Wyrok WSA z dnia 18 listopada 2025, sygn. I SA/Po 432/25

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że za czynności związane z nieruchomościami należy uznać nie tylko usługi stricte dotyczące nieruchomości, ale wszelkie czynności, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości. Natomiast transakcje pomocnicze to takie, które nie są związane z zasadniczą działalnością podatnika, a przychody z ich tytułu nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem tej działalności. Świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych. Natomiast prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej w zakresie usługi najmu nieruchomości prywatnych na cele mieszkaniowe, nie można uznać za działalność świadczoną pomocniczo. Jest to obok prowadzonej działalności gospodarczej, w zakresie planowania przestrzennego, drugi rodzaj wykonywanej działalności. Zatem najem nieruchomości prywatnych (lokali mieszkalnych) za wynagrodzeniem nie ma charakteru transakcji pomocniczych do świadczonej działalności w zakresie planowania przestrzennego, lecz są to dwie różne transakcje podstawowe – w zakresie odrębnego rodzaju (przedmiotu) wykonywanej działalności gospodarczej. W tej sytuacji wartość sprzedaży z tytułu świadczenia usług najmu nieruchomości prywatnych (lokali mieszkalnych) z przeznaczeniem na cele mieszkaniowe, jako transakcje związane z nieruchomościami, które nie mają charakteru czynności pomocniczych, powinny być wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, tzn. do limitu 200.000 zł.

W skardze na opisaną wyżej interpretację indywidualną, wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie od organu na rzecz strony kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych, skarżąca zarzuciła błędną wykładnię przepisów prawa materialnego, tj. art. 113 ust. 1 i ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. przez uznanie, że świadczone przez skarżącą usługi najmu lokali mieszkalnych nie stanowią transakcji pomocniczej w stosunku do działalności gospodarczej w zakresie planowania przestrzennego.

W uzasadnieniu skarżąca podkreśliła, że wynajem nieruchomości był w stosunku do usług planowania przestrzennego działalnością poboczną i dodatkową, a przychody z najmu miały charakter wyłącznie uzupełniający i same w sobie nie pozwalały na utrzymanie się skarżącej. W żadnym wypadku wynajem nie miał charakteru koniecznego i niezbędnego, gdyż skarżąca otrzymywała dochody z najmu jedynie przez ostatnie 3 lata przed zamknięciem działalności gospodarczej i wcześniej utrzymywała się wyłącznie z działalności gospodarczej w zakresie planowania przestrzennego. Innymi słowy wynajem nieruchomości nie był koniecznym. Nie miał też charakteru nieprzerwanego, gdyż między kolejnymi umowami najmu następowały różnej długości przerwy. Nie można zatem uznać, aby wynajem nieruchomości przez skarżącą był koniecznym uzupełnieniem działalności w zakresie planowania przestrzennego, ani aby stanowił niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie działalności gospodarczej skarżącej.

Powołując się na orzecznictwo NSA oraz TSUE dotyczące wykładni pojęcia "transakcji pomocniczych", skarżąca stwierdziła, że wynajem prywatnych lokali mieszkalnych spełnia przesłanki uznania za czynności pomocnicze. Skoro ustawodawca nie zamieścił w ustawie definicji pojęcia "transakcje pomocnicze", natomiast z wyroków sądów oraz dyrektyw UE wynika jednoznacznie ich sens, nie jest właściwe i konieczne inne, niekorzystne dla podatnika, interpretowanie tego pojęcia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i organy podatkowe. Takie podejście byłoby rażąco sprzeczne z zasadą zaufania do władzy publicznej.

Na marginesie skarżąca wskazała, że Urząd Skarbowy dopatrzył się rzekomego przekroczenia limitu dopiero 35 miesiące po jego przekroczeniu, a jeszcze w czerwcu 2024 r. skarżąca otrzymała zaświadczenie, że nie zalega z podatkami. Następnie, ku niepomiernemu zdziwieniu, we wrześniu 2024 r. poinformowano ja o zaległościach podatkowych w związku z przekroczeniem limitu 200.000,00 zł i to przekroczeniem, które miało miejsce w listopadzie 2021 r. Takie działanie organów podatkowych jest sprzeczne z zasadami współżycia społecznego.

Odpowiadając na skargę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.

Sąd zważył, co następuje:

Na wstępie poniższych rozważań należy wskazać, że zgodnie z art. 57a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W doktrynie podkreśla się, że w świetle przytoczonego przepisu sąd bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą, nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie [por. A. Kabat, Komentarz do art. 57(a) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, w: B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydanie VI Wolters Kluwer, wyd. elektr.].

W ramach tak wyznaczonej kompetencji Sąd stwierdza, że skarga jest zasadna, albowiem zaskarżona interpretacja narusza przepisy prawa materialnego, tj. art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. przez błędną jego wykładnię i niewłaściwą ocenę co do zastosowania. Kwestią sporną między stronami jest to, czy prowadzony przez skarżącą najem 3 lokali mieszkalnych ma charakter czynności pomocniczych w rozumieniu ww. regulacji. Skarżąca zarówno w stanowisku przedstawionym we wniosku, jak i w skardze, twierdzi, że świadczone przez nią usługi najmu mają wyłącznie charakter pomocniczej transakcji finansowej w stosunku do prowadzonej przez nią działalności w zakresie planowania przestrzennego, co powoduje, że nie wlicza się przychodu z tego najmu do limitu kreślonego przepisem art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Natomiast organ interpretacyjny uważa, że najem nieruchomości prywatnych za wynagrodzeniem nie ma charakteru transakcji pomocniczych do świadczonej przez skarżącą działalności w zakresie planowania przestrzennego, lecz są to dwie różne transakcje podstawowe - w zakresie odrębnego rodzaju (przedmiotu) wykonywanej przez skarżącą działalności gospodarczej i wartość sprzedaży tych usług najmu skarżąca powinna wliczać do ww. limitu.

Ocenę stanowisk zaprezentowanych przez obie strony postępowania należy poprzedzić przytoczeniem regulacji zawartych w u.p.t.u. istotnych z punktu widzenia rozstrzyganego przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zagadnienia. Zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, zaś podatnikami tego podatku są m. in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 u.p.t.u.). Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wśród szczególnych procedur dotyczących drobnych przedsiębiorców ustawodawca przewidział zwolnienia podmiotowe, wskazując w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku podatkowym kwoty 200.000 zł. W myśl ust. 2 pkt 2 lit. a powyższego artykułu, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami, jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych. Definicję sprzedaży zawiera art. 2 pkt 22 u.p.t.u. i jest nią odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Natomiast, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 u.p.t.u., zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 790, 1114, 1463 i 1693).

Z powyższych regulacji wynika, że w limicie wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia z podatku od towarów i usług ze względu na nieprzekroczenie tego limitu uwzględnia się również transakcje związane z nieruchomościami (jest to np. najem prywatny), ale tylko takie, które nie mają charakteru pomocniczego. Jeżeli jednak najem prywatny ma charakter transakcji pomocniczej to nie wlicza się tej czynność do ww. limitu.

Przytoczone wyżej przepisy u.p.t.u. stanowią implementację przepisów dyrektywy 2006/112/WE. Zgodnie z jej art. 284 ust. 1 państwa członkowskie mogą zwolnić dostawy towarów i świadczenie usług dokonane na ich terytorium przez podatników mających siedzibę na ich terytorium, których roczny obrót w państwie członkowskim uzyskany z tytułu takich dostaw towarów i świadczenia usług nie przekracza progu ustalonego przez te państwa członkowskie na potrzeby stosowania tego zwolnienia. Próg ten nie może przekroczyć kwoty 85.000 EUR lub jej równowartości w walucie krajowej. Natomiast na mocy art. 288 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE kwota rocznego obrotu stanowiąca punkt odniesienia dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 284, obejmuje następujące kwoty, z wyłączeniem VAT: wartość transakcji związanych z nieruchomościami, (...) chyba że transakcje te mają charakter transakcji pomocniczych.

Użyte zarówno w art. 288 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. pojęcie "charakter transakcji pomocniczych" nie zostało w żadnym z tych aktów zdefiniowane, zatem lukę w tym zakresie wypełnia orzecznictwo TSUE. Trybunał ten w wyroku z 9 lipca 2020 r. o sygn. C-716/18 wskazał przesłanki istnienia transakcji pomocniczej. Wprawdzie stan faktyczny, którym w ww. sprawie zajmował się Trybunał jest inny niż przedstawiony we wniosku skarżącej, ale w uzasadnieniu tego wyroku przestawił wskazówki jak należy rozumieć pojęcie transakcji pomocniczych. Trzeba jedynie zwrócić uwagę, że Trybunał odnosił się do art. 288 akapit pierwszy punkt 4 dyrektywy 2006/112/WE, który przed jej nowelizacją regulował kwestię zawartą w obowiązującym aktualnie art. 288 ust. 1 lit. e ww. dyrektywy. Natomiast norma zawarta w aktualnym art. 284 dyrektywy VAT wówczas znajdowała się w art. 287 dyrektywy VAT.

Z opinii Rzeczniczki Generalnej TSUE J. K. z 6 lutego 2020 r. (ECLI:EU:C:2020:82), poprzedzającej wydanie ww. wyroku, wynika, że Trybunał po raz pierwszy będzie miał możliwość wyjaśnienia, czy wynajem nieruchomości należy zakwalifikować jako "transakcję związaną z nieruchomościami" i kiedy należy przyjąć, że miała miejsce nieistotna "transakcja pomocnicza" (pkt 2 opinii). Zaznaczyła, że ratio legis zwolnienia z podatku przewidzianego w art. 287 dyrektywy 2006/112/WE (obecnie jej art. 284) polegało na uproszczeniu o charakterze administracyjnym na rzecz państw członkowskich. Przy tym próg de minimis przewidziany w ww. przepisie nie dotyczył wielkości przedsiębiorstwa lub wcześniejszego okresu obecności na rynku, lecz jedynie rozmiaru spodziewanego dochodu podatkowego. Do obliczania wartości sprzedaży (progu uprawniającego do zwolnienia podmiotowego) powinny być uwzględniane transakcje zwolnione z podatku, o których mowa w art. 288 akapit pierwszy punkt 4 dyrektywy 2006/112/WE (obecnie jej art. 288 ust. 1 lit. e), jedynie wówczas, gdy nie stanowią transakcji pomocniczych. Decydujące znaczenie dla uznania transakcji za pomocniczą ma wysokość sprzedaży. Gdyby takie transakcje samodzielnie przekraczały próg zwolnienia, to nie mogłyby być uznane za pomocnicze. Jednocześnie zwolnienie przedsiębiorcy z podatku, przysługujące z uwagi na uproszczenia administracyjne, nie powinno być wyłączane przez bardziej lub mniej przypadkowe transakcje zwolnione z podatku związane z nieruchomościami, które dokonywane są poza właściwym przedmiotem przedsiębiorstwa. Innymi słowy transakcje, które nie dają prawdziwego i rzetelnego obrazu wielkości przedsiębiorstwa, nie powinny podlegać uwzględnieniu przy wyliczaniu progu zwolnienia podmiotowego. Takie działanie ma zapobiegać powstawaniu nierównego traktowania w stosunkach między podatnikami zwolnionymi z podatku (to znaczy małymi przedsiębiorstwami) pod względem VAT (jeden pozostaje zwolnionym z podatku małym przedsiębiorcą, a drugi traci ten status z uwagi na dokonywanie transakcji o charakterze pomocniczym). Jako przykład Rzeczniczka Generalna podała trwały wynajem majątku prywatnego, zaznaczając, że gdyby art. 288 akapit pierwszy pkt 4 dyrektywy 2006/112/WE (obecnie jej art. 288 ust. 1 lit. e) nie wyłączał tego obrotu z obliczenia, wówczas jedno przedsiębiorstwo musiałoby poddać opodatkowaniu cały swój roczny obrót z tytułu wykonywania innej aktywnej działalności, natomiast podobne przedsiębiorstwo, które nie wynajmuje takiego majątku prywatnego, mogłoby nadal czerpać korzyści ze zwolnienia z podatku. Tymczasem bardziej lub mniej przypadkowa okoliczność wykorzystania innych aktywów nie ma wpływu na zasadniczy status "małego przedsiębiorstwa" we wzajemnej konkurencji. Brak jest wystarczającego związku z właściwą działalnością gospodarczą tzw. małego przedsiębiorstwa. Z tych powodów Rzeczniczka Generalna wywiodła, że pojęcie transakcji pomocniczej obejmuje jedynie takie transakcje, które nie mają bliższego związku z (zasadniczo) podlegającą opodatkowaniu działalnością podatnika. Brak jest takiego związku, w wypadku gdy albo (1) stanowią one jednorazowe, wyjątkowe akty poza właściwym przedmiotem przedsiębiorstwa, albo (2) nie wymagają znacznego wykorzystania towarów i usług w ramach przedsiębiorstwa, lecz należy je rozpatrywać w oderwaniu od tego przedmiotu i mają w tym względzie jedynie bagatelny charakter [taki charakter mógłby mieć na przykład (...) niewielki wynajem majątku prywatnego].

W wyroku o sygn. C-716/18 TSUE podzielił przedstawione wyżej poglądy Rzeczniczki Generalnej, stwierdzając jednocześnie, że ponieważ art. 288 akapit pierwszy pkt 4 dyrektywy 2006/112/WE nie zawiera żadnego odesłania do prawa krajowego państw członkowskich, pojęcie "transakcji pomocniczej" w rozumieniu tego przepisu stanowi autonomiczne pojęcie prawa Unii, które należy interpretować jednolicie na całym jej obszarze, niezależnie od kwalifikacji stosowanych w państwach członkowskich, z uwzględnieniem nie tylko brzmienia rozpatrywanego przepisu, ale również jego kontekstu i celu, do którego realizacji on zmierza. Zdaniem Trybunału, pojęcie "transakcji pomocniczej" oznacza transakcje, które nie stanowią zwykłej działalności gospodarczej podatnika. Natomiast procedura ustalona w art. 288 akapit pierwszy pkt 4 dyrektywy 2006/112/WE przewiduje uproszczenia administracyjne, które mają na celu wspieranie tworzenia, działalności i konkurencyjności małych przedsiębiorstw, a także utrzymanie rozsądnego stosunku pomiędzy obciążeniami administracyjnymi związanymi z kontrolami podatkowymi i niewielkimi dochodami spodziewanymi z podatków. Procedura ta ma zatem na celu oszczędzenie zarówno małym przedsiębiorstwom, jak i organom podatkowym takich formalności administracyjnych. Nie należy zatem nakładać takich formalności administracyjnych w związku z transakcjami, które nie stanowią zwykłej działalności gospodarczej podatnika. W efekcie organy podatkowe i sądy krajowe powinny wziąć pod uwagę przedstawione im okoliczności, a w szczególności charakter danej nieruchomości, źródło finansowania nabycia tej nieruchomości oraz jej wykorzystanie.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania TSUE, poprzedzone zaakceptowanym przez Trybunał stanowiskiem Rzeczniczki Generalnej, należy wskazać, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien odnieść się do wyjaśnień w zakresie transakcji pomocniczych zaprezentowanych w powyższym wyroku, jak i orzeczeniach, do których wyrok ten się odwołuje. Natomiast organ, mimo że wskazał na wyrok w sprawie C-716/18 i przytoczył niektóre jego fragmenty, to jednak dokonał przy tym samodzielnie językowej wykładni pojęcia "charakteru transakcji pomocniczej". Pojęcie to wynika bowiem z dyrektywy 2006/112/WE i zostało implementowane do krajowego porządku prawego zgodnie z art. 288 TFUE w zw. z art. 9, art. 90 ust. 1 i art. 91 ust. 3 Konstytucji RP i tylko TSUE jest uprawniony do dokonywania wiążącej wykładni prawa unijnego.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził natomiast, że prowadzoną przez skarżącą działalność gospodarczą w zakresie usług najmu nieruchomości prywatnych na cele mieszkaniowe nie można uznać za działalność świadczoną pomocniczo, gdyż jest to, obok świadczonej przez skarżącą działalności gospodarczej w zakresie planowania przestrzennego, drugi rodzaj wykonywanej przez nią działalności gospodarczej, gdyż są to dwie różne transakcje podstawowe w zakresie odrębnego rodzaju (przedmiotu) wykonywanej przez stronę działalności gospodarczej. Z taką oceną co do zastosowania art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku nie można się zgodzić. Przede wszystkim zauważyć należy, że stwierdzenie organu, iż spornego najmu nie można uznać za działalność świadczoną pomocniczo, nie może się odnosić do zadanego przez skarżącą pytania albowiem sporne jest, czy ów najem ma charakter transakcji pomocniczej w rozumieniu art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. Zatem organ interpretacyjny zrównał znaczenie pojęcia "charakter transakcji pomocniczych" z pojęciem wykreowanym w zaskarżonej interpretacji "działalność świadczoną pomocniczo", co zdaniem Sądu jest nie tylko niedopuszczalne, ale również nie może stanowić odpowiedzi na przedstawioną przez skarżącą we wniosku wątpliwość.

Ponadto, stwierdzając że sporny najem stanowi drugi rodzaj świadczonej przez skarżącą działalności nie wyjaśnił podstaw do takiej konstatacji. Tymczasem należy przypomnieć, że TSUE w powołanym wyżej wyroku wskazał, że pojęcie "transakcji pomocniczej" oznacza transakcje, które nie stanowią zwykłej działalności gospodarczej podatnika, a organy podatkowe i sądy krajowe powinny wziąć pod uwagę przedstawione im okoliczności, a w szczególności charakter danej nieruchomości, źródło finansowania nabycia tej nieruchomości oraz jej wykorzystanie. Natomiast w zaskarżonej interpretacji brak jakiegokolwiek odniesienia się do przestawionych we wniosku o wydanie interpretacji okoliczności, zawartych w opisanym tam stanie faktycznym. Tymczasem z przedstawionego przez skarżącą opisu wynika, że stanowiące przedmiot najmu trzy lokale mieszkalne zostały przez nią nabyte ze środków, które uzyskała ze sprzedaży nieruchomości, którą w 1994 r. zakupiła na cele rekreacyjne. Powodem zbycia tej nieruchomości była chęć zabezpieczenia się na czas starości przez pozyskiwanie środków z najmu i za pieniądze uzyskane z tej sprzedaży skarżąca nabyła trzy lokale mieszkalne, które również z tych środków wyremontowała i przygotowała do najmu. Lokal nr [...] wynajmują trzy osoby, lokal nr [...] jedna osoba, lokal nr [...] dwie osoby – wszyscy wyłącznie na cele mieszkalne. Każdą umowę najmu skarżąca zawiera na czas określony jednego roku. Skarżąca wskazała też, że od ww. lokali reguluje opłaty administracyjne, również w okresach przerw w najmie lokali – od upływu terminu, na który umowa została zawarta do chwili pozyskania kolejnego najemcy i podpisania z nim umowy. Powyższe oznacza, że źródłem finansowania nabycia ww. lokali, ich remontu i ponoszenia kosztów związanych z ich utrzymaniem (ww. opłaty administracyjne) jest majątek prywatny skarżącej, gdyż ww. kosztów nie pokrywała z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, ani w tej działalności ich nie ujmowała. Z okoliczności przedstawionych we wniosku nie wynika zatem, aby sporny najem stanowił zwykłą działalność gospodarczą skarżącej, jak to przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w zaskarżonej interpretacji. Podkreślić również należy, że organ swoje stanowisko oparł bez jakiejkolwiek informacji o stosunku dochodów ze spornego najmu do dochodów z działalności gospodarczej w przedmiocie planowania przestrzennego, co również może mieć znaczenie przy wyjaśnianiu charakteru transakcji najmu lokali mieszkalnych w kontekście regulacji zawartej w art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. Należy też zwrócić uwagę na podawane przez skarżącą opisie stanu faktycznego powody, dla których zbyła posiadaną przez kilkadziesiąt lat nieruchomość rekreacyjną, nabyła lokale, wyremontowała je i rozpoczęła ich wynajem.

Ponownie rozpatrując sprawę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej będzie zobowiązany uwzględnić przedstawioną wyżej ocenę prawną przy uwzględnieniu dorobku orzeczniczego TSUE, korzystając jednocześnie ze wskazówek zawartych w powołanej wyżej opinii Rzeczniczki Generalnej, przyjętej w wyroku C-716/18, uwzględniając przy tym wszystkie elementy stanu faktycznego, w tym charakter wynajmowanych lokali i charakter samego najmu (okazjonalny, przy którym lokale w oczekiwaniu na kolejnego najemcę pozostają puste, generując koszty w postaci opłat administracyjnych), źródło finansowania nabycia i wyremontowania tych lokali mieszkalnych oraz sposób ich wykorzystania, który nie pozostaje w żadnym funkcjonalnym związku z prowadzoną przez skarżącą do końca 2024 r. działalnością gospodarczą, której przedmiotem były usługi w zakresie planowania przestrzennego. Wiążące organ interpretacyjny okoliczności stanu faktycznego jednoznacznie wskazują na to, że sporny najem stanowił przejaw gospodarnego zarządu majątkiem prywatnym celem zabezpieczenia swojego bytu materialnego "na starość", już po zakończeniu działalności zawodowej.

W tym stanie rzeczy zaskarżoną interpretację cechuje profiskalne podejście, gdyż w świetle przedstawionych wyżej wskazówek interpretacyjnych TSUE podważa ono sens i cel wprowadzenia na poziomie unijnym omawianego zwolnienia podmiotowego dla małych przedsiębiorców, zaburzając tym samym konkurencję między nimi w ramach systemu VAT, nakładanie przez organ podatkowy rygorów związanych ze statusem czynnego podatnika VAT, na tych spośród nich, którzy – jak skarżąca – na skutek zsumowania ich ubocznych, dodatkowych dochodów z wynajmu składników majątku prywatnego z dochodami, uzyskiwanymi w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, przekroczą limit zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 u.p.t.u. W okolicznościach przedstawionych we wniosku brak jest podstaw, aby skutecznie negować sporne usługi najmu jako mające charakter transakcji pomocniczych w rozumieniu art. 284 ust. 1 i art. 288 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE.

Mając powyższe na uwadze, Sąd za zasadny uznał zarzut naruszenia prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 113 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.t.u. i niewłaściwą ocenę co do zastosowania tego przepisu, zatem na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną, orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a.