Wyrok WSA z dnia 27 maja 2026, sygn. I SA/Lu 119/26

Organ w wyniku przeprowadzonego postępowania uznał, że brak jest przesłanki wznowieniowej, która prowadziłaby do uchylenia decyzji ostatecznej, bowiem wskazane przez skarżącego okoliczności i dowody nie wskazują na fakt, że skarżący nie powinien być obciążony podatkiem od wskazanych pojazdów. Złożone dowody nie identyfikują pojazdów, tj. nie wynika z nich, że części samochodowe faktycznie dotyczą wskazanych w decyzji pojazdów, a nadto skarżący nie dokonał wyrejestrowania tych pojazdów.

Oceniając powyższe, zdaniem Sądu, przyznać należy rację argumentom i ocenie organu.

Wznowienie postępowania jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady trwałości decyzji ostatecznej (art. 128 O.p.). Zasada ta służy nie tylko ochronie praw nabytych przez podatnika, ale też ochronie ogólnego porządku prawnego. Powinna być ona odnoszona do każdej ostatecznej decyzji podatkowej, niezależnie od jej treści i rodzaju stwierdzonych w niej praw i obowiązków. Określone w przepisach o.p. odstępstwa od tej zasady, w tym dotyczące podstaw wznowienia postępowania, mają charakter wyjątkowy, co determinuje sposób wykładni tych przepisów. W relacji "zasada – wyjątek" istnieje bowiem domniemanie pierwszeństwa tej pierwszej. Dlatego wszędzie tam, gdzie mamy do czynienia z zasadą oraz wyjątkami, znajduje zastosowanie logiczna formuła, że wyjątków nie można interpretować rozszerzająco.

W ocenie Sądu, organ dokonał prawidłowej wykładni przepisu, który w tej sprawie rozważany był jako podstawa wznowienia postępowania podatkowego.

Stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. W uchwale NSA z 13 października 2025 r., sygn. akt II FPS 3/25, wyjaśniono, że o zaistnieniu tej podstawy wznowieniowej można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki: (1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody; (2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; (3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję; (4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji. Użyty przez ustawodawcę zwrot "wyjdą na jaw" oznacza, że istotny jest moment ujawnienia danego dowodu lub okoliczności, czyli udostępnienia ich organowi. Na tle art. 240 § 1 pkt 5 O.p. należy też odróżnić pojęcia "okoliczność faktyczna" i "dowód". Okoliczność faktyczna to fakt podlegający stwierdzeniu, natomiast dowód to środek dowodowy służący dokonaniu ustaleń faktycznych. Wznowienie postępowania powinno następować nie tylko z uwagi na wyjście na jaw nowych dowodów, ale także i nowych okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, przy czym ujawnienie się tych okoliczności może być rezultatem przeprowadzenia dowodów (ujawnienia się dowodów) po wydaniu decyzji, byleby tylko rzecz dotyczyła faktów, które są istotne dla sprawy, a nie były znane organowi w momencie jej podejmowania. Aby uznać przedłożony dowód za istotny w znaczeniu użytym w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., powinien on spowodować wydanie, po wznowieniu postępowania, odmiennego rozstrzygnięcia niż to zawarte w decyzji ostatecznej. Istotna dla wyniku sprawy okoliczność faktyczna, udokumentowana dowodem znajdującym się w aktach sprawy administracyjnej, nie może zostać uznana za okoliczność nową, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., jeśli wznawiający postępowanie organ, prowadząc wcześniej postępowanie, dysponował wiedzą o stanowiącej podstawę wznowienia okoliczności wywiedzionej nawet z innego dokumentu. Także odmienna, a nawet błędna ocena dowodu (okoliczności), który istniał i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania. Błędna bowiem ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym, co brak wiedzy o tej okoliczności.

W świetle takiego rozumienia art. 240 § 1 pkt 5 O.p., słusznie organy podatkowe uznały, że w sprawie nie stanowi przesłanki do uchylenia decyzji ostatecznej w podatku od środków transportowych za 2018 r. powołana we wniosku okoliczność i dołączone dowody z dokumentów, że skarżący zdemontował posiadane pojazdy i sprzedał je na części lub zezłomował, równocześnie nie dopełniając obowiązku ich wyrejestrowania.

Poza sporem było to, iż pojazdy przyjęte do opodatkowania podatkiem od środków transportowych w roku objętym decyzją ostateczną były zarejestrowany jako przedmiot własności skarżącego.

W myśl art. 8 u.p.o.l., w brzmieniu właściwym w sprawie (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785 t.j. ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton (pkt 1), samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton (pkt 2); ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów od 3,5 tony i poniżej 12 ton (pkt 3); ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów równej lub wyższej niż 12 ton (pkt 4); przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego (pkt 5); przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą równą lub wyższą niż 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego (pkt 6); autobusy (pkt 7).

Art. 9 ust. 1 u.p.o.l. stanowi zaś, że obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Jak właścicieli traktuje się również jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany, oraz posiadaczy środków transportowych zarejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako powierzone przez zagraniczną osobę fizyczną lub prawną podmiotowi polskiemu.

Obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a w przypadku nabycia środka transportowego zarejestrowanego - od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek transportowy został nabyty (art. 9 ust. 4 u.p.o.l.). Obowiązek podatkowy, o którym mowa w ust. 1 i 2, wygasa z końcem miesiąca, w którym środek transportowy został wyrejestrowany lub wydana została decyzja organu rejestrującego o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu, lub z końcem miesiąca, w którym upłynął czas, na który pojazd powierzono (art. 9 ust. 5 u.p.o.l.).

Podmioty, o których mowa w ust. 1, są obowiązane:1) składać, w terminie do dnia 15 lutego właściwemu organowi podatkowemu, deklaracje na podatek od środków transportowych na dany rok podatkowy, sporządzone na formularzu według ustalonego wzoru, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku; 2) odpowiednio skorygować deklaracje w razie zaistnienia okoliczności mających wpływ na powstanie lub wygaśnięcie obowiązku podatkowego, lub zmianę miejsca zamieszkania, lub siedziby - w terminie 14 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności; 3) wpłacać obliczony w deklaracji podatek od środków transportowych - bez wezwania - na rachunek budżetu właściwej gminy (art. 9 ust. 6 u.p.o.l.).

Z brzmienia przytoczonych przepisów wynika, że powstanie i ustanie obowiązku podatkowego nie zależy od stanu pojazdu i korzystania z niego. Istotne znaczenie dla opodatkowania rozważanym podatkiem ma bowiem wyłącznie okoliczność czy pojazd jest zarejestrowany i czy nie została wydana przez organ rejestrujący decyzja o czasowym wycofaniu pojazdu z ruchu. Jednocześnie trzeba zauważyć, że wyrejestrowanie pojazdu, jak i czasowe wycofanie go z ruchu, dokonywane jest poprzez wydanie decyzji przez organ rejestrujący, na wniosek właściciela pojazdu (art. 79 ust. 1 i art. 78a ust. 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym; dalej p.r.d.). Dopóki więc, na wniosek właściciela, pojazd nie zostanie wyrejestrowany, dopóty ciąży na nim, jako na podatniku, obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych, stosownie do art. 9 ust. 1 i ust. 4 u.p.o.l. (zob. wyrok NSA z dnia 22 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3301/14).

W niniejszej sprawie z ustaleń organu wprost wynika, że decyzja o rejestracji pojazdów wygasła z mocy prawa dopiero z dniem 10 czerwca 2024 r. Z tą datą też

(a zasadniczo z końcem czerwca 2024 r.) wygasł obowiązek podatkowy z tytułu środków transportowych za wskazane pojazdy.

Nadto, złomowanie pojazdów powinno nastąpić poprzez przekazanie pojazdów do przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu lub przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów, na podstawie zaświadczenia o demontażu pojazdu, o którym mowa w ust. 2 bądź w art. 24 ust. 1 pkt 2 lub art. 33 ust. 3 ustawy z dnia 20 stycznia 2005 r. o recyklingu pojazdów wycofanych z eksploatacji (Dz. U.

z 2016 r. poz. 803, t.j. ze zm. dalej: u.r.p.), albo równoważnego dokumentu wydanego w innym państwie. W celu wyrejestrowania pojazdu, właściciel pojazdu zobowiązany był złożyć wniosek o wyrejestrowanie pojazdu w organie rejestrującym właściwym ze względu na miejsce ostatniej rejestracji pojazdu, czego bez wątpliwości w sprawie wskazanych pojazdów nie dokonano. Do wniosku właściciel winien dołączyć zaświadczenie o demontażu pojazdu, o którym mowa w ustawie o recyklingu pojazdów, lub równoważny dokument wydany w innym państwie, dowód rejestracyjny, kartę pojazdu, jeżeli była wydana, oraz tablice (tablicę) rejestracyjne. W myśl art. 24 ust. 1-5 u.r.p., przedsiębiorca prowadzący stację demontażu, przyjmując pojazd wycofany z eksploatacji, który jest kompletny, jest obowiązany do: 1) unieważnienia dowodu rejestracyjnego, karty pojazdu, jeżeli była wydana, oraz tablic rejestracyjnych, 2) wydania zaświadczenia o demontażu pojazdu. Zaświadczenie o demontażu pojazdu powinno zawierać oświadczenie przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu o unieważnieniu dowodu rejestracyjnego, karty pojazdu, jeżeli była wydana, oraz tablic rejestracyjnych. Zaświadczenie o demontażu pojazdu jest sporządzane w trzech egzemplarzach, z których pierwszy otrzymuje właściciel pojazdu, drugi jest przekazywany przez przedsiębiorcę prowadzącego stację demontażu w terminie 7 dni organowi rejestrującemu właściwemu ze względu na miejsce ostatniej rejestracji pojazdu, a trzeci pozostaje u przedsiębiorcy prowadzącego stację demontażu. Przedsiębiorca prowadzący stację demontażu, który otrzymuje zaświadczenia o demontażu pojazdu od przedsiębiorcy prowadzącego punkt zbierania pojazdów, przekazuje jeden egzemplarz zaświadczenia organowi rejestrującemu właściwemu ze względu na miejsce ostatniej rejestracji pojazdu, a drugi pozostawia u siebie. Zgodnie z art. 25 ust. 1 u.r.p., w przypadku przyjmowania pojazdu, który nie spełnia warunków określonych w art. 23 ust. 3 pkt 2 lit. a (tj. nie jest kompletny – przyp. Sądu), przedsiębiorca prowadzący stację demontażu jest obowiązany do wydania zaświadczenia o przyjęciu niekompletnego pojazdu. Przepisy art. 24 ust. 1 pkt 1 i ust. 2-5 stosuje się odpowiednio. Przedsiębiorca prowadzący stację demontażu nie wydaje zaświadczenia o przyjęciu niekompletnego pojazdu, jeżeli nie jest możliwe ustalenie cech identyfikacyjnych pojazdu, o których mowa w art. 66 ust. 3a pkt 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym – dalej: p.r.d. (ust. 3 wskazanego przepisu). Jak wynika z art. 26 u.r.p., przedsiębiorca prowadzący stację demontażu prowadzi ewidencję zaświadczeń o demontażu pojazdu oraz zaświadczeń o przyjęciu niekompletnego pojazdu, wydanych przez niego i przez przedsiębiorców prowadzących punkty zbierania pojazdów, z którymi zawarł umowę. Natomiast zgodnie zaś z art. 33 ust. 1 i 3 u.r.p., przedsiębiorca prowadzący punkt zbierania pojazdów jest obowiązany do przyjęcia każdego pojazdu wycofanego z eksploatacji, który posiada cechy identyfikacyjne pojazdu, o których mowa w art. 66 ust. 3a pkt 1 p.r.d.

Przekazanie pojazdu do zakładu zajmującego się skupem złomu, który nie ma uprawnień do prowadzenia stacji demontażu lub prowadzenia punktu zbierania pojazdów, nie mogło wywołać skutków prawnych w postaci wyrejestrowania pojazdu na podstawie art. 79 ust. 1 pkt 1 p.r.d., jak również nie zaistniały przesłanki do wyrejestrowania pojazdu na podstawie art. 79 ust. 1 pkt 5 w związku z ust. 5 p.r.d. (zob. wyrok NSA z dnia 17 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 3226/19). Ponadto, co zasadnie podkreślił organ, z załączonych do akt dowodów sprzedaży złomu w żaden sposób nie wynika, że chodzi w nich o części przedmiotowych środków transportowych.

Z tej przyczyny również kwestia używania samochodu przez właściciela jest obojętna dla istnienia obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych i nieużywanie pojazdu nie stanowi podstawy do wygaśnięcia obowiązku podatkowego w tym podatku, w świetle treści art. 9 u.p.o.l.

W niniejszej sprawie poza sporem pozostaje to, że pojazdy objęte opodatkowaniem w decyzji ostatecznej były zarejestrowane, nie wydano też decyzji o czasowym wycofaniu ich z ruchu. Istniały zatem podstawy faktyczne i prawne do określenia skarżącemu jako właścicielowi tych pojazdów (spełniających cechy przedmiotu opodatkowania podatkiem od środków transportowych, co nie jest w sprawie kwestionowane) zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2018 r., w którym podatek ten nie został zadeklarowany i zapłacony.

W związku z tym przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do niewłaściwego zastosowania przez organ przepisów postępowania podatkowego, jak też materialnego prawa podatkowego – w kontekście nowości, na które powołał się skarżący - które dawałoby podstawy do jej uchylenia.

W świetle powyższego bezpodstawny jest zarzut, iż organy przyjęły do opodatkowania nieistniejące przedmioty opodatkowania. Organy dokonały bowiem prawidłowej wykładni przepisów stanowiących materialną podstawę wymiaru podatku od środków transportowych, jak i subsumpcji poprawnie ustalonego stanu faktycznego do ich treści.

Z kolei zagadnienie umorzenia zaległości podatkowych (na które powołuje się skarżący w końcowej części skargi), stanowić może przedmiot odrębnej sprawy podatkowej. Granice sądowej kontroli legalności zostały wyznaczone przez zaskarżoną decyzję, a jej przedmiotem był wyłącznie wymiar podatku, nie zaś umorzenie zaległości podatkowych.

Mając to na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę jako nieuzasadnioną.