Wyrok WSA z dnia 04 września 2025, sygn. I SA/Po 305/25

Skarżąca wniosła zażalenie na postanowienie Naczelnika z 9 grudnia 2024 r. Wniesiono o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz orzeczenie co do istoty poprzez uznanie zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej w całości. Ponadto wniesiono o przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie wskazanym szczegółowo w treści zażalenia.

Dyrektor Izby Administracyjno Skarbowej postanowieniem z 26 lutego 2025 r., nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z 9 grudnia 2024 r.

Podzielono w całości stanowisko organu pierwszej instancji odnośnie konieczności oddalenia zarzutów w całości.

Wyjaśniono, że podstawą sporządzenia tytułu wykonawczego była decyzja Naczelnika z 15 stycznia 2024 r., nr [...], ustalająca zobowiązanie podatkowe w podatku od spadków i darowizn w wysokości 62.186,00 zł. Od decyzji tej nie wniesiono odwołania i decyzja ta stała się ostateczna. Wskazano, że tytuł egzekucyjny obejmuje należność wynikającą z decyzji stanowiącej podstawę jego wydania. Obowiązek został określony zgodnie z treścią obowiązku wynikającego z dokumentu, o którym mowa w art. 3 i art. 4 u.p.e.a. (decyzji).

Wyjaśniono ponadto, że tylko pozytywna decyzja w sprawie odroczenia albo rozłożenia na raty płatności należności podatkowych wypełnia przesłanki określone w art. 33 § 2 pkt 6 lit. a) i b) u.p.e.a. Samo złożenie przez zobowiązanego wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania nie ma wpływu na wymagalność zobowiązania, ani nie powoduje niedopuszczalności egzekucji. Uznano, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym był wymagalny i podlegał egzekucji.

Odnosząc się do wniosków dowodowych wskazano, że okoliczności mające być przedmiotem dowodzenia są znane z urzędu organowi pierwszej jak i drugiej instancji. W konsekwencji nie wymagają one dowodu. Wyjaśniono również, że kwestia uchylenia dokonanych czynności egzekucyjnych czy to na wniosek zobowiązanego czy z urzędu nie była procedowana przed organem egzekucyjnym, a więc pozostały one w mocy, ze wszelkimi tego skutkami.

Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówione powyżej postanowienie Dyrektora z 26 lutego 2025 r. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Wniesiono ponadto o rozważenie uchylenia decyzji organu pierwszej instancji oraz o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) art. 7 § 2, art. 33 § 1, art. 33 § 2 pkt 6 lit. a) i b) w zw. z art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez:

a) błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na wadliwym uznaniu, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do wszczęcia postępowania egzekucyjnego i zastosowania środków egzekucyjnych, pomimo iż skarżąca nie uchylała się od uregulowania orzeczonych należności ani ich umorzenia, gdyż złożyła wniosek o udzielenie ulg - odroczenia terminu płatności zobowiązania względnie rozłożenie go na raty,

b) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, polegającego na zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego pomimo złożenia wniosku o odroczenie terminu płatności względnie rozłożenie podatku na raty, co spowodowało zagrożenie bytu rodziny;

2) art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 5 w zw. z art. 125 i art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez prowadzenie postępowania o udzielenie ulg w odniesieniu do sposobu zapłaty zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji Naczelnika w sprawie o znaku [...] z 15 stycznia 2024 r., w sposób uchybiający obowiązkowi szybkiego i wnikliwego rozpatrzenia sprawy, co doprowadziło do wydania decyzji odmowych - które wskutek ich zaskarżenia mocą odwołań - zostały uchylone w całości i przekazane do ponownego rozpatrzenia, a co skutkuje brakiem rozpoznania złożonych wniosków o udzielenie ulg przez okres ponad 14 miesięcy, na co skarżąca nie ma żadnego wpływu - a w tym poczytuje podstaw do wstrzymania czynności egzekucyjnych, tym bardziej, że skarżąca nie domaga się umorzenia zobowiązania, a jedynie odroczenia terminu płatności zobowiązania, względnie rozłożenia go na raty,

3) art. 58 w zw. z art. 56 § 3 i w zw. z art. 35 § 1 u.p.e.a. poprzez prowadzenie czynności egzekucyjnych polegających na periodycznym miesięcznym pobieraniu z rachunku skarżącej środków pieniężnych i ich zwracaniu przez organ po upływie jakiegoś czasu, mimo wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. postanowienia z 19 kwietnia 2024 r. w sprawie o znaku [...] mocą którego zawieszono z dniem 17 kwietnia 2024 r. w całości postępowanie egzekucyjne podjęte na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], co jest sprzeczne z celem i skutkiem instytucji zawieszenia postępowania egzekucyjnego, gdyż samo zawieszenie postępowania powoduje, iż organ nie jest uprawniony do realizacji czynności egzekucyjnych.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracyjno Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. W ocenie organów należało oddalić zarzut skarżącej braku wymagalności obowiązku jak i zarzut określenia obowiązku niezgodnie z treścią decyzji. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie.

Rację w sporze należało przyznać organom administracji publicznej.

Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej.

Podstawy uzasadniające skorzystanie ze wskazanego środka zaskarżenia zostały wyliczone w art. 33 § 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest:

1) nieistnienie obowiązku;

2) określenie obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z:

a) orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i art. 4,

b) dokumentu, o którym mowa w art. 3a § 1,

c) przepisu prawa, jeżeli obowiązek wynika bezpośrednio z tego przepisu;

3) błąd co do zobowiązanego;

4) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, jeżeli jest wymagane;

5) wygaśnięcie obowiązku w całości albo w części;

6) brak wymagalności obowiązku w przypadku:

a) odroczenia terminu wykonania obowiązku,

b) rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej,

c) wystąpienia innej przyczyny niż określona w lit. a i b.

W realiach niniejszej sprawy skarżąca wniosła zarzuty, o których mowa w art. 33 § 2 pkt 2 lit. a) oraz art. 33 § 2 pkt 6 lit. a) i b) u.p.e.a.

Sytuacja, o której mowa w art. 33 § 2 pkt 2 lit. a) u.p.e.a. ma miejsce w sytuacji istnienia rozbieżności pomiędzy określeniem obowiązku w tytule wykonawczym a treścią orzeczenia leżącego u podstaw wystawienia tytułu egzekucyjnego. Tego rodzaju sytuacja nie ma w sprawie miejsca. Źródłem egzekwowanego obowiązku jest decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z 15 stycznia 2024 r., nr [...] Decyzją tą ustalono skarżącej wysokość zobowiązania w podatku od spadków i darowizn na kwotę 62.186,00 zł. Decyzja ta została prawidłowo powołana w tytule wykonawczym jako podstawa prawna obowiązku. W tytule wykonawczym prawidłowo wskazano również kwotę dochodzonej zaległości, w wysokości odpowiadającej kwocie zobowiązania podatkowego ustalonego wskazaną decyzją.

Organy trafnie za bezzasadne uznały również zarzuty, o których mowa w art. 33 § 2 pkt 6 lit. a) i b) u.p.e.a. Sytuacja, o której mowa w tych przepisach ma miejsce odpowiednio w razie odroczenia terminu wykonania obowiązku oraz w sytuacji rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej

Podstawy zarzutów z art. 33 § 2 pkt 6 u.p.e.a nie stanowi sama okoliczność złożenia wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego. Złożenie tego rodzaju wniosku nie wstrzymuje wykonania obowiązku do czasu wydania decyzji o uldze w spłacie zaległości podatkowej. Postępowanie o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań jest procedurą odrębną od postępowania egzekucyjnego. Wszczęcie tego postępowania nie oznacza, że obowiązek przestaje być wymagalny. Dopiero ewentualne wydanie decyzji uwzględniającej wniosek podatnika może stanowić podstawę zarzutu określonego w tym przepisie [por. wyrok NSA z 21 listopada 2024 r., III FSK 602/23].

Skarżąca nie wniosła odwołania od decyzji Naczelnika z 15 stycznia 2024 r., nr [...] Decyzja ta została doręczona 24 stycznia 2024 r. Zgodnie z art. 47 § 1 O.p., termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze należy uznać, że termin płatności zobowiązania podatkowego wynikający z decyzji Naczelnika upływał 07 lutego 2024 r. Z uwagi na nieuregulowanie zobowiązania podatkowego we wskazanym terminie uległo ono przekształceniu w zaległość podatkową. Okoliczność ta obligowała wierzyciela do podjęcia działań, o których mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a., tj. do podjęcia czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych. Tego rodzaju obowiązku wierzyciela nie uchyla w żadnej mierze fakt wystąpienia przez skarżącą z wnioskami o udzielenie ulg w spłacie zobowiązania podatkowego.

Za nieadekwatne w realiach niniejszej sprawy należało uznać zarzuty podniesione w pkt 2 i 3 petitum skargi. Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. W konsekwencji powyższego kontroli Sądu w realiach niniejszej sprawy podlega wyłącznie rozstrzygnięcie wydane w przedmiocie złożonych przez skarżącą zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej. Poza kontrolą Sądu w niniejszej sprawie pozostają kwestie dotyczące innych postępowań toczonych z udziałem skarżącej. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie nie podlega w szczególności prawidłowość czynności podejmowanych w postępowaniach podatkowych wywołanych wnioskami skarżącej o udzielenie ulg w spłacie zobowiązania podatkowego ustalonego decyzją Naczelnika z 15 stycznia 2024 r. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie nie podlega również prawidłowość podejmowanych względem skarżącej czynności egzekucyjnych. W konsekwencji powyższego zamierzonego rezultatu nie może wywrzeć zarzut naruszenia art. 7 § 2 u.p.e.a. Kwestionowanie prawidłowości czynności egzekucyjnych, w tym także kwestionowanie ich zgodności z zasadą stosowania najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego jest możliwe jedynie w ramach skarg na czynności egzekucyjne. Dopiero ewentualne rozstrzygnięcia organów będące wynikiem rozpoznania tego rodzaju skargi mogą zostać poddane kontroli sądu administracyjnego.

Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji odpowiadają prawu. Rozstrzygnięcia te stanowią wynik prawidłowej oceny zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej wniesionych przez skarżącą na podstawie art. 33 § 2 pkt 2 lit. a) oraz art. 33 § 2 pkt 6 lit. a) i b) u.p.e.a.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.