Odnośnie pytania nr [...] wnioskodawca jest zdania, że w przypadku, gdyby sprzedaż nieruchomości podlegała opodatkowaniu, również na otrzymaną kwotę zadatku oraz w przyszłości na kwotę zaliczki powinien wystawić fakturę VAT, powiększając zadatek i zaliczkę o kwotę podatku VAT oraz uwzględnić je jako sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT.
Zajmując z kolei stanowisko odnośnie trzeciego pytania zadanego w interpretacji indywidualnej wnioskodawca wskazał, że z tytułu sprzedaży w roku 2023 działki nr [...] (wraz z udziałem w wielkości [...] działki nr [...] i działki nr [...], stanowiących drogi dojazdowe) na rzecz osoby fizycznej (za cenę w kwocie 185 440 zł) nie uzyskał statusu podatnika podatku od towarów i usług, a w konsekwencji tego, sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie powinien tej sprzedaży opodatkować podatkiem VAT. Wnioskodawca jest zdania, że przemawiają za tym argumenty, które podniósł w zakresie stanowiska co do pytania nr [...], a w szczególności to, że nie działał w charakterze podatnika VAT, przedmiotem sprzedaży był składnik jego majątku osobistego, sprzedaż działki była dokonana na cele prywatne i na rzecz osoby fizycznej oraz stanowiła realizację prawa wnioskodawcy do rozporządzania majątkiem osobistym.
Organ w interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2025 r. stwierdził, że stanowisko, które skarżący przedstawił we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej nieuznania za podatnika podatku od towarów i usług oraz niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług planowanej sprzedaży działek (pytanie oznaczone we wniosku nr [...]) oraz nieuznania za podatnika podatku od towarów i usług oraz nieopodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży w roku 2023 działki nr [...] wraz z udziałem [...] działek nr [...] i nr [...] (pytanie oznaczone we wniosku nr [...]) i prawidłowe w części dotyczącej obowiązku wystawienia faktury VAT na kwotę zadatku i kwotę zaliczki oraz opodatkowania podatkiem VAT otrzymanej kwoty zadatku oraz w przyszłości kwoty zaliczki z tytułu sprzedaży 15 działek (pytanie oznaczone we wniosku nr [...]).
Odnosząc się do pytania nr [...] organ wskazał, że planowane zbycie ww. działek niezabudowanych będzie, w ocenie organu, stanowiło zbycie składników majątku przedsiębiorstwa wnioskodawcy. Zatem przy dostawie ww. nieruchomości spełnione będą przesłanki do uznania wnioskodawcy za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 dalej "ustawa"), prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Następnie organ udzielił odpowiedzi na pytanie nr [...], iż zapłacony zadatek/zaliczka na poczet przyszłej sprzedaży 15 działek, mieści się/będzie się mieścić w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy i rodzi/będzie rodzić u wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku VAT, co skutkuje/będzie skutkowało – w przypadku sprzedaży na rzecz innego podatnika VAT – koniecznością wystawienia faktur, o których mowa w art. 106i ust. 2 i ust. 7 ustawy.
Odnosząc się do pytania nr [...] organ wskazał, że zbycie w roku 2023 działki nr [...] wraz z udziałem [...] działki nr [...] i działki nr [...] stanowi zbycie składników majątku przedsiębiorstwa. Zatem przy dostawie ww. nieruchomości zostały spełnione przesłanki do uznania za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa przez skarżącego w roku 2023 działki nr [...] wraz z udziałem [...] działki nr [...] i działki nr [...] podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Nadto w ocenie organu niezabudowane działki spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym sprzedaż w roku 2023 działki nr [...] wraz z udziałem [...] działki nr [...] i działki nr [...] i nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Organ stwierdził również, że sprzedaż prawa własności ww. nieruchomości nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Działka nr [...] powstała w wyniku podziału działki nr [...], a działka nr [...] powstała w wyniku podziału działki nr [...]. Sprzedawca nie był podatnikiem VAT. Tym samym, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu.
Pełnomocnik skarżącego T. L. wniósł do tut. Sądu skargę na interpretację indywidualną w części dotyczącej odpowiedzi na pytanie nr [...] oraz pytanie nr [...]. Zarzucił naruszenie przepisów art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy poprzez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie. Wniósł o uchylenie interpretacji indywidualnej w zaskarżonym zakresie oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.
W piśmie z 3 grudnia 2025 r. pełnomocnik skarżącego cofnął skargę w zakresie dotyczącym odpowiedzi na pytanie nr [...] interpretacji indywidualnej i podtrzymał skargę w zakresie odpowiedzi na pytanie nr [...] wnosząc o uchylenie interpretacji indywidualnej w zaskarżonym zakresie (dotyczącym odpowiedzi organu udzielonej na pytanie nr [...]).
Na rozprawie pełnomocnik skarżącego wniósł i wywiódł jak w skardze, przytaczając wyrok NSA z dnia 28 października 2025 r. o sygn. I FSK 881/22, który zdaniem pełnomocnika potwierdza stanowisko, że skarżący nie jest podatnikiem podatku VAT w tej sprawie. Nadto oświadczył, że aktualnie skarga dotyczy tylko pytania nr [...] wniosku o interpretację. Skarżący wniósł i wywiódł jak jego pełnomocnik.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył co następuje.
Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd za zasadny uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia przepisów prawa materialnego.
W myśl przepisu art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach.
Zgodnie z art. 57a p.p.s.a. skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.
W kontrolowanej sprawie zarzuty skargi, ograniczonej pismem z 3 grudnia 2025 r., sprowadzały się do odpowiedzi organu w interpretacji indywidualnej na pytanie nr [...] cyt: "Czy z tytułu sprzedaży w roku 2023 działki nr [...] (wraz z udziałem w wielkości [...] działki nr [...] i działki nr [...], stanowiących drogi dojazdowe) na rzecz osoby fizycznej (za cenę w kwocie 185.440 zł) skarżący uzyskał status podatnika podatku od towarów i usług, a w konsekwencji tego, czy sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i powinien tę sprzedaż opodatkować"?
W ocenie organu w przedstawionym stanie faktycznym należało uznać, że skarżący, dokonując zbycia wskazanych we wniosku nieruchomości, działał w charakterze podatnika VAT. Przy dostawie ww. nieruchomości zostały bowiem spełnione przesłanki do uznania za podatnika podatku, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa przez skarżącego w roku 2023 działki nr [...] wraz z udziałem [...] działki nr [...] i działki nr [...] podlegała, zdaniem organu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi, zdaniem organu, również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Skarżący kwestionując powyższe stanowisko organu podniósł, że w jego ocenie nie doszło do sprzedaży nieruchomości w ramach działalności gospodarczej. Skarżący jest zdania, że z tytułu sprzedaży w roku 2023 działki nr [...] nie uzyskał statusu podatnika VAT, a w konsekwencji sprzedaż (dostawa) przedmiotowej nieruchomości nie podlegała opodatkowaniu VAT i nie powinien ww. sprzedaży opodatkować podatkiem VAT.W ocenie skarżącego przemawia za tym w szczególności to, że przedmiotem sprzedaży był składnik jego majątku osobistego, sprzedaż działki dokonano na cele prywatne i na rzecz osoby fizycznej, w związku z czym sprzedaż ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.
Spór w kontrolowanej sprawie dotyczył zatem oceny czy zawarta przez skarżącego w 2023 r. umowa sprzedaży działki budowlanej nr [...] wraz z udziałem w działkach stanowiących drogi dojazdowe podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i czym w ramach tej transakcji skarżący działał jako podatnik VAT.
Na wstępie należy wyjaśnić, że z istoty postępowania dotyczącego interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa - tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. dalej "o.p") wynika, że zarówno organ interpretacyjny, jak i sąd administracyjny, w ramach kontroli zaskarżonej interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna nie kształtuje bowiem w sposób jednostronny i władczy prawa oraz obowiązków adresata, odnosi się jedynie do oceny prawnej dokonanej wcześniej przez wnioskodawcę (art. 14c o.p.). W świetle art. 14 h o.p. organ podatkowy jest zobowiązany do odpowiedniego stosowania przepisów art. 120 i art. 121 § 1 o.p. zgodnie z zasadami praworządności i zaufania do organów podatkowych. Sąd administracyjny jest natomiast związany zarzutami skargi i powołaną podstawą prawną oraz bada prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej podstawy prawnej.
Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, przez "towary" rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nieruchomość jest rzeczą w rozumieniu w/w regulacji. Sprzedaż działki gruntu wypełnia więc dyspozycję powyższych przepisów, bowiem może być dostawą towarów. Dostawę towarów należy przy tym odróżnić od klasycznego pojęcia sprzedaży rzeczy. Dostawa towarów jest pojęciem szerszym. Do uznania, że doszło do dostawy, wystarczy, iż nabywca będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania otrzymanym towarem, nawet gdy przy transakcji nie zachowano odpowiednich form prawnych. Nie ma przy tym znaczenia fizyczne przekazanie nieruchomości, skoro obiektywnie doszło do przeniesienia prawa do rozporządzania nią jak właściciel (por. wyrok NSA z 13 maja 2020 r., I FSK 2072/19, LEX nr 3011380).
Dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług konkretnej czynności (transakcji) istotna jest nie tylko jej strona przedmiotowa, ale i podmiotowa. Istotne jest bowiem to czy czynności dokonuje podmiot mający cechy podatnika podatku od towarów i usług i że w zakresie tej transakcji działa w takim charakterze. Dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika VAT i działającego w tym charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotne jest, aby podmiot prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (min. wyroki z: 4 lipca 2023 r., I FSK 427/23, 24 marca 2023 r., I FSK 2068/22, 17 marca 2023 r., I FSK 2290/18, 8 grudnia 2022 r., I FSK 863/19, 5 listopada 2020 r., I FSK 681/18, 5 czerwca 2019 r., I FSK 983/17, CBOSA) wskazuje się, że przy dokonywaniu wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy należy uwzględnić kryteria określone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyrokach z dnia 15 września 2011 r. wydanych w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10, odnoszących się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. TSUE w ww. orzeczeniach stwierdził, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.
Trybunał wskazał również, że podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym. W omawianym orzeczeniu wskazano, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje sprzedaży gruntu, jeżeli sprzedaż następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym danej osoby. W myśl natomiast art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE.L. 2006.347.1.) "podatnikiem" jest każda osoba prowadząca samodzielnie, w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności, a "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
Nadto w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że w tego rodzaju sprawach należy badać to jakie środki sprzedający angażuje przy sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyroki NSA z: 29 października 2007 r., I FPS 3/07; 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; 27 maja 2014 r., I FSK 774/13 i 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14, CBOSA).
Jednocześnie przy ocenie działalności sprzedającego nieruchomości należy uwzględnić działania na poszczególnych etapach aktywności w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi, wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich (por. wyroki NSA z: 17 maja 2024 r. I FSK 919/23, 9 października 2014 r., I FSK 2145/13; 3 marca 2015 r., I FSK 1859/13; 11 czerwca 2015 r., I FSK 716/14 i 29 listopada 2016 r., I FSK 636/15, CBOSA).
Z powyższego wynika jednoznacznie, że to czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT, wymaga oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych sprawy, przedstawionych we wniosku o interpretację, w ich całokształcie. W każdym przypadku konieczne jest ustalenie, w jakim charakterze występuje podmiot dokonujący określonej czynności. Aby stwierdzić, że czynności związane ze zbywaniem nieruchomości posiadały cechy profesjonalnej działalności, polegającej na sprzedaży nieruchomości, która stosownie do treści art. 15 ust. 1 i 2 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, należało ustalić czy skarżący dokonując transakcji sprzedaży nieruchomości, podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do tych, które wykorzystują producenci, handlowcy czy usługodawcy, w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE.
Odnosząc powyższe ogólne rozważania na grunt niniejszej sprawy, Sąd podzielając poglądy przyjęte w przywołanych wyżej wyrokach stwierdził, że działania skarżącego, opisane we wskazanym we wniosku stanie faktycznym, w ich całokształcie, nie dają podstaw do przyjęcia, że przedmiotowa nieruchomość, podzielona na mniejsze działki, była wykorzystywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych i że jej właściciel prowadził działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy w zakresie obrotu nieruchomościami. Podejmowane przez skarżącego czynności odpowiadały bowiem, zdaniem Sądu, zarządowi majątkiem prywatnym, a nie ukierunkowanej na zarobek zorganizowanej działalności.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynikało, że skarżący w 2015 r. zakupił od osoby fizycznej, niebędącej podatnikiem VAT, do majątku osobistego, grunty oznaczone w ewidencji jako orne i pastwiska, stanowiące jedną działkę o nr [...]. Na skutek uchwalenia w 2017 r. miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przedmiotowe grunty zostały przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową i zieleń krajobrazową, a skarżący dokonał podziału zakupionej działki na mniejsze. W dniu 23 lutego 2023 r. dokonał sprzedaży jednej z działek powstałych po podziale wraz z działkami stanowiącymi drogi dojazdowe. W dniu 2 marca 2023 r. skarżący złożył wniosek o sporządzenie/zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, wnioskując o możliwość podzielenia działek na mniejsze, zgodnie z nowym studium uwarunkowań, ale nie dotyczyło to działek sprzedanych w 2023 r., które w chwili sprzedaży były już objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. W grudniu 2024 r. zawarł umowę przedwstępną sprzedaży 15 działek pod warunkiem, że w terminie najpóźniej do 31 grudnia 2025 r. zostanie podjęta uchwała w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla terenu obejmującego działki gruntu. W dniu 25 stycznia 2025 r. Rada Gminy G. podjęła uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenu położonego w miejscowości S. D. obejmującego część gruntów skarżącego.
Mając na względzie całokształt stanu faktycznego przedstawionego we wniosku należało stwierdzić, że w stosunku do przedmiotowych nieruchomości skarżący nie podejmował aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, z zaangażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, czy usługodawców, które nie mieszczą się w zakresie zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
Należy przede wszystkim zauważyć, że od momentu nabycia przedmiotowej nieruchomości w 2015 r. do zbycia pierwszych działek w 2023 r. upłynął znaczny, okres, bo 8 lat. Skala podejmowanych przez skarżącego czynności w latach 2015 – 2025 była nieznaczna i nie charakteryzowała się ciągłością oraz stopniem zorganizowania typowym przy prowadzeniu działalności gospodarczej.
Co szczególnie istotne w sprawie to skarżący nie ponosił nakładów związanych z uzbrojeniem działek, na przedmiotowym terenie nie wybudował dróg wewnętrznych ani infrastruktury. Doprowadzenie sieci wodociągowej nie nastąpiło z inicjatywny skarżącego, a zgodnie z gminnym Wieloletnim planem rozwoju i modernizacji urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych na lata 2018-2021. Skarżący wyraził jedynie zgodę na zawarcie w 2020 r. porozumienia w celu uregulowania zasad realizacji inwestycji w postaci sieci wodociągowej oraz korzystania przez ww. przedsiębiorstwo z urządzeń zlokalizowanych na nieruchomości. Nieruchomość wnioskodawcy jest przy tym niezabudowana, nie znajdują się na niej żadne budynki.
Z przedstawionego stanu faktycznego sprawy wynika, że skarżący do tej pory nie sprzedawał żadnych innych działek i nie podejmował innych czynności przekraczających czynności standardowe, umożliwiających zbycie nieruchomości, jej uatrakcyjnienie, promocję oferowanych do sprzedaży działek, czy inne działania marketingowe, podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.
Jedynym przejawem aktywności skarżącego był podział nieruchomości na mniejsze działki i wystąpienie o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego. Sama okoliczność, że wnioskodawca przed sprzedażą dokonał podziału gruntu, nawet gdy nastąpiło to w celu osiągnięcia wyższej ceny, nie może jeszcze decydować o tym, że skarżący działał jako przedsiębiorca. Również wystąpienie o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego, tak aby działki przekształcić w budowlane, co niewątpliwie zwiększy ich atrakcyjność, również samo w sobie nie wskazuje na zorganizowaną i ciągłą działalność gospodarczą. Działanie to bowiem mieści się jeszcze, zdaniem Sądu, w pojęciu racjonalnego gospodarowania majątkiem prywatnym.
Także w najnowszym orzecznictwie wskazuje się, że dokonanie podziału gruntu na mniejsze działki, nawet w celu uzyskania lepszej ceny, oraz ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, w sytuacji gdy strona nie podejmowała działań marketingowych, jak i mających na celu uatrakcyjnienie działek, nie przesądza jeszcze o zawodowym charakterze działalności. Tak samo (por. wyrok NSA z 28 października 2025 r. I FSK 881/22, LEX nr 4015544). Nie można bowiem oczekiwać, aby osoba fizyczna wyzbywała się swego majątku w możliwie najmniej rentowny i ekonomicznie uzasadniony sposób, aby tylko nie podjąć żadnych czynności zwiększających atrakcyjność czy przeznaczenie gruntu, co mogłoby skutkować uznaniem za podatnika VAT. Każda osoba należycie dbająca o własne interesy czyni to z rozwagą i w sposób zapewniający osiągnięcie maksymalnych korzyści, niezależnie od tego czy dysponuje majątkiem przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, czy służącym osobistym celom (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2022 r. I FSK 1589/18, CBOSA).
Transakcja sprzedaży działek powstałych w wyniku podziału jednej nieruchomości, w ocenie Sądu, miała charakter incydentalny, co nastąpiło w celach prywatnych. W orzecznictwie wskazuje się przy tym, że zbycie nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego, nie stanowi per se działalności handlowej, podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalne tego rodzaju obrotem (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2022 r. I FSK 1589/18, CBOSA). Również samo zawarcie umowy przedwstępnej nie stanowi o prowadzeniu działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak w tej czynności przesłanek świadczących o takiej jego aktywności w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (por. wyrok NSA z 24 października 2024 r. I FSK 265/21, CBOSA).
Nie świadczy również, zdaniem Sądu, o prowadzeniu przez skarżącego działalności gospodarczej w dziedzinie obrotu nieruchomościami to, że wnioskodawca skontaktował się z biurem pośrednictwa nieruchomościami w celu uzyskania informacji, czy istnieje możliwość sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, które to biuro wskazało potencjalnego kupującego, z którym zawarł umowę przedwstępną. Korzystanie z takiego biura jest rzeczą powszechną także przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2022 r. I FSK 1589/18, CBOSA).
Reasumując zatem, w ocenie Sądu, w warunkach wynikających z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (wraz z uzupełnieniem) sprzedaż przez skarżącego działek gruntu nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. W celu sfinalizowania transakcji sprzedaży, wnioskodawca podejmował zwykłe czynności, niewykraczające ponad zarząd majątkiem prywatnym. Podejmowane przez skarżącego czynności były natomiast niezbędne do zbycia nieruchomości w celach prywatnych.
W związku z powyższym Sąd stwierdził, że skarga jest zasadna. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej naruszył bowiem wskazane w skardze przepisy prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 i 2 ustawy poprzez błędne uznanie, że przepisy te znajdują zastosowanie do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Nie wskazał przy tym jakie konkretnie działania podejmowane przez skarżącego świadczą, w ocenie organu, na prowadzenie przez skarżącego działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami. Powyższe natomiast uzasadnia uchylenie wydanej interpretacji indywidualnej w zakresie odpowiedzi na pytanie nr [...] wniosku o udzielenie interpretacji.
Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny powinien uwzględnić przedstawioną powyżej ocenę prawną co do wykładni i zastosowania art. 15 ust. 1 i 2 ustawy i wydać stosowną interpretację indywidualną w tym zakresie. W szczególności powinien dokonać weryfikacji charakteru podejmowanych przez skarżącego działań, z uwzględnieniem przytoczonych w uzasadnieniu wyroku poglądów wyrażonych przez TSUE i NSA, dotyczących wykładni przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, a następnie dokonać oceny czy przedmiotowa sprzedaż nieruchomości jest przejawem działalności gospodarczej skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami i jeżeli tak to jakie konkretnie działania podejmowane przez skarżącego świadczą, w ocenie organu, o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami i czy rozstrzygnąć czy transakcja sprzedaży nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
Mając na względzie powyższe Sąd na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną interpretację w zakresie odpowiedzi na pytanie trzecie wniosku o udzielenie interpretacji, o czym orzeczono w pkt I wyroku.
Rozstrzygnięcie zawarte w pkt I wyroku było wywołane zakresem zaskarżenia. Pełnomocnik skarżącego wniósł bowiem w skardze o uchylenie interpretacji indywidualnej w zaskarżonym zakresie tj. w zakresie odpowiedzi na punkty 1 i 3 interpretacji, a w piśmie z 3 grudnia 2025 r. cofnął skargę w zakresie dotyczącym odpowiedzi na pytanie nr [...] i podtrzymał skargę w zakresie odpowiedzi na pytanie nr [...], które to stanowisko podtrzymał również na rozprawie.
Bez konieczności opowiadania się przez skład orzekający po jednej ze stron sporu dotyczącego konieczności uchylania wadliwej interpretacji indywidualnej w całości, czy też tylko w zaskarżonej części stwierdzić należy, że omawiana kwestia procesowa jest istotna tylko dla organu podatkowego (por. z uzasadnieniem wyroku NSA z 10 grudnia 2025 r. I FSK 567/23, CBOSA), który w wybranych sprawach kwestionuje możliwość uchylania – przez sąd administracyjny lub przez organ podatkowy – interpretacji indywidualnej w części ( por. m.in. wyroki NSA z: dnia 1 marca 2024 r., I FSK 60/24; z dnia 9 kwietnia 2024 r., II FSK 1082/21; z dnia 15 listopada 2023 r., II FSK 1471/23; z dnia 20 czerwca 2023 r., II FSK 268/24; z dnia 30 marca 2023 r., II FSK 2403/20, CBOSA), podczas gdy w innych sprawach kwestionuje możliwość uchylenia interpretacji w całości (zob. np. wyroki NSA z: dnia 22 października 2024 r., sygn. akt II FSK 140/22 czy z dnia 13 listopada 2024 r., sygn. akt 198/22). Jednocześnie należy wskazać, że również w najnowszym orzecznictwie za dopuszczalne przyjmuje się uchylenie interpretacji tylko w części (por. wyrok NSA z 11 lipca 2024 r., II FSK 1363/21 czy z dnia 18 grudnia 2025 r., sygn. akt I FSK 20/23).
Częściowe cofnięcie skargi przez pełnomocnika strony skarżącej wymagało procesowej reakcji Sądu, bowiem rozstrzygnięcie tylko o tej części skargi, którą strona podtrzymuje powoduje, że pozostaje bez rozstrzygnięcia pozostała część skargi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 maja 2024 r. II FSK 2137/23 LEX nr 3757024). Sąd zatem zobligowany został do oceny czy wystąpiły przesłanki do umorzenia postępowania w tej pozostałej części (art. 161 § 1 pkt 1 p.p.s.a.). Stosownie bowiem do art. 60 p.p.s.a. skarżący może cofnąć skargę, a cofnięcie to wiąże sąd, o ile nie zmierza ono do obejścia prawa lub spowodowałoby utrzymanie w mocy aktu lub czynności dotkniętych wadą nieważności.
Sąd stwierdził, że cofnięcie skargi w części dotyczącej odpowiedzi na pytanie pierwsze wniosku o udzielenie interpretacji nie zmierzało do obejścia prawa, jak również nie spowodowałoby utrzymania w mocy decyzji dotkniętej wadą nieważności.
Mając na względzie powyższe, wobec skutecznego częściowego cofnięcia skargi w zakresie odpowiedzi na pytanie pierwsze wniosku o udzielenie interpretacji, Sąd w punkcie II wyroku, na podstawie przepisu art. 161 § 1 pkt 1 p.p.s.a. umorzył postępowanie sądowe w ww. pozostałym zakresie.
O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. i art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).