Wyrok WSA z dnia 04 listopada 2025, sygn. I SA/Po 612/25

Nie zgodzono się ze skarżącym, że brak było powodów do nałożenia kary porządkowej, gdyż Naczelnik miał informacje o problemach spółki związanych ze zwrotem dokumentów przez Kancelarię Podatkową [...] J. R.. Naczelnik prosił o wyjaśnienia w tej sprawie. Nie zostały one jednak udzielone. Zauważono również, że wyjaśnienia S. E. sp. z o.o. sp. k. z 20 lutego 2025 r. były bardzo ogólne, nieprecyzyjne i niewystarczające. Jako powód niewywiązania się z wezwań wskazano na "złożoność informacji". Nie wskazano jednak na czym miałaby polegać ta "złożoność", ani o jakie dokładnie "informacje" chodzi. Stwierdzono, że to w interesie skarżącego było dokładne i rzetelne opisanie napotkanych przeszkód w wywiązaniu się z obowiązku, aby przekonać organ do odstąpienia od ukarania ze względu na niemożliwe do przezwyciężenia przeszkody. Ogólne stwierdzenia i powołanie się na "złożoność informacji" nie spełnia tego wymogu.

Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika wniósł skargę na omówione powyżej postanowienie Dyrektora. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej według norm prawem przepisanych.

Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie:

1) art. 262 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p.") poprzez:

– uznanie, że skarżący bezzasadnie nie dokonał w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień i dokumentów;

– nieuznanie, że nałożenie przez organ pierwszej instancji kary porządkowej było niezasadne i przedwczesne, pomimo zgłoszonych przez skarżącego temu organowi wyjaśnień uzasadniających niemożność przedłożenia żądanych dokumentów i informacji oraz pomimo złożenia wniosku o przedłużenie terminu do ich złożenia;

2) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 262 § 6 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia odmawiającego uchylenia kary porządkowej, podczas gdy skarżący przedstawił usprawiedliwione powody niewykonania obowiązków wynikających z wezwania do złożenia dokumentów i udzielenia informacji.

W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga okazała się bezzasadna.

Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonego postanowienia. W ocenie organów należało orzec o odmowie uchylenia nałożonej na skarżącego kary porządkowej. Skarżący kwestionuje powyższe zapatrywanie.

Stosownie do postanowień art. 262 § 1 O.p., strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego:

1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub

2) bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin, przedłożenia tłumaczenia dokumentacji obcojęzycznej lub udziału w innej czynności, lub

2a) bezzasadnie odmówili okazania lub nie przedstawili w wyznaczonym terminie dokumentów, których obowiązek posiadania wynika z przepisów prawa, ksiąg podatkowych, dowodów księgowych będących podstawą zapisów w tych księgach, lub

3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem,

mogą zostać ukarani karą porządkową do 3700 zł.

Zgodnie przy tym z art. 262 § 1a powołanego aktu, jeżeli stroną jest osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, organ podatkowy może ukarać karą porządkową osobę, która według przepisów dotyczących ustroju danej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej jest jej ustawowym reprezentantem, członkiem organu uprawnionego do jej reprezentowania lub jest upoważniona do prowadzenia jej spraw. Przepis § 1 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do postanowień art. 262 § 5 O.p., karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie.

Jak stanowi przy tym art. 262 § 6 analizowanego aktu, organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7 dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków, o których mowa w § 1, i uchylić postanowienie nakładające karę.

Kara porządkowa przewidziana w art. 262 § 1 O.p. jest sankcją administracyjną służącą zdyscyplinowaniu uczestników postępowania (por. S. Presnarowicz (w:) C. Kosikowski oraz L. Etel (red.), J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz LEX, Warszawa 2013 r., s. 1331; zob. też np. wyrok NSA z 12 grudnia 2012 r., II FSK 198/12). Uchylanie się od obowiązków procesowych jest z jednej strony dotkliwe dla organów podatkowych i dezorganizuje ich pracę, a z drugiej strony prowadzi do przewlekłości postępowania podatkowego. Norma wynikająca z art. 262 § 1 O.p. ma zatem zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie (por. np. wyrok NSA z 11 maja 2016 r., II FSK 1020/14).

Na tle art. 262 § 5 i 6 O.p. należy wyjaśnić, że w postępowaniu w sprawie nałożenia kary porządkowej ustawodawca przewidział dwa odrębne środki "odwoławcze", tj. tryb zażaleniowy (art. 262 § 5 O.p.) oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej (art. 262 § 6 O.p.). W pierwszym z nich rozpatruje się zarzuty przeciwko samemu nałożeniu kary. Natomiast składając wniosek o uchylenie kary porządkowej organ ocenia zasadność twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku. Oba te tryby są odrębne i niezależne od siebie zwłaszcza, że w obu odmienny jest tryb procesowania, jak i przesłanki, które podlegają badaniu. W konsekwencji mimo, że u ich podstaw spoczywa ta sama okoliczność prawna (podjęcie orzeczenia o ukaraniu karą porządkową) toczą się one w istocie niezależnie od siebie. Każdy z przysługujących środków prawnych rodzi odmienne skutki [tak: wyrok NSA z 21 listopada 2023 r., III FSK 4247/21]. Domagając się uchylenia kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 O.p. ukarany nie może dążyć do wykazania niezasadności nałożonej na niego kary w momencie jej wymierzenia. Nie może również zaprzeczać samemu niewykonaniu obowiązków, za które kara została nałożona. Skoro bowiem domaga się uchylenia kary, to winien się powoływać na uzasadniające to okoliczności, tj. wskazać te spośród nich, w świetle których niewykonanie obowiązku, mające niewątpliwy charakter, uznać należy za usprawiedliwione. Innymi słowy składając wniosek o uchylenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 6 O.p. strona skarżąca nie powinna kwestionować zasadności jej nałożenia i podnosić zarzutów przeciwko samemu nałożeniu kary, ale argumentować na rzecz zasadności twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku [tak: wyrok NSA z 21 listopada 2023 r., II GSK 987/20].

Zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć argumenty skargi ukierunkowane na wykazanie, że w odniesieniu do skarżącego brak było możliwości zastosowania kary porządkowej. Rozpatrując wniosek złożony w trybie art. 262 § 6 O.p. nie bada się zasadności nałożenia kary porządkowej, a weryfikuje się jedynie to czy niewywiązanie się z obowiązków leżących u podstaw jej nałożenia było usprawiedliwione. Rozpatrując wniosek złożony w trybie wskazanego ostatnio przepisu organy podatkowe nie weryfikują ponownie kwestii bezzasadności niedokonania w terminie określonych czynności.

W ocenie Sądu wyjaśnienia skarżącego ukierunkowane na usprawiedliwienie nieprzedłożenia żądnych dokumentów i niezłożenia żądanych wyjaśnień z uwagi na ich stopień ogólności nie mogą przemawiać za uchyleniem nałożonej kary porządkowej.

Zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć argumenty skarżącego podnoszące, że Kancelaria Podatkowa [...] J. R. uchylała się od wydania spółce dokumentów księgowych.

Wnosząc o uchylenie kary porządkowej skarżący nie przedstawił jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że w istocie Kancelaria Podatkowa [...] J. R. mimo kierowanych do niej wezwań uchylała się od wydania spółce jej dokumentacji księgowej. Nie wyjaśniono kiedy ustała współpraca spółki ze wskazaną Kancelarią, jakie konkretnie czynności podjęto celem odzyskania dokumentacji finansowej oraz nie wyjaśniono czy, a jeżeli tak to kiedy spółka odzyskała dokumentację finansową. Skarżący podnosi, że wprawdzie pozyskano część dokumentów księgowych i podatkowych, jednak, zgodnie ze stanowiskiem skarżącego oraz obecnego biura rachunkowego, na moment sporządzenia niniejszej skargi nie są one wystarczające do odtworzenia danych niezbędnych do przedłożenia m.in. zeznania CIT-8 oraz rachunku zysków i strat za 2021 r. wraz z wyjaśnieniami. Skarżący nie wyjaśnił jednak w żadnej mierze jakie konkretnie dokumenty i kiedy zostały już odzyskane, nie wyjaśniono jakich dokumentów w dalszym ciągu brakuje. Nie wskazano również przewidywanego terminu, w którym spółka zamierza wywiązać się z obowiązku sporządzenia deklaracji CIT-8 oraz rachunku zysków i strat za 2021 r.

Należy przy tym mieć na uwadze okoliczności wskazane w piśmie Naczelnika Urzędu Skarbowego P. z 22 lutego 2024 r., nr [...] Z pisma tego wynika, że Kancelaria Podatkowa [...] J. R.-P. w piśmie z 20 listopada 2022 r. poinformowała, że nie jest w posiadaniu papierowej dokumentacji S. E. sp. z o.o. sp.k. za okres do końca 2021 r. przedkładając przy tym protokół przekazania dokumentacji finansowo-księgowej. Należy również mieć na uwadze, że A. U. (uprawniony do reprezentowania S. E. sp. z o.o. sp.k. w okresie od 9 marca 2022 r. do 4 grudnia 2023 r.) w piśmie z 31 października 2022 r. poinformował w imieniu S. E. sp. z o.o. sp.k., odnosząc się do dokumentacji za 2021 r., że "obecnie Spółka jest już w posiadaniu dokumentacji księgowej z tego okresu". Zgodzić należy się z Dyrektorem, że mające miejsce w 2022 r. trudności z pozyskaniem dokumentacji za 2021 r. od Kancelarii Podatkowej [...] J. R. nie mogą zostać uznane za obiektywną przeszkodę w przedłożeniu dokumentów i wyjaśnień w 2025 r.

Podsumowując należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji wbrew twierdzeniom skargi odpowiadają prawu. Wydając je trafnie uznano, że brak jest podstaw do uchylenia nałożonej na skarżącego kary porządkowej.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.) należało orzec, jak w sentencji.