2. Czy powstanie przychód podatkowy w przypadku przyszłej wypłaty środków pieniężnych w kwotach 6.000.000,00 zł oraz 1.240.129,36 zł ujętych w bilansie spółki kapitałowej w pozycji "kapitał zapasowy", na rzecz I. C. – będącego udziałowcem spółki – które to środki zostały zgromadzone uprzednio
w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej i już raz opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód
z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.),
a w konsekwencji, czy przedmiotowa wypłata będzie czynnością neutralną podatkowo na gruncie ww. ustawy?
3. Czy wypłata zysków wypracowanych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej dokonana przez spółkę powstałą w wyniku przekształcenia, na rzecz właściciela jako jej wspólnika, będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. [...] CIT) w zakresie kwoty stanowiącej w bilansie otwarcia kapitał zapasowy?
4. Czy wypłata zysków wypracowanych przez przedsiębiorstwo osoby fizycznej dokonana przez spółkę powstałą w wyniku przekształcenia, na rzecz właściciela jako jej wspólnika, będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tzw. [...] CIT) w zakresie kwoty stanowiącej w bilansie otwarcia zobowiązanie długoterminowe?
W ocenie wnioskodawcy - zakresie pytania nr [...] - przyszła (planowana) wypłata zysku wypracowanego w ramach JDG na rzecz I. C., która została wcześniej przeniesiona do kapitału zapasowego przekształconej spółki kapitałowej na gruncie u.p.d.o.f., nie stanowi przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych,
o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., a co za tym idzie wypłata środków będzie neutralna podatkowo.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacją indywidualną z 14 stycznia 2026 r., nr [...] uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.
Organ przedmiotem ww. interpretacji uczynił ocenę stanowiska wnioskodawcy
w zakresie pytania nr [...] dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ wskazał, że w zakresie pytania nr [...] w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Natomiast w zakresie pytań nr [...] dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych zostało już wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w uzasadnieniu wskazał, że dokonanie przez spółkę (powstałą
z przekształcenia – przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) wypłat
z kapitału zapasowego na rzecz wspólnika – udziałowca spółki, po przekształceniu, niewypłaconych zysków osiągniętych przez przedsiębiorcę, opodatkowanych w okresie bezpośrednio przed przekształceniem, ale faktycznie niewypłaconych wspólnikowi przed przekształceniem jednoosobowej działalności w spółkę, nie będzie dla wspólnika czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie u.p.d.o.f.
W ocenie organu, po stronie wspólnika powstanie przychód z tytułu udziału
w zyskach osób prawnych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, spółka zaś, jako płatnik, zobowiązana będzie do pobrania 19% podatku na podstawie art. 41 ust. 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.
Wypłata z kapitału zapasowego spółki powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej wartości niewypłaconego zysku wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej wspólnika będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym spółka będzie zobowiązana jako płatnik do obliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z przepisami u.p.d.o.f.
W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na interpretację indywidualną DKIS z 14 stycznia 2026 r. skarżąca spółka zarzuciła naruszenie:
1) art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię
i niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że planowana wypłata środków pieniężnych pochodzących z zysku wypracowanego przez przedsiębiorcę przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, mimo że środki te nie pochodzą z zysku osoby prawnej i nie są związane
z realizacją prawa do udziału w zysku tej spółki,
2) art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię, polegającą na uznaniu, że wypłata środków pieniężnych ujętych w kapitale zapasowym spółki przekształconej stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, mimo że środki te zostały wypracowane przez osobę fizyczną
w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej przed przekształceniem
i stanowiły uprzednio przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej; naruszenie nastąpiło poprzez pominięcie przez organ znaczenia źródła przychodu oraz jego pierwotnej kwalifikacji podatkowej, a także poprzez przyjęcie, że sam fakt wypłaty środków przez spółkę kapitałową na rzecz wspólnika przesądza o ich kwalifikacji jako przychodu z kapitałów pieniężnych,
3) art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, polegające na uznaniu, że po stronie wspólnika powstaje nowy dochód podatkowy, mimo że wypłata środków pieniężnych stanowi jedynie zwrot uprzednio opodatkowanego dochodu i nie prowadzi do powstania nowego, definitywnego przysporzenia majątkowego,
4) art. 93a § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U.
z 2025 r. poz. 111 z późn. zm.; w skrócie: "o.p.") poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zasada sukcesji podatkowej powoduje powstanie po stronie wspólnika nowego źródła przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, mimo że przepis ten nie może stanowić podstawy do wtórnego opodatkowania dochodu uprzednio opodatkowanego na etapie prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej,
5) art. 14b § 1 o.p. poprzez przekroczenie granic postępowania interpretacyjnego, polegające na dokonaniu przez organ kwalifikacji podatkowej zdarzenia
w oderwaniu od opisu stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę,
w szczególności poprzez:
- abstrahowanie od rzeczywistego pochodzenia wypłacanych środków,
- utożsamienie każdej wypłaty dokonanej na rzecz wspólnika ze świadczeniem wynikającym z prawa do udziału w zysku osoby prawnej,
- zastąpienie oceny skutków podatkowych przy założeniu prawdziwości stanu faktycznego własną, normatywną rekonstrukcją zdarzenia,
6) art. 14c § 1 o.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia interpretacji indywidualnej
w sposób niepełny, polegający na pominięciu istotnych argumentów wnioskodawcy dotyczących ekonomicznego pochodzenia wypłacanych środków oraz zakazu podwójnego opodatkowania, bez odniesienia się do powołanego orzecznictwa sądów administracyjnych,
7) art. 121 § 1 o.p. poprzez wydanie interpretacji indywidualnej z pominięciem utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, zgodnie z którą wypłata zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem nie stanowi przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, co narusza zasadę zaufania
i przewidywalności działań organów podatkowych,
8) art. 2 oraz art. 84 Konstytucji RP poprzez wykładnię przepisów u.p.d.o.f. prowadzącą do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, tj. najpierw jako dochodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, a następnie jako rzekomego dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Spółka wniosła o:
1. uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej;
2. zasądzenie na rzecz skarżącej spółki kosztów postępowania według norm przepisanych;
3. rozpoznanie skargi na rozprawie.
W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) w zw. z art. 3 § 1 ustawy z dnia
30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U.
z 2026 r. poz. 143 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji, w toku postępowania, nie naruszyły przepisów prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także stosują środki określone w ustawie.
Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania oraz dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Przepis ten wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada, więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi
i wskazanej w niej podstawy prawnej.
Istota sporu sprowadza do tego, czy przyszła (planowana) wypłata zysku wypracowanego w ramach JDG na rzecz I. C., która została wcześniej przeniesiona do kapitału zapasowego przekształconej spółki kapitałowej na gruncie u.p.d.o.f., stanowi przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych?
Na wstępie należy zaznaczyć, że wskazany problem prawny, jaki zaistniał
w rozpoznanej sprawie, był już przedmiotem analizy w orzecznictwie sądowym (por. np. wyroki NSA z: 10 października 2024 r., II FSK 722/24; 29 czerwca 2023 r., II FSK 51/21; oraz wyroki WSA z: 29 marca 2023 r., III SA/Wa 2173/22; 26 września 2023 r., I SA/Gd 675/23; 27 lutego 2025 r., I SA/Po 745/24; wszystkie powołane w uzasadnieniu niniejszego wyroku orzeczenia dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, publ. baza; w skrócie "CBOSA").
Sąd rozpoznający niniejszą skargę w pełni podziela poglądy wyrażone
w ww. wyrokach, przyjmuje je za własne i posługuje się nimi w rozpoznawanej sprawie.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również: dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych (lit. a), oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego)
w spółdzielniach (lit. b), podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki (lit. c), wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b (lit. d).
Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., dochodem (przychodem) z udziału
w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału,
w tym także: przychody (dochody) wyliczone szczegółowo w pkt 1-11.
Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem
art. 52a: z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.
Stosownie do art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f., zryczałtowany podatek, o którym mowa
w ust. 1 pkt 1, 2, 3-5, 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e.
Stosownie z kolei do art. 30a ust. 7 u.p.d.o.f., dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych
w art. 27.
Zgodnie z art. 41 ust. 1 u.p.d.o.f., osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Natomiast stosownie zaś do postanowień art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., płatnicy,
o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.
Dla rozstrzygnięcia sporu kluczowe znaczenie ma ustalenie co należy rozumieć pod pojęciem przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa
w art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.
Sąd w pełni podziela wyrażone w dotychczasowym orzecznictwie zapatrywanie, że pod pojęciem przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych należy co do zasady rozumieć faktycznie uzyskane z tego udziału przychody pochodzące z zysków wypracowanych przez osobę prawną, podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, a nie podatkiem dochodowym od osób fizycznych (por.: wyroki NSA z: 25 września 2024 r., II FSK 743/24; 29 czerwca 2023 r., II FSK 51/21, CBOSA).
W ocenie Sądu, nie można twierdzić, że zyski wypracowane przez przedsiębiorcę – osobę fizyczną i przejęte przy przekształceniu jego przedsiębiorstwa przez spółkę kapitałową stanowią udział w zyskach osoby prawnej. Nie są to bowiem zyski związane z działalnością gospodarczą spółki, a zyski związane z działalnością gospodarczą osoby fizycznej. Jeśli zostały one wcześniej opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako dochód przedsiębiorcy, a jedynie niepobrane przez niego do majątku prywatnego, to obecnie nie mogą być po raz kolejny opodatkowane, jako udział w zyskach osoby prawnej (por. wyrok NSA
z 12 października 2023 r., II FSK 327/21, CBOSA). Nie można uznać za prawidłowe swego rodzaju utożsamiania zysków wypracowanych przez przedsiębiorcę przed przekształceniem, z zyskiem spółki kapitałowej powstałej po przekształceniu i powtórnie opodatkować je jako przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej, w oparciu
o art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Wypłacenie tych środków, czy to przed przekształceniem jednoosobowej działalności, czy też już po dokonanym przekształceniu, powinno być neutralne podatkowo (por. wyrok WSA z 11 lipca 2024 r., I SA/Po 191/24, CBOSA). Niewypłacone zyski powstałe w okresie prowadzenia działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej. Są to zyski (dochody) wspólnika, które podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Ich wypłata już po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w Spółkę nie może zostać ponownie opodatkowana na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., wbrew zasadom wyrażonym w art. 84 i art. 217 Konstytucji RP (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego
z 22 maja 2002 r., K 6/02, a także wyrok NSA z 20 września 2017 r., II FSK 2089/15
i powołane w nim orzecznictwo).
Zasadny okazał się zatem zarzut naruszenia przepisów art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. poprzez błędna wykładnię i uznanie, że planowana wypłata z kapitału zapasowego spółki powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej wartości niewypłaconego zysku wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zdaniem Sądu, zarzuty naruszenia przepisów postępowania nie zasługują na uwzględnienie. Organ nie naruszył zasad konstytucyjnych, wydając interpretację,
w której dokonał błędnej oceny stanowiska skarżącej spółki.
Ponownie rozpatrując sprawę, organ interpretacyjny będzie obowiązany uwzględnić przedstawioną przez Sąd ocenę prawną.
W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1
pkt 1 lit. a orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku, tj. uchylił zaskarżoną interpretację. O kosztach postępowania (punkt drugi sentencji wyroku) Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a.