Z drugiego źródła dochodu (wynagrodzenie trenera Klubu [...] Skarżący wykazał, że uzyskuje dochód w kwocie 1.600,00 zł/m-c. Z informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy (PIT-11) za 2024r. wystawionej przez S. wynika, że Skarżący uzyskał przychód 22.800,00 zł, koszty uzyskania przychodu stanowiły 4.560,00 zł, a dochód wyniósł 18.240,00 zł, co średniomiesięcznie stanowiło 1.520,00 zł. Zatem kwota tego dochodu stanowiła przybliżoną kwotę zadeklarowanego przez Skarżącego dochodu.
Organ odwoławczy zauważył, że zmniejszenie miesięcznej kwoty dochodu Skarżącego z kwoty 23.356,90 zł do kwoty 10.561,18 zł uniemożliwiałoby pokrycie wykazanych wydatków (19.680,00 zł/m-c) oraz ponoszenie dodatkowych wydatków. We wniosku z 21.11.2024r. Skarżący zwrócił się o udzielenie kolejnych rat w spłacie (13 rat, w tym 12 płatnych po 15.000,00 zł, a ostatnią ratą objęcie pozostałej kwoty - 75.364,28 zł). W ocenie organu odwoławczego istniała obawa, co do wywiązania się z kolejnego wnioskowanego układu ratalnego z uwagi na problemy Skarżącego z zapłatą podatku dochodowego z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za 2022r. (istniejące od 05/2023r.) i wskazaną powyżej rozbieżnością w osiąganym przez Skarżącego dochodzie.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów prawa art. 67a§1 O.p. Odnosząc się do powyższego organ wyjaśnił, że zasada wyrażona przepisem art. 67a§1 O.p. nie oznacza, że organ podatkowy powinien lub musi wydać pozytywną decyzję ulgową w spłacie należności podatkowej w każdym przypadku, kiedy wystąpi o to podatnik, bowiem podejmowane decyzje mają charakter uznaniowy. Nawet spełnienie określonej w tym przepisie przesłanki w postaci zaistnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, nie oznacza powstania po stronie organów podatkowych obowiązku udzielenia ulgi, a jedynie stwarza możliwość jej udzielenia.
Decyzje dotyczące ulg w spłacie zobowiązań są podejmowane przez organy podatkowe w ramach posiadanej autonomii decyzyjnej. Dolegliwość wynikająca z zapłaty podatku jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi okoliczności uzasadniających rozłożenie na raty zapłaty należności podatkowej.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że udzielenie rat w spłacie należności podatkowych jest dopuszczalne w sytuacji, gdy istnieje realna możliwość wywiązania się z ich zapłaty. Dokonana pełna i wnikliwa analiza sytuacji finansowej Skarżącego pozwoliła stwierdzić, że kolejna zmiana układu ratalnego w zaproponowanym przez Skarżącego układzie, nie znajduje uzasadnienia. Okoliczności te nie pozwalają w tej sytuacji na długoterminowe prognozowanie możliwości dokonywania spłaty posiadanego przez Skarżącego zadłużenia podatkowego. Jednocześnie posiadając ww. zadłużenie podatkowe Skarżący podejmował działania i decyzje inwestycyjne: 23.03.2023r. nabycie nieruchomości za kwotę 450.000,00 zł; 24.04.2023r. zaciągnięcie kredytu w Bank [...] S.A. w kwocie 2.000.000,00 zł; 10.10.2024r. zaciągnięcie kredytu w Banku [...] w M. w kwocie 5.015.000,00 zł; 20.06.2024r. zaciągnięcie pożyczki u J. S. w kwocie 600.000,00 zł.
Organ zaznaczył, że podejmowane przez Skarżącego inwestycje stanowią jego autonomiczne decyzje. Niemniej jednak decyzje inwestycyjne nie mogą się odbywać kosztem spłaty należnych budżetowi państwa podatków i nie stanowią przesłanki do kolejnego udzielenia ulgi w spłacie ww. zobowiązania podatkowego.
Odnosząc się zarzutów podniesionych w odwołaniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że organ pierwszej instancji w toku postępowania wyczerpująco zebrał i ocenił materiał dowodowy w sprawie, a wynik tej oceny znalazł odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Materiał dowodowy został zebrany w sposób właściwy, poprawnie przeprowadzono jego analizę i przedstawiono jego ocenę w decyzji. Organ podatkowy I instancji uwzględnił zasadność przesłanek, jakimi się kierował przy rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy, decyzja zawiera także uzasadnienie odmowy w zakresie wnioskowanej zmiany decyzji.
Odnosząc się do zarzutów, że decyzja organu I instancji nie zawierała informacji o skutkach rozstrzygnięcia w niej zawartego organ wyjaśnił, że w treści decyzji ratalnej Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu z 26.06.2023r. nr 1218-SEW.4261.28.2023.5, jak i decyzji zamieniających z 19.12.2023r. nr 1218-SEW.4261.28.2023.il, z 14.05.2024r. nr 1218- SEW.4261.28.2023.16 zostało zawarte pouczenie z art. 259§1 O.p., że niedotrzymanie terminu płatności rat powoduje z mocy samego prawa wygaśnięcie w tej części decyzji ratalnej. Przepis art. 259§1 O.p. został uchylony ustawą z dnia 9 marca 2023r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych ustaw (Dz.U. z 2023r. poz. 556). Jednakże zgodnie z art. 18 ust. 2 ustawy zmieniającej przepis ten ma zastosowanie do decyzji wydanych przed dniem wejścia w życie tej ustawy, tj. przed 25 marca 2024r. Dlatego też w przypadku decyzji nr 1218-SEW.4261.28.2023.5 z 26.06.2023r. zastosowanie musiał znaleźć przepis art. 259§ 1 O.p., z którego wynika, że decyzja ta w części raty płatnej do 16.12.2024r. wygasła z mocy prawa, a sama niezapłacona należność mogła być dochodzona w trybie egzekucji administracyjnej, bez wydawania odrębnych decyzji w tej sprawie. W tej sytuacji decyzja z 14.05.2024r. nr 1218-SEW.4261.28.2023.16 w części ostatniej raty płatnej do 16.12.2024r. wygasła z mocy prawa, a sama niezapłacona należność mogła być dochodzona w trybie egzekucji administracyjnej, bez wydawania odrębnych decyzji w tej sprawie. W tym stanie faktycznym brak było podstawy prawnej zobowiązującej organ podatkowy do zawarcia w treści zaskarżonej decyzji informacji wskazanych przez Skarżącego (wysokości kwoty zaległości podatkowej zaktualizowanej wskutek decyzji odmownej, terminu zapłaty zaległości podatkowej zaktualizowanej wskutek decyzji odmownej, wysokości dodatkowych kosztów koniecznych do poniesienia przez odwołującego wskutek decyzji odmownej, tj. kosztów egzekucyjnych, odsetek, kosztów upomnienia). Wobec tego organ stwierdził, że zarzuty Skarżącego stanowią bezpodstawną argumentację w sprawie.
Organ odwoławczy wyjaśnił także, że pomimo otwartego terminu do wniesienia odwołania na decyzję (doręczona odwołującemu 3.01.2025r.), organ wszczął egzekucję przeciwko Skarżącemu na podstawie tytułu wykonawczego z 9.01.2025r. nr [...], a więc 6 dni później pomimo "długiego weekendu", tego samego dnia podejmując wszelkie czynności egzekucyjne, w tym zajęcia rachunków bankowych i inwestycyjnych Skarżącego, o czym Skarżący powziął wiedzę dopiero 13.01.2025r., gdyż przed podjęciem czynności egzekucyjnych nie zawiadomiono Skarżącego o wszczęciu egzekucji, tym samym Skarżącemu uniemożliwiono dobrowolną spłatę wierzytelności, obciążono ponad miarę i przedwcześnie kosztami dochodzenia zaległości podatkowej w wysokości 96.680,84 zł (odsetki, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia), jednocześnie doprowadzając do straty kwoty w szacunkowej wysokości 56.772,04 zł wynikającej z zablokowania rachunku inwestycyjnego na platformie inwestycyjnej [...] oraz konieczności zamknięcia pozycji inwestycyjnych.
Odnosząc się do powyższego organ odwoławczy wyjaśnił, że wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego jest prawem każdego podmiotu. Zgodnie z art. 56§1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2025r. poz. 132) postępowanie egzekucyjne ulega zawieszeniu w całości lub w części w razie odroczenia terminu wykonania obowiązku albo rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej. Natomiast przepisy tej ustawy nie przewidują możliwości odstąpienia od wszczęcia bądź zawieszenia postępowania egzekucyjnego w przypadku złożenia odwołania od odmownej decyzji dotyczącej ulgi w spłacie. W takiej sytuacji organ egzekucyjny miał obowiązek realizacji ww. należności podatkowej w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że skoro decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu z 14.05.2024r. w części ostatniej raty płatnej do 16.12.2024r. wygasła z mocy prawa, a sama niezapłacona należność mogła być dochodzona w trybie egzekucji administracyjnej, bez wydawania odrębnych decyzji w tej sprawie, uzasadnione było podjęcie działań zmierzających do zaspokojenia przedmiotowej należności podatkowej. Z uwagi na fakt, że wniosek o rozłożenie na raty Skarżący złożył w terminie płatności tego zobowiązania, tj. 2.05.2023r. - rozłożeniu na raty podlegało zobowiązanie podatkowego (podatek dochodowy z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2022r.) bez odsetek za zwłokę.
Zatem na 9.01.2025r., tj. wystawienia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu tytułu wykonawczego Skarżący posiadał zaległość podatkową w podatku dochodowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i instrumentów finansowych za 2022r. w kwocie 255.364,30 zł wraz z odsetkami za zwłokę, które stanowiły 64.568,70 zł. Wymagalne były także koszty upomnienia. Ponieważ dochodzenie tej należności wynikało z przymusowego działania organów powstały także koszty egzekucyjne, co wynika z obowiązujących przepisów prawa, o czym Skarżący był poinformowany (upomnienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu z 8.05.2023r. nr 1218-SEW.722.949162.2023).
W tym miejscu organ wyjaśnił, że brak jest konieczności wysyłania kolejnego upomnienia, w sytuacji gdy podatnik został już wcześniej poinformowany o obowiązku zapłaty danej należności, co potwierdza orzecznictwo sądowe (wyrok NSA z 8.07.2009r. II FSK 315/08).
Odnosząc się do zarzutu naruszenie art. 125 O.p. poprzez wydanie decyzji po terminie zapłaty ostatniej raty - ponad dwa tygodnie po terminie płatności, co skutkowało naliczeniem przez organ podatkowy odsetek oraz wszczęciem bezprawnego postępowania egzekucyjnego organ wskazał, że wniosek Skarżącego o ulgę w spłacie (zmianę decyzji z 14.05.2024r. nr 1218- SEW.4261.28.2023.16 poprzez dalsze rozłożenie na raty zapłaty pozostałego zobowiązania podatkowego) wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu 21.11.2024r. Z uwagi na szczególnie skomplikowany charakter sprawy ustawowy termin jej załatwienia przypadał do 21.01.2025r. Decyzja w sprawie została wydana 3.01.2025r., zatem sprawa została załatwiona w terminie. W tym stanie faktycznym zarzut związany z nieterminowym wydaniem decyzji jest bezpodstawny.
Odnosząc się do wniosku Skarżącego o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów organ wskazał, że dopuścił, jako dowód w prowadzonym postępowaniu wnioskowane dokumenty, które zostały uwzględnione i ocenione w rozpatrywanej sprawie odwoławczej.
Podsumowując organ odwoławczy stwierdził, że wnioskowana przez Skarżącego zmiana decyzji ratalnej w zakresie spłaty zaległości podatkowej nie znajduje uzasadnienia ani w ważnym interesie podatnika, ani też w interesie publicznym. Obowiązek płacenia podatków został podniesiony do rangi obowiązku konstytucyjnego. Wynika z tego zasada, że zobowiązania podatkowe powinny być regulowane w pierwszej kolejności nawet kosztem ograniczenia lub rezygnacji z wydatków na inne cele. W tej sytuacji nie występują więc powody, dla których nie należy dać pierwszeństwa interesowi społecznemu, który wymaga, aby zobowiązania podatkowe były terminowo regulowane, a ich realizacja nie była bezzasadnie przedłużana. Ulgi w spłacie należy traktować przede wszystkim w kategorii działań mających na celu optymalizację ściągalności należności podatkowych, a nie działań eliminujących kłopoty finansowe podatnika.
Podsumowując, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Krakowie nie stwierdził uchybień formalnoprawnych, ani merytorycznych w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu i nie znajdując podstaw do jej zmiany bądź uchylenia, orzekł o utrzymaniu ww. decyzji w mocy.
W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucił naruszenie:
1. art. 121§1 i §2 O.p. poprzez uznanie, że pozytywne rozpoznanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu wcześniejszych wniosków Skarżącego ws. udzielenia ulgi w spłacie, pozostaje bez wpływu na sposób załatwienia kolejnego wniosku Skarżącego w tym zakresie, podczas gdy wnioski Skarżącego z dnia 12 grudnia 2023r. (pozytywnie rozpatrzony), z dnia 29 kwietnia 2024r. (pozytywnie rozpatrzony), z dnia 21 listopada 2024r. były oparte na zbliżonej podstawie faktycznej i tej samej podstawie prawnej, a zasadą jest, że organ administracji publicznej nie odstępuje od utrwalonej praktyki rozstrzygania spraw w takim samym stanie faktycznym i prawnym;
- uznanie, że decyzja organu I instancji nie musiała zawierać informacji o skutkach rozstrzygnięcia w niej zawartego, w szczególności informacji o wygaśnięciu uprzedniej decyzji o rozłożeniu zaległości na raty (1218-SEW.4261.28.2023.16 z dnia 14 maja 2024r.), wysokości kwoty zaległości podatkowej zaktualizowanej wskutek decyzji odmownej, terminu zapłaty zaległości podatkowej zaktualizowanej wskutek decyzji odmownej, wysokości dodatkowych kosztów koniecznych do poniesienia przez skarżącego wskutek decyzji odmownej (tj. kosztów egzekucyjnych, odsetek, kosztów upomnienia), podczas gdy na organie ciąży obowiązek informowania i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego w niezbędnym zakresie, a egzekucja administracyjna może być wszczęta tylko, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego.
- uznanie, że normalnym następstwem decyzji organu I instancji, pomimo otwartego terminu do wniesienia odwołania na skarżoną decyzję (doręczona Skarżącemu w dniu 3 stycznia 2025r.), było wszczęcie egzekucji przeciwko Skarżącemu na podstawie tytuł wykonawczego [...] z dnia 9 stycznia 2025r., a więc 6 dni po wydaniu decyzji przez organ I instancji, pomimo "długiego weekendu", tego samego dnia podejmując wszelkie czynności egzekucyjne, w tym zajęcia rachunków bankowych i inwestycyjnych Skarżącego, o czym skarżący powziął wiedzę dopiero w dniu 13 stycznia 2025r., gdyż Skarżącego przed podjęciem czynności egzekucyjnych nie zawiadomiono o wszczęciu egzekucji, tym samym uniemożliwiono mu dobrowolną spłatę wierzytelności, obciążono Skarżącego ponad miarę, bezpodstawnie i przedwcześnie kosztami dochodzenia zaległości podatkowej w wysokości 96.680,84 zł (odsetki, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia), jednocześnie doprowadzając do straty po stronie Skarżącego kwoty w szacunkowej wysokości 56 772,04 zł wynikającej z zablokowania rachunku inwestycyjnego na platformie inwestycyjnej [...] oraz konieczności zamknięcia pozycji inwestycyjnych, podczas gdy w przypadku prawidłowego zawiadomienia Skarżącego o wymagalnej należności, Skarżący miałby możliwość dobrowolnego uiszczenia należności; zaznaczono, że Skarżący niezwłocznie w dniu 14 stycznia 2025r. dobrowolnie uiścił kwotę zaległej należności podatkowej, tego samego dnia powziął wiedzę o skutecznej egzekucji dokonanej z zajęć na jego rachunkach bankowych i inwestycyjnych, tym samym Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Targu prowadząc nadmierną egzekucję przyczynił się do powstania znacznych strat finansowych w majątku Skarżącego - ponad 150 tys. zł - wynikających z zainicjowania postępowania egzekucyjnego bez uzasadnienia, przymusowego zamknięcia pozycji inwestycyjnych Skarżącego, pomimo, iż organ miał wiedzę o innych składnikach majątkowych Skarżącego.
2. Naruszenie art. 125§1 O.p. w zw. z art. 139§1 O.p. w. zw. z art. 140§1 O.p. poprzez uznanie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Nowym Targu załatwił sprawę w terminie, podczas gdy organ I instancji wydał decyzję w dniu 3.01.2025r., to jest po terminie płatności ostatniej raty i dwa tygodnie po upływie miesiąca od dnia złożenia wniosku, pomimo że sprawa nie miała charakteru szczególnie skomplikowanego, a organ I instancji nie zawiadomił Skarżącego o niezałatwieniu sprawy w terminie, Skarżący działał w zaufaniu do organu, złożył wniosek o rozłożenie ostatniej płatności na raty w dniu 21 listopada 2024r., niemal miesiąc przed terminem płatności ostatniej raty, i wstrzymał płatność ostatniej raty do czasu wydania decyzji w sprawie ewentualnego rozłożenia ostatniej płatności na raty, gdyż dotychczas organ rozpatrywał wnioski Skarżącego bez zbędnej zwłoki, przed terminem płatności ostatniej raty, tj.:
a) termin płatności ostatniej raty 20 grudnia 2023r. wniosek Skarżącego z dnia 12 grudnia 2023r.; decyzja organu nr 1218-SEW.4261.28.2023.11 z dnia 19 grudnia 2023r.; b) termin płatności ostatniej raty 15 maja 2024r.; wniosek Skarżącego z dnia 29 kwietnia 2024r.; decyzja organu nr 1218-SEW.4261.28.2023.16 z dnia 14 maja 2024r.; - Skarżący działał w uzasadnionym przekonaniu co do stabilności proceduralnej organu, pozostając w zaufaniu do organu, dotychczasowe postępowania organu w tożsamych sprawach z udziałem Skarżącego załatwiano w terminie przypadającym przed płatnością ostatniej raty, nadto organ podatkowy I instancji nie zawiadomił Skarżącego o niezałatwieniu sprawy we właściwym terminie.
3. Naruszenie art. 67a§1 O.p. w zw. z art. 124 O.p. poprzez nieprawidłową wykładnię pojęcia ważnego interesu podatnika i uznanie, że ważny interes podatnika zachodzi wyłącznie w przypadku wystąpienia zdarzeń nadzwyczajnych czy losowych, podczas gdy pojęcie to funkcjonuje w szerszym znaczeniu, uwzględniającym również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, nadto organ ocenił, że dochody uzyskiwane przez skarżącego nie umożliwiały mu uregulowania zadłużenia podatkowego.
4. Naruszenie art. 67a§1 O.p. w zw. z art. 124 O.p. poprzez uznanie, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego w udzieleniu ulgi zgodnie z wnioskiem Skarżącego, podczas gdy organ poprzestał na zdefiniowaniu ww. pojęcia, nie dokonując subsumpcji pod stan faktyczny w sprawie,
5. Naruszenie art. 191 O.p. poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego, sprzecznych wniosków poprzez uznanie, że pomimo iż, Skarżący nie miał możliwości jednorazowej zapłaty kwoty w wysokości 255.364,28 zł (zobowiązania podatkowego), to nie zostały spełnione przesłanki uzasadniające udzielenie Skarżącemu dalszego rozłożenia należności podatkowej na raty, a także brak uwzględnienia dotychczasowej historii regularnych spłat rat tytułem należności podatkowej przez Skarżącego.
Mając na uwadze powyższe zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2025r. i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania.
W uzasadnieniu skargi podniesiono, że stan majątkowy Skarżącego nie uległ znaczącym zmianom od czasu wydania pierwszej decyzji ulgowej. W oparciu o zbliżony stan faktyczny, organ podatkowy I instancji trzykrotnie ustalił istnienie ważnego interesu podatnika, po czym decyzją z dnia 3.01.2025r. orzekł odmiennie.
Ponadto w tytule wykonawczym organ powołał się na upomnienie z dnia 8 maja 2023r., niemniej jednak upomnienie dotyczyło całej należności przed jej rozłożeniem na raty, nie zaś należności dochodzonej w toku postępowania egzekucyjnego. Ponadto upomnienie nie zawierało informacji o bezpodstawnie dochodzonych i wyegzekwowanych odsetkach w łącznej wysokości 64.568,70 zł. Nadto skierowanie do Skarżącego upomnienia w dniu 8 maja 2023r. było oczywiście przedwczesne - Skarżący nie uchylał się od wykonania obowiązku podatkowego. Przed upływem terminu zapłaty należności Skarżący wniósł o rozłożenie zobowiązania podatkowego na raty, a organ uznał zasadność zastosowania ulgi względem Skarżącego. Skarżący terminowo uiszczał kolejne raty, a w przypadku braku możliwości spłaty zobowiązania w jakiejkolwiek części, Skarżący każdorazowo informował o tym organ podatkowy, wykazując dalsze okoliczności uzasadniające modyfikację wniosku ratalnego - poprzez wydłużenie terminu spłaty.
Na dzień złożenia przez Skarżącego ostatniego wniosku o rozłożeniu zobowiązania na raty - 21 listopada 2024r. - Skarżący uiścił tytułem należnego podatku 474.665,72 zł z pierwotnej kwoty 730.030,00 zł. Powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują, że Skarżący w żadnym razie nie uchylał się od obowiązku uiszczenia należności podatkowej, a jedynie w pełni zasadnie czynił starania o przyznanie ulgi w spłacie. Motywy kolejnych wniosków o ulgę w spłacie znajdowały uznanie w ocenie organu podatkowego.
Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje:
Stosownie do art. 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024r., poz. 935 ze zm., dalej-p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania.
Zgodnie z art. 134§1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Orzekanie odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa.
Na podstawie art. 135 p.p.s.a. Sąd podejmuje środki w celu usunięcia naruszenia prawa, w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego załatwienia sprawy.
Uwzględnienie skargi następuje w przypadkach naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. a p.p.s.a.), naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145§1 pkt 1 lit. b p.p.s.a.), oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145§1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). W przypadkach, gdy zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach sąd stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia (art. 145§1 pkt 2 p.p.s.a.).
Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Nowym Targu w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie naruszają one prawa w sposób powodujący konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego, a skarga rozpatrywana w niniejszej sprawie jest bezzasadna, nie zasługuje na uwzględnienie i podlega oddaleniu.
Podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa. Zgodnie z treścią art. 67a§1 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b (niemającego w sprawie zastosowania), w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. W przytoczonej regulacji przewidziane zostały zatem dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową – "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Użyty w powyższym przepisie spójnik "lub" oznacza, że wystarczy spełnienie jednej z alternatywnych przesłanek.
Podkreślić także należy, że instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy w sensie wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanej w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a§1 O.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie) organ podatkowy w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy, tj. czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie.
Przypomnieć należy, że wydanie decyzji w oparciu o tzw. "uznanie administracyjne", nie oznacza, że ustawodawca pozostawił organom zupełną swobodę w jego stosowaniu, a zakres uznania administracyjnego nie jest uprawnieniem nieograniczonym. W przeciwnym bowiem wypadku mogłoby to oznaczać dowolność, a nawet samowolność organu przy rozstrzyganiu określonych spraw. Przede wszystkim nie jest oparte o kryterium uznania, ustalenie istnienia przesłanek z art. 67a§1 O.p. Użycie przez ustawodawcę ogólnych zwrotów: "ważny interes podatnika", "interes publiczny" stwarza konieczność dokonania przez organ szerokiej oceny różnych wartości, w tym również systemu ocen mieszczących się poza systemem prawa podatkowego, a nawet pozaprawnych (np. zasad etyki, współżycia społecznego, rachunku ekonomicznego i in.).
W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony został pogląd, że kontroli nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2002r. sygn. akt III SA 830/00, prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z dnia 15 lipca 2010r. sygn. akt I SA/GL 906/10, wyrok NSA z dnia 31 października 2012r., sygn. akt II FSK 510/11 - dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Również w piśmiennictwie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie natomiast zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t. 2, 2000/3/58). Kontrolą sądu administracyjnego objęta jest zatem ta część postępowania administracyjnego, która odnosi się do ustalenia przez organy podatkowe faktu istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie ulgi przewidzianej w art. 67a§1 O.p.
Przywołany przepis wyznacza dwie fazy postępowania podatkowego. W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak należy postrzegać rozumienie przesłanki ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego na tle ustalonego w sprawie stanu faktycznego. W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 O.p. (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187§1 O.p. (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), a także art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz oczywiście w art. 67a§1 O.p. Wprawdzie to w interesie podatnika, inicjującego postępowanie podatkowe w sprawie uregulowanej w art. 67a§1 O.p. winno być wskazanie okoliczności uzasadniających uwzględnienie jego żądania, jednak braki argumentacyjne wniosku o zastosowanie ulgi lub ograniczenie się przez podatnika tylko do pewnych okoliczności (jego zdaniem wystarczających) nie zwalnia organu z obowiązków wymienionych w art. 122 czy też w art. 187§1 O.p. tj. samodzielnego dokonania wszechstronnych ustaleń faktycznych i ich oceny (zob. wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2018r. sygn. akt II FSK 2634/17). Organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie w tym przedmiocie ustali i oceni zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika i/lub interesu publicznego. W przypadku uznania, że spełniona została jedna bądź obie z przesłanek, postępowanie wkracza w kolejną fazę, w której organ dokonuje wyboru opcji decyzyjnej: zastosuje ulgę albo odmówi jej udzielenia.
Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem wierzyciela podatkowego i które w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Spełnienie przesłanki ważnego interesu podatnika wiąże się z istnieniem po jego stronie szczególnych powodów przesądzających, że żądanie pełnej i terminowej zapłaty podatku może zachwiać podstawami egzystencji podatnika i (lub) osób zależnych od niego. Podkreślić należy, że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną danego podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym, wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika.
Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. W wyroku z dnia 26 kwietnia 2018r. sygn. akt II FSK 2634/17 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że istnienia przesłanki interesu publicznego nie można wiązać wyłącznie z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, uzależniać jej ziszczenie od nadzwyczajności powstania zaległości podatkowej, ani też przeciwstawiać jej przesłance ważnego interesu podatnika. Wnioskowana ulga, stanowiąc wyłom od zasady terminowego płacenia podatków, tylko pozornie stawia w lepszej sytuacji podatników, korzystających z takiego zwolnienia, w stosunku do tych, którzy podatek obowiązani są płacić w terminie. Ulgi podatkowe wymienione w art. 67a§1 O.p. nie stanowią przywileju samego w sobie. Jest to forma pomocy udzielonej przez państwo podatnikowi po to, by poprzez stosowanie zasady powszechności ponoszenia ciężarów podatkowych (tj. egzekwowanie podatku) nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia, tak społecznego, jak i indywidualnego, odnoszących się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia. Zwrócił na to uwagę m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lipca 2007r. sygn. akt I FSK 1026/06.
Wprowadzenie do art. 67a§1 O.p. przesłanki interesu publicznego oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności podatkowych, czy też rozkładanie ich na raty, odraczanie terminów płatności będzie zbieżne z tymże interesem. W konsekwencji ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą – wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Dokonując "ważenia" obu wartości organ podatkowy uwzględnia rzecz jasna także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013r. sygn. akt II FSK 1351/11).Tak więc odnoszenie rozumienia przesłanki interesu publicznego wyłącznie do zasady, którą jest terminowe płacenie podatków (i innych danin), a także do nadzwyczajnych okoliczności powstania zaległości jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia.
W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że są pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a§1 O.p. Przekroczenie tych granic ma, między innymi, miejsce wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został z rażącym naruszeniem zasady sprawiedliwości, wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych (bagatelnych) lub nieracjonalnych lub na podstawie fałszywych przesłanek, argumentów, które są nieprawdziwe (tak NSA w wyroku z dnia 2 marca 2016r. sygn. akt II FSK 2747/15). Przyznanie organowi dyskrecjonalnych uprawnień nie oznacza zupełnej dowolności w podejmowaniu decyzji w ramach uznania administracyjnego i choć sąd administracyjny nie może zobowiązać organu podatkowego do wydania decyzji o konkretnej treści, to jednak poza zakresem sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli administracji publicznej nie mogą pozostawać przypadki korzystania przez organy z przyznanej im kompetencji w sposób dowolny, nieracjonalny lub sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi.
Zatem, organ orzekający ma obowiązek działać według zasad wynikających z art. 121, art. 122, art. 187§1 i art. 191 O.p. Powinien więc ocenić wyniki postępowania w granicach swobodnej oceny dowodów na podstawie wiedzy i zasad doświadczenia życiowego, wysnuwając z zebranego materiału dowodowego wnioski logicznie uzasadnione. Mając na uwadze wskazaną powyżej wykładnię istotnych dla rozpoznania niniejszej sprawy przepisów prawa materialnego należy rozstrzygnąć, czy prowadzone przez organ I instancji, a następnie przez organ odwoławczy postępowanie podatkowe, zwłaszcza zaś postępowanie dowodowe odpowiadało wymogom Ordynacji podatkowej.
Należy również mieć na uwadze, że postępowanie w przedmiocie ulg płatniczych prowadzone jest na wniosek strony i to wnioskodawca winien wykazać ziszczenie się przesłanek umożliwiających udzielenie wnioskowanej ulgi.
Instytucja umorzenia należności ma służyć wsparciu podmiotów, dla których zapłata należności publicznoprawnych prowadzi do zagrożenia ich bytu. Instytucja ta nie służy natomiast temu, by podmioty mogły uchronić swój majątek przed jego uszczupleniem czy też zmierzać do zlikwidowania negatywnych finansowo skutków podjętych przez podatnika decyzji gospodarczych.
W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji wyczerpująco zebrały materiał dowodowy oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, a przy tym właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego oraz procesowego.
Stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej, a w szczególności określonymi w art. 122, art. 180, art. 187, art. 188 oraz 191 O.p. Podkreślić należy, że dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń.
Taki stan rzeczy zachodzi w niniejszej sprawie, gdyż organy podatkowe zgromadziły pełny, obszerny a także wszechstronny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w obszernych uzasadnieniach decyzji obu instancji, sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210§4 O.p. Zatem uznać należy, że organy podatkowe zgromadziły wszelkie dostępne dowody, dokonały wszechstronnej analizy oraz oceny obszernego materiału dowodowego i odtworzyły stan faktyczny sprawy, który zdaniem tut. Sądu nie budzi wątpliwości.
Tak ustalony stan faktyczny, organy podatkowe poddały ocenie prawnej i stosując właściwe przepisy, dokonały właściwego rozstrzygnięcia w sprawie. Podkreślić należy, że postępowanie to zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad, wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej.
W ocenie Sądu, organy obu instancji zasadnie odmówiły Skarżącemu rozłożenia na 13 rat, ostatniej 8 raty wynikającej z decyzji (układu ratalnego) z dnia 14 maja 2024r.
W ocenie Sądu, powstanie ww. zaległości podatkowych (w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia prawa majątkowych za 2022r.) nie nastąpiło na skutek nadzwyczajnych okoliczności ani nie wynikało ze szczególnych zdarzeń losowych. W sytuacji zatem, gdy zaległości podatkowe powstały na skutek uchylania się przez Skarżącego od ciążącego na niej obowiązku podatkowego, a nie nadzwyczajnych okoliczności, przyznanie mu wnioskowanej przez niego ulgi byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Stawiałoby to bowiem Skarżącego w korzystniejszej sytuacji w stosunku do tych podatników, którzy wywiązują się z ciążących na nich obowiązków podatkowych i byłoby niezgodne z zasadą równości wobec prawa.
W ocenie Sądu, również sytuacja finansowa Skarżącego nie przemawia za koniecznością udzielenia jej wnioskowanej ulgi w spłacie. Jak wynika z akt sprawy Skarżący uzyskuje dochód 21.756,80 zł oraz wynagrodzenie z klubu sportowego w wysokości 1.600,00 zł. Skarżący spłaca kredyt 10.000,00 zł miesięcznie, raty odsetek kapitałowych 6.000,00 zł. Skarżący ponosi wydatki 19.680,00 zł i pozostaje mu do dyspozycji 3.426,90 zł na prowadzenie jednoosobowego gospodarstwa domowego.
Skarżący posiada nieruchomości o wartości: 3.232.000,00 zł (obciążone hipotekami 4.288.000,00 zł i 5.015.000,00 zł), 1.594.000,00 zł (obciążone hipotekami 1.768.000,00 zł, 963.070,92 i pożyczka od J. S. w kwocie 700.000,00 zł, nieruchomość o wartości 1.846.000,00 zł obciążona hipotekami: 2.680.000,00 zł i 5.015.000,00 zł.
Sąd podziela argumentację organów, że majątek nieruchomy ma wartość 6.672.000,00 zł i jest zabezpieczony hipotekami o wartości 15.414.070,92 zł ale należy wskazać, że nabycie nieruchomości przez Skarżącego nastąpiło w okresie gdy Skarżący jako podatnik był świadomy konieczności uiszczenia podatku za 2022r. W kwietniu 2023r. Skarżący ustanawiał kilka hipotek przymusowych, w czerwcu 2024r. (czyli w okresie obowiązywania układów ratalnych) zawarł umowę pożyczki z J. S. na kwotę 600.000,00 zł. Środki z tej pożyczki zostały przeznaczone na własne cele inwestycyjne nie zaś na spłatę zadłużenia.
Co istotne w marcu 2023r. Skarżący nabył nieruchomość za kwotę 450.000,00 zł, w kwietniu 2023r. zaciągnął kredyt na kwotę 2.000.000,00 zł, w październiku 2024r. kredyt na kwotę 5.015.000,00 zł.
Powyższe wskazuję, że Skarżący nie był zainteresowany spłatą zaległości podatkowych i realizacją kolejnych układów ratalnych o które sam wnioskował. Ulga w spłacie zadłużenia miała jedynie ułatwić działania biznesowe.
Sąd ponownie zauważa, że kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków fiskalnych i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa.
W tej sytuacji Sąd uznał, że zarzuty podniesione przez Skarżącego nie mogły skutkować uchyleniem decyzji, gdyż nie były one zasadne. Udzielenie bowiem Skarżącemu wnioskowanej przez niego ulgi nie było uzasadnione ani ważnym interesem podatnika ani interesem publicznym. Powstanie zaległości podatkowych było następstwem działań Skarżącego i mimo zawierania kolejnych układów ratalnych, Skarżący przedkładał własne poczynania biznesowe nad spłatę zadłużenia. Równocześnie należy wskazać, że niniejsze rozstrzygnięcie nie stoi na przeszkodzie złożeniu przez Skarżącego ponownego wniosku o umorzenie zaległości podatkowych, w przypadku pogorszenia się jego sytuacji materialnej w przyszłości.
Chybiony jest zarzut nieinformowania i niewyjaśnienia stronie przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w sprawie, w kontekście obciążenia kosztami na skutek wdrożenia postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak spłaty 13 (ostatniej) raty zaległości.
Zdaniem Sądu dla wyjaśnienia tej kwestii istotna jest treść art. 259§1 O.p. w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie, zgodnie z którym w razie niedotrzymania terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej bądź terminu płatności którejkolwiek z rat, na jakie został rozłożony podatek lub zaległość podatkowa, następuje z mocy prawa wygaśnięcie decyzji:
1) o odroczeniu terminu płatności podatku lub zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę - w całości;
2) o rozłożeniu na raty zapłaty podatku lub zaległości podatkowej - w części dotyczącej raty niezapłaconej w terminie płatności.
Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że brak zapłaty raty ustalonej decyzją skutkuje wygaśnięciem decyzji w części dotyczącej raty niezapłaconej, wynikającej z decyzji przyznającej ulgę.
Art. 259 O.p. został uchylony ustawą z dnia 9 marca 2023r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych ustaw (Dz. U. z 2023r. poz. 556 z dnia 24 marca 2023r.) tj. z dniem 25 marca 2024r. Wedle art. 18 ust. 2 cyt. ustawy, art. 259 O.p. miał zastosowanie do decyzji wydanych przed dniem 25 marca 2024r.
Wszystkie decyzje w których zawarto układy ratalne (i ich zmiany) zawierały pouczenie o treści art. 259§1 i §1a O.p., co oznacza, że skarżący został poinformowany o konsekwencjach niezapłacenia raty objętej układem ratalnym.
Sąd nie podzielił zarzutu nieterminowego załatwienia sprawy przez organ I instancji ( z pominięciem poinformowania strony o niezałatwieniu sprawy w terminie) bowiem skarżący złożył wniosek o rozłożenie na raty 8 raty w dniu 21 listopada 2024r. a to oznacza, że organ w świetle art. 139 O.p. mógł ją załatwić do dnia 21 stycznia 2025r. tymczasem organ I instancji wydał decyzję wcześniej bo już 3 stycznia 2025r.
W konsekwencji powyższe okoliczności, w kontekście normy art. 67a§1 pkt 3 O.p., dają podstawę do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do ustalenia sytuacji osobistej i materialnej finansowej Skarżącego. Odniosły się do podnoszonych przez stronę argumentów, uzasadniając wydane rozstrzygnięcie. Uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych, oceniły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego. Nadto zdaniem sądu, uzasadnienie zaskarżonej decyzji wypełnia wymogi określone w przepisie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wynikają z niego przesłanki, którymi kierował się organ podatkowy, w sposób wyczerpujący wyjaśniono podstawę prawną i faktyczną rozstrzygnięcia oraz okoliczności, które za takim, a nie innym rozstrzygnięciem przemawiały.
Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Wydanie kwestionowanego rozstrzygnięcia zostało poprzedzone prawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, w tym prawidłowym ustaleniem sytuacji finansowej oraz majątkowej skarżącego. W odniesieniu do ustalonego stanu faktycznego prawidłowo zastosowano regulacje prawa materialnego.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2024r. poz. 935 ze zm.) należało orzec, jak w sentencji.