1) została zbudowana do realizacji gospodarczych celów Spółki, a tym samym stanowi infrastrukturę dedykowaną;
2) podlega udostępnieniu wyłącznie przewoźnikom kolejowym dostarczającym surowce do Oddziału nr 1 Spółki. Tym samym nie można jej uznać za udostępnioną dla wszystkich potencjalnych użytkowników na równych i niedyskryminujących zasadach. Nie może bowiem przykładowo skorzystać z niej pociąg pasażerski (zgodnie z wyjaśnieniami pełnomocnika z dnia 7 września 2022r. infrastruktura kolejowa nie jest wykorzystywana do przewozu osób) lub towarowy, bez zgody Spółki i na warunkach kształtowanych indywidualnie przez Spółkę jako właściciela rzeczonej infrastruktury kolejowej;
3) nie stanowi głównej (narodowej) infrastruktury kolejowej zarządzanej na zasadzie monopolu, a stanowi infrastrukturę prywatną zarządzaną przez prywatną Spółkę.
Przedmiotowe zwolnienie zdaniem organu II instancji dotyczy jedynie publicznej infrastruktury transportowej, która jest publicznie dostępna.
Zdaniem Kolegium art. 107 TfUE nakazuje wręcz właściwym organom weryfikować m.in., czy zwolnienie podatkowe jest programem pomocowym zatwierdzonym przez Komisję Europejską. Zastosowanie zwolnienia może bowiem skutkować wobec przedsiębiorcy koniecznością zwrotu udzielonej pomocy publicznej.
Według organu II instancji gminne organy podatkowe są podmiotami udzielającymi pomocy publicznej, o których mowa w art. 2 pkt. 12 u.p.s.d.p.p. Tym samym mają legitymację do udzielania pomocy publicznej oraz do dochodzenia zwrotu nienależnie udzielonej pomocy publicznej. Z powyższego wynika, że mają one obowiązek badać legalność udzielenia pomocy publicznej. W razie gdyby była ona nielegalna, mają obowiązek odmowy jej udzielenia. Tym samym Kolegium stwierdziło zasadność w niniejszych sprawach odmowy zwolnienia od podatku od nieruchomości części działek wymienionych w załączniku nr 1 do niniejszych decyzji (objętych wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty, gdyż wiązałoby się to z udzieleniem nielegalnej pomocy publicznej, nienotyfikowane przez Komisję Europejską).
Dodatkowo Kolegium wskazało, że najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych potwierdza tezę, iż zwolnienie od podatku od nieruchomości z tytułu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie może znaleźć zastosowania, o ile stanowiłoby nielegalną pomoc publiczną. Dosadnie w tym zakresie wypowiedział się WSA w Rzeszowie w wyroku I SA/Rz 563/21 z dnia 19 października 2021 r., w którym skład orzekający stwierdził: "Zwolnienie, którego dotyczyła interpretacja, jest realizowane przy użyciu zasobów państwowych (publicznych) i należy je przypisać państwu (zob. wyrok TSUE C- 385/18, pkt 33 oraz wyrok C-74/16, pkt 74-76), przez co należało je uznać za "pomoc" w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE".
Podsumowując organ II instancji stwierdził, że wnioski Spółki o stwierdzenie nadpłaty za lata 2017-21 dotyczyły:
1) zwolnienia od podatku od nieruchomości z tytułu art. 7 ust. 1 pkt. 1 u.p.o.l. gruntów o powierzchni 461.067 m2 - budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 12.893.215,86 zł,
2) bezpodstawnego deklarowania działki nr [...] o powierzchni 49.267 m2.
SKO uznało ww. wnioski w zakresie działki nr [...] za zasadne, w pozostałym zakresie nie uwzględniło żądań podatnika.
Spółka wniosła na ww. decyzje Kolegium skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie przepisów:
1. postępowania:
a. art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.Dz.U. z 2022r. poz. 2651; dalej: O.p.) oraz art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez nieuprawnione bezpośrednie stosowanie przepisu art. 107 ust. 1 TfUE, w wyniku czego nie został zastosowany bezwzględnie obowiązujący przepis rangi ustawowej - art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zakresie możliwości korzystania przez Skarżącą ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej:
b. art. 210§1 pkt 6 oraz art. 210§4 w zw. z art. 124 oraz art. 191 O.p., poprzez niewskazanie w decyzji obu instancji własnego uzasadnienia faktycznego i prawnego co do kwestii uznania zwolnienia z podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jako niedozwolonej pomocy publicznej w rozumieniu art. 107 ust. 1 TfUE, tylko przytoczenie w tym zakresie uwag Prezesa UOKiK do projektu ustawy nowelizującej z dnia 16 listopada 2016 r. zmieniającej treść omawianego zwolnienia, określonych pism od Prezesa UOKiK, a także niektórych orzeczeń sądów administracyjnych, a następnie wydanie rozstrzygnięcia jedynie w oparciu o powyższe, iż w przypadku niniejszego zwolnienia mamy do czynienia z programem pomocowym (w postaci niedozwolonej pomocy publicznej), co do którego nie została przeprowadzona procedura notyfikacyjna, co oznacza, że:
c. zastosowanie w sprawie znajdzie tzw. "klauzula zawieszająca" z rozporządzenia Rady (UE) 2015/1589 z dnia 13 lipca 2015r. (dalej: Rozporządzenie Rady), oraz
d. wskazana pomoc publiczna (zwolnienie dla infrastruktury) nie może być stosowana przez organ podatkowy, przez co zasadnym w sprawie jest odmówienie Spółce stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości w tym zakresie, pomimo spełniania stosownych przesłanek z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.;
2. prawa materialnego poprzez błędną wykładnię:
a) art. 107 ust. 1 TfUE w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. skutkującą arbitralnym uznaniem przez SKO, że zwolnienie od podatku od nieruchomości z art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w latach 2017-2021, w ogóle nie może znaleźć zastosowania w przypadku przedmiotów infrastruktury kolejowej Spółki, bowiem stanowi niedozwoloną pomoc publiczną, o której mowa w art. 107 ust. 1 TfUE, w szczególności z uwagi na jego selektywny charakter;
b) art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie przez Kolegium, że Spółka pomimo spełnienia wszystkich warunków zwolnienia z niniejszego przepisu nie jest uprawniona do korzystania ze zwolnienia, z uwagi na fakt przyjęcia przez organ podatkowy dodatkowego kryterium niezawartego w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. z zakresu pomocy publicznej;
c) art. 2 w zw. z art. 32 Konstytucji RP poprzez różne traktowanie podmiotów znajdujących się w tej samej sytuacji, tj. odmowę prawa do realizacji zwolnienia podatkowego w sytuacji, gdy inne niż spółka podmioty - prawo to realizują;
d) art. 3 rozporządzenia Rady nr 2015/1589 w zw. z art. 108 TfUE, poprzez uznanie, iż w przedmiotowej sytuacji zachodzi konieczność zastosowania tzw. "klauzuli zawieszającej", podczas gdy zwolnienie z podatku od nieruchomości z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie stanowi niedozwolonej pomocy publicznej, co oznacza, że określone regulacje z ww. rozporządzenia Rady nie mogą znaleźć zastosowania w niniejszych sprawach.
Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonych decyzji SKO oraz decyzji Prezydenta w części odmawiającej Spółce nadpłat z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej oraz o zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargi Kolegium wniosło o ich oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji.
Na rozprawie w dniu 27 lipca 2023r, Sąd na podstawie art. 111§2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2026r., poz. 143 ze zm.; dalej-p.p.s.a.) postanowił, połączyć sprawy o sygn. akt: od I SA/Kr 551/23 I SA/Kr 552/23, I SA/Kr 553/23 i I SA/Kr 554/23 i I SA/Kr 555/23 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia i prowadzić je dalej pod sygn. akt: I SA/Kr 551/23. Powołany przepis stanowi, że sąd może zarządzić połączenie kilku oddzielnych spraw toczących się przed nim w celu ich łącznego rozpoznania lub także rozstrzygnięcia, jeżeli pozostają one ze sobą w związku. W rozpoznawanej sprawie skargi ze względu na podmiot wnoszący skargi oraz stan faktyczny i prawny oraz wspólną istotę ujawnionych zagadnień prawnych, pozostawały ze sobą w takim związku faktycznym i prawnym, że uzasadnione było więc połączenie postępowań sądowych, wszczętych odrębnymi skargami, do łącznego ich rozpoznania i rozstrzygnięcia.
Postanowieniem z dnia 27 lipca 2023r. (podjętym w dniu 25 czerwca 2025r.) i postanowieniem z dnia 29 września 2025r. (podjętym w dniu 28 stycznia 2026r.)
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Stosownie do art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2026r., poz. 143; dalej: P.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134§1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.
Na podstawie art. 135 P.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. a P.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt. 1 lit. b P.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt. 1 lit. c P.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt. 2 P.p.s.a.).
Rozpatrując sprawy w tak zakreślonych granicach Sąd stwierdził, że skargi są zasadna. Zasadne okazały się zarzuty naruszenia prawa materialnego.
Istota kontrowersji w sprawach ogniskuje się wokół problemu, czy zwolnienie przyznane na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. stanowi pomoc publiczną (pomoc państwa) i jako takie, może obowiązywać bez notyfikowania i zatwierdzenia przez Komisję Europejską.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyrok z 6 sierpnia 2025r., sygn. akt: III FSK 747/22), które tutejszy Sąd w pełni podziela, przyjmuje się, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym wyłącznie w zakresie zwrotu "infrastruktura kolejowa", nie zaś sposobu rozumienia pozostałych przesłanek zwolnienia. Dla prawidłowego zdekodowania pojęcia "jest udostępnienia przewoźnikom kolejowym" nie ma zatem podstaw do sięgania do przepisów o transporcie kolejowym. W kontekście przesłanki określonej w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., w orzecznictwie i w piśmiennictwie jednolicie wskazuje się, że użyty zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznacza faktyczne umożliwienie korzystania z infrastruktury przez przewoźnika kolejowego (por. L. Etel, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, LEX 2020, art. 7), co stanowi istotną zmianę względem stanu prawnego sprzed 1 stycznia 2017r., w którym obowiązek udostępnienia mógł mieć charakter wyłącznie potencjalny. W takiej sytuacji przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu, uwzględniając przyjęte w języku polskim znaczenie słowa "udostępnia". Udostępnienie zaś to możliwość skorzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem (por. wyrok NSA z 25 maja 2022r. sygn. akt: III FSK 610/21).
Z tego względu celem wypełnienia przesłanki, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., w badanym roku podatkowym musi wystąpić faktyczne udostępnienie infrastruktury przewoźnikowi kolejowemu.
Po nowelizacji art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. obowiązującej od początku 2017r., uregulowane tym przepisem zwolnienie dotyczy również tzw. prywatnej infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1c u.t.k. (zob. np. wyroki: WSA w Opolu z 19 lutego 2020r., sygn. akt: I SA/Op 533/19, WSA w Poznaniu z 4 października 2018r. sygn. akt: I SA/Po 490/18, WSA w Białymstoku z 6 czerwca 2018r. sygn. akt: I SA/Bk 222/18). Stosownie do art. 4 pkt 1c u.t.k. infrastruktura prywatna jest to infrastruktura kolejowa wykorzystywana wyłącznie do realizacji własnych potrzeb jej właściciela lub jej zarządcy innych niż przewóz osób. Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. nie wyłącza jednak możliwości zwolnienia infrastruktury kolejowej, będącej infrastrukturą prywatną, jeśli tylko wchodzi w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest zwolnieniem przedmiotowym, w związku z czym własność infrastruktury kolejowej nie stanowi kryterium zwolnienia.
Podkreślić również należy, że w powołanej wyżej ustawie nowelizującej nadano nowe brzmienie m.in. definicjom infrastruktury kolejowej, drogi kolejowej, linii kolejowej oraz bocznicy kolejowej (art. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej) oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l (art. 2 ustawy nowelizującej). Istota tych zmian sprowadzała się do zaliczenia bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej oraz uznania użytkownika bocznicy kolejowej za zarządcę tej infrastruktury (por. uzasadnienie projektu ustawy Sejm RP VIII kadencji, druk nr 840). Zmiany te, stosownie do art. 21 pkt 3 ustawy nowelizującej, miały zastosowanie od dnia 1 stycznia 2017r. Zauważyć ponadto należy, że w art. 20 tej ustawy jednoznacznie wskazano, że do dnia 31 grudnia 2016r. użytą w u.p.o.l. definicję infrastruktury kolejowej należy rozumieć zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy, o której mowa w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym. Brzmienie tego przepisu przejściowego jednoznacznie potwierdza charakter normatywny wprowadzanych zmian w zakresie zaliczenia bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej z dniem 1 stycznia 2017r. oraz skutków podatkowych z tym związanych po tym dniu. Zatem, jak wyjaśniono, w okresie wcześniejszym zaprezentowane rozumienie tych przepisów nie pozwalało na zaliczenie bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej objętej zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2017r. (tak NSA wyroku z 27 kwietnia 2022r., sygn. akt: III FSK 506/21).
Jak już jednak wyżej wskazano, sytuacja uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2017r. Z tego względu rację ma skarżąca podnosząc zarzut naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 4 pkt 1 u.t.k. Podkreślić należy, że udostępnienie to możliwość korzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem. A skoro tak, to nie można zgodzić się z organem, że tylko wtedy dojdzie do udostępnienia infrastruktury kolejowej, gdy podmiot, któremu ta infrastruktura zostanie udostępniona skorzysta z niej dla zaspokojenia potrzeb innych podmiotów niż podmiot udostępniający infrastrukturę. Taki wniosek nie wynika z treści umówionych przepisów. W ocenie Sądu nawet jeśli przewoźnik kolejowy wykorzystując infrastrukturę świadczy usługi na rzecz udostępniającego, to i tak spełniona jest przesłanka udostępnienia wynikająca z powołanego przepisu. Bez wykorzystania tej infrastruktury ów przewoźnik nie byłby w stanie wykonać umowy na rzecz skarżącej.
Odnośnie drugiej spornej kwestii należy przywołać wyrok TSUE z 29 kwietnia 2025r., sygn. akt C-453/23, z którego wynika, że art. 107 ust. 1 TFUE należy intepretować w ten sposób, że nie wydaje się, by przepisy państwa członkowskiego, które zwalniają z podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, gdy jest ona udostępniana przewoźnikom kolejowym, stanowiły środek, który przysparza beneficjentom tego zwolnienia selektywnej korzyści.
Wyrok ten stał się już podstawą rozstrzygnięcia w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, np., w wyroku z 8 sierpnia 2025r., sygn. akt: III FSK 831/23, w którym to Sąd nie miał wątpliwości, co do tego, że przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. zwolnienie z podatku od nieruchomości nie przyznaje selektywnej korzyści przedsiębiorcom będącym beneficjentami tego zwolnienia. NSA zastrzegł jednak, że w każdej sprawie kwestia ta winna podlegać weryfikacji i ocenie. Tymczasem w niniejszej sprawie organ odwoławczy takiej weryfikacji nie przeprowadził przyjmując założenie, że zwolnienie z opodatkowania stanowi niedozwoloną pomoc.
Tymczasem w uzasadnieniu wyroku, TSUE miedzy innymi wskazywał, że w celu ustalenia, czy środek krajowy może przysparzać selektywnej korzyści w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE, należy zbadać, czy w ramach danego systemu prawnego może on sprzyjać "niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów" w porównaniu z innymi, znajdującymi się, w świetle celu przyświecającego temu systemowi, w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej i tym samym poddanymi odmiennemu traktowaniu, które w istocie można uznać za dyskryminacyjne (tak wyrok z dnia 10 września 2024r., Komisja/Irlandia i in., C-465/20 P, EU:C:2024:724, pkt 75 i przytoczone tam orzecznictwo), (pkt 43).
W konsekwencji w celu uznania środka podatkowego, takiego jak środek będący przedmiotem postępowania głównego, za "selektywny" – podkreślał TSUE należy, po pierwsze, wskazać ramy odniesienia, czyli "normalny" system podatkowy obowiązujący w danym państwie członkowskim, a po drugie, wykazać, że przedmiotowy środek podatkowy stanowi odstępstwo od tych ram odniesienia, jako że wprowadza on zróżnicowanie wśród podmiotów gospodarczych znajdujących się, w świetle celu przyświecającego tym ramom, w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej. Pojęcie "pomocy państwa" nie obejmuje jednak środków wprowadzających zróżnicowanie wśród przedsiębiorstw, które znajdują się, w świetle celu przyświecającego danemu systemowi prawnemu, w porównywalnej sytuacji faktycznej i prawnej, i tym samym a priori selektywnych, w wypadku gdy dane państwo członkowskie zdoła wykazać, po trzecie, że zróżnicowanie to jest uzasadnione, gdyż wynika z charakteru lub ze struktury systemu, w który środki te się wpisują (zob. podobnie wyroki: z dnia 19 grudnia 2018r., A-Brauerei, C-374/17, EU:C:2018:1024, pkt 36, 44; a także z dnia 10 września 2024 ., Komisja/Irlandia i in., C-465/20 P, EU:C:2024:724, pkt 76 i przytoczone tam orzecznictwo), (pkt 44).
W uzasadnieniu omawianego wyroku TSUE również zauważał, że w przypadku gdy przewidziane przez system zwolnienia podatkowego przesłanki nie odnoszą się pod względem prawnym lub faktycznym do szczególnych cech jedynej kategorii przedsiębiorstw mogących z niego korzystać, nierozerwalnie związanych z charakterem tych przedsiębiorstw lub z charakterem ich działalności, system ten podlega "normalnemu" systemowi podatkowemu. Przesłanki przyznania takiego zwolnienia podatkowego wydają się bowiem neutralne z punktu widzenia konkurencji, a fakt, że niektóre przedsiębiorstwa spełniają te przesłanki, podczas gdy inne ich nie spełniają, stanowi okoliczność niemającą znaczenia w świetle przepisów w dziedzinie pomocy państwa (pkt 56).
Dalej TSUE podnosił, że w niniejszej sprawie to w świetle powyższych rozważań sąd odsyłający powinien zbadać, czy art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, który zwalnia z podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, gdy jest ona udostępniana przewoźnikom kolejowym, może przyznawać selektywną korzyść przedsiębiorstwom korzystającym z tego zwolnienia w rozumieniu art. 107 ust. 1 TFUE (pkt 61). W tym względzie, po pierwsze, z akt sprawy, którymi dysponuje Trybunał, wynika, że system prawny podatku od nieruchomości wynikający z tej ustawy stanowi "normalny" system podatkowy, a w konsekwencji - ramy odniesienia mające zastosowanie w niniejszej sprawie (pkt 62).
Jak wskazuje rząd polski, stwierdzał TSUE w swoim wyroku, że na ów system składa się system zasad, które mają zastosowanie do wszystkich podmiotów będących właścicielami lub posiadaczami nieruchomości, określając między innymi przedmiot i podstawę opodatkowania, podatników i stawki podatkowe. W szczególności art. 2 ust. 1 rzeczonej ustawy wprowadza zasadę, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 63). Po drugie, z pkt 54 niniejszego wyroku wynika, że przewidziane w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) omawianej ustawy zwolnienie stanowi część tych ram odniesienia, chyba że przesłanki przyznania tego zwolnienia odnoszą się pod względem prawnym lub faktycznym do jednej lub kilku szczególnych cech jedynej kategorii przedsiębiorstw mogących z niego korzystać, przy czym cechy te są nierozerwalnie związane z charakterem tych przedsiębiorstw lub z charakterem ich działalności i pozwalają w ten sposób uznać, że owe przedsiębiorstwa należą do spójnej kategorii (pkt 64).
Zwolnienie będące przedmiotem postępowania głównego przyznaje się osobom podlegającym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, pod warunkiem że posiadają one grunt, budynek lub budowlę wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym (pkt 65). Tymczasem, z zastrzeżeniem weryfikacji przez sąd odsyłający, przesłanka ta nie wydaje się związana pod względem prawnym lub faktycznym z jedną lub kilkoma szczególnymi cechami przedsiębiorstw będących beneficjentami tego zwolnienia, co pozwoliłoby na zgrupowanie wszystkich tych przedsiębiorstw w ramach spójnej kategorii w rozumieniu pkt 54 i 64 niniejszego wyroku (pkt 66).
Zdaniem TSUE wydaje się, że zwolnienie to może uzyskać każdy podatnik, który posiada grunt, budynek lub budowlę wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, niezależnie od tego, czy dany podatnik prowadzi działalność gospodarczą, a jeśli ją prowadzi - niezależnie od charakteru tej działalności. Wydaje się zatem, że kategoria beneficjentów zwolnienia podatkowego będącego przedmiotem postępowania głównego odpowiada zróżnicowanej całości, składającej się zarówno z podmiotów niebędących podmiotami gospodarczymi, jak i z przedsiębiorstw, przy czym te ostatnie mogą ponadto przybierać bardzo różne formy prawne i różnić się znacznie pod względem rozmiarów oraz działać w bardzo odmiennych sektorach działalności (pkt 67). Jak wskazuje sąd odsyłający, zwolnienie to wydaje się zatem opierać na neutralnym kryterium, które ma zastosowanie niezależnie między innymi od sektorów lub rodzajów działalności gospodarczej przedsiębiorstw będących beneficjentami lub od ich formy prawnej (pkt 68).
W konsekwencji tych rozważań Sąd w niniejszej sprawie za błędne uznaje założenie, że wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w latach 2017-2021, nie może mieć zastosowania w przypadku skarżącej, bowiem stanowi niedozwoloną pomoc publiczną, o której mowa w art. 107 ust. 1 TFUE, w szczególności na jej selektywny charakter.
Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., ponieważ organ dopuścił się błędnej wykładni przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że prywatna infrastruktura kolejowa nie może podlegać udostępnieniu. Nadto organ z góry błędnie założył, że przyznanie zwolnienia z podatku od nieruchomości w okolicznościach niniejszej sprawy stanowiłoby środek, który przysparza beneficjentom tego zwolnienia selektywnej korzyści.
Podsumowując, Skarżąca w niniejszych błędnie została pozbawiona możliwości skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Organy podatkowe w sposób nieuzasadniony przyjęły, że ww. zwolnienie ma charakter pomocy publicznej poprzez przyznawanie selektywnej korzyści oraz zakłócenie konkurencji, co doprowadziło organy do błędnego wniosku, że pomoc w tej formie nie może być, zgodnie z klauzulą zawieszającą, stosowana.
W toku powtórnego postępowania obowiązkiem organów będzie uwzględnienie przedstawionej powyżej wykładni prawa oraz dokonanie przez jej pryzmat powtórnej kalkulacji wysokości zobowiązań podatkowych Skarżącej i stwierdzenia nadpłat w odpowiedniej wysokości.
Mając na uwadze całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżone decyzje wraz z poprzedzającymi je decyzjami organu I instancji nie odpowiadają prawu. Rozstrzygnięcia te stanowią wynik błędnej wykładni przepisów u.p.o.l. w zw. z art. 107 i art. 108 TfUE.
Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 145§1 pkt 1 lit. a w zw. art. 135 P.p.s.a. orzekł w pkt I sentencji wyroku uchylając zaskarżoną decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję organu podatkowego I instancji gdyż było to konieczne do końcowego załatwienia sprawy.
Na podstawie przepisu art. 153 P.p.s.a., organy podatkowe zobowiązane będą przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uwzględnienia przedstawionej przez Sąd oceny prawnej.
O kosztach orzeczono w pkt II sentencji wyroku na podstawie przepisu art. 200 oraz przepisu art. 205§2 w zw. z przepisem art. 206 P.p.s.a.
Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania w wysokości 37.699 ,00 zł składają się:
- wpisy od pięciu skarg w łącznej kwocie 34.014,00 zł
- wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej w kwocie 3.600,00 zł, ustalone na podstawie §2 ust. 1 pkt 1 lit. e rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 20281r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2018r. poz. 1687).
- suma uiszczonych opłat skarbowych od pełnomocnictw w wysokości 85,00 zł
W niniejszych sprawach przy ustalaniu wynagrodzenia pełnomocnika strony skarżącej, Sąd za konieczne uznał skorzystanie z art. 206 P.p.s.a. W świetle tego przepisu, Sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu.
Zdaniem Sądu maksymalna wysokość tych kosztów, która we wszystkich pięciu sprawach powinna być miarkowana i obniżona do kwoty 3.600,00 zł. Obniżenie to wynika z szacowanego przez Sąd nakładu pracy profesjonalnego pełnomocnika w tych sprawach. W ocenie Sądu zasądzona kwota jest adekwatna do nakładu pracy pełnomocnika, gdyż treść sporządzonych pięciu skarg jest tożsama, zarówno co do zarzutów, jak i ich uzasadnienia zatem przyjęto wynagrodzenie pełnomocnika tylko z jednej sprawy.