Wyrok WSA z dnia 03 lutego 2026, sygn. I SA/Po 534/25

budynku wchodzi się z poziomu gruntu i podłączona jest do nich energia elektryczna. W części znajdującej się na przodzie znajdują się pomieszczenia o charakterze warsztatowo-magazynowym, w których przechowywane są różnego rodzaju narzędzia oraz maszyny. W drugiej części, na tyłach budynku znajduje się pomieszczenie pełniące funkcję warsztatu samochodowego z kanałem do naprawy pojazdów.

W konkluzji organ II instancji stwierdził, że na związek przedmiotowej nieruchomości z działalnością gospodarczą podatnika wskazuje ustalony w wyniku oględzin stan nieruchomości, szeroki zakres działalności gospodarczej podatnika, okoliczności nabycia spornej nieruchomości oraz potencjalna możliwość wykonywania na niej czynności, składających się na działalność gospodarczą. Uznano także, iż nie ma żadnych przeszkód faktycznych i technicznych, czy prawnych, aby przedsiębiorca nie mógł w całości wykorzystywać nieruchomości do prowadzonej działalności gospodarczej.

2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący zaskarżył powyższą decyzję, wnosząc o jej uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

- art. 165 § 5 pkt 1 o.p. przez niewszczęcie postępowania w sytuacji, gdy stan faktyczny uległ zmianie z uwagi na złą sytuację ekonomiczną i zdrowotną podatnika w stosunku do 2016 r.;

- art. 1a ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 70 ze zm. – dalej w skrócie: "u.p.o.l.") poprzez przyjęcie, że grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu podatnika związane są w całości z prowadzeniem działalności gospodarczej, chociaż od 2016 r. podatnik z uwagi na stan zdrowia i zajęte konta i mienie, nie może prowadzić żadnej działalności;

- art. 61 i art. 5 ust. 2 ustawy Prawo budowlane poprzez przyjęcie, że na właścicielu obiektu budowlanego ciąży obowiązek użytkowania go zgodnie z przeznaczeniem i nie może się on powoływać na zły stan techniczny obiektu.

W uzasadnieniu skargi zarzucono, że organ odwoławczy nie rozpoznał należycie sprawy, a jedynie powielił argumentację organu I instancji, uzupełniając i wzbogacając ją o orzecznictwo, które nie wnosi nic do merytorycznego rozstrzygnięcia tej sprawy, ponieważ nie wyjaśnia zarzutu nieprowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego na przedmiotowej nieruchomości od 2016 r. Skarżący podał, że ze względu na stan zdrowia, epidemię [...], sytuację majątkową (zablokowanie kont bankowych, zajęcie środków trwałych i majątku), nie może faktycznie prowadzić

działalności gospodarczej. Trudno pogodzić się stronie z narzuconym przez organy poglądem, że w niniejszej sprawie nie ma żadnego znaczenia sytuacja osobista i ekonomiczna podatnika. Skarżący potwierdził, iż jest właścicielem przedmiotowych nieruchomości i teoretycznie może je wykorzystywać do działalności gospodarczej, ale w praktyce od ponad 9 lat nie prowadzi owej działalności z przyczyn obiektywnych.

2.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko i argumentację w sprawie.

2.3. W rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu nie wzięły udziału strony postępowania sądowoadministracyjnego.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu rozważył, co następuje:

3. Skarga jako zasadna, zasługuje na uwzględnienie.

Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r., poz. 935 ze zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu lub czynności nie doszło do naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania. Zgodnie z treścią art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które są związane z materią zaskarżonych decyzji, co jest kluczowe na gruncie niniejszej sprawy. Uznanie skargi za zasadną następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przepisów prawa, dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, bądź uchybienia prawu materialnemu (art. 145 § 1 p.p.s.a.).

3.1. Badając zaskarżone decyzje, według opisanych powyżej kryteriów, Sąd stwierdza, że w sprawie doszło do uchybienia przepisów postępowania w sposób, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co w konsekwencji rodziło konieczność wyeliminowania rozstrzygnięć organów obu instancji z obrotu prawnego.

W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że w niniejszej sprawie organ nie wszczął postępowania podatkowego przed wydaniem decyzji pierwszoinstancyjnej, twierdząc, że

stan faktyczny za poprzedni okres nie uległ zmianie. Zdaniem Sądu, skarżący słusznie upatruje w tej okoliczności naruszenia art. 165 § 5 pkt 1 o.p.

Stosowne do przepisu art. 165 § 1 o.p. postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia (art. 165 § 2 o.p.). Z kolei według dyspozycji art. 165 § 5 pkt 1 o.p. przepisów § 2 i § 4 nie stosuje się do postępowania w sprawie ustalenia zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, nie uległ zmianie. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom organów podatkowych w niniejszej sprawie nie ma podstaw, aby jednoznacznie przyjąć, że stan faktyczny nie uległ zmianie. Uwzględnić bowiem należy, że podatnik kwestionował już decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 maja 2023 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2023. Wprawdzie skarga strony została prawomocnie oddalona wyrokiem WSA w Poznaniu, o sygn. akt I SA/Po 556/23, z dnia 10 października 2023 r. Niemniej Sądowi z urzędu widomym jest, że tożsame okoliczności co do nieprowadzenia działalności gospodarczej przez skarżącego w 2023 roku były wówczas podnoszone, a zatem znane organom podatkowym. Powyższa okoliczność przy uwzględnieniu ograniczonych możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w wieku podatnika, który dodatkowo nie jest reprezentowany przez pełnomocnika, podważa trafność stwierdzenia organów podatkowych, że stan faktyczny nie uległ zmianie. Przyjęcie powyższego założenia bez uprzedniego wezwania skarżącego o aktualne dane dotyczące spornych nieruchomości uznać należy za co najmniej przedwczesne.

Stosownie do przepisu art. 6 ust. 6 u.p.o.l. osoby fizyczne są obowiązane złożyć właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia mającego wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku. Wprawdzie z akt sprawy nie wynika, aby podatnik wywiązał się z powyższego obowiązku informowania, wynikającego z art. 6 ust. 6 u.p.o.l. Jednak okoliczności sprawy i kwestionowanie decyzji w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2023 rok, winny skłonić organ I instancji do rozważenia, czy stan faktyczny, na podstawie którego ustalono wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres, w istocie nie uległ zmianie. Zdaniem Sądu, organy podatkowe obu instancji w sposób nieuprawniony oparły swoje ustalenia na wyniku

oględzin i obmiaru przeprowadzonych w dniu 3 września 2015 r. Nie można bowiem uznać za miarodajne i aktualne ustalenia poczynione podczas oględzin sprzed 10 lat, skoro podatnik od kilku lat kontestuje rozstrzygnięcia organów obu instancji. W tym stanie rzeczy zawarte w zaskarżonej decyzji twierdzenie, że stan faktyczny nie uległ żadnej zmianie i zobowiązania podatkowe mogą być ustalane na podstawie stanu faktycznego dotyczącego 2017 r. jest nieuprawnione. Innymi słowy niezasadne jest formułowanie tezy, że stan faktyczny zaistniały w roku 2025 nie uległ żadnej zmianie, ponieważ podatnik nie zaskarżył decyzji podatkowej wydanej w 2017 r. Wskazane zdarzenia prawne dzieli niemal ośmioletni okres, którego w ocenie Sądu nie można zignorować. Wobec powyższego zarzut naruszenia art. 165 § 5 pkt 1 o.p. zasługiwał na uwzględnienie.

3.2. Stosownie do przepisów art. 120 i art. 121 § 1 o.p. organy są obowiązane przestrzegać zasady legalizmu, a postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 o.p.). Przepis art. 180 § 1 o.p. stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Ustawodawca przewidział zatem otwarty i szeroki katalog dowodów, które mogą być wykorzystywane w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z przepisem art. 191 o.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organy podatkowe nie są skrępowane regułami dotyczącymi wartości poszczególnych dowodów. Istotnym jest, aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, dlatego organ podatkowy powinien m.in. kierować się zasadami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny (por. wyrok NSA z dnia 5 marca 2025 r., o sygn. akt II FSK 38/25). Gwarancją realizacji zasady swobodnej oceny dowodów jest ustawowy wymóg, aby decyzja podatkowa zawierała m.in. uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 6 o.p.). Stosownie do przepisu art. 210 § 4 o.p. uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Organ podatkowy ma zatem obowiązek nie tylko ocenić cały materiał dowodowy zgodnie ze

wskazaniami wiedzy, logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego, ale także musi w wyczerpujący sposób przedstawić swój tok rozumowania w uzasadnieniu decyzji.

Odnosząc powyższe uwagi na grunt badanej sprawy Sąd zauważa, że podstawę wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2025 miała stanowić informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych złożona przez skarżącego w dniu 4 maja 2016 roku, w której według organu II instancji, podatnik zadeklarował budynki, grunty oraz budowle – co istotne wszystkie związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tymczasem w aktach sprawy brak jest tak kluczowej dla rozstrzygnięcia sprawy informacji z dnia 4 maja 2016 r., co uniemożliwia Sądowi ocenę prawidłowości przedmiotowych ustaleń. Ponadto z akt sprawy nie wynika i organ również nie wykluczył, czy w okresie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, podatnik złożył ewentualnie korekty deklaracji i w jakim zakresie.

Sąd zauważa także, że organ odwoławczy, powołując się na dane z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, stwierdził jednoznacznie, że powyższe dane nie potwierdzają twierdzeń skarżącego o zawieszeniu prowadzenia działalności gospodarczej. Jednak również w tym przypadku organ nie dołączył do akt sprawy stosownego wydruku z CEIDG, potwierdzającego powyższe ustalenia, co uniemożliwia Sądowi rzetelną kontrolę i ocenę tej okoliczności. Na marginesie należy wskazać, że mimo, iż CEIDG jest rejestrem powszechnie dostępnym, to nie jest rolą Sądu zastępowanie organów podatkowych i dokonywanie ustaleń w tym zakresie.

Mając na uwadze powyższe braki w dowodach Sąd stwierdza, że doszło do uchybień w zakresie sposobu gromadzenia i oceny materiału dowodowego, co wskazuje na niedostateczne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy i brak podstaw do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Twierdzenia, na które powołuje się organ II instancji w zaskarżonej decyzji winny znaleźć pełne odzwierciedlenie w zgromadzonym w aktach sprawy materiale dowodowym, czego w niniejszej sprawie nie dopełniono.

3.3. Dodatkowo Sąd zauważa, że organ II instancji poprzestał jedynie na przytoczeniu tez wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 grudnia 2021 r., o sygn. akt III FSK 4061/21, w którym wskazano, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego, w szczególności gdy

podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to czy nieruchomość jest wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej, lub nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych to znaczy są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1 a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., albo mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w powyższym rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, związanej z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Sąd w składzie orzekającym, podzielając powyższy pogląd NSA, stwierdza, że stosowanie przedstawionej w nim wykładni przepisów u.p.o.l. wymagało poczynienia przez organy podatkowe prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy choćby w zakresie, czy przedmiotowe nieruchomości zostały przez podatnika ujęte w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych. Brak ustalenia opisanej powyżej kluczowej w sprawie okoliczności jest kolejnym uchybieniem proceduralnym uniemożliwiającym pełną ocenę prawidłowości stanowiska organów podatkowych.

3.4. Sąd dostrzega pominięcie wyjaśnienia przez organy podatkowe obu instancji okoliczności wskazanej przez skarżącego w odwołaniu, a mianowicie, że "posadowione na działce budynki tylko w części są użytkowane w formie wynajmu przez podmioty trzecie". W aktach sprawy brak bowiem jakichkolwiek ustaleń organu w tym zakresie. Organ nie zbadał, jaka część przedmiotowych nieruchomości jest użytkowana w formie wynajmu i przede wszystkim, na jakiej podstawie sporne nieruchomości są wynajmowane oraz co istotne, czy wynajem spornych nieruchomości odbywa się w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, czy też w innej formie. Brak wyjaśnienia powyższej kwestii świadczy o niepełnym ustaleniu stanu faktycznego i zaniechaniu przez organy podatkowe w gromadzeniu dowodów i w wyjaśnieniu sprawy.

3.5. Sąd nie kwestionuje, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków, zgodnie z treścią art. 21 p.g.k. Zatem, mimo zastrzeżeń skarżącego, organ odwoławczy był uprawniony w zaskarżonej decyzji do uwzględnienia zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Wydział Geodezji i [...] Urzędu Miejskiego w K.. Nie budzi także zastrzeżeń Sądu wynik analizy okoliczności nabycia spornych nieruchomości zawarty w zaskarżonej decyzji, dokonany w oparciu o akty notarialne z dnia 25 lutego 2016 r., rep. A nr [...] i z dnia 25 listopada 1993 r., rep. A nr [...].

3.6. Reasumując, Sąd uznał, że opisane zaniechania organów stanowią istotne naruszenie zasad ogólnych postępowania podatkowego oraz sposobu gromadzenia dowodów i ich oceny, czym uchybiono regulacjom z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 i art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. Organy podatkowe nie podjęły bowiem wszelkich niezbędnych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, a dokonane ustalenia uznać należy za dowolne, niepoparte całokształtem materiału dowodowego i brak jest w sprawie ustaleń w zakresie okoliczności mających podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie Sądu braki w materiale dowodowym i w ustaleniach w zakresie stanu faktycznego w niniejszej sprawie prowadzą do wniosku, że zaskarżona decyzja i decyzja ją poprzedzająca w obecnej formie uchylają się spod kontroli Sądu. Wobec ujawnionych wad proceduralnych przedwczesnym jest pełne odniesienie się do istoty sporu, która koncentruje się wokół związku przedmiotowych nieruchomości podatnika z działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.

Rzeczą organu I instancji będzie w pierwszej kolejności rozważenie wszczęcia postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe uwzględnią zalecenia Sądu wyrażone w niniejszym uzasadnieniu wyroku, a w szczególności ustalą, czy przedmiotowe nieruchomości zostały ujęte w ewidencji środków trwałych przedsiębiorcy oraz czy podatnik składał korektę do informacji z 2016 r., czy skarżący faktycznie prowadził w 2025 r. działalność gospodarczą i składa stosowne rozliczenia podatkowe oraz jakie są okoliczności wynajmu spornych nieruchomości należących do skarżącego. Organy winny również rozważyć przeprowadzenie dowodu z przesłuchania podatnika na powyższe okoliczności i w razie potrzeby przeprowadzić oględziny przedmiotowych nieruchomości. Wszelkie ustalenia winny zostać udokumentowane w aktach sprawy i w szczegółowy sposób przedstawione w uzasadnieniu decyzji, z poszanowaniem art. 210 § 4 o.p.

3.7. Mając na uwadze powyższe Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a., wyeliminował z obrotu prawnego decyzje organów obu instancji jako niezgodne z prawem, orzekając jak w pkt 1 sentencji wyroku. W przedmiocie kosztów sądowych, w postaci wpisu sądowego od skargi, orzeczono w oparciu o art. 200 p.p.s.a.