g) błędne uznanie, że nieposiadanie strony internetowej przez A. Sp. z o.o. lub prowadzenia działań reklamowych i marketingowych świadczy o braku rzeczywistej działalności A. sp. z o.o. w zakresie sprzedaży materiałów elektrotechnicznych, podczas gdy:
- specyfika rynku B2B, skupia się na obrocie towarami elektrotechnicznymi w relacji business-to-business (nie z konsumentami) i opiera się w głównej mierze na bezpośrednich relacjach handlowych, poleceniach, kontaktach telefonicznych oraz konkurencyjności cenowej, a nie na wizerunkowej reklamie skierowanej do klienta masowego (konsumenta),
- brak jest wymogów prawnych co do posiadania strony internetowej - żaden przepis prawa powszechnie obowiązującego nie nakłada na przedsiębiorcę obowiązku posiadania strony internetowej czy prowadzenia działań marketingowych, a swoboda działalności gospodarczej obejmuje również prawo do rezygnacji z reklamy w celu minimalizacji kosztów prowadzenia działalności (szczególnie cennej w modelu "dropshippingowym"),
- brak nakładów na marketing jest w wielu modelach biznesowych (w tym w szczególności w dropshippingu) działaniem racjonalnym, pozwalającym na obniżenie marży i zaoferowanie kontrahentom, takim jak Skarżąca, atrakcyjniejszej ceny towaru,
- błędne, dowolne i oderwane od realiów obrotu gospodarczego uznanie przez Organ, że nieposiadanie przez A. Sp. z o.o. strony internetowej oraz brak prowadzenia działań reklamowych i marketingowych miałoby świadczyć o braku rzeczywistej działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży materiałów elektrotechnicznych, podczas gdy podmiot ten prowadził działalność w oparciu o powszechnie stosowany w obrocie profesjonalnym mechanizm dropshippingu, który z istoty rzeczy nie wymaga ani rozbudowanej infrastruktury marketingowej, ani publicznej ekspozycji oferty handlowej - o czym szerzej w dalszej części niniejszej Skargi;
h) błędne uznanie, że zamieszenie przez spółkę A. Sp. z o.o. tabliczki z nazwą A. wewnątrz budynku (na drzwiach lokalu, który wynajmuje) jest działaniem świadczącym o braku rzeczywistej działalności A. sp. z o.o. w zakresie sprzedaży materiałów elektrotechnicznych, co jest argumentem pozbawionym logicznego wyjaśnienia i przejawem skrajnego formalizmu Organu, nie mającym żadnego związku z oceną zdolności podmiotu do dokonywania dostaw towarów - tym bardziej mając na względzie, że spółka A. Sp. z o.o. prowadziła działalność w zakresie hurtowego obrotu towarami (B2B), w którym to modelu siedziba firmy nie pełni funkcji sklepu, do którego mają trafiać przypadkowi klienci "z ulicy", a oznakowanie wewnątrz budynku jest w pełni wystarczające dla kontrahentów umówionych na spotkanie, kurierów czy organów kontrolnych,
i) nieuprawnione stosowanie przez Organ nieostrego i stygmatyzującego pojęcia o rzekomych "powiązaniach towarzyskich" z J. N. w celu zdeprecjonowania wiarygodności stron transakcji, podczas gdy stanowi niedopuszczalną manipulację narracyjną i próbę zastąpienia dowodów prawnych insynuacjami, a organ nie przedstawił żadnych dowodów na to, by relacja ta wykraczała poza standardowe ramy znajomości zawodowej, typowej dla uczestników wąskiego rynku branżowego;
j) błędną ocenę wiadomości email Ł. S. z 4 marca 2020 roku o do J. N. o temacie cyt.: "kontakt w sprawie zamówień - E. ", rzekomo, w ocenie organów, podważającą faktyczny udział A. sp. z o.o. w dostawach materiałów elektrotechnicznych na rzecz Strony, podczas gdy informacja została przekazana przez Stronę na prośbę A. Sp. z o.o. jedynie celem usprawnienia przepływu informacji logistyczno-magazynowych dotyczących dostępności towaru, braków, reklamacji oraz informacji dot. dostawy towaru do klienta - P.P.U.H. E. s.c. M. N., J. N., a nie składania nowych zamówień z pominięciem A. Sp. z o.o., jak sugeruje organ, co nie jest sprzeczne z zasadami rynkowego obrotu, a wręcz wpisuje się w te zasady,
k) błędną ocenę okoliczności dot. poznania się Skarżącej z D. K. i przyjęcie, że sklep z płytkami i szkolenie z zakresu projektowania wnętrz są to różne miejsca, podczas gdy zarówno J. S. jak i D. K. mówiły o tym samym miejscu, a to z uwagi że poznały się w miejscu, na którym było szkolenie wnętrzarskie/projektowe, w którym znajduje się także salon z płytkami, który organizuje spotkania networkingowe/biznesowe, wobec czego zeznania Skarżącej i D. K. były całkowicie zbieżnie na temat ich wzajemnego poznania i nawiązania współpracy,
I) całkowicie arbitralne i nie mające pokrycia w realiach gospodarczych uznanie, że ze względu na rozeznanie i kontakty na rynku handlu materiałami elektrotechnicznymi męża Skarżącej Ł. S., powinien mieć wiedzę, że A. sp. z o.o. do września 2020 roku sprzedawała towar wyłącznie na rzecz J. S., a od września 2020 roku, poza transakcjami z Skarżącą, wystawiała faktury sprzedaży materiałów elektrotechnicznych głównie na rzecz S. P. sp. z o.o. i S. E. sp. z o.o., podczas gdy osoba niemająca wglądu do ksiąg spółki lub nią niezarządzająca nie może mieć takiej wiedzy,
m) Dowolne, niedowiedzione i całkowicie oderwane od zasad doświadczenia życiowego zaakceptowanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wnioskowania Organu I instancji, zgodnie z którym zakwestionowane transakcje miały rzekomo cechować się "maksymalnym odformalizowaniem", co - w ocenie organów - miałoby świadczyć o ich nierzetelności, podczas gdy: - po pierwsze, żaden przepis prawa podatkowego ani cywilnego nie wprowadza ustawowych przesłanek co do stopnia sformalizowania transakcji handlowych, w szczególności w obrocie profesjonalnym B2B,
- po drugie, organy podatkowe nie wskazały jakiegokolwiek normatywnego wzorca "prawidłowego" poziomu formalizacji transakcji, do którego możliwe byłoby odniesienie zachowania Skarżącej,
- po trzecie, ocena stopnia sformalizowania została dokonana wyłącznie w oparciu o subiektywne przekonania organów, a nie o przepisy prawa, ustalone zwyczaje handlowe ani obiektywne kryteria rynkowe.
2) przekroczenie granicy swobodnej oceny dowodów w postaci zeznań świadków i wyjaśnień Skarżącej i dowolną, sprzeczną z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, a także wybiórczą ocenę tych dowodów i przyjęcie wykluczających się wzajemnie wniosków, z tendencją wnioskowania na niekorzyść Skarżącej. W szczególności:
a. poprzez uznanie marginalnych i nieistotnych dla przedmiotu sprawy rozbieżności w zeznaniach Skarżącej (drobne nieścisłości dotyczące okoliczności nawiązania współpracy, które nie dotyczą istoty transakcji, tj. brak wpływu na dostawy, płatności, odsprzedaż), D. K. (rozbieżności semantyczne przykładowo co do tego, czy było to "szkolenie", "spotkanie networkingowe" czy "salon płytek", które dotyczą tła działalności, a nie faktu współpracy handlowej z Skarżącą), J. N. (różnice w opisie kanału komunikacji logistycznej, które nie podważają faktu otrzymania towaru, jego zapłaty ani dalszego wykorzystania.), N. S. (w zakresie rozbieżności z zeznaniami J. N. dot. "pomocy" w założeniu spółki A. sp. z o.o, przy jednoczesnym dowolnym i sprzecznym i instrumentalnym oraz tezowanym wnioskowaniu Organu w tym obszarze, pomimo braku przykładowo sprecyzowania rozmienia "pomocy" i na czym miała ona polegać), czy innych świadków za dowód nierzetelności transakcji, podczas gdy owe rozbieżności w szczególności: nie dotyczą faktów konstytutywnych (istnienia towaru, dostawy, zapłaty, odsprzedaży); nie są wzajemnie sprzeczne, a co najwyżej niejednorodne w opisie okoliczności ubocznych; nie zostały skonfrontowane w drodze bezpośrednich przesłuchań (naruszenie także art. 187 § 1 i 188 o.p.),
b. brak uwzględnienia obiektywnych faktów, w postaci dowodów dostaw, płatności i faktu dalszej odsprzedaży towarów oraz faktu, że rozbieżności czasowe i pamięciowe, są typowe dla zeznań retrospektywnych i organ nie powinien nadawać im rangi dowodu nierzetelności transakcji, natomiast winien ocenić je zgodnie z art. 191 o.p., szczególnie w sytuacji gdy w ramach zeznań świadkowie wielokrotnie posługiwali się twierdzeniami "chyba", "z tego co pamiętam", "nie kojarzę", a stawiane pytania były niejednokrotnie dla świadków niezrozumiałe, na co zwracali oni uwagę, podczas zeznań,
c. Brak uwzględnienia, że świadek S. W., P. G. i S. J. mieli być zatrudnieniu w A. sp. z o.o. na podstawie umowy zlecenia, a dalej całkowicie nieuprawnione i dowolne wywnioskowanie, na podstawie zeznań świadka S. W., P. G. i S. J., przedmiotu działalności gospodarczej A. sp. z o.o. oraz okoliczności rzekomego braku rzeczywistego prowadzenia przez ten podmiot działalności w zakresie hurtowego handlu materiałami elektrotechnicznymi, pomimo że świadkowie Ci wskazali, a Organ ustalił jednoznacznie, iż wykonywali oni czynności na podstawie umowy zlecenia, a nie w ramach stosunku pracy. Okoliczność ta została przez organ całkowicie pominięta przy ocenie mocy dowodowej zeznań świadka, podczas gdy forma zatrudnienia w postaci umowy zlecenia ma kluczowe znaczenie dla zakresu wiedzy zleceniobiorcy o całokształcie działalności podmiotu. Zleceniobiorca nie jest elementem struktury organizacyjnej przedsiębiorcy w takim zakresie jak pracownik, nie podlega podporządkowaniu pracowniczemu, nie uczestniczy w procesach decyzyjnych ani strategicznych, a jego wiedza ogranicza się wyłącznie do powierzonych mu czynności. W przeciwieństwie do stosunku pracy, w którym pracownik wykonuje pracę w ramach zorganizowanej struktury zakładu pracy, pod kierownictwem pracodawcy i w określonym miejscu i czasie, umowa zlecenia nie kreuje po stronie zleceniobiorcy obowiązku ani możliwości posiadania pełnej wiedzy o zakresie, skali i charakterze działalności gospodarczej zleceniodawcy. Brak jest zatem jakichkolwiek racjonalnych podstaw do przyjmowania, że osoba zatrudniona na podstawie umowy cywilnoprawnej dysponuje wiedzą pozwalającą na wiążące ustalenia co do przedmiotu działalności spółki lub rzeczywistości jej obrotu gospodarczego. Pomimo tego, organ nadał zeznaniom świadka walor rozstrzygający, traktując jego subiektywne obserwacje jako podstawę do formułowania generalnych wniosków dotyczących działalności A. sp. z o.o., co stanowi rażące naruszenie zasad oceny dowodów. Co więcej świadkowie ci zeznali, że w zakres zawiązanych przez nich umów zlecenia nie wchodziła działalność dot. hurtowego obrotu materiałami elektrotechnicznymi i nie mają oni wiedzy w tym obszarze. Tymczasem Organ dopuścił się nieuprawnionego rozszerzenia znaczenia dowodowego zeznań osoby, której wiedza - z uwagi na formę zatrudnienia - była z definicji fragmentaryczna, a w konsekwencji do wyprowadzenia wniosków całkowicie oderwanych od zasad doświadczenia życiowego i logiki. Organ w istocie utożsamił brak wiedzy zleceniobiorcy o całości działalności spółki z brakiem tej działalności w ogóle, co stanowi wnioskowanie typu argumentum ex ignorantia.
d. W odniesieniu do zeznań S. J., S. W. - organ podatkowy dopuścił się rażąco niespójnego i wybiórczego wnioskowania, polegającego z jednej strony na wyprowadzaniu z tych zeznań daleko idących ustaleń co do przedmiotu działalności gospodarczej A. sp. z o.o. oraz rzekomego braku rzeczywistego prowadzenia przez ten podmiot działalności w zakresie hurtowego handlu materiałami elektrotechnicznymi, z drugiej zaś strony na całkowitym pominięciu tej części zeznań świadków, w której jednoznacznie wskazują oni osobę D. K. jako właściciela A. sp. z o.o. w okresie wykonywania przez nich czynności na podstawie umowy zlecenia. Tego rodzaju selektywne podejście do dowodu prowadzi do wewnętrznej sprzeczności decyzji, gdyż organ przyznaje zeznaniom świadków walor wiarygodności i rozstrzygającego znaczenia w zakresie okoliczności korzystnych dla własnej tezy (przy czym tu podkreślić trzeba, że te wnioski były błędne i nieuprawnione o czym w pkt [...] ppkt [...] lit. C powyżej), jednocześnie odmawiając im znaczenia w tej części, która pozostaje w oczywistej kolizji z tezą dot. oceny w zakresie "sprzeczności" w zeznaniach Skarżącej prowadzących do (błędnego) wniosku o nienależytym rozeznaniu Skarżącej co do działalności A. sp. z o.o.. Takie postępowanie narusza podstawowe reguły oceny dowodów oraz zasadę ich całościowej i nieselektywnej analizy. Wskazanie bowiem przez świadków D. K. jako właściciela A. sp. z o.o. w relewantnym okresie pozostaje w bezpośredniej sprzeczności z oceną organu dotyczącą należytego rozeznania Skarżącej co do działalności A. sp. z o.o. Skoro bowiem świadek - wykonujący czynności na rzecz spółki w tym samym czasie - identyfikował P. D. jako osobę faktycznie prowadzącą i reprezentującą działalność spółki, to brak jest racjonalnych podstaw do przyjmowania, że Skarżąca, działając w obrocie gospodarczym, powinna była posiadać wiedzę odmienną lub dalej idącą. Pominięcie tej okoliczności prowadzi do nielogicznego i sprzecznego z doświadczeniem życiowym wniosku, zgodnie z którym Skarżąca miała rzekomo brak rozeznania co do działalności A. sp. z o.o., mimo że jej wiedza korespondowała z informacjami funkcjonującymi w obrocie i potwierdzonymi przez osobę faktycznie wykonującą czynności na rzecz tego podmiotu. Organ w sposób nieuprawniony stawia zatem wobec Skarżącej wyższe i nierealistyczne wymagania poznawcze niż wobec świadka, którego zeznania jednocześnie uznaje za miarodajne,
e. Co więcej zeznania świadków S. W. i S. J. nie korespondują z ustaleniami oględzin prowadzonych 27.10.2021 r., podczas których rozpytani pracownicy lokali sąsiadujących zgodnie mieli rzekomo stwierdzić, że w lokalu nr [...] nie jest prowadzona żadna działalność gospodarcza. W konsekwencji rzeczonego "rozpytania" nie należy traktować jako dowodu miarodajnego i jakkolwiek przydatnego dla oceny prawnej w niniejszej sprawie. Organ znając zasady postępowania dowodowego i wiedząc, że ten materiał dowodowy nie współgra z pozostałymi ustaleniami (np. z dokumentacją dot. umów zlecenia świadków), zdecydował się jednak wyprowadzić z niego wnioski niekorzystne dla Skarżącej;
3) sporządzenie znaczącej części uzasadnienia Decyzji II przytaczając ustalenia dotyczące transakcji pomiędzy podmiotami, które nie są i nigdy nie były bezpośrednimi kontrahentami Podatnika, które to ustalenia pozostają bez powiązania z dokumentacją Podatnika;
6. art. 187 § 1 o.p. w zw. z art. 123 o.p. poprzez:
1) dokonanie ustaleń dotyczących badania ksiąg w oderwaniu od rzeczywistych działań kontrolowanej jednostki przez przyjęcie ustaleń z innych postępowań, w których Podatnik nie brał udziału oraz poprzez niezapewnienie mu czynnego udziału w postępowaniu przejawiające się w przeprowadzeniu przez Organ przedmiotowego postępowania podatkowego w przeważającej mierze w oparciu o wyniki innych postępowań podatkowych lub kontrolnych, prowadzonych przez inne organy, w odniesieniu do innych podmiotów, w których to postępowaniach Podatnik nie miał możliwości osobistego, czynnego uczestniczenia, jak również o których to postępowaniach Podatnik nie wiedział i nie miał możliwości, aby się dowiedzieć,
2) nieuprawnione tworzenie przez organ fikcyjnego obrazu standardów działania i przeprowadzania transakcji na rynku elektrotechnicznym w 2020 roku na podstawie szczątkowych, arbitralnie przez siebie wybranych danych (vide opis działań bliżej nieznanych podmiotów: [...] E. sp. z o.o. oraz S. P. Sp. z o.o.);
3) organ z jednej strony przyznaje, że brak jest ustawowych standardów weryfikacji kontrahentów, z drugiej zaś strony formułuje zarzuty wobec Skarżącej w oparciu o standardy, które samodzielnie kreuje na potrzeby niniejszego postępowania. Takie działanie pozostaje w sprzeczności z zasadą pewności prawa i zakazem retrospektywnej oceny zachowań podatnika (wyrok NSA z 10.12.2019 r., I FSK 1863/17; R. Dowgier, Zasada pewności prawa podatkowego, 2020);
4) procedowanie w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych przejawiające się postawieniem Skarżącej w sytuacji, w której legalność tych samych transakcji została oceniona odmiennie przez różne organy KAS, co narusza zasadę pewności i stabilności porządku prawnego;
7. art. 2a o.p. poprzez brak rozstrzygnięcia wątpliwości istniejących w sprawie, między innymi w zakresie łańcucha dostaw, na korzyść Podatnika;
8. art. 2a o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do Organu Podatkowego z uwagi na:
1) zaistniały po stronie Organu rażący brak obiektywizmu oraz wybiórczość w zakresie oceny materiału dowodowego, przejawiające się w szczególności w przeprowadzeniu przez Organ postępowania względem Podatnika w oparciu o z góry przyjęte przez Organ założenie o uczestnictwie w procederze wystawiania tzw. "pustych faktur", przy jednoczesnym braku uwzględnienia indywidualnej sytuacji przedsiębiorcy i dokonywanych przez nią transakcji w zakresie zakupu i sprzedaży towarów i usług, podczas gdy stawianie tak daleko idących i kategorycznych tez powinno zostać poparte obszernym i niepodważalnym materiałem dowodowym, w toku przedmiotowego postępowania,
2) niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia stanu faktycznego w zakresie ustalenia, kto organizował i czerpał zyski ze zorganizowania procederu wyłudzeń podatkowych, jak i czy w ogóle w sprawie jakiekolwiek wyłudzenia miały miejsce.
3) naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych polegające na akceptowaniu przez te organy sytuacji, w której w ramach jednej struktury - Krajowej Administracji Skarbowej funkcjonują dwie wykluczające się sytuacje prawne dotyczące tego samego stanu faktycznego - tj. uznanie przez organ II instancji (Dyrektor IAS w O.) transakcji Skarżącej z A. Sp. z o.o. za rzetelne i rzeczywiste, co utworzyło po stronie podatnika uzasadnione przekonanie o legalności tych działań, przy jednoczesnym negowaniu tych transakcji przez tut. Organ, co podważa pewność obrotu gospodarczego i autorytet Państwa.
4) naruszenie zasady prawny materialnej polegającej na tworzeniu i akceptowaniu przez tut. Organy podatkowe stanu, w którym z jednej strony dostawa towarów była czynnością rzetelną i ekonomicznie uzasadnioną po stronie sprzedawcy (A. Sp. z o.o.), co potwierdziła ostateczna decyzja Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w O., a jednocześnie stanowiła "pustą fakturę" po stronie nabywcy (Skarżącej), co powoduje sprzeczność z logiką i zasadami doświadczenia życiowego ponieważ towar (transakcja) nie może w tej samej rzeczywistości prawnej i faktycznie jednocześnie istnieć i nie istnieć;
9. art. 2 Konstytucji R. P., rozumianej jako zasada demokratycznego państwa prawnego, poprzez tolerowanie dualizmu orzeczniczego, w którym legalność tej samej transakcji jest oceniana odmiennie w zależności od tego, której strony transakcji dotyczy postępowanie podatkowego, co nosi znamiona arbitralności i dowolności czyniąc ochronę prawną podatnika iluzoryczną;
10. art. 180 § 1 o.p. poprzez niedokonanie praktycznie żadnych ustaleń w zakresie stanu faktycznego przez Organ, tj.:
1) brak wskazania faktów, że zakupy wykazane w badanej dokumentacji wskazują na tzw. "puste faktury" w sensie podmiotowym,
2) oparcie rozważań na gruncie transakcji pomiędzy podmiotami S. K. Sp. z o.o. i A. Sp. z o.o. dot. okresu 02.2020 r. - 04.2020 r., przeanalizowanych przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w O. i ujęcie ich w niniejszej kontroli, automatycznie przekładając je na cały okres (02.2020 r. -12.2020 r.), bez zgromadzenia i analizy dokumentacji dot. ewentualnych transakcji pomiędzy ww. podmiotami za okres 05.2020 r. - 12.2020 r.:
a w konsekwencji powyższych uchybień proceduralnych oraz poczynionych błędów w zakresie ustalenia stanu faktycznego niniejszej sprawy, także:
II. naruszenie przepisów prawa podatkowego materialnego w postaci przepisu: 1. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez jego zastosowanie i:
a) niezasadne stwierdzenie, iż bezpośredni kontrahent Podatnika - A. Sp. z o.o. nie był sprzedawcą towaru na jego rzecz, wobec czego nie był on uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, podczas gdy twierdzenie to nie znajduje żadnego oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, który świadczy wprost przeciwnie tj., że transakcje pomiędzy opisanymi podmiotami rzeczywiście miały miejsce, a stosowne zarachowania podatkowe były zasadne;
b) niezasadne stwierdzenie, iż faktury VAT wystawione przez bezpośredniego kontrahenta - A. Sp. z o.o. stwierdzają czynności niedokonane pomiędzy tymi podmiotami, wobec czego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, podczas gdy twierdzenie to nie znajduje żadnego oparcia w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym, zaś ustalone w toku postępowania fakty w postaci rzetelnego dokumentowania przez Stronę każdej przeprowadzonej transakcji, szeroko zakrojonej weryfikacji kontrahenta stanowią wprost przeciwnie - wskazują, że transakcje z ww. podmiotem zostały dokonane przez Stronę w dobrej wierze; c) błędną wykładnię pojęcia "władztwa" nad towarem, gdyż w postępowaniu podatkowym ww. pojęcie należy rozpatrywać pod kątem ekonomicznym, a nie prawnym i w konsekwencji przyjęcie, że Podatnik nie mógł rozporządzić towarami jak właściciel;
2. art. 7 ust. 8 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 stycznia 2021 roku) poprzez jego błędną interpretację i uznanie, że transakcje z udziałem J. S. nie stanowiły transakcji łańcuchowych w myśl przywołanego przepisu (aktualnie art. 22 ust. 2 u.p.t.u.) przy pominięciu faktu, że Podatnik wypełnił wszelkie przesłanki do uznania transakcji z jego udziałem za transakcje z przywołanych przepisów, a transakcje pomiędzy Skarżącą o A. Sp. z o.o. miały faktycznie miejsce,
a w konsekwencji powyższego, z uwagi na fakt, iż zaskarżana Decyzja II posiada wszelkie z opisanych naruszeń przepisów prawa procesowego, prawa materialnego i błędów w ustaleniach faktycznych, a zatem decyzji tej dodatkowo należy zarzucić naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na jej treść, poprzez wydanie zaskarżonej decyzji z rażącym naruszeniem prawa, a zatem przy wypełnieniu przesłanki stypizowanej w przepisie art. 247 § 1 pkt 3 o.p., a co za tym idzie - powinna zostać stwierdzona jej nieważność.
W uzasadnieniu rozwinęła argumentację zarzutów.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Na rozprawie w dniu 20 maja 2026 r. pełnomocnik Skarżącej wniósł i wywiódł jak w skardze, zaś pełnomocnik organu podtrzymał stanowisko wskazując na dokumenty, które nie były w posiadaniu Dyrektora IAS w O., zaś są w posiadaniu Dyrektora IAS.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem kontroli, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2026 r. poz. 143, dalej w skrócie "p.p.s.a.") jest w niniejszej sprawie decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 28.11.2025 r., [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z 20.06.2025 r., [...], w sprawie określenia Ł. i J. S. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2020 w wysokości 467.413,00 zł.
Materialnoprawną podstawę kontrolowanych decyzji stanowiły przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm., dalej w skrócie "u.p.d.o.f."), z jej art. 22 ust. 1 na czele.
W myśl powołanego przepisu kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Naczelnik US podkreślał przy tym, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny i istotny jest przy tym cel poniesienia wydatku, którym co do zasady powinno być osiągnięcie przychodu. Kwestionował, niemal wyłącznie, faktury wystawione przez A. Sp. z o.o.
Podkreślenia wymaga, że tutejszy Sąd prawomocnym wyrokiem z 05.11.2024 r., I SA/Po 499/24, uchylił wydaną względem skarżącej decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 20.06.2024 r., nr [...] w przedmiocie określenia i zabezpieczenia przybliżonych kwot zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okresy od lutego do grudnia 2020 r.
W wyroku tym Sąd wskazał m.in., że obowiązkiem organów orzekających w realiach sprawy w przedmiocie zabezpieczenia było rozważenie również tych okoliczności ujawnionych w postępowaniu podatkowym prowadzonym względem A. sp. z o.o., które w ostatecznym rozrachunku doprowadziły Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. do uznania za rzetelne faktur wystawionych przez tą spółkę na rzecz skarżącej. Wydając zaskarżoną decyzję nie wzięto pod uwagę wszystkich okoliczności ujawnionych w toku postępowania wymiarowego prowadzonego względem A. sp. z o.o. W konsekwencji nie dostrzeżono tych okoliczności, które w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. świadczyły m.in. o rzetelności faktur wystawionych przez A. sp. z o.o. na rzecz skarżącej w okresie od lutego do kwietnia 2020 r. Rozważając ponownie zasadność orzeczenia w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. obowiązkiem miało być uwzględnienie treści decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z 4 lipca 2024 r., nr [...] oraz [...] potwierdzających rzetelność faktur wystawionych przez A. sp. z o.o. na rzecz skarżącej w okresie od lutego do kwietnia 2020 r. W tym zakresie należało w szczególności rozważyć czy okoliczności, które w ocenie tego organu uzasadniały uznanie za prawidłowe m.in. faktur wystawionych przez A. sp. z o.o. na rzecz skarżącej nie odnoszą się również do okresu od maja do grudnia 2020 r. Obowiązkiem organu miało być ustalenie czy względem A. sp. z o.o. prowadzone były bądź też są kontrole podatkowe bądź postępowania podatkowe za okres od maja do grudnia 2020 r. W przypadku prowadzenia tego rodzaju kontroli bądź postępowań obowiązkiem organu będzie ustalenie jak przedstawiają się poczynione w ich trakcie ustalenia. W tym zakresie obowiązkiem organu miało być w szczególności ustalenie czy ewentualne ustalenia w tym zakresie kształtują się inaczej od ustaleń, które doprowadziły Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. do uznania rzetelności faktur wystawionych przez A. sp. z o.o. na rzecz skarżącej w okresie od lutego do kwietnia 2020 r.
Zapadnięcie i uprawomocnienie się powyższego wyroku WSA ma istotne znaczenie także w niniejszym postępowaniu sądowym, gdyż zgodnie z art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby.
W ugruntowanym, jednolitym orzecznictwie sądów administracyjnych trafnie przyjmuje się, że statuowana w cytowanym przepisie "[m]oc wiążąca orzeczenia w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą one przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak to zostało stwierdzone w prawomocnym orzeczeniu. Zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (por. wyrok NSA z 11 października 2018 r., sygn. akt II FSK 2918/16). Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 31 maja 2016 r., sygn. akt II OSK 2295/14: «związanie prawomocnym wyrokiem wiąże tylko w danej sprawie, może odnosić się do innych postępowań w zakresie, w jakim w wyroku tym rozstrzygnięta została określona kwestia prawna, która ma znaczenie dla rozstrzygnięcia w innej sprawie jako zagadnienie wstępne czy też dalszy element kształtujący proces stosowania prawa przez sąd». Ratio legis art. 170 p.p.s.a. polega na tym, że gwarantuje on zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (zob. wyrok NSA z 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1227/16). Skoro moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 p.p.s.a. oznacza, że podmioty wymienione w tym przepisie muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, zatem w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być już ona ponownie badana (J. Kunicki, Glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999 r., sygn. akt I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63)" [zob. wyrok NSA z 24.11.2020 r., II FSK 1014/19; por. też B. Dauter (w:) B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2024, uw. 2 do art. 170].
Stąd wniosek, że jeżeli strona postępowania sądowego "nie zgadza się [...] z oceną prawną i wskazaniami wyrażonymi w orzeczeniu wojewódzkiego sądu administracyjnego, to powinna kwestionować w odpowiednim środku odwoławczym orzeczenie zawierające ocenę prawną i wskazania, które uważa za niezgodne z prawem. Po uprawomocnieniu się tego orzeczenia zawarte w nim stanowisko będzie bowiem wiążące wobec wszystkich organów wskazanych w art. 170 p.p.s.a. (por. wyrok WSA w Lublinie z 26.01.2012 r., II SA/Lu 936/11, LEX nr 1113957; wyrok NSA z 18.12.2018 r., I OSK 2289/18, LEX nr 2620068)" [tak trafnie B. Dauter (w:) B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2024, uw. 2 do art. 170].
Następnie wyrokiem z 25.03.2026 r., I SA/Po 261/26 (dalej jako "Wyrok WSA"), tut. Sąd uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 14 listopada 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lutego 2020 r. do grudnia 2020 r. w sprawie ze skargi Skarżącej.
Wprawdzie Wyrok WSA nie jest nieprawomocny, a zatem nie wiąże na podstawie art. 170 p.p.s.a., jednakże Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela jego ustalenia i wyrażone tam stanowisko, które ma istotne znaczenie w niniejszej sprawie.
We wskazanym Wyroku WSA Sąd wskazał art. 194 o.p., zgodnie z którym dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone (§ 1). Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do dokumentów urzędowych sporządzonych przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania (§ 2). Przepisy § 1 i 2 nie wyłączają możliwości przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom wymienionym w tych przepisach (§ 3). Odwołując się do orzecznictwa NSA zaznaczył, że wprawdzie charakter decyzji jako dokumentu urzędowego nie oznacza bezwzględnego związania innego organu podatkowego ustaleniami faktycznymi, jakie przyjęte zostały za podstawę wydania tej decyzji, nie ma bowiem w przypadku decyzji podatkowych odpowiednika art. 170 p.p.s.a., lecz odstąpienie przez organ podatkowy od ustaleń i oceny podatkowej danego zdarzenia gospodarczego dokonanych w znajdującej się w obrocie prawnym decyzji ostatecznej, uwarunkowane jest od związania (zależności) tego zdarzenia w ramach tych decyzji. Wyjaśniono przy tym, że jeżeli decyzje - wydawane są w ramach tożsamego stosunku prawnomaterialnego (tożsamość podmiotów, identyczność przedmiotu) to zachodzi między nimi stosunek związania i zależności. To związanie i zależność w niniejszej sprawie w przypadku przedmiotowych decyzji wynika z tego, że świadczenie usług przez usługodawcę i jej nabycie przez usługobiorcę, stanowi jedną i tę samą czynność gospodarczą, która powinna być - pod względem faktu jej dokonania - oceniona jednakowo u usługodawcy i usługobiorcy. Wyjaśniono przy tym, że jeżeli decyzje - wydawane są w ramach tożsamego stosunku prawnomaterialnego (tożsamość podmiotów, identyczność przedmiotu) to zachodzi między nimi stosunek związania i zależności. To związanie i zależność w niniejszej sprawie w przypadku przedmiotowych decyzji wynika z tego, że świadczenie usług przez usługodawcę i jej nabycie przez usługobiorcę, stanowi jedną i tę samą czynność gospodarczą, która powinna być - pod względem faktu jej dokonania - oceniona jednakowo u usługodawcy i usługobiorcy. Z zasady demokratycznego państwa prawnego wyrażonej w art. 2 Konstytucji wynika bowiem wymóg, aby wszelkie postępowania prowadzone przez organy władzy publicznej w celu rozstrzygnięcia spraw indywidualnych odpowiadały standardom sprawiedliwości i zaufania do władz publicznych. Tymczasem odstąpienie od korzystnej dla podatnika oceny danego zdarzenia gospodarczego dokonanej w decyzji ostatecznej wydanej wobec jego kontrahenta i dokonanie jego oceny przez inny organ na jego niekorzyść, nie może być uznane za odpowiadające standardom sprawiedliwości i zaufania do władz publicznych.
Kolejno Sąd przywołał decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w O. z 04.07.2024 r., nr [...] i zaznaczył, że – jak z niej wynika – Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w O. decyzją z 18.01.2024 r., nr [...], określił A. sp. z o.o. wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za luty oraz marzec 2020 r. jak i wysokość zobowiązania podatkowego w VAT za kwiecień 2020 r. Wskazaną decyzją określono również kwotę podatku do zapłaty z faktur nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych za miesiące od lutego do kwietnia 2020 r. Dyrektor IAS w O. wskazaną decyzją uchylił decyzję ww. Naczelnika oraz określił wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych za luty oraz marzec 2020 r. jak i określił wysokość zobowiązania podatkowego za kwiecień 2020 r. Wyjaśnił, że A. sp. z o.o. w okresie od lutego do kwietnia 2020 r. dokonywała nabyć oraz sprzedaży materiałów elektroinstalacyjnych oraz wykonywała usługi remontowo-budowlane. Omawiana spółka dysponowała wynajmowanym pomieszczeniem biurowym w budynku przy ul. [...] w O. o pow. 10,5 m2 wyposażonym w meble biurowe, komputer stacjonarny oraz dwa komputery przenośne. A. sp. z o.o. dysponowała środkami trwałymi w postaci urządzenia do cięcia płytek, odkurzacza przemysłowego i dwóch aut, tj. [...] oraz [...]. W spółce tej zatrudnione były trzy osoby na umowę zlecenie. W okresie od lutego do marca 2020 r. dokonano nabyć materiałów elektroinstalacyjnych od S. K. sp. z o.o. Towary te zostały sprzedane do skarżącej oraz dokonano dwóch dostaw na rzecz samej S. K. sp. z o.o. Zidentyfikowany łańcuch obrotu towarem został przedstawiony w formie graficznej na stronie [...] omawianej decyzji. Wyjaśniono, że działalność A. sp. z o.o. w zakresie handlu materiałami elektroinstalacyjnymi w okresie od lutego do kwietnia 2020 r. opierała się głównie na dokonywaniu nabyć towarów pod zamówienie swojego kontrahenta czyli skarżącej. Transport tych towarów organizowali producenci lub duzi dystrybutorzy tacy jak K. E. S.A., O. sp. z o.o., T. S.A. czy S. P. sp. z o.o. Podmioty te współpracowały z centrami logistycznymi lub wykorzystywały w tym celu zewnętrzne firmy kurierskie i co do zasady nie magazynowały sprzedawanych towarów. W istocie wszystkie podmioty przedstawione na grafie zamieszczonym na stronie [...] decyzji potwierdziły, że właśnie w taki sposób odbywał się transport towarów. Za kwestie transportu towarów zawsze odpowiadał dostawca, a nabywca nie ponosił jego wyodrębnionych kosztów. Wyjaśniono przy tym, że towar od skarżącej sprzedawany był do P.P.H.U. S. S. W. oraz P.P.U.H. E. S.C. M. N., J. N. i dalej do kontrahentów tych firm. Podmioty występujące w łańcuchu transakcji potwierdziły nabycia i sprzedaż towarów od swoich kontrahentów. Część z podmiotów opisała również warunki i specyfikę handlu w branży materiałami elektroinstalacyjnymi, która opiera się m.in. na stosowaniu znacznych rabatów przy sprzedaży, co związane jest z polityką producentów, dzięki której łatwiej pozyskać klientów. Potwierdzono również, że stosowanie wydłużonych terminów płatności od 60 do 90 dni czyli tzw. kredytu kupieckiego jest działaniem powszechnym w branży elektrotechnicznej i warunki te są negocjowane z kontrahentami. Uznano, że sposób organizowania transportu w swojej specyfice zbliżony jest do tzw. dostaw łańcuchowych. Jak wynika z wyjaśnień podmiotów biorących udział w transakcjach materiałami elektroinstalacyjnymi brak konieczności organizowania transportu przez każdy z tych podmiotów oraz brak konieczności magazynowania przynajmniej większości towarów, pozwalał na obniżenie kosztów prowadzenia działalności, ale także zapewniał większą płynność finansową, gdyż zbycie towarów następowało w konsekwencji konkretnego zamówienia. Uznano, że w tak przyjętym modelu dostaw, nie sposób oczekiwać, aby A. sp. z o.o. dysponowała dokumentami potwierdzającymi transport, przyjęcie i wydanie towarów z magazynów czy posiadała szczegółową wiedzę odnośnie transakcji i transportu w całym łańcuchu dostaw. Uznano, że wywodzenie nierzetelności podmiotowej faktur zakupu wystawionych przez S. K. sp. z o.o. dla A. sp. z o.o. z powodu braku przedstawienia przez wskazaną ostatnio spółkę dokumentacji transportowej, magazynowania towaru czy szczegółowego wyjaśnienia całego procesu transportu zakupionych towarów w łańcuchu jest nieprawidłowe. Za niezrozumiałe uznano twierdzenie głoszące, że S. K. sp. z o.o. była fikcyjnie działającym podmiotem, którego celem było pozorowanie faktycznej działalności gospodarczej. Powyższe tezy w ocenie Dyrektora IAS w O. nie wynikały z zebranego w sprawie materiału dowodowego i nie zostały udowodnione przez organ pierwszej instancji. W ocenie Dyrektora IAS w O. nie wykazano także istnienia jak i udziału A. sp. z o.o. czy jakiegokolwiek innego podmiotu z ujawnionego łańcucha transakcji w tzw. karuzeli podatkowej. Stwierdzono, że organ pierwszej instancji w swoim rozstrzygnięciu nie zakwestionował istnienia materiałów elektroinstalacyjnych i ich przepływów pomiędzy podmiotami z ustalonego przez siebie łańcucha transakcji. Co więcej podmioty biorące udział w tych transakcjach potwierdzają nabycia i sprzedaży towarów. Z materiału dowodowego nie wynika, aby którykolwiek z tych podmiotów nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej. Co więcej nie wykazano, aby na którymkolwiek etapie zawieranych transakcji doszło do nierozliczenia VAT co skutkowałoby uzyskaniem korzyści podatkowej przez A. sp. z o.o. jak i innych uczestników transakcji. Dyrektor IAS uznał, że organ pierwszej instancji błędnie utożsamia dokonanie dostawy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług z jego fizycznym posiadaniem. Zaznaczono, że nie wykazano braku istnienia przedmiotu dostaw oraz znane jest pochodzenie towaru jak i znani są jego ostateczni odbiorcy, a zarazem nie dochodzi do uszczuplenia VAT na żadnym etapie. Nie dochodzi zatem do żadnego oszustwa na gruncie tego podatku. Uznano, że nie wykazano aby obrót towarem związany był z tzw. karuzelą podatkową, a towar spełniał jedynie rolę nośnika VAT. W ocenie Dyrektora IAS okoliczności związane z terminami i okolicznościami płatności, stosowaniem rabatów przy sprzedaży, wysokość uzyskiwanej marży przy sprzedaży, powiązania osobowe pomiędzy kontrahentami, sposób nawiązywania relacji handlowych oraz długość łańcucha transakcji nie mają wpływu na możliwości pozbawienia A. sp. z o.o. prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur ujętych w ewidencjach za miesiące od lutego do kwietnia 2020 r.
W konsekwencji, jak wskazał Sąd, należy uznać, że zdarzenia gospodarcze zaistniałe pomiędzy A. sp. z o.o. a skarżącą w okresie od lutego do kwietnia 2020 r., które po stronie wskazanej spółki wiązały się z powstaniem obowiązku podatkowego, a po stronie skarżącej z prawem do odliczenia podatku naliczonego zostały ocenione w ostatecznych decyzjach Dyrektora IAS w O. z 04.07.2024 r., nr [...] oraz [...] Jak wynika zaś z poczynionych powyżej rozważań to samo zdarzenie nie może być z jednej strony uznane jako rodzące u A. sp. z o.o. obowiązek podatkowy, a z drugiej jako nierodzące prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie skarżącej. W ocenie Sądu przyjęcie, że doszło do oszustwa na gruncie VAT wymaga przeanalizowania czy, a jeżeli tak to na którym etapie zidentyfikowanego łańcucha obrotu doszło do uchylenia się od obowiązku zapłaty VAT, który to następnie na dalszym etapie transakcji stanowił podatek naliczony. Dopiero po udowodnieniu uzyskania nienależnej korzyści kosztem podatku VAT, organy powinny podjąć dalsze działanie w aspekcie zbadania dobrej wiary podatnika i wykazania poziomu jego świadomości, co jest niezbędne dla przypisania mu winy za te działania i pozbawienia go prawa do odliczenia podatku naliczonego. Niemożność jednoznacznego zrekonstruowania mechanizmu oszustwa oraz wskazania, w jaki sposób, na jakim etapie, w odniesieniu do jakich konkretnie okoliczności oraz przy wykorzystaniu, których transakcji doszło do uszczuplenia, stanowi istotną wadę prowadzonego postępowania oraz decyzji organu podatkowego.
Kolejno Sąd zaznaczył, że w zakresie obejmującym okres od lutego do kwietnia 2020 r. organy podatkowe były związane ustaleniami wynikającymi z decyzji Dyrektora IAS w O. z 4.07.2024 r., nr [...] W konsekwencji powyższego brak było podstaw prawnych do kwestionowania rzetelności spornych faktur rozliczonych przez skarżącą w okresie od lutego do kwietnia 2020 r. Wydając wskazaną decyzję nie zgodzono się z tezą, że S. K. sp. z o.o. była fikcyjnie działającym podmiotem, którego celem było pozorowanie faktycznej działalności gospodarczej. Uznano, że tego rodzaju teza nie wynika z zebranego materiału dowodowego. Zauważono przy tym, że organ pierwszej instancji (tj. Naczelnik P. US w O.) nie wykazał na czym polegać miałaby uzyskana korzyść podatkowa. Wskazano przy tym, że odliczenie przez A. sp. z o.o. podatku naliczonego przy wykazaniu sprzedaży i podatku należnego stanowi mechanizm podatku VAT i nie powoduje jego uszczuplenia. W ocenie Dyrektora IAS w O. nie wykazano także istnienia jak i udziału A. sp. z o.o. czy jakiegokolwiek innego podmiotu z ujawnionego łańcucha transakcji w tzw. karuzeli podatkowej. W omawianej decyzji wskazano również, że gdyby uznać, że podatnik w każdym przypadku musi posiadać towar w aspekcie fizycznym, gdyż w innym wypadku nie dysponuje nim jak właściciel na gruncie podatku od towarów i usług, to działalność firm zajmującym się dystrybucją towarów, które nie dokonują w sposób bezpośredni jego fizycznego transportu i nie magazynują tych towarów należałoby uznać za fikcję. Uznano, że w okolicznościach gdzie nie wykazano braku istnienia przedmiotu dostaw w postaci materiałów elektroinstalacyjnych oraz znane jest pochodzenie towaru jak i znani są jego ostateczni odbiorcy, a zarazem nie dochodzi do uszczuplenia podatku VAT na żadnym jego etapie, to nie dochodzi w istocie do żadnego oszustwa na gruncie tego podatku. Wskazano, że uszczuplenia w VAT nie można utożsamiać z odliczeniem podatku naliczonego przez A. sp. z o.o. ze spornych faktur, gdy jednocześnie wykazuje ona podatek należny ze sprzedaży tych towarów, a podmioty z łańcucha transakcji potwierdzają, że otrzymały wskazany na fakturach towar i dokonały stosownych zapłat. Uznano również, że nie wykazano, aby obrót towarem związany był z tzw. karuzelą podatkową, a towar spełniał jedynie rolę tzw. nośnika VAT. Takie stwierdzenia wymagają udowodnienia po pierwsze zamkniętego i wielokrotnego obrotu tożsamym towarem i wykazania uszczuplenia w podatku VAT na przynajmniej jednym z etapów takiej struktury, a także roli podmiotów biorących udział w tym procederze. Uznano, że zgromadzony materiał dowodowy nie pozwala na stwierdzenie, aby w przedmiotowej sprawie popełnione zostało oszustwo podatkowe. W związku z tym, odniesienie się do aspektu wykazania przez A. sp. z o.o. dobrej wiary przy zawieranych transakcjach uznano za irrelewantne z punktu widzenia prawa do odliczenia podatku naliczonego. Badanie stanu świadomości podatnika konieczne jest w przypadku stwierdzenia oszustwa podatkowego, w którym dokonano rzeczywistych dostaw towarów lub faktycznie wyświadczono usługi natomiast podatnik ze względu na okoliczności zawieranych transakcji wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w tym oszustwie.
Wobec powyższego Sąd zaznaczył, że argumentacja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nie była wystarczająca dla niebudzącego wątpliwości wykazania, że podatek naliczony skarżącej za miesiące od maja do grudnia 2020 r. wynikający z faktur wystawionych na jej rzecz przez A. sp. z o.o. nie został w całości bądź nawet w znacznej części uregulowany na wcześniejszym etapie obrotu. Wskazywany przez Dyrektora IAS fakt dokonania przez A. sp. z o.o. w JPK za maj i czerwiec 2020 r. korekty sprzedaży na rzecz S. K. sp. z o.o. oraz fakt nie dokonania korekt przez S. K. sp. z o.o. bez wyjaśnienia przyczyn tego stanu rzeczy nie pozwalają na uznanie, że zdarzenia te świadczą o istnieniu oszustwa podatkowego. Nie wyjaśniono czy zwracano się do wskazanych spółek o wyjaśnienie przyczyn tych rozbieżności. Nie wyjaśniono również czy przesłuchano na okoliczność tych rozbieżności jakiekolwiek osoby zaangażowane w działalność spółek. Z decyzji nie wynikało aby w stosunku do T. S.A., A. sp. z o.o. oraz S. K. sp. z o.o. wydane zostały jakiekolwiek decyzje kwestionujące prawidłowość zadeklarowanych przez te podmioty zobowiązań podatkowych. Sam fakt istnienia rozbieżności w JPK bez ustalenia przyczyn ich zaistnienia w sytuacji braku wydania decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych na gruncie VAT nie pozwala na uznanie, że w sprawie doszło do oszustwa. Zidentyfikowane nieprawidłowości nie świadczą w szczególności o tym aby T. S.A., A. sp. z o.o. oraz S. K. sp. z o.o. niejako w ogóle nie wywiązywały się ze swoich obowiązków na gruncie VAT, co uzasadniałoby uznanie ich za podmioty odpowiadające charakterystyce znikających podatników. Dyrektor IAS nie wypowiedział się co do tego, czy za prawidłowe należało uznać korekty sprzedaży na rzecz S. K. sp. z o.o. wykazane przez A. sp. z o.o. w jej JPK za maj i czerwiec 2020 r., czy też za prawidłowe należało uznać niedokonanie przez S. K. sp. z o.o. korekt w jej rozliczeniach. W konsekwencji powyższego nie wyjaśniono czy w związku ze stwierdzonymi rozbieżnościami doszło do naruszenia regulacji u.p.t.u. po stronie A. sp. z o.o. czy też po stronie S. K. sp. z o.o. Nie wyjaśniono również czy ewentualne naruszenia w powyższym zakresie przekładały się na uszczuplenie (a jeżeli tak to w jakiej kwocie) podatku, który na dalszym etapie obrotu został odliczony przez skarżącą na podstawie faktur wystawionych na jej rzecz przez A. sp. z o.o. Stwierdzone rozbieżności nie dotyczą całego okresu od maja do grudnia 2020 r., a jedynie dwóch miesięcy z tego okresu. W konsekwencji brak było podstaw do uznawania, że na wcześniejszym etapie obrotu nie doszło do zapłaty całości bądź też znacznej części VAT zawartego w podatku odliczonym przez skarżącą w okresie od maja do grudnia 2020 r. na podstawie faktur wystawionych przez A. sp. z o.o. Przedwczesne byłoby zatem odnoszenie się do tego, czy skarżąca powinna przypuszczać, że A. sp. z o.o. jest nierzetelna. Ocena w tym zakresie musi zostać poprzedzona niebudzącym wątpliwości ustaleniem czy, a jeżeli tak to w jakim zakresie doszło do nieuregulowania na wcześniejszym etapie obrotu VAT zawartego w podatku odliczonym na podstawie faktur wystawionych na rzecz skarżącej przez A. sp. z o.o.
Jak wskazał końcowo Sąd we wskazywanym wyroku, obowiązkiem organu będzie uznanie, że konsekwencją wydania przez Dyrektora IAS w O. decyzji z 4 lipca 2024 r., nr [...] względem A. sp. z o.o. w odniesieniu do okresu od lutego do kwietnia 2020 r. jest uznanie za rzetelne faktur wystawionych przez wskazanego kontrahenta we wskazanym okresie również po stronie skarżącej. Z kolei w odniesieniu do okresu od maja do grudnia 2020 r. obowiązkiem organu będzie niebudzące wątpliwości ustalenie czy VAT zawarty w rozliczonych w tym okresie przez skarżącą fakturach wystawionych na jej rzecz przez A. sp. z o.o. nie został w całości bądź w części uregulowany na wcześniejszym etapie obrotu. Wywiązując się z powyższego obowiązku Dyrektor IAS ustali czy względem podmiotów występujących na wcześniejszym etapie obrotu wydano decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych bądź nadwyżek podatku naliczonego nad należnym w VAT. Organ wyjaśni również przyczyny dokonania przez A. sp. z o.o. w maju i czerwcu 2020 r. korekt faktur sprzedaży na rzecz S. K. sp. z o.o., jak i przyczyny nieuwzględnienia tych korekt przez S. K. sp. z o.o. W tym zakresie należy w szczególności postulować zwrócenie się do wskazanych spółek o wyjaśnienie przyczyn powyższej sytuacji. Organ dokona przy tym jednoznacznej oceny tego, czy za prawidłowe należało uznać dokonanie przez A. sp. z o.o. w maju i czerwcu 2020 r. korekt faktur sprzedaży wystawionych na rzecz S. K. sp. z o.o., czy też prawidłowym było nieuwzględnienie tych korekt przez S. K. sp. z o.o.
Skoro zatem – jak wskazał Sąd – za rzetelne należy uznać co najmniej faktury wystawione przez A. Sp. z o.o. w odniesieniu do okresu od lutego do kwietnia 2020 r., zaś organy przyjęły, że wszelkie faktury od A. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji – nie do pogodzenia z zasadą budowania zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.) jest sytuacja, w której te same faktury są traktowane raz jako rzetelne, a raz jako nierzetelne, nieodzwierciedlające rzeczywistych transakcji – w zależności od podmiotu i przedmiotu postępowania. Zasadne są zatem zarzuty skargi określone przede wszystkim w jej pkt I: [...], [...], [...], [...], [...], [...] oraz [...].
W konsekwencji Organy prowadząc postępowanie ponownie dokonają oceny faktur zgodnie z wytycznymi wyroku WSA w Poznaniu z 25.03.2026 r., I SA/Po 261/26 i dopiero po stwierdzeniu nierzetelności faktur określą Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. lub – w zależności od dokonanych ustaleń – umorzą postępowanie w sprawie.
W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 p.p.s.a., orzekł jak w pkt 1 sentencji.
O kosztach postępowania (pkt 2 sentencji) Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a., uwzględniając: koszt uiszczonego przez Skarżącą wpisu od skargi (4675 zł); wynagrodzenie należne jego zawodowemu pełnomocnikowi, ustalone według stawek minimalnych (10800 zł) zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a w zw. z § 2 pkt 7 i § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2026 r. poz. 215); a także koszt opłaty skarbowej (17 zł) uiszczonej od złożonego do akt pełnomocnictwa – łącznie: 15492 zł