Uznano, że wszystkie wskazane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze lokale niemieszkalne mogą stanowić przedmiot działalności gospodarczej spółki. To czy skarżąca w 2018 r. wykorzystywała lokale do działalności gospodarczej należy traktować jako wyraz strategii funkcjonowania. Powyższe nie ma wpływu na kwestię opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wskazano również, że z zapisów KRS wynika, że spółka ma zgłoszonych 7 różnych rodzajów działalności z czego przeważającą działalnością jest działalność związana z obrotem nieruchomościami: sprzedaż, kupno, wynajem, zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Z powyższego wynika, że podatniczka jako spółka komandytowa trudni się wyłącznie działalnością gospodarczą. Lokale niemieszkalne potencjalnie mogły stanowić przedmiot działalności spółki np. mogły być wynajęte lub sprzedane, a zatem nie ma wątpliwości, iż powinny być opodatkowane wg stawki jak dla gruntów i budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. To czy spółka wystąpiła o wydanie decyzji administracyjnej o pozwolenie na użytkowanie określonych lokali jest rzeczą spółki i nie ma wpływu na określenie podatku.
Końcowo wskazano na zastosowanie środka egzekucyjnego – zajęcia rachunku bankowego poprzedzone postanowieniem o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności.
Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła skargę na omówioną powyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego . Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość spowodowaną wygaśnięciem zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. na skutek przedawnienia. Ewentualnie zaś wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w celu ustalenia, czy nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2018 r. Ponadto wniesiono o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej według norm prawem przepisanych.
Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:
1) art. 233 § 1 pkt 2a w zw. z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. – dalej jako: "O.p.") poprzez wydanie skarżonej decyzji w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. z dniem 31 grudnia 2023 r.;
2) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji w kwestii uprawnienia organu odwoławczego do orzekania w sprawie pomimo upływu ustawowego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.
W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła m.in., że 27 grudnia 2023 r. doręczono jej odpis tytułu wykonawczego z 19 grudnia 2023 r., nr [...] Na podstawie zawiadomienia o zajęciu z 19 grudnia 2023 r. zastosowano wobec skarżącej środek egzekucyjny w postaci zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Zaznaczono jednak, że postanowienie z 15 grudnia 2023 r. dotyczące nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności doręczono skarżącej 29 grudnia 2023 r., a więc już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego i zastosowaniu środka egzekucyjnego. Mając powyższe na uwadze w ocenie skarżącej egzekwowana należność pieniężna nie istniała i nie była wymagalna w dniu wszczęcia egzekucji i zastosowania środka egzekucyjnego.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego z uwagi na zastosowanie środka egzekucyjnego. Skarżąca kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc m.in., że postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji organu pierwszej instancji zostało doręczone 29 grudnia 2023 r., a więc już po wszczęciu postępowania egzekucyjnego i zastosowaniu środka egzekucyjnego.
Stosownie do postanowień art. 70 § 1 O.p., zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Mając na uwadze termin płatności podatku od nieruchomości wskazany w art. 6 ust. 9 pkt 3 u.p.o.l. należy uznać, że zasadniczy termin przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego upływał 31 grudnia 2023 r. Zgodnie jednak z art. 70 § 4 O.p., bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.
Stosownie do postanowień art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Rygor natychmiastowej wykonalności może zostać nadany decyzji nieostatecznej w razie wystąpienia którejkolwiek z przesłanek wskazanych w art. 239b § 1 O.p. pod warunkiem uprawdopodobnienia stosownie do postanowień art. 239b § 2 powołanego aktu, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wskazać również należy, że stosownie do postanowień art. 239b § 3 O.p., rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nadawany jest przez organ podatkowy pierwszej instancji w drodze postanowienia.
Zgodnie z art. 219 O.p., do postanowień stosuje się odpowiednio przepisy art. 208, 210 § 2a i § 3-5 oraz art. 211-215, a do postanowień, na które przysługuje zażalenie, oraz postanowień, o których mowa w art. 228 § 1, stosuje się również art. 240-249 oraz art. 252, z tym że zamiast decyzji, o których mowa w art. 243 § 3, art. 245 § 1 i art. 248 § 3, wydaje się postanowienie.
Stosownie z kolei do postanowień art. 212 powołanej ustawy, organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Decyzje, o których mowa w art. 67d, wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania.
Na tle przytoczonych regulacji należy wyjaśnić, że ustawodawca powiązał powstanie szeregu skutków materialnoprawnych i procesowych z momentem doręczenia aktu, a nie z jego wydaniem. Doręczenie aktu sprawia, że wchodzi on do obrotu prawnego. Z momentem doręczenia strona poznaje treść decyzji lub postanowienia i w konsekwencji uzyskuje świadomość w zakresie swych praw czy też obowiązków. Doręczenie jest bowiem sposobem wyrażenia woli organu na zewnątrz, poza strukturę administracji publicznej. Decyzja niedoręczona stronie jest decyzją nieistniejącą z prawnego punktu widzenia. Powyższe uwagi należy odnieść odpowiednio do postanowień zaskarżalnych zażaleniem lub skargą do sądu administracyjnego [tak: uchwała NSA z 7 marca 2022 r., I FPS 4/21].
W konsekwencji skutek prawny związany z wykonalnością decyzji nieostatecznej należy wiązać z doręczeniem postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zgodnie z art. 212 w zw. z art. 219 O.p. postanowienie (podobnie jak decyzja) wiąże organ od chwili jego doręczenia stronie. Dopiero od tego momentu wchodzi ono do obrotu prawnego i wywiera skutki prawne [tak: wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., III FSK 368/21]. Jeśli więc nawet nieostateczna decyzja została doręczona, ale postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało doręczone stronie, wówczas egzekucja jest niedopuszczalna (art. 212 w zw. z art. 219 O.p.). Do przerwania biegu terminu przedawnienia dochodzi w sytuacji, gdy zastosowano środek egzekucyjny, ale wcześniej doręczono nieostateczną decyzję wymiarową, jak również postanowienie o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Brak doręczenia takiej decyzji, czy też postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie skutkuje skutecznym przerwaniem biegu terminu przedawnienia [tak: wyrok NSA z 17 maja 2022 r., III FSK 619/21].
Istotne znaczenie ma zatem ustalenie kiedy doszło do doręczenia postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Prezydenta Miasta P. z 13 listopada 2023 r., nr [...] Zastosowanie środka egzekucyjnego w celu wyegzekwowania zobowiązania podatkowego stwierdzonego nieostateczną decyzją podatkową, przed dniem doręczenia postanowienia nadającego tej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności nie wywołuje bowiem skutku, o którym mowa w art. 70 § 4 O.p.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie ustaliło kiedy doszło do doręczenia postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Prezydenta. W aktach sprawy brak jest wskazanego postanowienia jak również dowodu jego doręczenia. Powyższe zaniechanie świadczy o naruszeniu przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 O.p. Nieprzedstawienie wskazanych okoliczności w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji świadczy przy tym również o naruszeniu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 powołanej ustawy.
Konkludując całokształt powyższych rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Jej wydanie nie zostało poprzedzone poczynieniem ustaleń pozwalających na przyjęcie, że nie doszło do przedawnienia spornego zobowiązania podatkowego.
W toku powtórnego postępowania podatkowego obowiązkiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego będzie uwzględnienie przedstawionej powyżej wykładni prawa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze pozyska oraz włączy do akt niniejszej sprawy postanowienie nadające rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta P. z 13 listopada 2023 r., nr [...] wraz z dowodami jego doręczenia. W przypadku ustalenia, że środek egzekucyjny ukierunkowany na wyegzekwowanie zaległości wynikającej z nieostatecznej decyzji podatkowej zastosowano przed dniem doręczenia postanowienia nadającego rygor natychmiastowej wykonalności tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjmie, że zastosowanie tego środka nie rodziło konsekwencji, o których mowa w art. 70 § 4 O.p.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 145 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.) należało orzec o uchyleniu zaskarżonej decyzji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 powołanej ustawy. Na kwotę zasądzonych kosztów postępowania składa się: wpis od skargi w kwocie 400 zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa procesowego w kwocie 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika skarżącej w kwocie 3.600 zł należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1964 z późn. zm.). W ocenie Sądu brak jest podstaw do zasądzenia kosztów zastępstwa procesowego w wysokości sześciokrotności stawki minimalnej. Zasądzenie kosztów zastępstwa procesowego w takiej wysokości nie znajduje w szczególności uzasadnienia w stopniu złożoności sprawy, jak i w nakładzie pracy pełnomocnika wiążącym się ze sporządzeniem 8 stronnicowej skargi.