— błędnego przyjęcia przez organ II instancji, że kontrolowana spółka świadomie uczestniczyła w procederze obrotu nierzetelnymi fakturami, co doprowadziło do uszczuplenia wpływów Skarbu Państwa, choć z prawidłowo przeprowadzonej oceny zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego wynika, że działalność podatnika wykonywana była w sposób rzetelny, prowadzone przez podatnika księgi rachunkowe, zestawienia transakcji i inne dokumenty odzwierciedlają rzeczywiste transakcje gospodarcze, natomiast kontrolowana spółka nie może ponosić negatywnych konsekwencji publicznoprawnych z powodu nieprawidłowości wprowadzeniu działalności gospodarczej przez jej kontrahenta - spółkę N. sp. z o.o.;
c) art. 120 o.p. w zw. z art. 121 § 1 i 2 o.p. w zw. z art. 122 o.p. w zw. z art.123 § 1 w zw. z 180 § 1 i w zw. z art. 181 o.p. poprzez opieranie się przez organ II instancji na ustaleniach faktycznych organu I instancji dokonanych w oparciu o dowody pozyskiwane z innych postępowań prowadzonych przez szereg podmiotów i uznanie ich przez organ II instancji za obiektywne źródło ustaleń faktycznych w sprawie, choć zgodnie z obowiązującymi zasadami postępowanie podatkowe winno być przeprowadzane w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz prowadzący do ustalenia prawdy obiektywnej, natomiast osiągnięcie tego celu może nastąpić wyłącznie przez czynności procesowe powzięte bezpośrednio przez organ podatkowy, obiektywne i weryfikowalne przez podatnika, a nie pochodzące z postępowań których podatnik z racji niebycia stroną nie ma możliwości pełnej weryfikacji.
2. przepisów prawa materialnego a to:
a) art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u. - poprzez niewłaściwe zastosowanie przez organ II instancji polegające na odmówieniu podatnikowi prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na rzecz podatnika przez kontrahenta N. Sp. z o.o. a to pomimo tego, iż faktury te dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze w postaci świadczonych na rzecz podatnika usług, natomiast podatnik nie ponosi odpowiedzialności za ewentualne nieprawidłowości w zakresie działalności własnej swoich kontrahentów i realizacji przez nich obowiązków publicznoprawnych;
b) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. - poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przez organ II instancji i w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez jego dostawców, choć nie wykazano na podstawie obiektywnych przesłanek, iż podatnik wiedział lub powinien wiedzieć, że dokonane transakcje wiążą się z nieprawidłowościami w sytuacji, gdy z prawidłowo ocenionego materiału dowodowego wynika, iż podatnik dokonał zarówno prawidłowej weryfikacji kontrahenta N. Sp. z o.o. poprzez weryfikację jego danych w portalu podatkowym, jak również nie uczestniczył w procederze o charakterze oszukańczym. natomiast wystawione na jego rzecz faktury VAT odpowiadają rzeczywistym zdarzeniom go gospodarczym, co znajduje potwierdzenie w fakturach i rozliczeniach z [...] S.A.;
c) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego błędną wykładnię w sytuacji, gdy dla zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne jest wykazanie przez organ podatkowy, iż podatnik powinien był wiedzieć, że usługa udokumentowana fakturą nosi znamiona przestępstwa, co w konsekwencji doprowadziło do braku wykazania przez organ świadomego udziału podatnika w procederze pozyskiwania korzyści podatkowej, a w szczególności brak wykazania przez organ, że podatnik nie zachował należytej staranności w obrocie gospodarczym, czy też dopuścił się niedbalstwa;
d) art. 99 ust. 12 u.p.t.u. w zw. z art. 21 § 3 o.p. poprzez bezzasadne dokonanie wyliczenia kwoty podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego, choć z prawidłowo ocenionego materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy, jak również z ustalonego na tej podstawie stanu faktycznego bezsprzecznie wynika, że kontrahent podatnika N. sp. z o.o. rzeczywiście świadczył usługi na rzecz podatnika, a zatem wystawione z tego tytułu faktury VAT dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze i nie ma potrzeby wyliczania kwoty podatku podlegające wpłacie;
e) art. 65 § 1 i 2 k.c. - poprzez brak zastosowania wskazanego przepisu praw materialnego i w konsekwencji podważenie prawidłowości i rzetelności transakcji przeprowadzanych ze spółką N. Sp. z o.o. w związku ze stwierdzeniem występowania mniejszych lub większych odstępstw od łączącej strony umowy, choć organ powinien brać przede wszystkim pod uwagę rzeczywisty zamiar stron
z uwzględnieniem specyfiki rynku na którym działają obydwa podmioty.
W oparciu o tak sformułowane zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Uzasadnienie skargi stanowiło rozwinięcie jej zarzutów.
*
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaskarżonej decyzji przedstawione szczegółowo w uzasadnieniu.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył co następuje:
Zacząć należy od tego, że Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U.2024.935; dalej: p.p.s.a.) uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy to skargę uwzględnia (art. 145 §1 pkt 1 p.p.s.a.). Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd skargę oddala w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).
Poruszając się w ramach tak zakreślonej kontroli Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Istota sporu w sprawie niniejszej sprowadzała się w zasadzie do tego, czy zakwestionowane przez organy podatkowe faktury VAT wystawione przez firmę N. dokumentowały czynności, które zostały dokonane w rzeczywistości a co za tym idzie czy wykreślona Spółka komandytowa miała prawo odliczenia podatku naliczonego zawartego w tych fakturach.
Odnosząc się do tak nakreślonego problemu wskazać należy, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u.).
Wskazane prawo do odliczenia podatku naliczonego nie ma jednak nieograniczonego charakteru. Przepis art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. wskazuje bowiem, że faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego w przypadku, gdy stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Dla odliczenia podatku naliczonego istotne jest zatem, by przyjęta do rozliczenia faktura VAT dokumentowała rzeczywisty obrót. Warunek taki zachodzi wtedy, gdy dana faktura odzwierciedla zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami wymienionymi na fakturze, której przedmiotem jest towar bądź usługa opisana w tym dokumencie pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Innymi słowy, między rzeczywistą sprzedażą a jej opisem w fakturze istnieć musi pełna zgodność pod względem tak podmiotowym, jak i przedmiotowym (podkreślenie Sądu). Na takie odczytywanie ww. przepisów wielokrotnie wskazywano też w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyroki NSA z dnia 14 listopada 2013 r., sygn. akt I FSK 1559/12 i z dnia 20 maja 2009 r., sygn. akt I FSK 380/08 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zależność ta akcentowana jest też w orzecznictwie ETS, np. w sprawie C - 342/87 (Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën) gdzie stwierdzono, że wynikające z przepisów dyrektywy prawo do odliczenia nie znajduje zastosowania do podatku, który jest należny wyłącznie z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Inaczej mówiąc, podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego zasadniczo wówczas, gdy faktura odzwierciedla rzeczywistość, tj. dostawę konkretnego towaru lub świadczenie konkretnej usługi przez podmioty ujawnione w jej treści. Jest tak, bo zasadniczymi cechami podatku od towarów i usług, wynikającymi z regulacji zawartych obecnie w Dyrektywie Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz.U.UE.L.2006.347.1) są: powszechność opodatkowania podatkiem, proporcjonalność do ceny towaru, niezależnie od ilości transakcji, jakie mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji, przed etapem, na którym podatek jest pobierany, ekonomiczne obciążenie podatkiem konsumenta, co oznacza neutralność podatku dla przedsiębiorcy będącego podatnikiem. Zasada neutralności podatku od towarów i usług jest realizowana poprzez umożliwienie przedsiębiorcy odliczenia od obciążającej go kwoty podatku należnego do zapłacenia, kwoty podatku naliczonego zapłaconego wcześniej przez przedsiębiorcę przy zakupie towarów i usług. Możliwość taka wyrażająca fundamentalne prawo podatnika wynika z zasadniczej cechy konstrukcyjnej tego podatku polegającej na samoobliczeniu i opodatkowaniu pełnej wartości netto sprzedawanych towarów i usług na danym etapie obrotu. Podkreślić jednak należy, że ani z Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE, ani z orzecznictwa TSUE nie wynika, że podatnik ma prawo odliczyć podatek naliczony tylko dlatego, że posiada fakturę zakupu towaru lub usługi, chociaż nie odnosi się ona do rzeczywiście przeprowadzonej transakcji. Byłoby to bowiem sprzeczne z istotą mechanizmu funkcjonowania podatku od towarów i usług (zob. wyrok NSA z dnia 24 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 487/08). Oczywiście może zdarzyć się sytuacja, że podatnik nie ma świadomości i wiedzy na temat oszukańczej działalności swojego kontrahenta, który np. wykorzystuje go wystawiając faktury w celu legalizacji towaru pochodzącego z nieustalonego źródła (jest nieświadomym uczestnikiem nielegalnego procederu z udziałem wystawcy spornych faktur). Dlatego też Trybunał Sprawiedliwości UE dopuszcza pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego w razie stwierdzenia transakcji stanowiących oszustwo podatkowe, tylko wówczas, gdy organy wykażą, że wiedział lub co najmniej mógł wiedzieć, że transakcje te były wykorzystywane dla celów oszustwa podatkowego, co mogło świadczyć o braku jego należytej staranności.
Przenosząc te uwagi na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że w sytuacji gdy wystawione przez firmę N. faktury nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, samo dysponowanie przez wykreśloną Spółkę komandytową takimi fakturami nie stanowiło więc jeszcze podstawy do odliczania podatku naliczonego. Fakturom tym powinien bowiem towarzyszyć rzeczywisty obrót gospodarczy – co wymaga podkreślenia - towarem lub usługą w nich wskazanymi, którego istnienie w rozpatrywanej sprawie zasadnie zakwestionowały organy podatkowe. Tymczasem w sprawie niniejszej firma N. za wiedzą i zgodą wykreślonej Spółki komandytowej co innego sprzedawała a mianowicie tzw. "gorące leady" a na co innego wystawiała faktury tj. na usługę subagencyjną w oparciu o zawartą z wykreśloną Spółką komandytową umową. W konsekwencji zarzuty naruszenia prawa materialnego są niezasadne. Sporne faktury są bowiem nierzetelne pod względem przedmiotowym, gdyż nie potwierdzają nabycia przez wykreśloną Spółkę komandytową od firmy N. usług wg opisanego w nich przedmiotu jako zgodnego z umową subagencyjną. Dla porządku podać należy, że wykreślona spółka komandytowa zawarła z firmą N. sp. z o.o. w dniu 15 sierpnia 2019 r. umowę subagencyjną w której określono, że przedmiotem tej umowy jest zawieranie lub aneksowanie umów z klientami w imieniu i na rzecz [...]. W tej umowie również określono sposób świadczenia usług polegający na tym że subagent zobowiązany jest do wykonywania przedmiotu umowy wyłącznie przy wykorzystaniu danych pochodzących z Bazy Danych Klientów [...]. oraz Bazy Danych Klientów Podmiotów Współpracujących a także Bazy Danych Zewnętrznej poddanej uprzednio weryfikacji przez zleceniodawcę. Co istotne umowa stanowiła, że subagent może świadczyć usługi wyłącznie przy wykorzystaniu infrastruktury [...] i wyłącznie za pośrednictwem Certyfikowanych Pełnomocników Handlowych i Certyfikowanych [...]. Tymczasem wykreślona Spółka komandytowa przyjmowała i rozliczała faktury wystawione przez firmę N., które wprawdzie wskazywały przedmiot usługi jako "Prowizja zgodnie z umową (...)" lub "Prowizja za miesiąc (...) zgodnie z umową" jednakże usług za które przysługiwałaby ta prowizja nie świadczono (nie dostarczano). Przedmiotem dostaw realizowanych przez firmę N. było bowiem zupełnie co innego a mianowicie pozyskiwane z bliżej nieokreślonego źródła i dostarczane na nośnikach usb (pendrive), tzw. gorące leady (hot leads – przyp. sądu) czyli najogólniej mówiąc dane klientów (pochodzących np. od innych [...] – przyp. Sądu), zainteresowanych usługami [...] i bliskimi ich zakupu do czego tylko musieli jeszcze przemyśleć szczegóły albo dostać ostateczną ofertę. W sprawie niniejszej nie może być przy tym mowy o pomyłce czy nieświadomym nabywaniu przez wykreśloną Spółkę komandytową innego przedmiotu niż wynikający z umowy na wskazanych fakturach. Świadome nabywanie przez wykreśloną spółkę komandytową innego przedmiotu wynika bowiem z zeznań A. D. z 29 września 2022 r., wyjaśnień S. S. z 20 listopada 2023 r. czy pisemnego oświadczenia B. Z (wpływ do organu: 16.04.2024) które sprowadzają się do tego, że przedmiotem fakturowanych transakcji było w istocie dostarczanie przez firmę N. owych "gorących leadów" przy czym zgodnie z zamierzeniem obu stron zawarta umowa w istocie nie miała charakteru subagencyjnego a jedynie miała– najoględniej mówiąc legalizować – handel danymi tych osób i firm. W takiej sytuacji dość oczywistym jest, że umowa ta faktycznie nie została wykonana w zakresie przedmiotu dostawy (w rzeczywistości inny był przedmiot). Poza tym dodatkowo wskazać należy także na niedotrzymanie innych warunków umowy. Organy wykazały bowiem, że brak zaplecza, siedziby i pracowników w zasadzie wykluczał możliwość świadczenia przez firmę N. zakontraktowanych w umowie usług subagencyjnych, gdyż firma N. nie posiadała pomieszczeń [...], certyfikowanych pełnomocników czy [...]. Krótko mówiąc, w sprawie niniejszej wykreślona spółka komandytowa była w pełni świadoma tego, że rzeczywisty przedmiot dostawy nie odpowiada przedmiotowi wskazanemu w spornych fakturach.
Tym samym podniesione przez Skarżącą spółkę zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a i art. 99 ust. 12 u.p.t.u. który Skarżąca powiązała z art. 21 §3 O.p. nie zasługiwały na uwzględnienie. Uwypuklić jeszcze raz należy, że w myśl obowiązujących przepisów uprawnienie do odliczenia przysługuje gdy podatnik posiada fakturę stwierdzającą faktyczne nabycie towarów i usług przy czym faktura jako dokument stanowiący podstawę do realizacji przez podatnika tego odliczenia musi odzwierciedlać rzeczywisty przebieg procesów gospodarczych a organy są obowiązane tym samym do badania nie tylko wysokości kwoty podatku naliczonego ale także walorów formalnych faktury i okoliczności w jakich doszło do sprzedaży towarów i usług. Innymi słowy faktura musi potwierdzać, że w rzeczywistości doszło do dostawy towaru lub świadczenia usług między konkretnymi podmiotami w zakresie ściśle określonego towaru lub usługi. Oczywistym przy tym jest, że tylko wówczas, gdy podmiot gospodarczy podjął wszelkie działania, jakich można od niego w sposób uzasadniony oczekiwać, w celu upewnienia się, że transakcje, w których uczestniczy nie wiążą się z przestępstwem lub nadużyciem, czy to w zakresie podatku VAT, czy w innej dziedzinie, może on domniemywać legalności tych transakcji bez ryzyka utraty prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT. W realiach rozpoznawanej sprawy – co jednoznacznie wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego – nie ma o tym mowy. Za chybiony uznać należało też zarzut naruszenia art. 65 §1 i 2 k.c. "przez podważenie prawidłowości i rzetelności transakcji przeprowadzanych ze spółką N. w związku ze stwierdzeniem występowania mniejszych lub większych odstępstw od łączącej strony umowy". Po pierwsze. Przepis znajduje zastosowanie do wykładni umów w ramach prawa cywilnego. Po drugie odróżnić należy kwestię wykładni i interpretacji umowy od zamierzeń jakie strony chciały osiągnąć poprzez zawarcie umowy, której nie realizowały i związanych z tym konsekwencji prawnopodatkowych.
Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynika sprawy.
Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd miał na względzie, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest przy tym nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia.
Zdaniem Sądu dokonana przez organy ocena materiału dowodowego nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów a co za tym idzie korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 o.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Taki stan rzeczy zachodzi w sprawie niniejszej, gdyż organy zgromadziły obszerny, a także wszechstronny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny oraz wyczerpujący, w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 Ordynacji podatkowej, a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w obszernych uzasadnieniach decyzji obu instancji, sporządzonych zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Zatem uznać należy, że organy zgromadziły wszelkie dostępne dowody, dokonały wszechstronnej analizy oraz oceny obszernego materiału dowodowego i odtworzyły stan faktyczny sprawy, który zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości.
Skarżąca negując ustalenia faktyczne dokonane przez organy, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego nie przedstawiła w istocie żadnych konkretnych argumentów, które zmierzałyby do podważenia tych ustaleń. Jest wprost przeciwnie. Nie można bowiem tracić z pola widzenia i wyjaśnień Skarżącej przedstawionych w skardze i przez jej pełnomocnika podczas rozprawy, z których wynika że w istocie firma N. sprzedawała wykreślonej spółce komandytowej tzw. gorące leady a nie usługi wynikające z zawartej przez te podmioty umowy subagencyjnej natomiast wystawiane przez firmę N. faktury miały stanowić tylko swoistą "podkładkę".
Nie sposób również podzielić argumentacji, że postępowanie wobec Skarżącej prowadzono w celu udowodnienia z góry założonej tezy. Okoliczność, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie, niż oczekiwała tego Skarżąca, nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego, wyrażonych w Ordynacji podatkowej. Wbrew zarzutom skargi posłużenie się przez organ odwoławczy przy uzasadnianiu decyzji dowodami i wnioskami organu I instancji nie naruszyło zasady własnej autonomicznej analizy zebranych dowodów, gdyż organ II instancji przedstawił własne rozumowanie i własną ocenę całokształtu okoliczności sprawy. Także skorzystanie z dowodów zgromadzonych w innym postępowaniu pozostaje w zgodzie z przepisami art. 180 i art. 181 Ordynacji podatkowej. W postępowaniu podatkowym nie obowiązuje bowiem zasada bezpośredniości..
Odnosząc się natomiast do zarzutu związanego z pominięciem przez organ drugiej instancji przesłuchania B. Z. w charakterze świadka wskazać należy, że organy podatkowe nie są zobligowane do przeprowadzania wszystkich wnioskowanych w toku postępowania, dowodów. Obowiązek ten dotyczy tylko tych dowodów, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a wnioskowana okoliczność nie została w sposób wystarczający, udowodniona innymi dowodami. Organ nie był zatem zobowiązany do niekończącego się uzupełniania materiałów dowodowych, tym bardziej, że te dowody, które zostały w toku postępowań przeprowadzone, były na tyle spójne i rzetelne, że należało dać im wiarę i na ich podstawie prawidłowo przyjąć stan faktyczny sprawy i orzec, co do jej istoty. Jednocześnie zwrócić uwagę należy na fakt, że po stawieniu się w dniu 4 listopada 2024 r. przez pełnomocnika Skarżącej Spółki na termin przesłuchania B. Z. w charakterze świadka do którego nie doszło z uwagi na niestawiennictwo rzeczonego i po odebraniu w tym samym dniu przez pełnomocnika Skarżącej Spółki zawiadomienia o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego ani Skarżąca Spółka ani jej pełnomocnik nie zgłosili zastrzeżeń, nie ponowili wniosku o przeprowadzenie tego dowodu jak też nie domagali się od organu zastosowania wobec rzeczonego B. Z. "odpowiednich środków dyscyplinujących". Dodać także należy, że postępowanie dowodowe w sprawach podatkowych nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym, sytuacja podatnika podpada, czy też nie podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 28 lutego 2008 r., sygn. akt I FSK 256/07, wyrok NSA z dnia 9 sierpnia 2010 r., sygn. akt I GSK 993/09). Takie stanowisko nawiązuje do treści art. 180 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej.
Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 193 § 4 o.p. Zgodnie z treścią art. 193 § 1 o.p., księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. W myśl art. 193 § 2 tej ustawy księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy (art. 193 § 4 o.p.). O rzetelności ksiąg podatkowych można mówić wtedy, gdy zawarte w nich dowody księgowe stwierdzają fakt dokonania operacji gospodarczych zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem. Nie mogą więc stanowić podstawy zapisów w księdze rachunkowej takie dowody księgowe, które nie są zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczej jaką dokumentują, a więc są nierzetelne m.in. przez to, że w sposób niezgodny z rzeczywistością, wskazując na sprzedaż towaru lub usługi innych niż w rzeczywistości miały miejsce. Jeśli z zebranego w danej sprawie materiału dowodowego wynika, tak jak w niniejszej sprawie, że faktury lub inne dowody księgowe, dokumentujące nabycie towaru lub świadczenie usług nie odzwierciedlają rzeczywistych wydarzeń, to nie mogą być one uznane za rzetelne. Z akt sprawy wynika, że faktury wystawione przez firmę N. są nierzetelne i nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym księgi te nie mogły stanowić w tym zakresie dowodu tego, co wynika z zapisów w nich dokonanych
Resumując Sąd uznał, że zarzuty podniesione przez Skarżącą Spółkę nie mogły skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, gdyż nie były one zasadne.
Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.).
W konsekwencji Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.