2) naruszenie art. 233 § 3 w zw. z art. 233 § 2 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 o.p. poprzez nieuchylenie decyzji organu I instancji, w sytuacji gdy - pomimo wyraźnego wskazania co do koniecznego zakresu zbadania przez organ I instancji okoliczności faktycznych sformułowanego przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzji z dnia 19 czerwca 2024 r., uchylającej w całości zaskarżoną decyzję organu I instancji i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ - decyzja ta nie zawierała analizy przez ten organ:
a) egzekucji komorniczej z prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętej księgą wieczystą, nr [...], w zakresie możliwości zaspokojenia w postępowaniu egzekucyjnym,
b) czy prowadzone postępowanie egzekucyjne na podstawie wierzytelności objętych wnioskiem o udzielenie ulgi ewentualnie może doprowadzić do wyegzekwowania chociażby części wierzytelności, a w konsekwencji brak analizy celowości dalszego prowadzenia postępowania egzekucyjnego,
c) prowadzenia innych sposobów dochodzenia zaległości pod kątem oceny, czy odmowa udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości umożliwi ich wyegzekwowanie,
d) czy umorzenie zaległości podatkowej doprowadzi do usunięcia szczególnych skutków w obecnej sytuacji podatnika,
e) rozpatrzenia przez organ sprawy pod kątem pomocy de minimis, w tym weryfikacji kryteriów przewidzianych w aktach prawa unijnego, z przytoczeniem aktów znajdujących zastosowanie w sprawie;
3) naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 122 w zw. z art. 124 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 o.p. poprzez brak niezbędnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz brak należnego wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi organ kierował się przy załatwianiu sprawy, w szczególności brak analizy przez organ II instancji okoliczności wskazanych w pkt 2 lit. a-d powyżej, które organ II instancji sam uważał za istotne do zbadania przez organ I instancji na potrzeby ponownego rozstrzygnięcia (czego organ I instancji nie zrealizował), a czego jednocześnie organ II instancji następnie zaniechał, a przez to niedostateczne wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy i dowolne uznanie, że w sprawie nie zachodzi interes publiczny lub ważny interes podatnika, gdyż ewentualne umorzenie zaległości podatkowych byłoby korzystne jedynie dla innych niż Gmina W. wierzycieli spółki, co zasadnie narusza zaufanie do organów podatkowych;
4) naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 191 w zw. z art. 67a § 1 pkt 3 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 o.p. poprzez brak wszechstronnego, wnikliwego i wyczerpującego zebrania oraz rozważenia materiału dowodowego, w szczególności brak analizy przez organ II instancji okoliczności wskazanych w pkt 2 lit. a-d powyżej, które organ II instancji sam uważał za istotne do zbadania przez organ I instancji na potrzeby ponownego rozstrzygnięcia (czego organ I instancji oczywiście nie zrealizował), a czego jednocześnie organ II instancji następnie zaniechał, a przez to niedostateczne wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy i dowolne uznanie, że w sprawie nie zachodzi interes publiczny lub ważny interes podatnika, gdyż ewentualne umorzenie zaległości podatkowych byłoby korzystne jedynie dla innych niż Gmina W. wierzycieli spółki;
5) przekroczenie granic uznania administracyjnego.
W uzasadnieniu skargi rozwinięto poszczególne zarzuty i przedstawiono argumentację, kwestionując stanowisko organów podatkowych, iż w sprawie nie zachodzi interes publiczny lub ważny interes podatnika, a nieprowadzenie działalności gospodarczej i ponoszone przez spółkę straty stanowią bezwzględną przeszkodę do umorzenia zaległości. Autor skargi nie zgodził się z poglądem, że umorzenie zaległości podatkowych byłoby korzystne jedynie dla innych niż Gmina W. wierzycieli spółki. Zdaniem skarżącej, pomimo wielu prób podejmowanych przez organ I instancji, decyzja z dnia 24 września 2024 r. w dalszym ciągu nie spełnia wymogów określonych we właściwych przepisach, zaś swoim rozstrzygnięciem organ II instancji próbuje zniwelować błędy organu I instancji i ją w nieprawidłowy sposób sanować. W ocenie spółki decyzja organu I instancji, poza nowym elementem w postaci przeanalizowania bilansu za rok 2023, zasadniczo powiela argumentację podnoszoną w poprzednich czterech decyzjach, które były eliminowane z obrotu prawnego. Zdaniem skarżącej nie można uznać, że organ II instancji w sposób wszechstronny, wnikliwy i wyczerpujący zebrał oraz rozważył materiał dowodowy, a także podjął niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz należycie wyjaśnił zasadność przesłanek, którymi kierował się przy załatwianiu sprawy. Stanowisko organu uznano w skardze za wewnętrznie sprzeczne i niekonsekwentne oraz wydane z przekroczeniem granic uznania administracyjnego.
2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumenty w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje:
3. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny, a nie jakikolwiek, wpływ na wynik sprawy, bądź uchybienia prawu materialnemu. W sytuacji braku powyższych uchybień, na podstawie art. 151 p.p.s.a., sąd oddala skargę w całości albo w części.
Korzystając z uprawnienia, uregulowanego w przepisach art. 119 pkt 2 w zw. z art. 120 p.p.s.a., Sąd rozpoznał niniejszą sprawę w postępowaniu uproszczonym, na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, uwzględniając wniosek organu odwoławczego w tym zakresie, zawarty w odpowiedzi na skargę i wobec braku żądania skarżącej przeprowadzenia rozprawy.
3.1. Istota sporu dotyczy zasadności odmowy umorzenia zaległości podatkowych, w szczególności zachowania granic uznania administracyjnego w przypadku decyzji wydanych na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 w zw. z art. 67b § 1 pkt 2 o.p.
Podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji jest art. 67a § 1 o.p., zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty (pkt 1); odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek (pkt 2); umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną (pkt 3). W przytoczonej regulacji przewidziane zostały zatem dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową: "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", przy czym spójnik "lub" użyty w treści powyższego przepisu wskazuje na alternatywę łączną, a tym samym konieczność wystąpienia w sprawie co najmniej jednej z przytaczanych przesłanek.
Instytucja umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy w sensie dopuszczalności wyboru konsekwencji prawnych sytuacji opisanych w hipotezie normy prawnej. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje którakolwiek z przesłanek określonych w art. 67a § 1 o.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie), organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. Treść przywołanego przepisu wyznacza zatem niejako dwie fazy postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 2 marca 2016 r., o sygn. akt II FSK 2474/15 - wszystkie powołane w uzasadnieniu niniejszego wyroku orzeczenia dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, publ. CBOSA). Na pierwszym etapie postępowania organ podatkowy obowiązany jest ustalić, czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak w kontekście istniejącego stanu faktycznego, należy postrzegać rozumienie przesłanki "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 o.p. (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 o.p. (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego) oraz art. 191 O.p. (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona), jak również właściwa wykładnia art. 67a § 1 o.p.
Dla zastosowania ulgi podatkowej uregulowanej w art. 67a § 1 o.p. konieczne jest zatem zbadanie i wykazanie istnienia przesłanki "ważnego interesu podatnika", co wymaga ustalenia jego sytuacji majątkowej i skutków ekonomicznych, jakie wystąpią u niego w wyniku realizacji zobowiązania. Jednocześnie, jak słusznie zauważył organ podatkowy, trzeba mieć na uwadze, że między innymi względy społeczne wymagają, żeby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z nich zwalniany. Instytucja ulgi podatkowej jest odstępstwem od zasady terminowego i powszechnego regulowania podatków.
3.2. Mając na uwadze powyższe, po wszechstronnym zbadaniu aktualnej sytuacji finansowej spółki, słusznie organy podatkowe obu instancji zwróciły uwagę, że strata w działalności gospodarczej skarżącej jest stanem permanentnym od co najmniej 2015 r. Po stronie spółki nie zaistniały żadne wyjątkowe okoliczności, poza brakiem płynności finansowej, usprawiedliwiające nieregulowanie podatku od nieruchomości przez ponad 6 lat. Strona skarżąca nie wykazała, aby regulowanie powyższego podatku w przewidzianym ustawowo terminie zachwiało jej podstawami egzystencji i stanowiło znaczące obciążenie. Na aprobatę zasługuje zatem stanowisko organów podatkowych, że mimo deklarowania podatku od nieruchomości w istocie uchylała się od jego regulowania w latach 2015 – 2021 i obecnie nie podejmując prób regulowania np. w ratach, oczekuje najdalej idącej ulgi podatkowej. Wprawdzie skarżąca nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej, ale jednocześnie nadal jest użytkownikiem wieczystym gruntu o pow. 28 087 m2, a nieruchomość zabudowana jest obiektami produkcyjno-magazynowymi z zapleczem socjalno-biurowym oraz infrastrukturą towarzyszącą. Podczas oględzin ujawniono również ruchomości w postaci wytwórni mas bitumicznych, walców drogowych, mebli i maszyn, które z jednej strony nie wykluczają wznowienia działalności gospodarczej, a z drugiej strony skarżąca nie wykazała, że podjęła działania w porozumieniu z komornikiem sądowym dotyczące powyższych ruchomości, aby pozyskać środki na poczet zaległości w podatku od nieruchomości.
3.3. Zdaniem Sądu kluczowym w niniejszej sprawie jest, że zaległości podatnika zostały zabezpieczone wpisem hipoteki do księgi wieczystej działu IV nr [...], co nie wyklucza w przyszłości możliwości spłaty zaległości w podatku od nieruchomości, zaspokajanych w pierwszej kolejności. Wobec powyższego rezygnacja przez organy podatkowe z dochodzenia tak zabezpieczonej prawnie spornej zaległości, poprzez jej umorzenie, nie sposób uznać za leżące w interesie publicznym. Innymi słowy w niniejszej spawie nie można przyjąć, że skarżąca nie posiada w ogóle możliwości uregulowania spornych zaległości w przyszłości, a ich umorzenie w jakikolwiek sposób pozwoli jej kontynuować działalność gospodarczą i regulować daniny publiczne. W tym kontekście trafnie wyjaśniono, że podatki są dochodami gminy, z których realizuje ona zadania własne, zaspokajając potrzeby mieszkańców. W pierwszej zatem kolejności organ I instancji winien mieć na uwadze dobro mieszkańców, a potem podmiotów gospodarczych, które jako podmioty profesjonalne winny prawidłowo skalkulować ryzyko działalności gospodarczej.
Jak słusznie zwróciły uwagę organy podatkowe w "sprawozdaniu z działalności spółki z o. o. P. D. w Ś., przy ulicy [...] za rok 2023" opisano aktywa i równe im pasywa na początek roku w wysokości 995 360,24 zł i na koniec roku w wysokości 991 013,72 zł, a także stratę za rok 2022 w wysokości -4.664,88 zł i stratę za rok 2023 w wysokości -4.346,52 zł. Przy czym aktywa były równe pasywom już w 2013 r., kiedy spółka poniosła stratę, co miało miejsce również w 2014 r., w 2015 r., w 2016 r., w 2017 r., w 2021 r., w 2022 r. W tym zakresie, wbrew twierdzeniom skarżącej, materiał dowodowy został uzupełniony, zgodnie ze wskazaniami organu odwoławczego. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie poczyniono zatem niezbędne ustalenia dotyczące sytuacji majątkowej podatnika i skutków ekonomicznych, jakie wystąpią u niego w wyniku realizacji zobowiązania. Trafne jest spostrzeżenie, że umorzenie zaległości podatkowych byłoby w istocie korzystne jedynie dla innych wierzycieli spółki, a nie dla Gminy W., która jako wierzyciel posiada zabezpieczenie wpisem hipoteki do księgi wieczystej działu IV nr [...]
Zdaniem Sądu całokształt powyższych okoliczności jednoznacznie potwierdza słuszność stanowiska organów co do braku celowości i racjonalności w uwzględnieniu wniosku strony o udzielenie ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej, z uwagi na brak interesu publicznego. Wbrew twierdzeniom autora skargi organy podatkowe obu instancji prawidłowo i wyczerpująco ustaliły stan faktyczny sprawy. Nie ulega wątpliwości, że skarżąca nie prowadzi faktycznej działalności gospodarczej i choć aktywa spółki nie przekraczają jej pasywów, to jednak istnieją, a strona nie wyjaśniła przeznaczenia posiadanych ruchomości. Organ II instancji zasadnie zaakceptował obszerną analizę bilansu za rok 2023, w sposób wyczerpujący zbadał stan majątkowy spółki, który w istocie nie został w skardze zakwestionowany.
Odnosząc się do zarzutów dotyczących niewyjaśnienia kwestii związanych postępowaniem egzekucyjnym, Sąd zauważa, że z oświadczenia prezesa spółki R. K. wynika, że komornik sądowy postanowieniem z dnia 30 października 2022 r., [...], umorzył postępowanie egzekucyjne z ruchomości wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. W tej sytuacji dokonywanie dalszych ustaleń w zakresie postępowania egzekucyjnego, zgodnie z żądaniami skarżącej, nieaktualnym czyni wcześniejsze zalecenia organu odwoławczego, stąd zarzuty w tym zakresie uznać należy za bezzasadne. W skardze nie zdołano podważyć ustalonego przez organy podatkowe stanu faktycznego i jego oceny, a przyjętego za podstawę orzekania.
Zdaniem Sądu, skoro spółka od 10 lat nie prowadzi działalności gospodarczej, jej aktywa nie przekraczają pasywów i ponosi straty, to w istocie rezygnacja z należności poprzez umorzenie zaległości, zamknie organom podatkowym perspektywę pozyskania w przyszłości jakichkolwiek środków. Istotnym jest, że zobowiązania cywilnoprawne związane z działalnością gospodarczą nie mają pierwszeństwa w spłacie przez należnościami publicznoprawnymi. Z niepodważonych ustaleń faktycznych wynika, że sytuacja skarżącej w razie dobrowolnej spłaty zaległości lub egzekucji przymusowej nie doprowadzi do pogorszenia sytuacji majątkowej spółki, która nie prowadzi działalności.
3.4. Wbrew zarzutom skargi, ustalając powyższy stan faktyczny organy podatkowe obu instancji zachowały fundamentalne zasady postępowania podatkowego. I tak stosownie do art. 120 o.p. działały w oparciu o zasadę legalizmu i w myśl art. 122 o.p. podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 187 § 1 o.p. w niniejszej sprawie zrealizowano obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego, nie pomijając niczego co byłoby istotne dla rozstrzygnięcia. W oparciu o treść art. 191 O.p. dokonano oceny każdego dowodu na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego, przyjmując, że w sprawie nie ziściła się przesłanka ważnego interesu podatnika. Do organu podatkowego należy wskazanie faktów i okoliczności, jakie powinny być ustalone w postępowaniu oraz dowodów, które w tym celu należało przeprowadzić, a następnie przeprowadzenie tych dowodów oraz ich swobodna ocena. Jego też zadaniem jest podjęcie wszelkich działań zmierzających do wyjaśnienia sprawy (art. 180 § 1 o.p.).
Sąd w składzie orzekającym akceptując powyższy stan faktyczny, nie stwierdza, aby przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do uchybień przepisom postępowania, które miałyby istotny, a nie jakikolwiek, wpływ na wynik sprawy. Organy obu instancji prawidłowo ustaliły okoliczności sprawy, w oparciu o kompletny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący. Wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Kwestionując w skardze prawidłowość przyjętych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, w istocie podjęto polemikę z oceną materiału dowodowego, pomijając to, że stan faktyczny ustalony został w oparciu o całokształt okoliczności sprawy, z uwzględnieniem kluczowej okoliczności, że umorzenie zabezpieczonej hipoteką zaległości podatkowej nie jest w interesie publicznym. Sąd zauważa, że spółka ubiega się o udzielenie najdalej idącej ulgi podatkowej, oczekując od organów podatkowych całkowitej rezygnacji z daniny publicznej i niewykazując w istocie, że wyczerpała wszystkie możliwości związane z aktywami (np. ruchomościami), które dawałyby możliwość zaspokojenia zaległości.
Zgodnie z obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadą prawdy materialnej organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Organ nie ma jednak obowiązku poszukiwania każdego dowodu, który mógłby się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a jedynie obowiązek dopuszczenia takiego dowodu. Z treści art. 187 § 1 o.p. nie można zatem wyprowadzić konkluzji, że organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony, w sytuacji, gdy strona środków takich nie przedstawia, a sama oczekuje udzielenia ulgi podatkowej. Wbrew twierdzeniom skarżącej organ odwoławczy szczegółowo przedstawił także w zaskarżonej decyzji okoliczności związane z pomocą de minimis. Powołując się bowiem na obowiązujące od dnia 1 stycznia 2024 r. rozporządzenie Komisji (UE) 2023/2831 z dnia 13 grudnia 2023 r. w sprawie stosowania art.107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy de minimis (Dz. U. UE.L.2023.2831) wyjaśniono, że graniczna kwota pomocy de minimis wynosi 300 000 EUR, w myśl art. 3 ust. 2. Przepis art. 3 ust. 4 stanowi, że pułap określony w ust. 2 stosuje się bez względu na formę pomocy de minimis lub realizowany za jej pośrednictwem cel, a także bez względu na to, czy pomoc przyznana przez państwo członkowskie jest w całości lub częściowo finansowana z zasobów UE. Organ odwoławczy wskazał także, że z przedłożonych przez spółkę dokumentów wynika, że strona nie przekroczyła kwoty wskazanej w powołanym art. 3 ust. 2, a zatem co do zasady brak było przeszkód do ewentualnego przyznania spółce pomocy de minimis w niniejszej sprawie.
3.5. Sąd w składzie orzekającym zwraca uwagę na istotną w postępowaniu podatkowym zasadę współdziałania podatnika z organami, skoro oczekuje od on zastosowania ulgi podatkowej. W sprawach, w których na stronie spoczywa ciężar wskazania konkretnych faktów i zdarzeń, z których wywodzi ona dla siebie określone skutki prawne, a twierdzenia strony w tym zakresie są ogólnikowe i lakoniczne, obowiązkiem organu prowadzącego postępowanie jest wezwanie strony do uzupełnienia i sprecyzowania tych twierdzeń. Dopiero gdy strona nie wskaże takich konkretnych okoliczności, można z tego wywieść negatywne dla niej skutki (por. wyrok NSA z dnia 19 września 1988 r., o sygn. akt II SA 1947/87). Innymi słowy dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i ustalenie aktualnej sytuacji finansowej spółki wymagało w niniejszej sprawie aktywnego udziału strony. W przypadku zatem oczekiwania po stronie skarżącej uzupełnienia materiału dowodowego nie było przeszkód, aby strona przedstawiła dane, które jej zdaniem mogłyby istotnie wpłynąć na przyznanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych.
Zdaniem Sądu materiał dowodowy w sprawie jest zupełny i został zgromadzony z zachowaniem zasad postępowania podatkowego. Organ odwoławczy rzetelnie odniósł się do poszczególnych dowodów w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wnikliwie badając wystąpienie przesłanek udzielenia przedmiotowej ulgi. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, organ odwoławczy odniósł się do zarzutów odwołania, zwracając uwagę na istotne w sprawie ustalenie, że skarżąca nie prowadzi działalności i nie przedstawiła perspektyw spłaty zaległości podatkowej, która jest zabezpieczona w formie hipoteki. Można przyznać rację skarżącej, że zgromadzony materiał dowodowy wskazuje, że sytuacja majątkowa spółki skarżącego jest trudna, to jednak nie uniemożliwia ona spłaty zaległości podatkowych w przyszłości, uwzględniając istnienie aktywów i zabezpieczenia zaległości hipoteką. Warto zauważyć, że dla wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika niekoniecznie muszą zajść zdarzenia nadzwyczajne i losowe, jednak stan majątkowy, jaki ustalono na podstawie materiału dowodowego, może wskazywać na uchylanie się od terminowego regulowania podatku od nieruchomości w latach 2015 - 2021.
3.6. Jak wspomniano wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem i istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP, każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów publicznych, w tym podatków określonych ustawą. Przepis ten wyraża zasadę powszechności obowiązku podatkowego. Wyjątki od powszechności obciążeń podatkowych mogą być wprowadzane, jeśli są usprawiedliwione celami społeczno-gospodarczymi, uzasadnionymi wartościami chronionymi Konstytucją. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie stwierdza nieuzasadnionego zawężenia zastosowania w sprawie art. 67a § 1 i art. 67b § 1 o.p.
W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy rozważył przesłankę z art. 67a § 1 o.p. ważnego interesu publicznego wyjaśniając, na czym polega i że wobec strony nie zachodzą podstawy, aby korzystała z pomocy państwa. Odnosząc się do uznaniowości decyzji określonej w art. 67a § 1 o.p., należy zauważyć, że chodzi o wydanie decyzji, pomimo wystąpienia jednej z przesłanek określonych w tym przepisie. W pierwszej kolejności organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości. Musi zatem wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji. Może bowiem – w ramach swojego uznania – zadecydować o odmowie umorzenia nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". Decyzja taka wymaga stosownego uzasadnienia. W literaturze i orzecznictwie sądowym wskazuje się, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia w stanie faktycznym przesłanek odroczenia, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia (L. Etel [w:] R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, P. Pietrasz, M. Popławski, W. Stachurski, K. Teszner, L. Etel, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk, Warszawa 2022, art. 48.).
Kontrola decyzji wydanej w ramach uznania administracyjnego jest kontrolą szczególną. Decyzje te pozostają pod kontrolą sądu administracyjnego, ale zakres ich kontroli jest inaczej ukształtowany. Z tego względu kontrola sądowa takich decyzji zmierza do ustalenia, czy na podstawie przepisów prawa dopuszczalne było wydanie decyzji, czy organ przy jej wydaniu nie przekroczył granic uznania i czy uzasadnił rozstrzygnięcie dostatecznie zindywidualizowanymi przesłankami. Kontrola decyzji uznaniowej przez sąd administracyjny polega w szczególności na sprawdzeniu, czy jej wydanie poprzedzone było prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem oraz wyjaśnieniem stanu faktycznego sprawy. Sąd administracyjny kontroluje, czy w toku postępowania administracyjnego podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, czy zebrano zatem wszystkie dowody w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia ustawowych przesłanek decyzji uznaniowej oraz, czy podjęta na ich podstawie decyzja nie wykracza poza granice uznania administracyjnego, czyli nie nosi cech dowolności (por. wyrok NSA z dnia 12 stycznia 2023 r., o sygn. akt II OSK 2887/21). Kontrola dotyczy tej części treści decyzji uznaniowej, która jest powiązana z określonymi i ostrymi kryteriami prawnymi. Natomiast nie obejmuje ona tej części treści rozstrzygnięcia, która wiąże się z realizowaniem określonej polityki administracyjnego stosowania prawa (celowości administracyjnej, czy roli słuszności w kształtowaniu treści decyzji) w ramach luzów decyzyjnych stworzonych przez podstawy decyzji uznaniowej (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2022 r., o sygn. akt III OSK 6391/21). Szczególnego podkreślenia wymaga również to, że orzekanie w warunkach uznania administracyjnego wymusza szczególną staranność przy uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia, tylko ono może bowiem ochronić organ od zarzutu przekroczenia granicy swobodnego uznania.
Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie organ odwoławczy, co wykazano powyżej, przeprowadził postępowanie dowodowe w sposób wyczerpujący i rzetelny. Podjął kroki w celu pozyskania dodatkowego materiału dowodowego i w tym zakresie nie sposób skutecznie zarzucić organowi odwoławczemu naruszenia zasad procesowych, w tym art. 233 § 1 w związku z art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyczerpująco wyjaśniono znaczenie przesłanek ważnego interesu podatnika oraz ważnego interesu publicznego, przedstawiono stan faktyczny – stan majątkowy skarżącej, przeanalizowano sprawozdania finansowe i bilanse spółki, poczyniono ustalenia dotyczące postępowania egzekucyjnego oraz oceniono stan faktyczny, stwierdzając jednoznacznie, że udzielenie ulgi w spłacie zaległości podatkowych jest w interesie innych niż gmina W. wierzycieli spółki. Wobec powyższego Sąd nie miał podstaw do stwierdzenia, aby przy wydaniu zaskarżonej decyzji doszło do przekroczenia granic swobody uznania administracyjnego.
7. Reasumując Sąd stwierdza, że przy wydaniu zaskarżonych decyzji nie doszło do zarzucanych w skardze naruszeń przepisów o.p., a skarżąca nie zdołała podważyć poczynionych w sprawie prawidłowych ustaleń i ocen. Dokonaną przez organy obu instancji wykładnię i subsumcję przepisów o.p. uznać należy za prawidłową, stąd zarzuty skargi nie zasługiwały na uwzględnienie.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi w całości jako pozbawionej usprawiedliwionych podstaw, po uprzednim rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym, w trybie art. 120 w zw. z art. 119 pkt 2 p.p.s.a.