Regułą 5. należy kierować się przy klasyfikacji skrzynek, pudełek, futerałów, pojemników (reguła 5 (a)) oraz materiałów opakowaniowych i pojemników opakowaniowych, w rodzaju zwykle stosowanych do pakowania towarów, dla których są one przeznaczone (reguła 5 (b)).
Stosownie do reguły 6. klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. Odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.
Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:
(A) Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (,Explanatory Notes"), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli World Customs Organization (WCO) - ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce Taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej - ISZTAR4 .
(B) Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego. Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.
W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:
- rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,
- wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
- wiążące informacje taryfowe (WIT), wydane w krajach członkowskich Unii Europejskiej.
Jednocześnie zauważono również, iż każdorazowo prawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego jest uzależnione od właściwie ustalonego stanu faktycznego.
Przechodząc następnie do meritum sporu w niniejszej sprawie dotyczącego ustalenia, czy przedmiotowy towar należy klasyfikować:
- do kodu TARIC wskazanego przez Stronę w odwołaniu, tj.: 7326 90 30 00 obejmującego Pozostałe artykuły z żeliwa lub stall - pozostałe - drabiny i szczeble, czy
- do kodu TARIC 7308 90 98 90 obejmującego Pozostałe konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) I części konstrukcji (na przykład mosty i części mostów; wrota śluz, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich, progi drzwiowe, okiennice, balustrady, filary i kolumny), z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, profile, rury i tym podobne, przygotowane do stosowania w konstrukcjach, z żeliwa lub stali, jak twierdzi organ odwołano się w pierwszej kolejności do poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych.
Towar będący przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie został opisany jako "Składana drabina metalowa wykorzystywana w konstrukcji [...]. Przeznaczona do stosowania w budownictwie mieszkaniowym do wbudowania na stałe w klapę otworu stropowego. Składa się z segmentu dolnego, segmentu środkowego, segmentu górnego, skręcanych śrubami [...] i nakrętkami samokontrującymi [...]. W segmencie górnym są wykonane specjalnie przygotowane otwory służące do zamocowania drabiny do klapy. Podłużnice wykonane są ze stali [...], a stopnie ze stall [...]. Wymiary złożonej drabiny: długość [...]-[...] mm; szerokość [...] mm; wysokość [...] mm. Pakowana zbiorczo na palecie owiniętej folią stretch."
Towar ten został zaklasyfikowany w zaskarżanym WIT podstawie reguły 1. i 6. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, uwagi 3 do sekcji XV Wspólnej Taryfy Celnej (WTC), uwagi l(d), (e), (f) do 72. Działu (WTC) i jest zgodna z brzmieniem pozycji 7308 WTC oraz kodu TARIC 7308 90 98 WTC obejmującego pozostałe konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części konstrukcji z żeliwa lub stali. Klasyfikacja odpowiada również treści komentarza do pozycji 7308, zamieszczonego w Notach Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do kodu TARIC 7308 90 98 90, który to kod jest w realiach niniejszej sprawy prawidłowy także w ocenie organu odwoławczego
Odnosząc się zatem do zarzutów odwołania zauważono, iż zarówno wskazany przez Stronę w odwołaniu kod TARIC 7326 90 30 00 jak i kod TARIC określony w spornej decyzji tj. 7308 90 98 90, objęte są Sekcję XV Nomenklatury scalonej "Metale nieszlachetne i artykuły z metali nieszlachetnych".
Zgodnie z uwagą 3 do sekcji XV, "W całej nomenklaturze wyrażenie "metale nieszlachetne" oznacza: żeliwo i stal, miedź, nikiel, aluminium, ołów, cynk, cynę, wolfram, molibden, tantal, magnez, kobalt, bizmut, kadm, tytan, cyrkon, antymon, mangan, beryl, chrom, german, wanad, gal, hafn, ind, niob, ren i tal."
Zgodnie z tytułem działu 73 Nomenklatury scalonej, niniejszy dział obejmuje "Artykuły z żeliwa lub stali".
Natomiast pozycja odnosząca się w odwołaniu do (zdaniem Strony) właściwego kodu TARIC, a mianowicie 7326 CN obejmuje "Pozostałe artykuły z żeliwa lub stali".
Jak wskazują Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 7326 CN, "Niniejsza pozycja obejmuje wszystkie artykuły z żelaza lub stali otrzymane w procesie kucia lub wyciskania, odcinania lub tłoczenia lub w innych procesach, takich jak składanie, montaż, spawanie, toczenie, frezowanie lub perforowanie, inne niż artykuły objęte poprzednimi pozycjami niniejszego działu lub objęte uwagą 1. do sekcji XV, lub też objęte działem 82 lub 83, lub bardziej szczegółowo objęte gdzie indziej w nomenklaturze."
Z powyższych względów w pierwszej kolejności należało rozważyć inne ewentualne pozycje HS, które zasługują na uwzględnienie. Niniejsza pozycja może być bowiem zastosowana dopiero w przypadku braku możliwości zaklasyfikowania spornego produktu w innym miejscu Nomenklatury Scalonej.
Z uwagi na klasyfikację przyjętą w zaskarżonej WIT oraz z uwagi treść powyższych Not wyjaśniających, należało ponownie rozważyć klasyfikację przedmiotowego towaru do kodu TARIC 7308 90 98 90.
Pozycja 7308 CN obejmuje "Konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) i części konstrukcji (na przykład mosty i części mostów, wrota śluz, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich, progi drzwiowe, okiennice, balustrady, filary i kolumny), z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, profile, rury i tym podobne, przygotowane do stosowania w konstrukcjach, z żeliwa lub stali".
Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do pozycji 7308, obejmuje ona: kompletne lub niekompletne konstrukcje metalowe, jak również ich części.
W rozumieniu niniejszej pozycji konstrukcje te charakteryzują się tym, że raz zmontowane - zwykle pozostają w tym położeniu!...). Oprócz konstrukcji i części konstrukcji wymienionych w niniejszej pozycji, pozycja ta obejmuje również wyroby takie, jak: "Wieże wyciągowe do szybów kopalnianych; stojaki nastawne lub teleskopowe, belki o zmiennej długości do grodzi, podpory rurowe, rusztowania rurowe i podobne elementy; wrota śluz, przystanie i mola, konstrukcje latarni morskich; maszty, pomosty, szyny, grodzie itp. konstrukcje okrętowe; balkony i werandy; żaluzje, wrota i bramy przesuwne; zmontowane tory i ogrodzenia; zapory i szlabany; konstrukcje szklarni i ramy dociskowe; regały dużych rozmiarów przeznaczone do zamontowania na stałe w sklepach, warsztatach, magazynach itp.; stojaki i drabinki; bariery ochronne autostrad wykonane z tłoczonych metalowych blach, kątowników, kształtowników lub profili."
Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, konstrukcja "to sposób, w jaki połączone są elementy tworzące jakąś całość", czyli jest to układ wzajemnie połączonych ze sobą składowych, tworzący określoną całość, niezależnie od tego czy dotyczy to budowli, urządzenia czy innych obiektów.
Jak dalej zauważono sporny w niniejszej sprawie towar jest przeznaczony do zamontowania do drewnianej skrzyni, która jest umiejscowiona w otworze stropowym, tworząc razem [...], które "umożliwiają okresowy dostęp do przestrzeni [...]".
Drabina jest przykręcana "do drewnianych graniaków ramy klapy, za pomocą wkrętów" poprzez odpowiednio przygotowane do tego otwory. Zatem bez wątpienia montaż ten ma stały charakter. Potwierdza to również sama Strona wskazując w odwołaniu, cyt.: ,,(...)przygotowana jest do stosowania wyłącznie w konstrukcjach z drewna lub materiałów drewnopochodnych(...)."
Sporny towar jest też przeznaczony do stałego zamontowania za pomocą specjalnych otworów do drewnianej termoizolacyjnej klapy typu [...] połączonej z drewnianą skrzynią montowaną w otworze stropowym, a całość tworzy [...] pełniące funkcję użytkową tj. umożliwiają dostęp do przestrzeni [...].
Wprawdzie Strona w uzupełnieniu odwołania z 16 czerwca 2025 r., wskazała, że drabina nie przenosi "obciążeń konstrukcyjnych budynku ani nie stanowi elementu nośnego" oraz, że "nie wpływa na wytrzymałość stropu, ścian ani innych elementów konstrukcyjnych budynku", jednakże według organu czynniki te nie wpływają na kwestię klasyfikacji, gdyż termin jakim jest "konstrukcja" nie dotyczy jedynie budynków co wskazano powyżej, a konstrukcje mogą przyjmować różne formy.
Przede wszystkim jednak co ponownie podkreślono, zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do pozycji 7308 pozycja ta obejmuje również wyroby takie, jak: drabinki (montowane na stałe jako część konstrukcji).
Ponadto pozycja 7308 CN, zgodnie ze swoim brzmieniem, obejmuje także np. drzwi i ramy do nich, czyli towary które z pewnością nie przenoszą obciążeń konstrukcyjnych ani nie stanowią elementu nośnego, a pomimo to są klasyfikowane do tej pozycji. Na marginesie dodatkowo zwrócono uwagę, że także pomiędzy drzwiami (montowanymi w ramie, która jest na stałe zamontowana w otwór ścienny), można dopatrzeć się analogi w stosunku do przedmiotowej drabiny (montowanej w skrzyni (ramie), która jest na stałe montowana w otworze sufitowym.
Nie zgodzono się przy tym z argumentacją Spółki, że klasyfikacja dokonana przez organ pierwszej instancji jest błędna, z tego powodu, że "(...) przedmiotowa drabina nie jest przygotowane do stosowania w konstrukcjach, z żeliwa i stali. Drabina przygotowana jest do stosowania wyłącznie w konstrukcjach z drewna lub materiałów drewno pochodnych".
Jak bowiem zauważono, brzmienie pozycji 7308, odnosi się do tego, że z żeliwa lub stali ma być wykonany element konstrukcji, a nie cała konstrukcja - jak wskazuje Strona. Organ nie bada z jakich materiałów wykonana jest cała konstrukcja i do jakiego materiału jest montowany sporny produkt. Przedmiotem odwołania jest składana drabina metalowa i to ona jest analizowana pod kątem materiału, z którego jest wykonana i czy może ona być uznana za część konstrukcji.
Powyższe stanowisko organu potwierdza również Rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2019/822 z dnia 17 maja 2019 r., w którym artykuł stanowiący kotwę wkręcaną wykonaną z blachy stalowej został zaklasyfikowany do kodu TARIC 7308 90 59 pomimo, iż jest przeznaczony do trwałego przymocowania do konstrukcji z drewna. W uzasadnieniu wskazano, że "Artykuł ma obiektywne cechy "części konstrukcji" objętych pozycją 7308. Jest specjalnie zaprojektowany do łączenia elementów konstrukcyjnych; gdy konstrukcja zostanie przymocowana pozostaje w danym położeniu. Artykuł posiada otwory, do których podczas montażu przytwierdzane są śruby do mocowania elementów konstrukcyjnych".
Organ odwoławczy, uwzględniając opis towaru, rodzaj surowca i przeznaczenia, proces montażu, dokumentację fotograficzną, treść Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS), brzmienie pozycji 7308 oraz kodu TARIC 7308 90 98 90 oraz postanowienia 1. i 6. reguły Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, stwierdził zatem końcowo, że przedmiotowy produkt został prawidłowo zaklasyfikowany do kodu TARIC 7308 90 98 90., który oddaje obiektywne cechy i właściwości produktu będącego przedmiotem wniosku, co jednoznacznie przesądza o prawidłowości dokonanej klasyfikacji spornego towaru.
Jednocześnie skoro uznano za właściwą klasyfikację w obrębie pozycji 7308 CN, to tym samym klasyfikacja w obrębie wskazywanej przez Spółkę pozycji 7326 do kodu TARIC 7326 90 30 00 nie może być zastosowana, gdyż jak wyżej wykazano, spornemu towarowi przypisano inną, objętą poprzednimi pozycjami klasyfikację a dotyczącą innego rodzaju towarów.
Końcowo dodatkowo zauważono, że zgodnie z art. 17 Rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. organy celne są prawnie zobowiązane do sprawdzenia bazy danych EBTI, co ma to na celu zagwarantowanie jednolitej klasyfikacji taryfowej towarów w UE, a tym samym ograniczenie ryzyka potencjalnego wydawania rozbieżnych decyzji WIT.
Realizując zatem dyspozycję ww. art. 17 Rozporządzenia wykonawczego ustalono, że także administracje celne krajów członkowskich Unii Europejskiej dla podobnych towarów, wydały wcześniej wiążące informacje taryfowe z klasyfikacją do kodu 7308 90 98 90 Nomenklatury scalonej. Przykładowo towary ze stali lub żeliwa stanowiące części konstrukcji z innych materiałów oraz takie, które nie przenoszą obciążeń konstrukcyjnych ani nie wpływają na wytrzymałość budynku objęte były :
• WIT nr DE BTI 2078/24-1 (okres ważności 08.02.2024-07.02.2027), tłumaczenie
maszynowe: "Produkty te są wykonane w całości ze stali ocynkowanej, składającej się z kątowego odcinka blachy o kącie 90° z dwoma nogami o różnej długości i zaokrąglonych końcach, z których dłuższa ma dwa otwory ułożone po przekątnej. Krótsza noga ma centralny otwór, przez który wkładana jest śruba z zaostrzonym gwintem. Produkty te służą do mocowania elementów ogrodzenia wiklinowego do słupków ogrodzeniowych. (...)";
• WIT nr FR BTI FR-BTI-2025-01871 (okres ważności 06.06.2025-05.06.2028),
tłumaczenie maszynowe: "Konstrukcja zadaszenia grilla, przeznaczona do użytku na zewnątrz. Konstrukcja wykonana jest z aluminiowych rur podtrzymujących dach, podczas gdy reszta konstrukcji (słupy I pręty) wykonana jest ze stali. Konstrukcja stalowa stanowi 80% materiału, a aluminium 9,2%. Przedmiot zostanie dostarczony w stanie niezmontowanym.";
• WIT nr SK BTI 48119/25/39 (okres ważności 17.03.2025-16.03.2028), tłumaczenie maszynowe: "Uchwyt poręczy ze stali nierdzewnej z mocowaniem do ściany. Składa się z owalnej części z trzema otworami, która jest przymocowana do ściany za pomocą śrub, oraz otwartej rurowej części wygiętej pod kątem 90°, ze stopniowanym przesunięciem na końcach, w którą wkładana jest poręcz. Ma średnicę zewnętrzną 42,4 mm i wysokość od 62 do 82 mm. Obróbka powierzchni odbywa się poprzez szlifowanie, bez galwanizacji. Wykonany jest ze stali nierdzewnej AISI 304 i AISI316. Połączenie z poręczą odbywa się poprzez klejenie.";
• WIT nr DE BTI 8168/25-1 (okres ważności 16.05.2025-15.05.2028), tłumaczenie maszynowe: "Są to solidne, wydłużone wyroby stalowe o okrągłej średnicy. Jeden koniec wyrobów jest obrobiony w kształcie łba stożkowego i posiada logo. Drugi, tępy koniec jest fazowany dookoła. Wyroby te, specjalnie wyprodukowane do ich przeznaczenia zgodnie z rysunkami technicznymi, służą jako komponenty tzw. szyn wsuwanych (części konstrukcyjne; nie będące przedmiotem niniejszej WIT). Są one trwale połączone i odlewane w konstrukcjach betonowych. Długość: ok. 168 mm.";
• WIT nr SK BTI 46785/25/24 (okres ważności 17.03.2025-16.03.2028) tłumaczenie maszynowe: "Produkt jest zaślepką poręczy do słupka balustrady, który jest częścią metalowej konstrukcji balustrady. Produkt wykonany jest ze stali nierdzewnej (AISI304, AISI316). Produkt ma okrągły przekrój poprzeczny o średnicy od 33,7 do 48,3 mm i wysokości około 4 do 28 mm, zamknięty z jednej strony gwintowanym otworem o średnicy od 8 do 12,3 i otwarty z drugiej strony(...).";
• WIT nr NL BTI 2022-1109 (okres ważności 30.12.2022-29.12.2025) tłumaczenie maszynowe: "Bramka bezpieczeństwa z -według specyfikacji- następującymi cechami i właściwościami:
- uniemożliwiająca dostęp do wnętrza małym dzieciom;
- do mocowania między dwiema ścianami;
- wykonana z lakierowanego metalu bazowego;
- z zawiasami;
- rama U z bramką zawiasową z urządzeniem zabezpieczającym i elementem ograniczającym otwieranie bramki na jedną stronę;
- dostarczana jest w opakowaniu wraz z materiałem montażowym, aby można było zamocować bramkę między dwiema ścianami."
W Notach wyjaśniających do pozycji 7326, znajduje się też informacja jakich artykułów dotyczy niniejsza pozycja, w tym m.in.: "(...) drabiny i schody (...)". Jednakże odnosi się to zasadniczo do produktów, które nie są mocowane do innych elementów na stałe i ich miejsce może być swobodnie zmieniane w zależności od potrzeb. Na poparcie powyższego stwierdzenia, przywołano kolejne decyzje WIT z klasyfikacją produktów do kodu TARIC 7326 90 30 00:
• WIT nr DE BTI 17915/23-1 (okres ważności 03.07.2023-02.07.2026), tłumaczenie maszynowe: "Są to mniej więcej w kształcie litery U, tak zwane drabinki basenowe ze stalową i plastikową ramą, każda wyposażona w trzy plastikowe stopnie po obu stronach. Z jednej strony trzy stopnie można złożyć do góry o 180°. Produkty służą jako pomoce wejściowe do basenów ze stalową ramą(...).";
• WIT nr DE BTI 14555/23-1 (okres ważności 28.04.2023-27.04.2026), tłumaczenie maszynowe: "Są to drabiny wykonane w całości ze stali z dwoma stopniami i poręczą po obu stronach, która jest wygięta w kształt litery U na jednym końcu. Produkty są przymocowane do trampolin i służą jako pomoc przy wchodzeniu na pokład.";
• WIT nr FR BTI FR-BTI-2022-00670 (okres ważności 23.08.2022-22.08.2025), tłumaczenie maszynowe: Drabina bezpieczeństwa do basenów naziemnych. Ta drabina ma platformę i zdejmowane, składane stopnie, aby zapewnić bezpieczny dostęp do basenu, gdy nie ma w nim dorosłych. Pokazany model drabiny może się różnić w zależności od wysokości basenu. Skład drabiny 1: stal 58%, PP 39%, PVC 3%. Skład drabiny 2: stal 53%, PP 42%, PVC 2%, aluminium 2% i POM 1%.".
Ww. decyzje obowiązują we wszystkich państwach UE.
Tym samym według organu dokonującą w niniejszej sprawie klasyfikacji spornego towaru również do kodu TARIC 7308 90 98 90 została zachowana jednolitość stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji tego typu towarów. Wszystkie ważne decyzje WIT są dostępne do publicznej wiadomości na stronie internetowej Komisji Europejskiej .
Organ odwoławczy nie uwzględnił jednocześnie wniosku Strony o "zawieszenie wykonania decyzji w sprawie wiążącej informacji taryfowej nr PL BTI WIT-2025-000665,
W skardze Skarżąca, analogicznie jak w odwołaniu od decyzji organu I instancji, zarzuciła organom obu instancji :
• błędną wykładnię przepisów taryfowych i wadliwą klasyfikację drabiny metalowej do CN 7308 90 98 zamiast do CN 7326 90 30 - z naruszeniem reguł ORINS (GIR) 1, 3(a) i 6 oraz art. 57 Kodeksu poprzez pominięcie obiektywnych cech i właściwości towaru.
• naruszenie zasady jednolitego stosowania taryfy w UE poprzez ignorowanie praktyki klasyfikacyjnej (BTI) dotyczącej drabin użytkowych do 7326 90 30 , a także błędne utożsamienie spornego wyrobu z "częściami konstrukcji" z poz. 7308.
• naruszenie art. 7 i 77 § 1 k.p.a. polegające na niepełnym rozpatrzeniu materiału dowodowego ( w tym dokumentacji technicznej producenta dowodzącej użytkowego, ruchomego charakteru drabiny i braku wpływu na statykę budynku).
• naruszenie zasady proporcjonalności , albowiem przyjęta klasyfikacja, bez przesłanek prawnych, prowadzi do nieuzasadnionych obciążeń dla towaru o czysto cywilnym zastosowaniu.
Stawiając powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji ( ewentualnie o stwierdzenie, że prawidłowy kod towaru to CN 7326 90 30), a także zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę pełnomocnik organu podtrzymując dotychczasową argumentację faktyczną oraz prawną wniósł o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu zważył, co następuje:
Na wstępie należy przypomnieć, że stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 - dalej: p.p.s.a.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i bada legalność zaskarżonego aktu administracyjnego, stosownie do przepisu art. 1 § 2 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), nie będąc w sprawowaniu tej kontroli związany granicami skargi - zarzutami, wnioskami oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ramach tej kognicji Sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie naruszono przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania (art. 3 § 2 pkt 1 w zw. z art. 145 p.p.s.a.). Kontrola sądowoadministracyjna sprawowana jest pod względem legalności, tj. oceny działań administracji podatkowej pod kątem przestrzegania przepisów postępowania i prawidłowości stosowanej wykładni przepisów prawa.
W niniejszej sprawie spór dotyczy ustalenia, czy towar będący przedmiotem niniejszego postępowania należy klasyfikować:
- do kodu TARIC wskazanego przez Stronę w odwołaniu, tj.: 7326 90 30 00 obejmującego Pozostałe artykuły z żeliwa lub stall - pozostałe - drabiny i szczeble, czy
- do kodu TARIC 7308 90 98 90 obejmującego Pozostałe konstrukcje (z wyłączeniem budynków prefabrykowanych objętych pozycją 9406) I części konstrukcji (na przykład mosty i części mostów; wrota śluz, wieże, maszty kratowe, dachy, szkielety konstrukcji dachów, drzwi i okna oraz ramy do nich, progi drzwiowe, okiennice, balustrady, filary i kolumny), z żeliwa lub stali; płyty, pręty, kątowniki, kształtowniki, profile, rury i tym podobne, przygotowane do stosowania w konstrukcjach, z żeliwa lub stali, jak twierdzą organy obu instancji.
Przystępując do oceny prawidłowości klasyfikacji opisanego towaru przyjętej przez organ w zaskarżonej decyzji, także w kontekście przedstawionych przez Skarżącą zarzutów, Sąd nie znalazł podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji.
Na wstępie przypomnieć należy, że wiążące informacje taryfowe (WIT) wydawane są przez organy celne na podstawie art. 33 Unijnego Kodeksu Celnego (UKC). Są to decyzje rozstrzygające o klasyfikacji taryfowej towarów, tj. ustalające właściwy kod Taryfy celnej dla określonego wyrobu. Podstawowym celem wydawania więżących informacji taryfowych jest zapewnienie jednolitego stosowania przepisów prawa celnego.
Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Nomenklatura Scalona obejmuje:
a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;
b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane "podpozycjami CN" w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;
c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przepisy odnoszące się do podpozycji CN.
Nomenklatura Scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego.
Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury Scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.
Noty wyjaśniające do HS są wydawane w językach angielskim i francuskim przez Światową Organizację Celną (WCO), Radę Współpracy Celnej (CCC). Pozostałe wersje językowe Not wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego są tłumaczone i publikowane przez administracje stron Konwencji HS, w tym przez większość krajów członkowskich UE. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Co prawda, wyjaśnienia do nomenklatury HS nie są objęte umową międzynarodową o Systemie Zharmonizowanym, w związku z czym nie są one wiążące zarówno dla podmiotów jak i organów celnych (organów podatkowych), nie stanowią normy prawnej, niemniej w praktyce stanowią one istotną wskazówkę, co do prawidłowej klasyfikacji towarów.
W efekcie, w procesie klasyfikacji danego towaru bardzo istotna jest weryfikacja przyporządkowania danego towaru do podpozycji HS z wyjaśnieniami do Nomenklatury HS. Na istotną wagę i rangę tych wyjaśnień, pomimo braku mocy wiążącej, zwracają uwagę zarówno polskie sądy administracyjne, jak i Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (por. wyrok TSUE z 6 grudnia 2007 r., w sprawie C- 486/06).
Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w treści pozycji CN oraz odpowiednich uwag do sekcji lub działów. Jednakże z orzecznictwa tego wynika także, że przeznaczenie danego produktu może stanowić obiektywne kryterium klasyfikacji, o ile jest ono właściwe dla tego produktu, co należy oceniać na podstawie obiektywnych cech i właściwości wspomnianego produktu (por. wyrok TSUE z 20 października 2022 r., w sprawie C-542/21).
Należy również podkreślić, że celu ustalenia prawidłowego kodu dla określonego towaru należy w pierwszej kolejności kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury Scalonej, zwanymi dalej "ORINS".
Najważniejsza z nich jest reguła 1, która informuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów. Regule tej należy przypisać pierwszeństwo w stosunku do pozostałych reguł, ponieważ dalsze reguły, ułożone chronologicznie (od 2 do 6), opisują w sposób szczegółowy pozostałe przypadki klasyfikacyjne. Kolejność posługiwania się poszczególnymi regułami nie może być dowolna, co oznacza, że dopiero w przypadku niemożliwości przeprowadzenia klasyfikacji towaru z zastosowaniem reguły 1 ORINS, należy korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Także w orzecznictwie sądowym, nie budzi wątpliwości, że stosownie do postanowień rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 klasyfikacji dokonuje się w oparciu o ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS) według kolejności ich występowania (wyrok NSA z 15 lipca 2014 r., sygn. akt I GSK 1459/13).
Aby jednakże doszło do prawidłowej klasyfikacji danego towaru z zastosowaniem właściwych reguł ORINS, w pierwszej kolejności niezbędne jest prawidłowe ustalenie stanu faktycznego sprawy, gdyż dopiero ustalenie istotnych cech objętego klasyfikacją taryfową towaru umożliwia następnie prawidłowe sklasyfikowanie go do właściwego kodu CN, korzystając z reguł ORINS.
Przy klasyfikacji towarów decydujące znaczenie ma brzmienie poszczególnych pozycji determinujące ich zakres towarowy. Wynika to bezpośrednio z reguły 1 Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), stanowiącej, że "do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów (...)".
Z kolei z przywoływanej przez organy reguły 6 wynika, że klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z powyższych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane, zaś odpowiednie uwagi do sekcji i działów mają zastosowanie również do tej reguły, jeżeli treść tych uwag nie stanowi inaczej.
Istotnym jest w tym miejscu zauważenie, mając na uwadze regułę 6, że zarówno wskazany przez Skarżącą kod TARIC 7326 90 30 00 jak i kod TARIC określony w spornej decyzji tj. 7308 90 98 90, objęte są Sekcję XV Nomenklatury scalonej "Metale nieszlachetne i artykuły z metali nieszlachetnych". Zgodnie z tytułem działu 73 Nomenklatury scalonej, niniejszy dział obejmuje "Artykuły z żeliwa lub stali".
Przywoływana przez Spółkę pozycja 7326 CN obejmuje "Pozostałe artykuły z żeliwa lub stali" i jak wskazują Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego do tej pozycji CN, obejmuje ona "...wszystkie artykuły z żelaza lub stali otrzymane w procesie kucia lub wyciskania, odcinania lub tłoczenia lub w innych procesach, takich jak składanie, montaż, spawanie, toczenie, frezowanie lub perforowanie, inne niż artykuły objęte poprzednimi pozycjami niniejszego działu lub objęte uwagą 1. do sekcji XV, lub też objęte działem 82 lub 83, lub bardziej szczegółowo objęte gdzie indziej w nomenklaturze."
Jak zatem słusznie zauważyły organy z zapisu tego wynika, że niniejsza pozycja może być zastosowana dopiero w przypadku braku możliwości zaklasyfikowania spornego produktu w innym miejscu Nomenklatury Scalonej, a tym samym w pierwszej kolejności należało rozważyć inne ewentualne pozycje HS, które mogłyby mieć zastosowanie w odniesieniu do klasyfikowanego towaru.
W niniejszej sprawie towar ten stanowiła składana drabina metalowa wykorzystywana w konstrukcji [...]. Przeznaczona do stosowania w budownictwie mieszkaniowym do wbudowania na stałe w klapę otworu stropowego. Składa się z segmentu dolnego, segmentu środkowego, segmentu górnego, skręcanych śrubami [...] i nakrętkami samokontrującymi [...]. W segmencie górnym są wykonane specjalnie przygotowane otwory służące do zamocowania drabiny do klapy. Podłużnice wykonane są ze stali [...], a stopnie ze stall [...]. Wymiary złożonej drabiny: długość [...]-[...] mm; szerokość [...] mm; wysokość [...] mm. Pakowana zbiorczo na palecie owiniętej folią stretch. Spółka wskazywała także , że
"drabina metalowa [...] przeznaczona jest do zamontowania do drewnianej klapy typu [...], która z kolei jest połączona z drewnianą skrzynią pełniącą role ościeżnicy (...).", przedkładając w uzupełnieniu odwołania informacje techniczną dotyczącą zastosowania drabiny metalowej [...] wskazującą, że jest ona elementem metalowym montowanym w [...] wykonanych głównie z elementów drewnianych. Nadto z przedłożonych organowi dodatkowych wyjaśnieniach podano, że: "Drabina metalowa, segmentowa przeznaczona jest do zamontowania w [...] (...), których konstrukcja składa się z drewnianej termoizolacyjnej klapy typu [...] (płyta dolna [...]) połączonej z drewnianą skrzynią. Klapa termoizolacyjna wykonana jest w postaci ramy z drewna [...], oklejonej z obu stron [...]. Wewnątrz wolne przestrzenie wypełnione są [...] ([...]). Drabina przykręcona jest do drewnianych graniaków ramy klapy, za pomocą wkrętów. Klapa połączona jest ze [...] za pomocą okuć. [...] wykonana jest w całości z drewna [...]. "
Wprawdzie Spółka w swoim stanowisku wywodziła, że sama drabina w takim zestawie stanowiąca elementem składany zintegrowany wprawdzie z drewnianą skrzynią montowaną w otworze stropowym, to jednakże to drewniana skrzynia, a nie drabina, jest montowana trwale do konstrukcji budynku, a zatem ona sama nie wpływa na statykę budynku ani na wytrzymałość stropu, ścian czy innych elementów konstrukcyjnych budynku. [...], w których montowana jest metalowa drabina sprzedawane są jako kompletny wyrób spełniający wymagania normy EN 14975 i nie są one traktowane jako samodzielna konstrukcja metalowa podlegająca odrębnemu projektowaniu konstrukcyjnemu.
Nie mniej rację mają organy, które słusznie uznały, że zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do pozycji 7308, obejmuje ona: kompletne lub niekompletne konstrukcje metalowe, jak również ich części, zaś w rozumieniu tej pozycji konstrukcje te charakteryzują się tym, że raz zmontowane - zwykle pozostają w tym położeniu!...). Oprócz konstrukcji i części konstrukcji wymienionych w niniejszej pozycji, pozycja ta obejmuje również wyroby takie, jak: wieże wyciągowe do szybów kopalnianych; stojaki nastawne lub teleskopowe, belki o zmiennej długości do grodzi, podpory rurowe, rusztowania rurowe i podobne elementy; wrota śluz, przystanie i mola, konstrukcje latarni morskich; maszty, pomosty, szyny, grodzie itp. konstrukcje okrętowe; balkony i werandy; żaluzje, wrota i bramy przesuwne; zmontowane tory i ogrodzenia; zapory i szlabany; konstrukcje szklarni i ramy dociskowe; regały dużych rozmiarów przeznaczone do zamontowania na stałe w sklepach, warsztatach, magazynach itp.; stojaki i drabinki; bariery ochronne autostrad wykonane z tłoczonych metalowych blach, kątowników, kształtowników lub profili."
Sporna drabina jest przykręcana "do drewnianych graniaków ramy klapy, za pomocą wkrętów" poprzez odpowiednio przygotowane do tego otwory. Zatem bez wątpienia montaż ten ma stały charakter. Potwierdzała to również sama Spółka wskazując w odwołaniu, cyt.: ,,(...)przygotowana jest do stosowania wyłącznie w konstrukcjach z drewna lub materiałów drewnopochodnych(...)."
Również w ocenie Sądu nie budzi w realiach rozpoznawanej sprawy, iż sporny towar jest przeznaczony do stałego zamontowania za pomocą specjalnych otworów do drewnianej termoizolacyjnej klapy typu [...] połączonej z drewnianą skrzynią montowaną w otworze stropowym, a całość tworzy [...] pełniące funkcję użytkową tj. umożliwiają dostęp do przestrzeni [...]. Z samej zatem funkcji użytkowej wynika , że omawiana drabina wraz z służącą do jej montażu skrzynią musi być mocowana konstrukcyjnie w taki sposób aby przenosić obciążenia użytkownika umożliwiając mu swobodny i bezpieczny dostęp do przestrzeni [...].
Nadto na co słusznie zwróciły uwagę organy samo brzmienie pozycji 7308, odnosi się wyłącznie do tego, że z żeliwa lub stali ma być wykonany element konstrukcji, nie zaś cała końcowa konstrukcja. Dlatego też dla dokonania klasyfikacji Konkretnego elementu składowego wchodzącego w skład końcowego wyrobu mającego już charakter konstrukcji, nie ma znaczenia z czego wykonane są jej pozostałe elementy.
Przedmiot wniosku o WIT stanowiła bowiem składana drabina metalowa i to ona też była analizowana pod kątem materiału, z którego jest wykonana oraz czy stanowi ona część konstrukcji.
Mając zatem na uwadze treść Not Wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego (HS), brzmienie pozycji 7308 oraz kodu TARIC 7308 90 98 90 oraz postanowienia 1. i 6. reguły Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, oraz uwzględniając opis towaru, rodzaj surowca i przeznaczenia, proces montażu, jak i przedłożoną w sprawie dokumentację fotograficzną zaskarżona decyzja prawidłowo dokonała jego klasyfikacji do właściwego kod TARIC oddającego obiektywne cechy i właściwości produktu będącego przedmiotem wniosku.
Również szczegółowo przywołane przez organ odwoławczy przykładowe wiążące informacje taryfowe z klasyfikacją do kodu 7308 90 98 90, a także dla porównania te w których dokonano klasyfikacji towarów do wskazywanej przez Spółkę pozycji 7326, co obrazuje istotną różnice w charakterze tych towarów.
Natomiast wskazywane przez Skarżącą w skardze przykłady jej zdaniem odmiennych decyzji klasyfikacyjnych, odnoszą się do rodzajów drabin stanowiących samodzielny produkt nie stanowiący- jak w niniejszej sprawie- jedynie jednego z elementów składowych całości końcowego produkt. Sama zresztą Skarżąca wyrażanie wskazywała, że końcowo [...], w których montowana jest metalowa drabina sprzedawane są jako kompletny wyrób spełniający wymagania normy EN 14975. Drabina w takim zestawie jest jedynie elementem składanym, zintegrowanym z drewnianą skrzynią montowaną w otworze stropowym.
Mając powyższe na uwadze w ocenie Sądu zaskarżona decyzja została wydana zgodnie zobowiązującymi przepisami prawa, a zarzuty Spółki w tym zakresie – zarówno materialne jak i procesowe - są nieuzasadnione i nie mogą skutkować jej uchyleniem.
Zebrany materiał dowodowy wykluczył jakiekolwiek wątpliwości w zakresie klasyfikacji towaru. Tym samym zarzut naruszenia przepisów postępowania należy uznać za nieuzasadniony.
Nadto Sąd nie dostrzegł także innych, niż wskazane w skardze, naruszeń prawa materialnego czy też procesowego.
Mając powyższe na uwadze, Sąd skargę oddalił, na podstawie art. 151 p.p.s.a.