).

Warto powtórzyć, że wykazanie spełnienia warunków uznania danego wydatku za koszt podatkowy należy do podatnika. Nie może on ciążących na nim obowiązków przerzucać na organy podatkowe i obarczać winą te organy za swe działania naruszające obowiązujące prawo. Brak odpowiedniego udokumentowania wydatków i ich związku przyczynowo-skutkowego z osiąganym przychodem prowadzi do skutecznego zakwestionowania kosztów uzyskania przychodu.

Podsumowując Sąd stwierdza, że organ I instancji, a w ślad za mim organ II instancji, zasadnie wyłączyły z kosztów uzyskania przychodów kwotę wynikającą ze spornych faktur VAT i ustaliły prawidłowo koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2016r.

Wobec jednoznacznej wymowy ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego sprawy, nie mogły przynieść zamierzonego skutku rozliczne zarzuty sformułowane przez Skarżącą.

W tym stanie rzeczy, w świetle przedstawionej przez organy argumentacji, nie sposób uznać, by zaskarżona decyzja naruszyła przepisów prawa materialnego, a odmowa prawa odliczenia podatku z faktur zakupu od wskazanych podmiotów jest uzasadniona zgromadzonym materiałem dowodowym. Nadto, wbrew ocenie autora skargi, nie doszło także do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Sąd rozpoznając niniejszą sprawę, będąc związany dyspozycją art. 134§1 p.p.s.a. nie stwierdził naruszeń prawa materialnego bądź procesowego, które powodowałoby konieczność wyeliminowania zaskarżonego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.