W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, wskazując równocześnie, że decyzja Prezydenta z 23 października 2025 r. została uchylona mocą decyzji organu odwoławczego z 5 lutego 2026 r., a sprawa została przekazana organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje.
Skarga zasługiwała na uwzględnienie.
Jak stanowi art. 1 ust. 1-2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej.
Na zasadzie art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.) [dalej: ppsa] sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje w szczególności orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne oraz postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty (art. 3 § 2 pkt 1-2 ppsa).
Zgodnie z art. 145 § 1 ppsa, sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie: 1) uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2) stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; 3) stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa, jeżeli zachodzą przyczyny określone w Kodeksie postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. W sprawach skarg na decyzje i postanowienia wydane w innym postępowaniu, niż uregulowane w Kodeksie postępowania administracyjnego i w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przepisy art. 145 § 1 ppsa stosuje się z uwzględnieniem przepisów regulujących postępowanie, w którym wydano zaskarżoną decyzję lub postanowienie (art. 145 § 2 ppsa). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 ppsa). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak, co do zasady, związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Zarazem, jak stanowi art. 133 § 1 ppsa, sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy, na podstawie akt sprawy. Ponadto sprawa ze skargi na postanowienie może być rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym z art. 119 pkt 3 w zw. z art. 120 ppsa, co też w sprawie nastąpiło.
Przechodząc do istoty sprawy niniejszej, Sąd wyjaśnia, że zgodnie z art. 239a op decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Na mocy art. 239b § 1 op decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Warunkiem zastosowania tych przepisów jest uprawdopodobnienie przez organ, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 op). Rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia (art. 239b § 3 op). Na postanowienie w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności służy zażalenie. Wniesienie zażalenia nie wstrzymuje wykonania decyzji (art. 239b § 4 op).
W niniejszej sprawie Spółka wniosła skargę na postanowienie SKO, którym utrzymano w mocy postanowienie Prezydenta o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej określającej skarżącej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2020 r. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji wymiarowej, a organ odwoławczy – mocą decyzji z 5 lutego 2026 r. – uchylił decyzję wydaną przez organ I instancji w dniu 23 października 2025 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Oznacza to, że decyzja, której dotyczy kontrolowane postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, nie funkcjonuje już w obrocie prawnym.
Sąd niezwiązany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną stwierdził, że pomiędzy decyzją nakładającą na stronę obowiązek podlegający wykonaniu a postanowieniem nadającym rygor natychmiastowej wykonalności zachodzi ścisły związek. Bez istnienia w obrocie prawnym nieostatecznej decyzji nakładającej na stronę obowiązek podlegający wykonaniu nie może zostać wydane postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie może nastąpić przed doręczeniem decyzji, której rygor ten ma być nadany. Wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, której uprzednio nadano rygor natychmiastowej wykonalności, np. w następstwie uchylenia przez organ odwoławczy, oznacza, że rygor natychmiastowej wykonalności traci rację bytu. Postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności ma charakter instrumentalny, umożliwiając wykonanie decyzji zanim ta stanie się ostateczna i nie może funkcjonować w oderwaniu od decyzji, której wykonanie ma umożliwić.
Na gruncie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b ppsa sąd jest zobligowany do uchylenia decyzji (postanowienia), jeżeli w sprawie doszło do naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania. Skoro więc podstawowym warunkiem nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności jest istnienie w obrocie prawnym nieostatecznej decyzji nakładającej na stronę obowiązek podlegający wykonaniu, to wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego oznacza, że odpadła podstawa prawna wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. Wydane wcześniej postanowienie traci więc rację bytu. W Ordynacji podatkowej brak jest normy prawnej, która ten fakt uwzględniałaby z mocy prawa. Dlatego też podstawy prawnej takiego działania należy poszukiwać w przepisach procesowych, które pozwolą na wyeliminowanie takiego aktu z obrotu prawnego. W przypadku postanowienia ostatecznego takiej podstawy należy poszukiwać w przepisach dotyczących wznowienia postępowania, a konkretnie w art. 240 § 1 pkt 7 w zw. z art. 219 op, który stanowi, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Ustawodawca w art. 240 § 1 pkt 7 op wymieniając inną decyzję lub orzeczenie sądu, miał na uwadze akt administracyjny lub sądowy, który stanowił szeroko pojętą podstawę prawną, a nie faktyczną wydania decyzji podatkowej. Taką podstawę stanowił w sprawie art. 239a w zw. z art. 239b op, które to przepisy wskazywały na bezpośredni związek między postanowieniem o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności a istnieniem w obrocie prawnym decyzji nieostatecznej (wyrok NSA z 7 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 937/16 oraz powołane tam orzeczenia).
W stanie sprawy niniejszej Sąd uznał, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, iż wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji organu pierwszej instancji z 23 października 2025 r. skutkowało koniecznością uchylenia rozstrzygnięć obu instancji w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. W analizowanym przypadku doszło bowiem do naruszenia prawa dającego podstawy do wznowienia postępowania na gruncie art. 240 § 1 pkt 7 op. Zatem, wobec konieczności uwzględnienia skargi z przyczyn innych niż w niej podniesione, Sąd stwierdził, że zbędne jest analizowanie zarzutów Spółki.
W takim stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b w zw. z art. 135 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 ppsa. Na koszty te składają się: wpis od skargi w kwocie 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł, stawka opłaty za czynności radcy prawnego w kwocie 480 zł.