Uzasadnienie
Wnioskiem z 4 listopada 2025 r. K. L. (dalej: skarżący lub wnioskodawca) wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej (dalej: DKIS lub organ) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od osób fizycznych.
Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny wskazał, że jest wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podał, że podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest podmiotem zarejestrowanym w Krajowym Rejestrze Sądowym (dalej: KRS), w której wszyscy wspólnicy są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi. Spółka w ramach swojej działalności prowadzi księgi rachunkowe. Wszyscy wspólnicy spółki zamierzają dokonać przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z art. 572 ustawy z dnia 15 września 2000r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: K.s.h.). Dochody uzyskiwane ze spółki jawnej opodatkowane są u wspólników zgodnie z posiadanymi udziałami w zysku w oparciu o art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163; dalej: u.p.d.o.f.). Część z opodatkowanych zysków była przez wspólników wypłacana, natomiast znaczna część uzyskanego dochodu spółki była przekazywana na kapitał zapasowy, pomimo opodatkowania tego dochodu przez wspólników. Przez lata prowadzenia działalności spółki jawnej kwota tych skumulowanych, niepodzielonych na wspólników a opodatkowanych zysków osiągnęła znaczne wartości. Ostateczna kwota zysków na dzień składania wniosku nie jest znana, gdyż nie doszło jeszcze do przekształcenia spółki. Zysk spółki zgromadzony na kapitale zapasowym nie zostanie w całości wypłacony wspólnikom przed dokonaniem przekształcenia. Niepodzielone zyski zostaną wykazane w bilansie otwarcia spółki po przekształceniu jako kapitał zapasowy, przy czym kwota ta będzie odpowiadała zarówno środkom pieniężnym zgromadzonym na rachunkach bankowych, jak i środkom zgromadzonym w kasie oraz wartości przedsiębiorstwa znajdującej pokrycie w środkach trwałych, obrotowych i innych składnikach. Kwota ta została w całości opodatkowana w przeszłości podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W ramach funkcjonowania spółki przekształconej wspólnicy będą dokonywali wypłat opisanych wyżej zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie przed przekształceniem. Podstawą do wypłaty będzie uchwała wspólników spółki przekształconej, z której wynikać będzie, że zysk podlegający podziałowi nie dotyczy zysków bieżących spółki uzyskanych po przekształceniu. Uprawnienie wspólnika do uzyskania zysku ze spółki z o.o. będzie wynikało z posiadania statusu udziałowca przekształconej spółki, natomiast wypłata ta odnosić się będzie do zysku osiągniętego przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę kapitałową. Przedmiotowa dla wniosku wypłata nie będzie miała miejsca z tytułu umorzenia udziałów, zmniejszenia wartości nominalnej czy zbycia udziałów, lecz będzie to wypłata należna wspólnikowi z zysku, który został wypracowany w ramach spółki jawnej przed przekształceniem i opodatkowany na poziomie wspólnika, jednak nie był wcześniej na rzecz wspólników wypłacony.
Na tle takiego stanu faktycznego skarżący zadał organowi pytanie: "Czy z tytułu wypłaty udziałowcowi z kapitału zapasowego wniesionego do spółki z o.o. w związku z przekształceniem spółki jawnej w spółkę kapitałową, wartości niewypłaconego zysku już wcześniej opodatkowanej przez wspólnika, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?"
Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie. W jego ocenie wypłata kapitału zapasowego po przekształceniu w spółkę z o.o. nie spowoduje powstania u wspólnika przychodów z kapitałów pieniężnych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Kwota tych zysków została już opodatkowana na poziomie wspólnika spółki jawnej i nie powinna być opodatkowana ponownie pomimo przekształcenia działalności. Opodatkowanie tych kwot prowadziłoby do podwójnego opodatkowania tego samego dochodu, co stoi w sprzeczności z zasadami wyrażonymi w art. 87 i art. 217 Konstytucji RP. Ponieważ spółka jawna, której wspólnikiem jest wnioskodawca, w ramach działalności indywidualnej prowadzi księgi rachunkowe zgodnie z ustawą o rachunkowości, można wyodrębnić precyzyjnie kwotę dochodu jaka została już opodatkowana na poziomie wspólnika spółki jawnej i przeniesiona do spółki z o.o. w związku z przekształceniem. Nie została ona wypracowana przez spółkę przekształconą, nie stanowi zatem udziału w zysku osoby prawnej, a wypłatę zysku wypracowanego przez spółkę jawną.
Organ pismem z 4 grudnia 2025 r. wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. W odpowiedzi skarżący wskazał, że umowa przekształconej spółki z o.o. nie będzie przewidywała uprzywilejowania udziałów, a na moment przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową skład osobowy wspólników obu spółek będzie tożsamy. Wypłata zysku wypracowanego w ramach spółki jawnej po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpi na podstawie art. 192 K.s.h. Nadto, ewentualna wypłata z kapitału zapasowego nie wpłynie na zakres uprawnień wspólników sp. z o.o., ani nie będzie wiązała się ze zmniejszeniem ilości udziałów bądź zmianą prawa do udziałów w zysku.
W interpretacji indywidualnej z 2 stycznia 2026 r. DKIS uznał przedstawione we wniosku stanowisko za nieprawidłowe.
W uzasadnieniu organ powołał na wstępie przepisy art. 1 § 2, art. 4 § 1 pkt 1, art. 551 § 1, art. 552, art. 553 § 1, art. 553 § 3, art. 555 § 1 K.s.h. i wskazał, że przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów K.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 K.s.h.), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 K.s.h.). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej. Następnie, organ powołał treść art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r., poz. 111; dalej: O.p.), który reguluje kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych, w świetle którego w przypadku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej. Organ przytoczył też relewantne przepisy u.p.d.o.f., tj. art. 9 ust. 1, art. 5a pkt 26, art. 5a pkt 28, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 30a ust. 6 u.p.d.o.f. Mając na uwadze powyższe przepisy DKIS stwierdził, że przekształcenie spółki jawnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wiąże się z następstwem prawnym podmiotów, ponieważ spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej. Stąd środki pieniężne otrzymane przez wnioskodawcę z tytułu wypłaty przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych w spółce jawnej, ale podzielonych przez wspólników uchwałą o podziale zysków w spółce przekształconej, tj. spółce z o.o., będą stanowiły dla wnioskodawcy, jako wspólnika spółki przekształconej, przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f.