Po przeprowadzeniu postępowania, Naczelnik Urzędu Skarbowego w Białej Podlaskiej decyzją z 17 stycznia 2025 r. określił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego ww. samochodu osobowego w kwocie 21.672,00 zł.
Argumentował w niej, że dokonał analizy cen na aukcjach amerykańskich samochodów marki C. , rok produkcji 2016 w celu zbadania zadeklarowanej podstawy opodatkowania w kwocie 54.786,00 zł w wyniku czego ustalił, że przedmiotowy samochód został sprzedany za kwotę 26.500,00 USD. Zgodnie z informacjami na 3 stronach internetowych (tj. autohelperbot.com, autobidinfo.com oraz ucars.pro) wprost wynika, iż kwota wykazana w dokumencie zakupu pojazdu jest kwotą celowo zaniżoną. Korzystając z zapisów aukcji na stronie en.bidfax.org ustalił także średnie wartości samochodów marki C. , rok produkcji 2016 i ustalił, iż średnia wartość przedmiotowego pojazdu uplasowała się między 16.375,00 USD aż do 43.750,00 USD. W związku z powyższym samochody o wiele bardziej uszkodzone kosztowały praktycznie 2 razy więcej niż wynikało to z dokumentu zakupu z 14 listopada 2023 r. oraz potwierdzenia dokonania przelewu.
O decyzji tej skarżący złożył odwołanie, stojąc na stanowisku, że organ pierwszej instancji pominął opinię rzeczoznawcy z 24 stycznia 2024 r. oraz błędnie uznał, że nie było podstaw do zastosowania trybu zawartego w art. 104 ust. 8, 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym. Wskazał, że na kwotę zakupu przedmiotowego samochodu wynikającą z faktury VAT, wpływa fakt zakupu samochodu na rynku amerykańskim oraz stopień uszkodzenia pojazdu. Wskazał także na wartość celną pojazdu przyjętą przez organy celne państwa członkowskiego tj. Królestwa Holandii.
Decyzją z 3 lipca 2025 r., znak: 0601-IOA.4105.1.2025.6 Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Lublinie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Utrzymując w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji organ odwoławczy wskazał, że z materiału dowodowego wprost wynika, iż zadeklarowana podstawa opodatkowania została znacząco zaniżona a podczas całego postępowania podatkowego strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających prawdziwość danych zawartych w fakturze nr [...] z 14 listopada 2023 r. dokumentującej zakup pojazdu za kwotę 9.300,00 USD.
Podkreślił, że zgodnie z danymi zawartymi na stronach internetowych, dzień przed sprzedażą skarżącemu pojazdu, został on wylicytowany za kwotę praktycznie 3 razy wyższą. Ponadto koszt transportu leżał po stronie sprzedającego co także obniża dodatkowo wartość przedmiotowego pojazdu. Organ nie miał również żadnych wątpliwości, że dane zawarte w Internecie dotyczą samochodu będącego przedmiotem niniejszej sprawy.
Organ wskazał, że przeprowadzona analiza rynku amerykańskiego również potwierdza, że podstawa opodatkowania została zaniżona. Wynika z niej, bowiem, że wartość rynkowa tego pojazdu na rynku amerykańskim powinna wynosić powyżej 20.000 USD.
Odnośnie błędnego zastosowania art. 104 ust. 8, 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym organ odwoławczy wskazał, że brak było podstaw do zastosowania trybu zawartego w tych przepisach. Organ ustalił bowiem rzeczywistą cenę transakcyjną przedmiotowego pojazdu na rynku amerykańskim. Ponadto podkreślono, że w niniejszej sprawie podstawą opodatkowania był przepis art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym.
W skardze na powyższe rozstrzygnięcie skarżący ponownie zarzucił:
1. naruszenie art. 104 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 104 ust. 8, 9 i 11 ustawy o podatku akcyzowym, polegające na ich zastosowaniu w przypadku, gdy średnia wartość rynkowa przedmiotowego pojazdu nie została ustalona oraz nie odbiega od średniej wartości rynkowej;
2. naruszenie art. 180, 187 § 1-3 i 191 O.p. poprzez brak wszechstronnej oceny całokształtu materiału dowodowego, zgromadzonego w sprawie oraz dokonanie ustaleń faktycznych niezgodnie z zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego, które to naruszenie polegało na tym, że dokonano dowolnej a nie swobodnej oceny stanu faktycznego i zebranych dowodów.
W oparciu o powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji jako naruszających prawo oraz o zasądzenie kosztów postepowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
W jego ocenie zastosowanie wyżej wskazanych przepisów prawa materialnego, w przypadku, gdy organ nie ustalił średniej wartości rynkowej samochodu osobowego (organ przedstawił jeden wydruk z niewiarygodnej rosyjskiej strony internetowej), stanowi ewidentne naruszenie prawa. Według niego nie ulega wątpliwości, iż uzasadnionymi przyczynami w rozumieniu art. 104 pkt 8 u.p.a. są również uwarunkowania rynku amerykańskiego na którym pojazd został nabyty. Powyższe przyczyny wskazywane były już w odwołaniu, gdzie posiłkowano się rachunkiem zakupu oraz wyceną samochodu w której wskazano mankamenty pojazdu, jednakże organ podatkowy nie prowadził w tym kierunku postępowania.
Skarżący nadto wskazał, że pismami z 19 stycznia 2024 r., 3 kwietnia 2024 r., 6 listopada 2024 r. i 10 grudnia 2024 r. szczegółowo opisał przyczyny przyjętej wartości przedmiotowego samochodu. Dodatkowo przedstawił opinie rzeczoznawcy majątkowego wpisanego na listę rzeczoznawców samochodowych, która także potwierdza przyjętą wartość samochodu. Ustalona wartość przyjęta została także przez właściwe organy celne państwa członkowskiego (Królestwo Holandii) co dodatkowo potwierdza wartość przedmiotowego samochodu osobowego.
Zdaniem skarżącego organy w swoich decyzjach nie wykazały, że wartość przedmiotowego samochodu osobowego znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej o której mowa w ustawie o podatku akcyzowym, co więcej organy w ogóle zaniechały przeprowadzenia analizy średniej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego na rynku amerykańskim i posłużyły się jednym wydrukiem ze strony internetowej na której niewiarygodność skarżący wielokrotnie wskazywał.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje.
Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie.
Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy kwestionowanej przez skarżącego wysokości podstawy opodatkowania w związku z nabyciem samochodu osobowego, a w konsekwencji określenie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym.
Zgodnie z brzmieniem art. 100 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym (u.p.a.) w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.
Obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju (art. 101 ust. 2 pkt 1 u.p.a.).
Podatnikiem, czyli osobą zobowiązaną do uregulowania zobowiązania podatkowego, tj. zapłaty akcyzy w świetle art. 102 ust. 1 wyżej cytowanej ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2 ww. ustawy.
Zgodnie z art. 104 ust. 6 u.p.a. w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zgodnie z przepisami celnymi, ale niezarejestrowanego na terytorium innego państwa członkowskiego podstawą opodatkowania jest wartość, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 3, z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały poniesione do miejsca, w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną. Stosownie zaś do art. 104 ust. 1 pkt 3 podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło - w przypadku importu tego samochodu, z zastrzeżeniem ust. 2-5.
Przepis art. 104 ust. 8 u.p.a. stanowi natomiast, że w przypadku, gdy wysokość podstawy opodatkowania z tytułu m.in. nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, organ podatkowy wzywa podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie jej wysokości w kwocie znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego.
W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie jej wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, organ podatkowy określi wysokość podstawy opodatkowania (art. 104 ust. 9 u.p.a.).
Pojęcie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego określone zostało jako wartość ustalana na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej ceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika oraz - jeżeli jest to możliwe do ustalenia - z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty samochód osobowy (art. 104 ust. 11 u.p.a.).
Z przywołanych przepisów wynika, że ustawodawca przyjął taki tryb weryfikacji podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego, który może przebiegać dwuetapowo. Mianowicie, w sytuacji powzięcia przez organ podatkowy wątpliwości odnośnie do prawidłowości wysokości podstawy opodatkowania, podatnik - na wezwanie organu - jest zobowiązany do wskazania przyczyn, z powodu których - zdeterminowana ceną nabycia odzwierciedloną w fakturze (umowie sprzedaży) - deklarowana przez niego wysokość podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu odnoszonej do notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, jego średniej ceny. Na tym (pierwszym) etapie postępowania podatnik powinien przedstawić dowody uzasadniające i uwiarygodniające, jako prawidłową, zadeklarowaną przez niego wysokość podstawy opodatkowania, a organ podatkowy, jak słusznie zauważono w zaskarżonej decyzji, opierając się na podstawie tak przedstawionych dowodów, zobowiązany jest ocenić, czy dowody te rzeczywiście potwierdzają zaistnienie sytuacji uzasadniającej kwalifikowanie jej jako "uzasadnionej przyczyny", w rozumieniu przepisu art. 104 ust. 8 u.p.a.
W sytuacji, gdy podatnik nie przedstawi przekonujących wyjaśnień co do istnienia uzasadnionej przyczyny, o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a., ani nie dokona zmiany pierwotnie deklarowanej wysokości podstawy opodatkowania, to wskazane powyżej wątpliwości co do jej prawidłowości będą uzasadniały (na drugim etapie procedury weryfikacji) wszczęcie przez organ postępowania podatkowego w sprawie określenia podstawy opodatkowania i należnego podatku akcyzowego w prawidłowej wysokości. W postępowaniu prowadzonym na tym etapie podatnik nie jest jednak pozbawiony prawa do wykazywania okoliczności, że zadeklarowana przez niego wysokość podstawy opodatkowania z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego nie odbiega - bez nieuzasadnionej przyczyny - od średniej wartości tego samochodu na rynku krajowym i to nawet w sytuacji istnienia znacznej różnicy pomiędzy kwotą, o której mowa w art. 104 ust. 1 pkt 3 u.p.a., a średnią wartością rynkową, o której mowa w art. 104 ust. 8 w związku z ust. 11 tej ustawy. Również więc ten etap procedury weryfikacji, gdy chodzi o jego rezultat, jest w dużej mierze zdeterminowany aktywnością strony tego postępowania zainteresowanej w wykazaniu, że wskazana powyżej różnica nie jest nieuzasadniona i znajduje swoje źródło w konkretnej i racjonalnie dającej się wyjaśnić przyczynie.
Kolejnym kluczowym oraz ocennym elementem stanu faktycznego jest znaczność, istotność odstępstwa od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, tj. różnica między średnią wartością rynkową samochodu osobowego, a zadeklarowaną jego wartością.
Pojęcie "znacznego" odstępstwa od średniej wartości rynkowej, do której odwołują się art. 104 ust. 8 i ust. 9 u.p.a. nie zostało zdefiniowane w ustawie. Tym samym przy ustalaniu jego znaczenia sięgnąć należy do jego znaczenia językowego. Według internetowego Słownika języka polskiego "znaczny" to: dość duży pod względem liczby, natężenia, pokaźny, niemały. Tym samym znacznym odstępstwem od średniej wartości rynkowej będzie tylko takie odstępstwo, które jest dość duże (istotne, bezpośrednio zauważalne). W doktrynie wskazuje się, że znaczne odstępstwo od średniej wartości rynkowej powinno dotyczyć sytuacji, kiedy cena taka jest niższa o co najmniej 30% od średniej wartości rynkowej (por. Szymon Parulski, komentarz do art. 104 u.p.a.: "Akcyza, Komentarz", LEX 2010 wyd. Il). Pojęcie znaczności nie może się jednak sztywno zamykać w 30% różnicy. Jednak próg ok. 30% należy przyjmować jako próg wyznaczający granice znaczności, istotności różnicy. W judykaturze wypracowano też pogląd, że w realiach każdej sprawy, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego należy indywidualnie zbadać, czy to odstępstwo jest istotne.
Jak wskazano wyżej spór dotyczy oceny czy organ miał dostateczne przesłanki do zastosowania procedury, o której mowa w art. 104 ust. 8 u.p.a, a więc czy zadeklarowana przez stronę podstawa opodatkowania w kwocie 54.786,00 zł bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tego samochodu na rynku nabycia, tj. rynku amerykańskim.
Zdaniem Sądu rację w tej kwestii należy przyznać organom podatkowym.
Jak wynika z akt sprawy 14 listopada 2023 r. skarżący nabył pojazd marki C. , numer VIN: [...], rok produkcji 2016, pojemność silnika 6162 cm3 na podstawie faktury nr [...] za kwotę 9.300 USD.
Wobec powzięcia wątpliwość co do wartości samochodu deklarowanej przez skarżącego, organy z urzędu ustaliły na podstawie informacji zamieszczonych na trzech stronach internetowych (tj. autohelperbot.com, autobidinfo.com oraz ucars.pro), że przedmiotowy samochód został sprzedany na aukcji w dniu 13 listopada 2023 r. (dzień przed jego zakupem przez skarżącego) za kwotę 26.500,00 USD. Na pierwszej stronie dokumentu "Dowód własności pojazdu powypadkowego" (k. 99 akt administracyjnych), został naniesiony numer aukcji [...] oraz sześć ostatnich znaków z numeru VIN, a jako kupujący figuruje firma M., od której następnie zakupu dokonał skarżący. Również wpisany w tym dokumencie stan z odczytu licznika (52777) pokrywa się z informacją o przebiegu widniejącym na ofercie aukcyjnej.
Wobec faktu, że pojazd był odsprzedany skarżącemu przez wyspecjalizowany podmiot - agenta handlowego, czyli podmiot prowadzący działalność gospodarczą to powinien być on ukierunkowany na osiąganie zysków. Z tego względu nielogiczne i nieuzasadnione ekonomicznie byłoby, aby podmiot ten, który wylicytował na aukcji samochód za kwotę 26.500 USD, sprzedał go za kwotę prawie 3-krotnie niższą, tj. 9.300 USD.
Powyższe ustalenia, zdaniem Sądu, potwierdzają, że samochód nabyty przez stronę jest tym samym pojazdem, który był przedmiotem aukcji nr [...] i nie ma przy tym znaczenia, że strona nie brała bezpośredniego udziału w aukcji na terenie USA, a dokonała zakupu od firmy, M. .
Należy również wskazać, że strona miała szansę, aby wykazać, że istnieją uzasadnione przyczyny dla zaistnienia umotywowanego odstępstwa deklarowanej przez nią podstawy opodatkowania. Miała również możliwość dokonania korekty podstawy opodatkowania i wskazania ceny faktycznie zapłaconej. Skarżący, mimo wezwania organu nie dokonał jednak zmiany wysokości podstawy opodatkowania. Powołał się natomiast na dołączoną do deklaracji opinię rzeczoznawcy, która według niego ma określać wartość rynkową pojazdu. Twierdzenia te nie mogły jednak zostać wzięte pod uwagę.
Zdaniem Sądu, trafnie uznały organy, że to kwota jaką zakończyła się aukcja internetowa nr [...] stanowi realną wartością przedmiotowego pojazdu. Cena samochodu uzyskana na aukcji niewątpliwie odzwierciedlała jego stan rzeczywisty, historię i specyfikę rynku, z którego auto pochodziło. Tym samym traci na znaczeniu ustalanie rozpiętości cenowej podobnych pojazdów na rynku amerykańskim, choć również ten dowód potwierdza prawidłowość stanowiska organu. W sprawie chodzi przecież o ustalenie prawdy obiektywnej, a więc ustalenie jaka była cena spornego pojazdu. Cena ta jest konkretnie znana i nie ma potrzeby jej szacować.
Właśnie dla potwierdzenia słuszności stanowiska organy przeprowadziły analizę rynkową samochodów o podobnym obrazie uszkodzeń, tej samej marki i z tego samego roku, wskazując, że ich wartość wahała się w przedziale cenowym od 16.375.00 UDS do 43.750,00 USD. Prowadzi to w konkluzji do wniosku, że samochody o wiele bardziej uszkodzone kosztowały praktycznie 2 razy więcej niż wynikało to z dokumentu zakupu z 14 listopada 2023 r. na kwotę 9.300,00 USD. przedstawionego przez skarżącego.
Sąd przychyla się zatem do stanowiska organów, że zadeklarowana przez skarżącego cena zakupu samochodu nie była zgodna ze stanem rzeczywistym, a kwota wykazana w dokumencie zakupu pojazdu jest kwotą celowo zaniżoną. W podjętych rozstrzygnięciach nie naruszono art. 104 ust. 8 i ust. 9 u.p.a.
Jeśli zaś chodzi o naruszenie art. 104 ust. 11 u.p.a. oprzez nieustalenie średniej wartości rynkowej pojazdu, to należy wskazać, że w sprawie ten przepis nie miał zastosowania. Organ pierwszej instancji ustalił bowiem rzeczywistą cenę transakcyjną przedmiotowego pojazdu na podstawie odnalezionej przez siebie aukcji. W związku z czym określił podstawę opodatkowania zgodnie z brzmieniem art. 104 ust. 6 u.p.a., do czego był uprawniony. Wartość ustaloną przez organy należało uznać za stanowiącą punkt wyjścia do prawidłowej podstawy opodatkowania. Następnie kwotę z aukcji, jak słusznie dokonały tego organy, należało powiększyć o koszty związane ze sprowadzeniem pojazdu do Europy oraz należne cło.
Mając to na uwadze Sąd uznał, że wynikające z zaskarżonej decyzji zobowiązanie podatkowe zostało ustalone prawidłowo.
Odnosząc się natomiast do wątpliwości dotyczących wiarygodności publikacji internetowych w zakresie aukcji pojazdu, którą organy podatkowe uwzględniły w swoich rozstrzygnięciach, należy wskazać, że w postępowaniu podatkowym znajduje zastosowanie reguła, zgodnie z którą dowodem w sprawie może być wszystko, co może przyczynić się do jej wyjaśnienia, a co nie jest sprzeczne z prawem. W konsekwencji należało przyjąć, że wobec braku dowodów, z których wynikałyby sprzeczne wnioski należało wydać rozstrzygnięcie w oparciu o materiał dowodowy, który był w posiadaniu organu. Tym bardziej, że dowody te bezsprzecznie przesądzają o tym, że samochód nabyty przez podatnika jest tym samym pojazdem, który był przedmiotem aukcji.
W konsekwencji Sąd uznał, że całokształt przeprowadzonego w tej sprawie postępowania wskazuje, że było ono prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Skarżący miał zapewniony aktywny udział w prowadzonym postępowaniu, umożliwiono mu składanie wyjaśnień i dowodów oraz skorzystanie z prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.
W sprawie nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania (art. 180 oraz art. 187 § 1-3 i art. 191 O.p.). Organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. To, że ocena ta jest dla skarżącego niekorzystna, nie jest równoznaczne z naruszeniem jakiegokolwiek przepisu proceduralnego.
Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, uznając ją za bezzasadną.