c) naruszenie art. 188 o.p., poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji, gdy istniały wystarczające przesłanki do zastosowania powyższego przepisu, gdyż strona postępowania domagała się przeprowadzenia dowodu z opinii uzupełniającej biegłego, naruszenie to miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem doprowadziło do uznania, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający do wydania decyzji, w sytuacji, gdy wniosek strony postępowania o przeprowadzenie dowodu z opinii uzupełniającej biegłego był w pełni uzasadniony, gdyż biegły w sporządzonej opinii nie uwzględnił istotnych kwestii dotyczących działalności spółki, mających wpływ na cenę zakupu importowanego towaru.
W oparciu o powyższe zarzuty skarżąca spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym oraz o zasądzenie kosztów procesowych, w tym kosztów zastępstwa.
W uzasadnieniu skargi spółka powołała się na stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 10 sierpnia 2004 r., o sygn. akt GSK 327/04, który uznał, że zasadnicze znaczenie dla ustalenia wartości celnej towarów ma wartość transakcyjna, a przepisy Kodeksu celnego odnoszą wartość transakcyjną do ceny rzeczywistej i ostatecznej. W opinii skarżącej organ celny, ustalając wartość celną towaru, zobowiązany był w pierwszej kolejności zastosować wartość transakcyjną, czyli cenę faktycznie zapłaconą lub należną za towar sprzedany do przywozu na obszar celny Unii Europejskiej. Spółka stoi na stanowisku, iż przedłożone przez nią dokumenty nie budziły żadnych zastrzeżeń i jasno wskazywały, że cena zapłacona przez spółkę była rynkowa, rzeczywista i odpowiadała warunkom transakcji. Zdaniem skarżącej spełniła ona wszelkie warunki prawne, w związku z czym organ nie miał podstaw do odstąpienia od przyjęcia wartości transakcyjnej towaru. Uznano, że organ celny dokonał w niniejszej sprawie dowolnej, a nie swobodnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, czym naruszył art. 191 o.p. Pominięto także obowiązek wynikający z art. 188 o.p., tj. organ nie uwzględnił żądania spółki do przeprowadzenia dowodu z opinii uzupełniającej, pomimo wykazania przez spółkę, że powyższy dowód jest istotny dla sprawy. W skardze zaznaczono, że spółka importuje towary będące "stokami odzieży", które zalegają na magazynach, pochodzą z nadprodukcji, są końcówkami serii i są jedynie dobrej jakości. Nie ma też możliwości reklamacji towaru, którego jest importerem, a nie jest hurtownikiem, stąd podważa zasadność porównywania przez biegłego cen spornego towaru z cenami hurtowymi, czy powoływania się na kolor kurtek.
Zdaniem spółki, wartość celna towarów winna zostać ustalana na podstawie wartości transakcyjnej (art. 70 ust. 1 UKC), gdyż spółka uiściła zapłatę kwot 48 297 zł oraz 96 571 zł tytułem zabezpieczenia oraz wszelkie należności celne i podatek od towarów i usług, zgodnie z żądaniem urzędu celnego.
2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowy pogląd i argumentację w sprawie.
2.3. Podczas rozprawy w dniu 28 sierpnia 2025 r., pełnomocnik spółki oświadczył, że nie wie dlaczego spółka usunęła spod dozoru towar w dniu 10 sierpnia 2022 r., ale być może dlatego, że spółka potrzebowała środki zabezpieczone przez organ. Pełnomocnik skarżącej oświadczył również, że spółka nie powołała biegłego do zbadania spornego towaru, ponieważ przyjęła, że biegły powołany przez organ da rękojmię prawidłowej opinii.
Pełnomocnik organu podczas rozprawy powtórzył wnioski i motywy zawarte w odpowiedzi na skargę.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje:
3. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Sprawa została rozpoznana na rozprawie przez Sąd, który nie był związany wnioskiem strony o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym.
Stosownie do przepisu art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. - dalej w skrócie: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania. Zgodnie z przepisem art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych aktów administracyjnych. Uznanie skargi za zasadną następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź uchybienia prawu materialnemu (art. 145 § 1 p.p.s.a.). W sytuacji braku powyższych uchybień, na podstawie art. 151 p.p.s.a., sąd oddala, jak to ma miejsce w niniejszej sprawie. Badając zaskarżoną decyzję według opisanych powyżej kryteriów, Sąd nie stwierdził bowiem naruszeń prawa, które uzasadniałyby konieczność wyeliminowania jej z obrotu prawnego.
3.1. Oś sporu w niniejszej sprawie koncentruje się wokół wartości celnej importowanego przez stronę towaru w postaci kurtek damskich. Organ I instancji zakwestionował cenę towaru, który zgłaszający umieścił w pozycji 1 zgłoszenia celnego nr MRN [...] z dnia 9 sierpnia 2022 r. Zadecydowało o tym porównanie ceny jednostkowej przedmiotowego towaru do wartości celnej podobnych towarów znajdujących się w "Bazie informacji służących do weryfikacji wiarygodności wartości celnej towarów tekstylnych i obuwia" oraz analiza danych udostępnionych przez EUROSTAT za okres kwiecień- czerwiec 2022 r., a także porównanie do cen podobnych kurtek na stronie internetowej [...] Dokonując powyższego porównania stwierdzono bowiem, że najniższa cena kurtek damskich importowanych na podobnym poziomie handlu zadeklarowanych do tego samego kodu Taryfy celnej wynosiła 123,33 zł za 1 kurtkę. Z kolei analiza danych z systemu EUROSTAT pokazała najniższe ceny towaru klasyfikowanego do tego samego kodu CN, importowanego z zagranicy do Unii Europejskiej (wybrane kraje), które w tym okresie kształtowały się następująco: C. : 16,81 EUR/kg, L.: 21.82 EUR/kg, N. : 16,87 EUR/kg, S. : 10,48 EUR/kg, W. : 11,72 EUR/kg. Mając zaś na uwadze wartość transakcyjną zadeklarowaną przez stronę w przedmiotowym zgłoszeniu celnym cena wyniosła: 28,36 zł/kg, czyli 5,96 EUR/kg. Dokonano także porównania zapisów na umowie (k. [...] akt), w której podano cenę jednostkową kurtki 12,- USD, z danymi wynikającymi ze strony internetowej [...], gdzie ceny za kurtki wykonane w 100% z poliestru, w porównywalnych ilościach i w zbliżonym okresie oferowane były w cenach 18,- USD do 35,- USD. Wobec powyższego organy celne powzięły, zdaniem Sądu, uzasadnione wątpliwości czy zadeklarowana wartość transakcyjna towaru stanowiła całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 70 UKC.
3.2. Stosownie do przepisu art. 70 ust. 1 UKC, zasadniczą podstawą wartości celnej towarów jest wartość transakcyjna, to jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Unii, w razie potrzeby skorygowana. Cena faktycznie zapłacona lub należna to całkowita płatność, która została lub ma zostać dokonana przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego stronie trzeciej na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności, które zostały lub mają zostać dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów. Z kolei zgodnie z art. 140 ust. 1 RW w przypadku, gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 UKC, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. Przepis art. 140 ust. 2 RW stanowi z kolei, że jeśli wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 UKC.
W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 16 czerwca 2016 r., w sprawie o sygn. C-291/15, odnoszącym się wprawdzie rozporządzenia nr 2454/93 ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks (RWKC), lecz zachowującym nadal aktualność, pomimo zmiany stanu prawnego, Trybunał stwierdził, że dopuszczalne jest stosowanie przez organy celne praktyki polegającej na ustalaniu wartości celnej przywożonych towarów na podstawie wartości transakcyjnej towarów podobnych, jeżeli zadeklarowana wartość transakcyjna została uznana za nienormalnie niską w porównaniu ze średnią statystyczną cen zakupu stosowanych w przywozie towarów podobnych, mimo że organy celne nie podważyły, ani nie zakwestionowały w inny sposób autentyczności faktury i świadectwa przelewu bankowego przedłożonych w celu wykazania ceny faktycznie zapłaconej za przywożone towary, przy czym importer nie przedstawił na żądanie organów celnych dodatkowych dowodów lub informacji w celu wykazania prawidłowości zgłoszonej wartości transakcyjnej. Organy celne mogą bowiem, celem ustalenia wartości celnej, odrzucić zadeklarowaną cenę przywiezionych towarów i zastosować podrzędne metody określania wartości celnej przywożonych towarów, a w szczególności cenę sprzedaży towarów podobnych, jeżeli utrzymują się ich wątpliwości dotyczące wartości transakcyjnej po zażądaniu przedstawienia wszelkich uzupełniających informacji i dokumentów oraz po zapewnieniu zainteresowanej osobie odpowiedniej możliwości przedstawienia jej stanowiska co do podstaw, na których opierają się te wątpliwości. W tym względzie, w okolicznościach gdy okazuje się, że zadeklarowana cena jest o ponad 50% niższa od statystycznej średniej ceny, należy stwierdzić, że taka różnica w cenie jest wystarczająca, by uzasadnić wątpliwości powzięte przez organ celny i odrzucenie przez niego zadeklarowanej wartości celnej danych towarów. Trybunał przypomniał, że z jego utrwalonego orzecznictwa wynika, iż przepisy prawa Unii Europejskiej dotyczące obliczania wartości celnej mają na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i bezstronnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych. Trybunał wyjaśnił, że o ile cena faktycznie zapłacona lub należna za towary stanowi co do zasady podstawę obliczenia wartości celnej, o tyle cena ta stanowi czynnik, który powinien w razie potrzeby być przedmiotem dostosowania, jeżeli operacja taka jest niezbędna w celu uniknięcia ustalenia arbitralnej lub fikcyjnej wartości celnej. Wartość transakcyjna powinna bowiem odzwierciedlać rzeczywistą wartość gospodarczą przywożonego towaru, a także uwzględniać ogół części składowych tego towaru, które mają wartość gospodarczą.
Pojęcie "uzasadnionych wątpliwości", czy zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę (art. 70 ust. 1 UKC), nie zostało w przepisach prawa zdefiniowane. Wątpliwość taka zachodzi jednak w sytuacji niskiej ceny towarów w porównaniu do ceny towarów podobnych. Jest to zatem zwrot niedookreślony, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w danej sprawie stanu faktycznego. Nie powstał bowiem jednolity wzorzec przesłanek wypełniających definicję "uzasadnionych wątpliwości" w tym zakresie. Stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić, czy ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do towarów nieunijnych przeznaczonych do wprowadzenia na rynek Unii lub przeznaczonych do osobistego użytku lub konsumpcji na obszarze celnym Unii, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia ich wartości celnej.
3.3. Uwzględniając powyższe za niezasadne należało uznać stanowisko skarżącej, że organ nie wykazał podstaw do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru. Wbrew twierdzeniom strony, podstawa ta została wykazana w treści uzasadnień decyzji organów obu instancji, poprzez powołanie się nie tylko na dane pochodzące z baz informacji oraz porównanie do cen podobnych kurtek na stronie internetowej [...], ale przede wszystkim w oparciu o opinię z dnia 23 września 2024 r. w zakresie wyceny damskiej kurtki-płaszcza. Jak słusznie zwróciły uwagę organy obu instancji, w celu ustalenia wartości celnej, rzeczoznawca ocenił poziom wykonania kurtki i jakość użytych surowców jako dobry. W celu ustalenia wartości kurtki na dzień 9 sierpnia 2022 r. rzeczoznawca skorzystał z danych uzyskanych w C. H. P. w [...] koło Ł. (jednego z największych w kraju. Jak zaznaczył, dokonał "rozeznania w wartościach handlowych podobnych kurtek-płaszczy w 2022 r. na rynku detalicznym w kraju". Z udostępnionych dokumentów przez 5 firm tam handlujących wynika, że ceny w roku 2022 kształtowały się pomiędzy 259,- zł, a 329,- zł, a różnica była uzależniona od poziomu wykonania i dodatków. Wszystkie kurtki do których rzeczoznawca porównywał wycenianą kurtkę były importowane z zagranicy, podobnie wykonane, z takich samych lub zbliżonych surowców. Rzeczoznawca ostatecznie wskazał, że średnia cena detaliczna podobnych kurtek-płaszczy damskich w 2022 r. kształtowała się w granicach 300 zł, przy czym organ II instancji przyjął najniższą, czyli najkorzystniejszą dla strony cenę jako wyjściową z opinii rzeczoznawcy, tj. 259 zł. Biegły podał również, że analizowane przez niego podobne kurtki były sprzedawane bezpośrednio przez importerów z zagranicy bez pośredników handlowych i ich marże, jak przeliczył, kształtują się pomiędzy 100% a 120%. Przy czym wysokość marży uzależniona jest od ilości importu - im większa ilość tym mniejsza marża, ale nie ma tabeli marż stosowanych w handlu detalicznym. Opierając się na powyższych dowodach organ odwoławczy zasadnie pomniejszył ustaloną wartość o marżę w wysokości 120%, cło w wysokości 12% oraz podatek od towarów i usług ze stawką 23%. Zdaniem Sądu prawidłowa wartość określona metodą "ostatniej szansy" dla kurtek wyniosła 85,46 zł/szt., podczas gdy cena podana przez skarżącą to 55,83 zł/szt.
3.4. Strona skarżąca, wyjaśniając niską cenę towaru powoływała się na "stokowy" charakter transakcji i niską jakość. Sąd zauważa, że argumentacja w tym zakresie oparta jest jednak wyłącznie na oświadczeniu z dnia 29 września 2022 r. (k. [...] akt) prezesa spółki, który w odpowiedzi na wezwanie organu wskazał, że towar jaki skarżąca importuje z zagranicy to tzw. "stoki odzieży", pochodzi z wyprzedaży kolekcji z poprzednich lat, zbywanych w ilościach masowych. Przedmiotowe wyroby pod względem wykonania posiadają pewne mankamenty pozwalające je zaklasyfikować do drugiej jakości. Towary te w większości nie są należycie wykończone posiadają obniżone walory estetyczne. Towar przyjmowany jest na własne ryzyko, bez możliwości zwrotu, ponieważ ewentualne wady nie są podstawą do korekt i reklamacji. Wyjaśniono ponadto, że z zagranicznym kontrahentem B. H. G., który nie jest producentem towarów, współpracuje już od 2011 r.
Zdaniem Sądu powyższe oświadczenie o "stokowym" charakterze towaru nie mogło być uznane za wystarczające. Akceptacja takiej praktyki umożliwiłaby bowiem obniżanie dla potrzeb celnych wartości transakcyjnej każdego towaru i wyłączenie w każdym przypadku możliwości zastosowania unormowania zawartego w art. 140 RW. Tym samym ochrona rynku unijnego stałaby się fikcją. Skoro wartość transakcyjna ma bezpośredni wpływ na wysokość należności celnych, to u importera może pojawić się dążenie by wpłynąć na obniżenie tych należności poprzez obniżenie wartości towaru. Rzeczą importera w sytuacji importu towaru "stokowego" jest wykazanie takiego charakteru importowanego towaru wraz z przyczyną nabycia takiego charakteru przez towar. W niniejszej sprawie strona skarżąca poza wspomnianym oświadczeniem, podejmując w skardze polemikę w tym zakresie, nie przedłożyła jednak żadnych wiarygodnych dowodów, np. opinii biegłego, podważającej stanowisko organów.
Odnosząc się do wspomnianego oświadczenia z dnia 29 września 2022 r., w którym określono, że towar był "niskiej jakości". Sąd zauważa niekonsekwencję skarżącej w tym zakresie, albowiem w skardze na art. 14 podano, że "spółka importuje towary będące "stokami odzieży", które zalegają na magazynach, pochodzą z nadprodukcji, są końcówkami serii i są jedynie dobrej jakości". Z badania próbek importowanych towarów wynika, że był on także dobrej jakości – pozbawiony widocznych wad.
W ocenie Sądu w przypadku rażącego odbiegania wartości towaru od wartości towarów podobnych, ciężar wykazania przyczyn tego stanu rzeczy spoczywa na importerze. Jak trafnie podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych spółka kupując towar o charakterze "stokowym", posiadający, jak twierdzi, cenę wielokrotnie niższą od cen towarów podobnych przywożonych z zagranicy, winna była zgromadzić materiał dowodowy potwierdzający taki charakter towaru, czego nie uczyniła (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2025 r., o sygn. akt I GSK 1000/22 - treść powołanych w rozstrzygnięciu wyroków dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, pod adresem: bazy CBOSA). Reasumując zdaniem Sądu, zdeklarowana przez skarżącą spółkę wartość transakcyjna towaru została w oparciu o dokonane ustalenia zasadnie zakwestionowana. Jak wynikało z badania próbek importowanych towarów poziom wykonania kurtki i jakość użytych surowców oceniono jako dobre, a zabezpieczona próbka nie budziła zastrzeżeń. Co więcej, brak było możliwości pobrania innych próbek, z uwagi na decyzję spółki o usunięciu towaru spod dozoru. Decyzja ta niosła za sobą ryzyko braku pozyskania kolejnego materiału do badania, czego konsekwencje mogą obciążać skarżącą.
Organy obu instancji trafnie wskazywały również, że zadeklarowana przez stronę skarżącą wartość towarów nie mogłaby racjonalnie obejmować wszystkich elementów gospodarczych związanych z importem, takich jak koszt transportu, czy ubezpieczenia. W niniejszej sprawie prawidłowo zastosowano regulacje z art. 140 ust. 1 i 2 RW, gdyż mając uzasadnione wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, wystosował do strony skarżącej pisemne wezwanie, datowane na 5 września 2022 r. Organ wezwał stronę do przedstawienia dodatkowych informacji, które uwiarygodniłyby zadeklarowaną niską wartość celną towaru. W odpowiedzi strona przedłożyła skan oświadczenia eksportera chińskiego, że cena z faktury [...] w wysokości 55 109 USD jest płatnością ostateczną i niezmienną oraz bankowe potwierdzenie transakcji na kwotę 55 109 USD na rzecz [...] HK, z wyszczególnionym tytułem operacji: [...] (k. [...] akt). Jednakże dokumenty dotyczące dalszej odsprzedaży towaru nie zawierają informacji pozwalających na przyporządkowanie towaru do objętego spornym zgłoszeniem celnym. Również przedłożone przez chińskiego eksportera oświadczenie, że towar został rzeczywiście dostarczony importerowi po wskazanych w zgłoszeniu cenach, nie usunął wątpliwości organu celnego co do zadeklarowanej wartości celnej. Jak wspomniano spółka, kupując towar o charakterze "stokowym", posiadający jak twierdzi, cenę znacznie niższą od cen towarów podobnych przywożonych z zagranicy, powinna była zgromadzić materiał dowodowy potwierdzający taki charakter towaru, czego nie uczyniła. W aktach administracyjnych znajduje się umowa sprzedaży z dnia 7 lipca 2022 r. (k. [...] akt) obejmująca sporny towar, z której wynika wprawdzie, że jest to towar drugiej jakości i nie podlega zwrotowi, jednak zapis ten pozostaje w sprzeczności z treścią faktury z dnia 15 lipca 2022 r., w której wskazano, że jest to towar "stokowy", ale zaprzeczono, jakoby towar był bezzwrotny (k. [...] akt). Powyższa niezgodność, nawet jeśli jest omyłką pisarską, nie została wyjaśniona przez spółkę, a w konsekwencji brak jest potwierdzenia twierdzeń strony skarżącej o braku możliwości zwrotu towaru.
Ustalenie właściwej wartości celnej towaru było uzależnione od stwierdzenia uzasadnionych wątpliwości co do tego, czy zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, zgodnie z przepisem art. 70 ust. 1 UKC. Regulujący zastępcze metody ustalania wartości celnej przepis art. 74 UKC stanowi, w punkcie 1, że jeżeli wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie art. 70, ustala się ją, stosując kolejno procedury z ust. 2 lit. a-d, aż do litery, na podstawie której możliwe będzie ustalenie wartości celnej towarów.
3.5. W niniejszej sprawie organy obu instancji prawidłowo, co do towarów określonych w zgłoszeniu celnym, zastosowały tzw. "metodę ostatniej szansy" określoną w art. 74 ust. 3 UKC, przyjmując najniższą z ustalonych przez rzeczoznawcę cen tj. 259 zł - jako najkorzystniejszą dla strony. Oceniając powody odstąpienia od kolejnych metod ustalania wartości celnej wskazanych w przepisach art. 74 ust. 2 lit. a) do d) UKC, Sąd nie dopatrzył się uchybienia po stronie organów. Metoda ustalenia wartości celnej na podstawie ceny transakcyjnej towarów identycznych określonych w 74 ust. 2 lit. a) UKC została odrzucona przez organ, bowiem brak było możliwości znalezienia materiału porównawczego spełniającego kryteria tych uregulowań pod względem towarów wyprodukowanych w tym samym kraju, takich samych pod każdym względem, włączając cechy fizyczne, jakość i renomę. Skorzystanie z metody ustalenia wartości celnej na podstawie ceny transakcyjnej towarów podobnych, określonej w art. 74 ust. 2 lit. b) UKC nie było możliwe z uwagi na fakt, iż organowi celno-skarbowemu nie udało się zebrać materiału dowodowego dotyczącego cen towarów podobnych, spełniających wymagane warunki i kryteria podobieństwa. Następną metodą, którą można zastosować jest metoda określona w art. 74 ust. 2 lit. c) UKC. Dla celów stosowania tej metody należy ustalać cenę jednostkową, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są na obszarze celnym Unii w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedającymi. Wobec braku informacji o cenach odsprzedanych towarów przywożonych lub cen odsprzedaży towarów identycznych lub podobnych w największych zbiorczych ilościach, metoda ta nie mogła być również zastosowana. W sprawie nie zastosowano także metody określonej w art. 74 ust. 2 lit. d) UKC, z uwagi na brak odpowiednich danych (w szczególności danych z księgowości handlowej producentów), dotyczących kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów, jak również kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczonej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych przez producentów w kraju wywozu w celu przywozu takich towarów na europejski obszar celny, które są zmienne.
Zdaniem Sądu organy obu instancji prawidłowo i szczegółowo wyjaśniły przyczyny wyłączające możliwość zastosowania powyższych metod i zasadnie stwierdziły, że ustalenie wartości celnej przedmiotowego towaru należało dokonać z wykorzystaniem metody "ostatniej szansy". Określenie wartości sprowadzonego przez stronę towaru wymagało bowiem wiedzy specjalistycznej, albowiem było wiele czynników mających wpływ na wartość końcową konkretnego produktu, a także wymagane było posiadanie istotnych informacji o kształtowaniu się ich cen. Dowód z opinii biegłego w zakresie szacowania wartości wyrobów tekstylnych, odzieżowych nie został przez skarżącą podważony. Oceniając opinię biegłego P. O. ze S. W. P. w specjalności odzież i dziewiarstwo, o nr uprawnienia [...], powołanego w niniejszej sprawie, zasadnie zdaniem Sądu uznano, że spełnia ona kryteria do uznania jej za pełnowartościowy materiał dowodowy. Biegły uzasadnił bowiem swoje stanowisko, wskazując na czym oparł swe ustalenia, jakiego rodzaju oferty brał pod uwagę, jaki był klucz wyboru ofert przyjętych do końcowych ustaleń oraz wysokość przyjętej marży. W opinii przyjął wprawdzie "średnią detaliczną cenę podobnych kurtek-płaszczy damskich w 2022 r." z pięciu przyjętych do porównania ofert, jednak przekonująco wyjaśnił, że były to kurtki sprzedawane bezpośrednio przez importerów z zagranicy, których marże ustalił na 100% do 120%. Dlatego ten ostatni wskaźnik został przyjęty w sprawie, jako umniejszający wartość towaru, na korzyść strony skarżącej.
Odnosząc się do kwestii skupienia się przez biegłego na określeniu marży jaką spółka uzyska ze sprzedaży towaru, a nie wartości za jaką spółka zakupiła towar z zagranicy, należy wskazać, że opinia wydana została na okoliczność ustalenia wartości celnej sprowadzonych w 2022 r. kurtek ze wszystkimi tego aspektami, a więc przy uwzględnieniu wszystkich składowych kształtujących tę wartość. Wycena towaru zawarta w opinii z dnia 23 września 2024 r. dokonana została na podstawie analizy porównawczej do wartości rynkowej i cen, co prawda detalicznych, a nie hurtowych, wyrobów podobnych lub takich samych, które są oferowane na rynku krajowym. Nie mniej jednak w związku z tym, że biegły wskazał w opinii cenę oraz marżę stosowaną w sprzedaży bezpośrednio przez importerów z zagranicy bez pośredników handlowych, organ odwoławczy trafnie przyjął ceny ustalone przez rzeczoznawcę do celów ustalenia wartości celnej, z uwzględnieniem ustalonej i najwyższej marży. Marża ustalona w niniejszej sprawie przez biegłego jest tylko jednym z elementów służących do określenia prawidłowej wartości celnej sprowadzonego z zagranicy do kraju towaru podobnego do przedmiotowych kurtek, metodą która okazała się możliwa do zastosowania w niniejszej sprawie - metodą "ostatniej szansy". Wbrew oczekiwaniom skarżącej w metodzie tej uwzględnić należy wszystkie, a więc także inne, elementy mające wpływ na cenę rynkową towaru podobnego ustaloną przez rzeczoznawcę. W realiach analizowanej sprawy będzie to więc marża, którą wskazał biegły, cło oraz podatek od towarów i usług z tytułu importu. Te elementy są składowymi ostatecznej ceny oferowanych do sprzedaży na określonym poziomie handlu towarów.
3.6. Odnosząc się do zarzutu, że biegły błędnie przyjął, że relacja spółki z firmą zagraniczną to relacja IMPORTER – HURTOWNIK, a spółka występuję w relacji PRODUCENT - IMPORTER, w której występują inne zasady niż w relacjach późniejszych, Sąd zauważa, że w piśmie z dnia 29 września 2022 r. (k. [...] akt) skarżąca spółka wyraźnie oświadczyła, że jej kontrahent jest handlowcem, a nie producentem. Tym samym spółka zmieniając swoje stanowisko w tym zakresie i podając, że jej kontrahent nie jest producentem, a potem, że jednak jest w relacji z producentem staje się co najmniej niewiarygodna.
W kwestii wielokrotnie podnoszonej na poszczególnych etapach postępowania, czyli potencjalnej straty finansowej spółki w przypadku przedłużającego się postępowania, organ odwoławczy słusznie zauważył sprzeczność w wywodach strony. Skarżąca z jednej strony wskazuje, że towar sprowadzony przez nią jest zgodny z aktualnie obowiązującymi trendami rynkowymi i sezonowymi preferencjami konsumentów, a przedłużające się postępowanie powoduje, utratę przez towar swojego waloru handlowego i niepewność, czy znajdzie zainteresowanie wśród odbiorców hurtowych. Następnie pełnomocnik skarżącej podnosi, że towar jest pozostałościami z poprzednich kolekcji, z wyprzedaży, z tzw. "stoków", który w przeważającej większości jest towarem niskiej jakości. Powyższa argumentacja spółki jako niespójna nie może zostać uwzględniona.
3.7. Zdaniem Sądu, organy rozstrzygające w niniejszej sprawie wywiązały się należycie z obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, w sposób umożliwiający ustalenie istotnych okoliczności sprawy zgodnie z art. 187 § 1 o.p. w związku z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2024 r., poz. 1373 – dalej w skrócie: "Prawo celne"). Zgodnie bowiem z art. 1 UKC, niniejsze rozporządzenie ustanawia unijny kodeks celny (kodeks) określający ogólne przepisy i procedury mające zastosowanie do towarów wprowadzanych na obszar celny Unii lub z niego wyprowadzanych. Nie naruszając prawa międzynarodowego i konwencji międzynarodowych oraz prawodawstwa unijnego w innych dziedzinach, kodeks stosowany jest w sposób jednolity na całym obszarze celnym Unii. Zastosowanie w tej sprawie miały przepisy UKC, a także według art. 1 Prawa celnego, jej przepisy w zakresie uzupełniającym przepisy prawa unijnego, w tym Rozdział 6 Postępowanie w sprawach celnych. Przepisy te regulują tryb postępowania w sprawie celnej i służą realizacji materialnego prawa celnego, przepisy proceduralne nie przesądzają o treści uprawnień lub obowiązków prawnych. Przy braku w przepisach unijnych regulacji proceduralnych państwa członkowskie UE zachowują, zgodnie z zasadą autonomii proceduralnej, uprawnienia do uregulowania tych kwestii, przy zagwarantowaniu praw i zasad płynących z tego prawa, tak by zapewnić pełną skuteczność przepisów prawa Unii Europejskiej. W postępowaniu w sprawie celnej mają odpowiednio zastosowanie przepisy o.p. wskazane w art. 73 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 Prawa celnego. Przepis art. 73 ust. 1 Prawa celnego w punkcie 1 odsyła do Działu IV Rozdziału 11 Dowody, w którym znajdują się art. 180, art. 187 § 1, art. 190 i art. 191 o.p., mające odpowiednie zastosowanie w postępowaniu w sprawie celnej. Organy celne, jako organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa (art. 7 Konstytucji RP) pomimo, że w postępowaniu w sprawie celnej nie ma zastosowania zasada legalizmu z art. 120 o.p., zasada prawdy obiektywnej z art. 122 o.p., a także zasada czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym z art. 123 § 1 op. Zastosowanie w postępowaniu celnym art. 187 § 1 o.p. bez możliwości posiłkowania się art. 122 o.p., oznacza, że organ celny zbiera materiał dowodowy i następnie tak zebrany materiał dowodowy powinien w sposób wyczerpujący rozpatrzyć. Jednakże przy zbieraniu materiału dowodowego na organie tym nie spoczywa obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.
Uwzględniając powyższe, w ocenie Sądu, organy obu instancji w rozpoznawanej sprawie zgromadziły materiał dowodowy wystarczający do podjęcia końcowego rozstrzygnięcia. Zgodnie z przepisem art. 191 o.p., organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ administracji publicznej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych, powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Zdaniem Sądu organy administracji w niniejszej sprawie zachowały powyższe zasady postępowania dowodowego i nie przekroczyły granic swobodnej oceny dowodów. Tym samym niezasadne okazały się podnoszone w skardze zarzuty naruszenia przepisów o.p.
3.8. Wobec powyższego Sąd uznał, że rozpatrywane zarzuty nie mogą odnieść zamierzonego rezultatu. Powołana w decyzji podstawa materialnoprawna i jej wykładnia jest prawidłowa. Organy podatkowe obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu należytego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a okoliczność, że wynik sprawy nie jest zgodny z oczekiwaniami strony, nie świadczy o jego wadliwości. Materiał dowodowy został zebrany z zachowaniem reguł procesowych, jest on kompletny i zupełny oraz jako taki stanowił wystarczającą podstawę do rozstrzygnięcia sprawy.
Mając na uwadze powyższe Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę w całości jak pozbawioną podstaw.