Wyrok WSA z dnia 29 stycznia 2026, sygn. I SA/Po 678/25

i usług za okres od lipca 2016 r. do grudnia 2017 r. i w tym zakresie wydał decyzję

z 7.02.2022 r., nr [...], którą określił za grudzień 2017 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym przysługującą do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym (w styczniu 2018 r.) w kwocie 59.626,00 zł, zamiast wykazanej przez tego podatnika w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc nadwyżki w kwocie 438.513,00 zł.

Jak wynika z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w S.

z 12.02.2024 r., pomimo wezwania podatnik nie złożył korekt deklaracji podatkowych VAT-7 za 2018 r., w tym korekty deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2018 r.

Organ I instancji stwierdził, że skarżący w deklaracji podatkowej VAT-7 za styczeń 2018 r. zawyżył nadwyżkę przysługującego jemu do rozliczenia naliczonego podatku od towarów i usług o kwotę 378.887,00 zł (438.513,00 zł - 59.626,00 zł).

Mając powyższe na uwadze Naczelnik decyzją z 6.12.2024 r. określił skarżącemu

• za styczeń 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 58.901,00 zł,

• za luty 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 17.510,00 zł,

• za marzec 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości: 0 zł, w tym:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek wskazany przez podatnika w wysokości: 0 zł,

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 68.218,00 zł,

• za kwiecień 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 50.401,00 zł,

• za maj 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 22.915,00 zł,

• za czerwiec 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 41.463,00 zł,

• za lipiec 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 47.828,00 zł,

• za sierpień 2018 r.:

- nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł,

- zobowiązanie w podatku od towarów i usług w wysokości: 32.232,00 zł,

Od tej decyzji skarżący złożył odwołanie, zarzucając naruszenie przepisów:

1) art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, co przejawiało się w rozstrzyganiu wszelkich rozbieżności

i wątpliwości pojawiających się w toku niniejszego postępowania wyłącznie na niekorzyść strony;

2) art. 122 o.p. poprzez niewyjaśnienie w postępowaniu podatkowym stanu faktycznego sprawy, co przejawiło się w zakwestionowaniu rzetelności ksiąg podatkowych podatnika;

3) art. 124 o.p. poprzez niewyjaśnienie w postępowaniu podatkowym zasadności przesłanek, którymi organ podatkowy kierował się przy załatwieniu sprawy, co przejawiał się w braku zawarcia przez organ I instancji argumentów potwierdzających nierzetelność ksiąg podatkowych;

4) art. 187 § 1 o.p. poprzez niezebranie w sprawie całego materiału dowodowego oraz jego niewyczerpujące rozpatrzenie, co przejawiało się w:

a) przypisaniu stronie rzekomej transakcji, którą dokumentować miała wystawiona rzekomo faktura VAT, której nie posiada strona, kontrahent, ani organ podatkowy, nieujęta w ewidencji sprzedaży,

b) rozpatrzeniu zebranego materiału dowodowego w sposób dowolny;

5) art. 193 § 1 o.p. poprzez bezzasadne uznanie, że księgi podatkowe strony są nierzetelne;

6) art. 210 § 1 pkt 6 o.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego decyzji, co przejawiało się w niewyjaśnieniu, dlaczego organ podatkowy I instancji uznał omyłkowo oraz rzekomo wystawione faktury za dokumentujące faktyczne zdarzenie gospodarcze,

7) art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.

z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm., w skrócie: "u.p.t.u.") poprzez jego niezastosowanie i odmówienie podatnikowi w badanym okresie prawa do przeniesienia nadwyżki podatku naliczonego z poprzednich okresów rozliczeniowych, podczas gdy w tym zakresie toczy się jeszcze postępowanie kasacyjne,

8) art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz.U.

z 2024 r. poz. 236; w skrócie: "u.p.p.") poprzez naruszenie zasady domniemania uczciwości przedsiębiorcy.

W trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego pełnomocnik skarżącego pismem z 27.02.2025 r. wskazał, że podtrzymuje zarzuty nakreślone w odwołaniu, dodatkowo w załączeniu przesłał pismo otrzymane od I. S.A. Z załączonego dokumentu wynika, że program [...], którym posługuje się strona, automatycznie przenosi dane firmy do drukowanych dokumentów. Jeśli zatem w firmie zmieniono dane (np. adres), to zgodnie z wyjaśnieniem I. S.A., nowo wprowadzone dane firmy będą się podpowiadać zarówno na nowych dokumentach, jak i na dokumentach historycznych. Skarżący wyjaśnił, że powyższe było powodem zmian, które zauważył organ (m.in. przy danych firmy, czy poprzez dodanie numeru BDO) między dokumentami źródłowymi, a wydrukami faktur dokonanymi przez skarżącego na żądanie kontrolującego.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z 9 lipca 2025 r. uchylił decyzję Naczelnika z 6 grudnia 2024 r.

w części dotyczącej określenia za luty 2018 r. zobowiązania w podatku od towarów

i usług w kwocie 17.510,00 zł i określił za ten miesiąc zobowiązanie w tym podatku

w kwocie 12.680,00 zł, a w pozostałej części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należy do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień i wrzesień 2018 r. i określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należy do zwrotu na rachunek wskazany przez podatnika za marzec 2018 r. oraz określenia zobowiązania za: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2018 r. - utrzymał ją w mocy.

W uzasadnieniu organ II instancji w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, podzielając stanowisko organu I instancji.

Następnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że odmiennie niż organ I instancji ocenia ustalony stan faktyczny w zakresie faktury VAT nr [...] z 27.02.2018 r. wystawionej przez skarżącego na rzecz A. Ć..

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że skarżący nie przyznaje się do wystawienia na rzecz A. Ć. faktury VAT nr [...] z 27.02.2018 r. i stąd brak jej w pliku [...] za luty 2018 r. i rozliczeniu w deklaracji podatkowej VAT-7 za ten miesiąc. Natomiast A. Ć. przedmiotową fakturę VAT nr [...] z 27.02.2018 r. ujął w pozycji 54 pliku [...] za luty 2018 r. i na jej podstawie w deklaracji podatkowej VAT-7 za luty 2018 r. dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwocie 4.830,00 zł.

A. Ć. pismem z 11.03.2024 r. oświadczył, że nie posiada faktury VAT nr [...] z 27.02.2018 r., wskazał, że się zgubiła.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że A. Ć. nie był już obowiązany do przechowywania ksiąg podatkowych i zaewidencjonowanych w nich dokumentów, ponieważ z dniem 31.12.2023 r. upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego u tego podatnika, tym samym organ I instancji nie mógł żądać od A. Ć. przedłożenia ww. faktury lub jej duplikatu w celu jej weryfikacji.

W ocenie organu II instancji, twierdzenie A. Ć., że otrzymał od skarżącego kwestionowaną fakturę, na podstawie której mógł obniżyć podatek należy o podatek naliczony z niej wynikający, w sytuacji braku dowodu źródłowego

(faktury) nie jest wystarczające do stwierdzenia z całą pewnością, że skarżący sporną fakturę wystawił.

W zeznaniu z 8.10.2024 r. A. Ć. stwierdził, że nie przypomina sobie, co to była za faktura, za co. Jedynie z podatkowej księgi przychodów i rozchodów A. Ć. wynika, że faktura dotyczyła usługi naprawy i części do pojazdu, bez wskazania, jakich części i naprawy jakiego samochodu dotyczy.

Organ II stwierdził, że gdy brak jest dokumentu źródłowego - faktury \/AT, przy czym jedna ze stron twierdzi, że nie wystawiła spornej faktury, natomiast druga strona, że taki dokument od niej otrzymała, w związku z tym dowodem potwierdzającym prawdziwości twierdzeń jednej ze stron mógłby być dowód zapłaty za tę fakturę, którego również brak. A. Ć. nie przedłożył kontrolującym dowodu płatność za fakturę została uregulowana.

Organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy nie daje pewności, czy faktury tej nie mógł wystawić sam A. Ć. na wzór innych faktur otrzymanych od skarżącego, znając ich szatę graficzną, jaki i numerację. Z kolei odnosząc się do ustaleń Naczelnika w zakresie daty zmiany adresu siedziby firmy [...] M. K. i daty nadania tej firmie indywidualnego numeru BDO, organ II instancji wskazał, że gdyby uznać, że skarżący wystawił powyższą fakturę po 6 miesiącach, to faktura ta nie byłaby rozliczona przez skarżącego w bieżącej deklaracji za luty 2018 r., a z akt sprawy wynika, że skarżący fakturę tę wykazał w rejestrze za luty 2018 r. i rozliczył właśnie w lutym 2018 r.

W związku z powyższym pomimo, że organ odwoławczy dostrzegł nieprawidłowości w ewidencjonowaniu przez skarżącego sprzedaży towarów i usług, co wynika również z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 7.02.2023 r. wydanej wobec skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług za okres od lipca 2016 r. do grudnia 2017 r., to jednak w tym stanie faktycznym w ocenie organu II instancji zachodzą niedające się usunąć wątpliwości, czy w badanym okresie rozliczeniowym faktycznie doszło do wystawienia przez skarżącego na rzecz A. Ć. faktury VAT nr [...] z 27.02.2018 r. i niezewidencjonowania sprzedaży towaru i usługi przez skarżącego wynikającej z tej faktury wskazanej w plikach [...] złożonych za luty 2018 r. przez kontrahenta A. Ć.. Wobec tego organ odwoławczy zinterpretował powyższe wątpliwości na korzyść skarżącego i w tym zakresie zgodził się z zarzutem podniesionym w odwołaniu, że nie ma jednoznacznych podstaw, aby uznać, że sporna faktura powinna być zaewidencjonowana przez skarżącego w rejestrze sprzedaży za luty 2018 r.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zgodził się z organem I instancji, że gdyby przyjąć, że faktura VAT nr [...] z 9.02.2018 r. faktycznie omyłkowo została wystawiona przez podatnika na rzecz P. Ś. Sp. z o.o., to omyłka ta winna zostać naprawiona przez wystawienie i doręczenie faktury korygującej VAT z tymi samymi wartościami netto, VAT i brutto, co w pierwotnie błędnie wystawionej fakturze VAT. Jednak skarżący omyłki tej nie skorygował.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej , organ I instancji zgromadził materiał dowodowy jednoznacznie potwierdzający, że skarżący, wystawił, nie zaewidencjonował i nie zadeklarował do opodatkowania fakturę VAT [...] z 09.02.2018 r. wystawioną na rzecz P. Ś. Sp. z o.o. w Ś.. Skarżący potwierdzał, że wystawił przedmiotową fakturę VAT, wskazując jednocześnie, że pierwotnie błędnie wystawiła ją na rzecz P. Ś. Sp. z o.o. w Ś., zamiast prawidłowo na rzecz P.-A. Sp. z o.o. we W.. Skarżący nie wystawił faktury korygującej do ww. faktury nr [...] z 09.02.2018 r. i nie przekazał jej odbiorcy. W związku z czym uznał, że stanowisko organu I instancji w tym zakresie jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej , odnosząc się do ostatniego zarzutu, podkreślił, że wbrew twierdzeniom skarżącego, postępowanie podatkowe u skarżącego za okres od lutego 2016 r. do grudnia 2017 r. zostało zakończone. Świadczy o tym zarówno decyzja z 7.02.2023 r. wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. oraz utrzymująca ją

w mocy decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 20.07.2023 r.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej , organ I instancji do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za styczeń 2018 r. zobligowany był przyjąć kwotę nadwyżki wynikającej z decyzji z 7.02.2023 r. wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S., a nie z deklaracji podatkowej VAT-7 złożonej przez skarżącego za grudzień 2017 r.

Skarżący zobowiązany był do złożenia deklaracji podatkowej VAT- 7 (lub jej korekty) za styczeń 2018 r. uwzględniającej rozliczenie podatku od towarów

i usług za grudzień 2017 r. wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z 7.02.2023 r., czego nie uczynił.

W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zarzucono naruszenie przepisów:

1) art. 233 § 1 pkt 2 o.p. poprzez nieuchylenie w całości decyzji organu I instancji

w sytuacji, gdy:

- rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie było przedwczesne w odniesieniu do nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe 2018 r., z uwagi na nieprawomocne orzeczenie

w kasacyjnym postępowaniu sądowym w kwestii podatku VAT za okres od lutego 2016 r. do grudnia 2017 r., od którego to orzeczenia jest uzależnione rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie,

- rozstrzygnięcie o obowiązku zapłaty podatku wynikającego z faktury wystawionej na rzecz P. Ś. Sp. z o.o. wyłącznie w oparciu

o ustalenie, że nabywca faktury odliczył podatek naliczony z niej wynikający

pomimo, że skarżący wskazał argumenty świadczące o nieświadomym

i niezamierzonym popełnieniu pomyłki;

2) art. 121 o.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, co przejawiało się w rozstrzyganiu wszelkich rozbieżności

i wątpliwości pojawiających się w toku niniejszego postępowania w odniesieniu do faktury wystawionej na rzecz P. Ś. sp. z o.o. wyłącznie na niekorzyść skarżącego;

3) art. 122 o.p. w zw. z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. poprzez niepodjęcie przez organ wszelkich starań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności

w kwestii nieprawomocnego orzeczenia dotyczącego podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe 2016 r. i 2017 r., co wymagało zawieszenia postępowania

z uwagi na procedowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny zagadnienia wstępnego, od którego uzależnione jest rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie;

4) art. 87 ust. 1 u.p.t.u. poprzez jego niezastosowanie i odmówienie podatnikowi

w badanym okresie prawa do przeniesienia nadwyżki podatku naliczonego

z poprzednich okresów rozliczeniowych, podczas gdy w tym zakresie toczy się jeszcze postępowanie kasacyjne.

Skarżący wniósł o:

1. uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w części dotyczącej określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień

i wrzesień 2018 r. i określenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek wskazany przez podatnika za marzec 2018 r. oraz określenia zobowiązania za: marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2018 r. i ustaleń dotyczących faktury VAT nr [...] z 9 lutego 2018 r. wystawionej na rzecz P. Ś. Sp. z o.o., a także poprzedzającej ją decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w P.;

2. zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej według norm prawem przepisanych.

W uzasadnieniu skargi podniesiono, m.in., że w przedmiocie faktury wystawionej na rzecz P. Ś. Sp. z o.o. nie można się zgodzić ze stanowiskiem organu odwoławczego, że gdyby przyjąć, jak to sugeruje pełnomocnik skarżącego, że faktura VAT nr [...] z 9.02.2018 r. faktycznie omyłkowo została wystawiona przez skarżącego na rzecz P. Ś. Sp. z o.o., to omyłka ta winna zostać naprawiona zgodnie z treścią art. 106j u.p.t.u. Organ odwoławczy nie bierze pod uwagę, że skarżący mógł nie zdawać sobie sprawy z popełnionej omyłki, aż do czasu wszczęcia kontroli celno-skarbowej. Zdaniem pełnomocnika skarżącego istotna jest przy tym okoliczność, że Naczelnik W. Urzędu Celno-Skarbowego

w P. wydał upoważnienie do przeprowadzenia wobec skarżącego kontroli celno-skarbowej 20 grudnia 2023 r., a zatem tuż przed przedawnieniem zobowiązania podatkowego. Gdyby skarżący podjął działania w celu samokontroli rozliczeń podatku VAT za okres objęty upoważnieniem (biorąc pod uwagę okres świąteczny i 5 dni roboczych do końca roku), to de facto nastąpiłoby to w okresie przedawnienia zobowiązania za 2018 r. Pierwsze czynności kontrolne zostały podjęte 3 stycznia

2024 r., kiedy to kontrolujący wystąpili do Naczelnika Urzędu Skarbowego

w S. o udostępnienie dokumentów i informacji, a następnie 5 stycznia 2024 r. pobrano pierwsze dowody.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Przystępując do rozpoznania sprawy, Sąd miał na uwadze, że zgodnie z art. 1

§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

W świetle art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2026 r. poz. 143; w skrócie: "p.p.s.a.") kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (pkt 1). Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Oznacza to, że bierze pod uwagę wszelkie naruszenia prawa, a także wszystkie przepisy, które powinny znaleźć zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, niezależnie od żądań

i wniosków podniesionych w skardze – w granicach sprawy, wyznaczonych przede wszystkim rodzajem i treścią zaskarżonego aktu

Dokonując tak rozumianej kontroli sądowej, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zarówno zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej.

W pierwszej kolejności Sąd zbadał, czy zgodnie z prawem organ odwoławczy

w zaskarżonej decyzji uznał, że nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem

5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie do postanowień art. 70c o.p., organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia.

Uprawnienie organów podatkowych do orzekania w ww. przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia 2018 r. do września 2018 r. upływa 31 grudnia 2023 r.

Jak wynika z akt sprawy Prokuratura Okręgowa w P. wszczęła śledztwo 11.02.2019 r., sygn. akt PO [...] dotyczące przestępstw z art. 18 § 3 k.k. w zw. Z art. 56 § 1k.k.s. w zw. z art. 7 § 1 k.k.s. w zw. z art. 6 § 2 k.k.s. w zw. z art. 37 § 1 pkt 1 k.k.s. Śledztwo związane było między innymi z udziałem firmy [...] M. K. w uszczupleniach podatku od towarów i usług za okres od lipca 2016 r. do września 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego S. pismem z 19.06.2020 r. (doręczonym 24.06.2020 r.) zawiadomił skarżącego, że w związku ze wszczęciem ww. śledztwa uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia jego zobowiązań w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2016 r. do września 2018 r.

Zgodnie z art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.

W ocenie Sądu, 11 lutego 2019 r. uległ zawieszeniu bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od lipca 2016 r. do września

2018 r. W ocenie Sądu nie ma również żadnych podstaw do uznania, że wszczęcie tego postępowania miało charakter instrumentalny. Należy też podkreślić, że strona nie stawia również takiego zarzutu w skardze.

W niniejszej sprawie na etapie postępowania sądowego między skarżącym,

a organem podatkowym spór dotyczy oceny, czy skarżący miał obowiązek zaewidencjonować i rozliczyć fakturę VAT nr [...] z 9.02.2018 r. o wartości netto 530,00 zł, VAT 121,90 zł wystawioną na rzecz P. Ś. Sp. z o.o. w Ś.. Spornym jest także czy organ I instancji był zobligowany, zgodnie z art. 21 § 3a o.p. do wydania zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem elementów zobowiązania przyjętych

w decyzji wydanej wobec skarżącego za grudzień 2017 r., w której określono inną od zadeklarowanej przez skarżącego kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Odnosząc się do zarzutów formalnych skargi, Sąd stwierdza, że w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły zasadom postępowania podatkowego i dołożyły należytych starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest wystarczający dla ustalenia stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 u.p.t.u. obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Stosownie natomiast do art. 106j pkt 5 u.p.t.u. w przypadku gdy po wystawieniu faktury stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

W ocenie Sądu, rajcę należy przyznać organom podatkowym, że gdyby przyjąć, że faktura VAT nr [...] z 9.02.2018 r. faktycznie omyłkowo została wystawiona przez skarżącego na rzecz P. Ś. Sp. z o.o., to omyłka ta winna zostać naprawiona zgodnie z treścią art. 106j u.p.t.u., tj. przez wystawienie na rzecz ww. kontrahenta i doręczenie faktury korygującej VAT z tymi samymi wartościami netto, VAT i brutto, co w pierwotnie błędnie wystawionej fakturze VAT oraz dodatkowo ze znakiem.

Jak wynika z akt administracyjnych skarżący jednak tej omyłki nie skorygował.

Zdaniem Sądu, zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza to, że skarżący, w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą [...] M. K. w P., wystawił, nie zaewidencjonował i nie zadeklarował do opodatkowania fakturę VAT [...] z 09.02.2018 r. wystawioną na rzecz spółki P. Ś. Sp. z o.o. w Ś.. Skarżący potwierdzał, że wystawił przedmiotową fakturę VAT, wskazując jednocześnie, że pierwotnie błędnie wystawił ją na rzecz P. Ś. Sp. z o.o. w Ś. zamiast prawidłowo na rzecz P.-A. Sp. z o.o. we W.. Skoro faktura została przez skarżącą spółkę wystawiona, winna być ujęta w rejestrach i rozliczona w deklaracji podatkowej.

Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia art. 122 o.p. w związku z art.201 § 1 pkt 2 o.p., z uwagi na wydanie zaskarżonej decyzji przed rozpoznaniem przez Naczelny Sąd Administracyjny skargi kasacyjnej od wyroku WSA oddalającego skargę na decyzję Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie podatku VAT za okres od lutego 2016 r. do grudnia 2017 r., w sytuacji gdy rozliczenie za grudzień 2017 r. miało wpływ na rozliczenie podatku za okres będący przedmiotem postępowania.

Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 o.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd.

Należy zauważyć, że postępowanie podatkowe u skarżącego za okres od lutego 2016 r. do grudnia 2017 r. zostało zakończone. Świadczy o tym zarówno decyzja z 7.02.2023 r. wydana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. oraz utrzymująca ją w mocy decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 20.07.2023 r.

Jak wynika zaś z art. 128 o.p. decyzje, od których nie służy odwołanie

w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Stosownie natomiast do art. 239 e o.p. decyzja ostateczna podlega wykonaniu, chyba że wstrzymano jej wykonanie.

W ocenie Sądu, fakt złożenia skargi kasacyjnej do NSA od wyroku WSA

z 11 stycznia 2024 r. I SA/Po 716/23 oddalającego skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z 20 lipca 2023 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od lutego 2016 r. do grudnia 2017 r., nie miał wpływu na wykonanie decyzji ostatecznej. Wniesienie skargi na decyzję wydaną w II instancji, do sądu administracyjnego nie niweczy przymiotu ostateczności decyzji i jej wykonalności (por. wyrok WSA z 6 grudnia 2017 r., III SA/GI 277/17, CBOSA).

Rozpatrzenie przez NSA skargi kasacyjnej skarżącego w innej sprawie podatkowej, nie stanowi w ocenie Sądu zagadnienia wstępnego.

Z regulacji zawartej w art. 21 § 3a o.p. wynika, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że w złożonej deklaracji wykazano nieprawidłową kwotę zwrotu podatku lub kwotę podatku naliczonego przeniesionego do rozliczenia lub kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych, w deklaracji nie wykazano tych kwot albo podatnik nie złożył deklaracji, mimo ciążącego na nim obowiązku, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa prawidłową wysokość zwrotu podatku lub nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych.

Zdaniem Sądu, organ podatkowy zobligowany był do wydania decyzji

z uwzględnieniem elementów zobowiązania przyjętych w decyzji za poprzedni okres rozliczeniowy, w której określono inną od zadeklarowanej przez podatnika kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Stan faktyczny ustalony w sprawie dotyczącej poprzedniego okresu rozliczeniowego miał znaczenie dla wyniku rozstrzygnięć dotyczących następnych miesięcy rozliczeniowych. W momencie wydania decyzji za poprzedni okres rozliczeniowy podważone zostają deklaracje podatkowe.

Tym samym, w ocenie Sądu, organy obu instancji, zasadnie uwzględniły rozliczenie podatku za wcześniejszy okres rozliczeniowy wynikający z wcześniej wydanych decyzji i prawidłowo skorygowały rozliczenie.

Podsumowując całokształt powyższych rozważań, należy stwierdzić, że organy zebrały wystarczający materiał dowodowy pozwalający na wydanie zapadłych

w sprawie rozstrzygnięć. W toku dwuinstancyjnego postępowania podatkowego nie naruszono reguł rządzących tym postępowaniem. W szczególności prawidłowo,

w sposób odpowiadający wskazaniom wiedzy, logiki oraz doświadczenia życiowego ustalono istotne dla sprawy fakty. Organy obu instancji prawidłowo wywiązały się

z obowiązku dokonania całościowej oceny wszystkich okoliczności sprawy.

W konsekwencji prawidłowo ustalonego stanu faktycznego sprawy dokonano również trafnego zastosowania przepisów o.p. oraz u.p.t.u.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.