4. art. 14b § 1 O.p., poprzez przekroczenie granic postępowania interpretacyjnego i uzależnienie wydania interpretacji indywidualnej od uprzedniego przesądzenia istnienia, ważności oraz prawidłowej kwalifikacji czynności na gruncie prawa cywilnego, podczas gdy kompetencja organu interpretacyjnego ogranicza się wyłącznie do dokonania wykładni przepisów prawa podatkowego przy założeniu prawdziwości opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego, co doprowadziło do odmowy merytorycznego rozpoznania wniosku z przyczyn pozostających poza zakresem kognicji organu interpretacyjnego;
5. art. 14b § 1 O.p., poprzez pominięcie zasady związania organu opisem stanu faktycznego przedstawionym przez wnioskodawcę i faktyczne zakwestionowanie tego opisu, polegające na samodzielnym rekonstruowaniu przez organ charakteru prawnego stosunku łączącego spółkę i wspólnika, ocenianiu tego stosunku przez pryzmat art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego oraz uzależnieniu wydania interpretacji od przyjęcia przez organ własnej wersji stanu faktycznego, co pozostaje sprzeczne z deklaratoryjnym charakterem interpretacji indywidualnej oraz z zasadą, że organ interpretacyjny nie jest uprawniony do weryfikowania ani modyfikowania opisu zdarzenia przedstawionego przez wnioskodawcę;
6. art. 121 § 1 O.p., poprzez prowadzenie postępowania interpretacyjnego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, polegający na odmowie merytorycznego rozpoznania wniosku mimo jego starannego i terminowego uzupełnienia oraz mimo przedstawienia przez skarżącą spójnego opisu okoliczności istotnych z perspektywy prawa podatkowego, a także na zastąpieniu wykładni przepisów prawa podatkowego oceną cywilnoprawnej konstrukcji zdarzenia, co prowadzi do nieprzewidywalności działań organu i podważa ochronną funkcję instytucji interpretacji indywidualnych;
7. art. 120 O.p., poprzez działanie bez podstawy prawnej polegające na wprowadzeniu pozaustawowego warunku wydania interpretacji indywidualnej w postaci obowiązku wskazania przez wnioskodawcę konkretnej podstawy cywilnoprawnej powstania zobowiązania wobec wspólnika, mimo że wymóg taki nie wynika z żadnego przepisu Ordynacji podatkowej, a w konsekwencji na odmowie merytorycznego rozpoznania wniosku na podstawie kryterium niewynikającego z ustawy;
8. art. 2 Konstytucji R. P. poprzez zastosowanie nieproporcjonalnej sankcji procesowej w postaci pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, mimo że organ dysponował materiałem wystarczającym do dokonania merytorycznej wykładni przepisów prawa podatkowego, a ewentualne wątpliwości mogły zostać rozstrzygnięte w drodze interpretacji, co doprowadziło do nieuzasadnionego ograniczenia prawa Skarżącej do uzyskania ochrony prawnej wynikającej z interpretacji indywidualnej.
W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione zarzuty.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasową argumentację.
W replice na odpowiedź organu, skarżąca podtrzymała zarzuty. Podkreśliła, że odpowiedź organu nie podważa zasadności skargi. W jej ocenie z odpowiedzi na skargę wynika, że organ znał stan sprawy i potrafił przeprowadzić jego ocenę prawną, lecz nie zaakceptował cywilnoprawnej kwalifikacji zobowiązania przedstawionej przez skarżącą. W ocenie spółki taka sytuacja mogłaby prowadzić ewentualnie do wydania interpretacji negatywnej, ale nie do pozostawienia wniosku bez rozpoznania. Organ nie miał podstaw, aby zastępować merytoryczną ocenę podatkową formalnym postanowieniem opartym na wątpliwościach z zakresu prawa cywilnego i handlowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
Na wstępie należy nadmienić, że złożona w niniejszej sprawie skarga została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1267 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Stosownie do art. 3 § 1 p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W ramach swej kognicji sąd bada, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Z kolei na podstawie art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd nie jest związany zarzutami, wnioskami skargi oraz podaną w niej podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a.
Stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd uchyla zaskarżony akt w całości albo w części jeżeli stwierdzi: a) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; b) naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub c) inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku niestwierdzenia podstaw do uwzględnienia skargi na interpretację, skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.
Na wstępie przypomnieć należy, że podstawą działania w zakresie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego są przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 14b O.p. Dyrektor KIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (§ 1). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Z kolei składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3). Dyrektor KIS wydając interpretację indywidualną musi przeprowadzić proces oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 1 i § 2 O.p.). Powyższy wymóg związany jest z tym, że organ interpretacyjny nie może prowadzić postępowania dowodowego odnośnie do stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Przedstawiony stan faktyczny / zdarzenie przyszłe wiąże podatkowe organy interpretacyjne, następnie także sądy administracyjne, więc organ nie ma również kompetencji do uzupełniania jego elementów, poprzez domniemywanie jakie inne zdarzenia będą towarzyszyć przedstawionemu zdarzeniu przyszłemu (zob. wyroki NSA: z 23 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 230/21; z 19 maja 2022 r., sygn. akt II FSK 1567/20; z 13 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1621/14). Ponadto organ nie ma także prawa do kwestionowania przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, nawet jeżeli byłoby mu wiadomo z urzędu, że opis ten jest niezgodny z rzeczywistością. Skutkuje to tym, że jedyną dopuszczalną możliwością ingerencji organu w opisany przez wnioskodawcę stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest uznanie go za niewyczerpujący, co z kolei stanowi brak formalny wniosku o interpretację, który wnioskodawca winien uzupełnić w trybie art. 169 § 1 O.p., bowiem zgodnie z art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p. lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia.
Przedmiotem sporu jest kwestia właściwego wyjaśnienia przez skarżącą podstawy prawnej opisanych przezeń wypłat.
Wypłaty te miałyby być realizowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością powstałą na skutek przekształcenia z jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego ze wspólników – I. C., a ich źródłem miałby być zysk wypracowany przez I. C. jeszcze przed przekształceniem, tj. w trakcie osobistego prowadzenia działalności. Zysk ten został ujęty w bilansie spółki jako część kapitału zapasowego spółki, a część wykazano jako zobowiązanie długoterminowe wobec niego.
W wezwaniu z 6 listopada 2025 r. organ zobowiązał skarżącą m.in. do doprecyzowania opisu sprawy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych przez wskazanie powstania zobowiązania wobec wspólnika, tj. wskazanie podstawy prawnej czynności, w wyniku której środki kumulowane w jednoosiowej działalności I. C. stały się zobowiązaniem długoterminowym wobec wspólnika w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.
W odpowiedzi na powyższe pytanie pełnomocnik skarżącej wyjaśnił, że wszystkie elementy definicji zobowiązania długoterminowego (art. 3 ust.1 pkt 20 ustawy o rachunkowości) zostały spełnione. Pełnomocnik wskazał ponadto, że w związku z przekształceniem w celu przekazania kapitału własnego wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na poczet zobowiązań oraz kapitału zapasowego została podjęta uchwała.
W konsekwencji organ przyjął, że skarżąca nie udzieliła adekwatnej odpowiedzi względem zadanego pytania, to jest nie wskazała podstawy prawnej samego zdarzenia gospodarczego, jakim jest powstanie zobowiązania wobec siebie, tj. podstawy prawnej czynności, w wyniku której środki stanowiące zysk wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej staną się zobowiązaniem długoterminowym – zobowiązaniem wobec wspólnika. Stąd też, kierując się m.in. art. 14g § 1 O.p. w zw. z art. 14h i art. 169 § 1 i 4 O.p., organ wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku skarżącej bez rozpatrzenia. Zdaniem organu skarżąca wskazała jedynie na przepisy ustawy o rachunkowości dotyczące zobowiązań. Natomiast wciąż nie wskazała na jakiej podstawie prawnej doszło do powstania zobowiązania wobec wspólnika. W konsekwencji organ stwierdził, że przedstawiony przez spółkę opis zdarzenia był niepełny i niespójny.
W ocenie Sądu stanowisko organu jest nieprawidłowe.
W tym miejscu Sąd wskazuje, że w orzecznictwie sądów administracyjnych jest już ukształtowana linia orzecznicza dotycząca skarg na interpretacje wydane w analogicznych / zbliżonych stanach faktycznych / zdarzeniach przyszłych jak opisane przez skarżącą (wyroki NSA z: 10 października 2024 r., sygn. akt II FSK 722/24; 12 października 2023 r., sygn. akt II FSK 327/21; 30 sierpnia 2023 r., sygn. akt II FSK 252/21; 29 czerwca 2023 r., sygn. akt II FSK 51/21).
Przede wszystkim już z treści samego wniosku wynika, że podstawą dla przekształcenia jednoosobowej działalności wspólnika w spółkę prawa handlowego był art. 551 § 5 k.s.h. Dodatkowo we wniosku strona wskazała, że podstawy prawnej dla wypłaty zysku należy szukać w art. 5842 § 1 k.s.h. Ostatni z tych przepisów przewiduje kontynuowanie działalności podmiotu przekształcanego przez podmiot przekształcony i opiera się na fikcji prawnej tożsamości obu tych podmiotów.
Zgodnie z art. 551 § 5 k.s.h. przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221, 641, 803, 1414 i 2029) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).
Stosownie do art. 5842 § 1 k.s.h. spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.
We wniosku powołano się na stanowisko wyrażone przez WSA w Lublinie sygn. akt I SA/Lu 639/21. Skarżąca wskazała, że jakkolwiek w następstwie przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zysk przedsiębiorcy stał się niespornie częścią kapitałów własnych spółki, a podatnik stał się w wyniku przekształcenia wspólnikiem w spółce przekształconej, to nie jest to jednak równocześnie przychód z tytułu udziału w zysku tej spółki, o którym mowa w cytowanym wyżej przepisie. Wypłacana kwota nie pochodzi z zysku wygenerowanego przez osobę prawną, bowiem została wypracowana przed powstaniem tego podmiotu. Nie może być zatem uznana za dochód (przychód) faktycznie uzyskany z udziału w tym zysku. Jest to wypłata środków ze spółki, które nie mają nic wspólnego z prawami korporacyjnymi wspólnika i zyskiem osoby prawnej.
Powyższe prowadzi zdaniem spółki do wniosku, że przedmiotowa wypłata nie może być kwalifikowana jako dochód (przychód) osiągnięty z udziału w zysku osoby prawnej, lecz jako zwrot należnych środków uprzednio wypracowanych przez osobę fizyczną w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, które wyłącznie z przyczyn organizacyjnych znalazły się w dyspozycji spółki kapitałowej. W konsekwencji wypłata na rzecz wspólnika stanowi realizację uprawnienia właścicielskiego, a nie świadczenie otrzymane z tytułu udziału w kapitale.
Skarżąca podkreśliła, że zysk wypracowany w jednoosobowej działalności gospodarczej znalazł swoje odzwierciedlenie w planie przekształcenia oraz w księgach rachunkowych spółki z o.o., gdzie jest ujmowany jako odrębna kategoria. Skarżąca wskazała jednocześnie na zasadę kontynuacji, o której stanowi art. 93a p 4 O.p., podnosząc, że znajduje ona zastosowanie w odniesieniu do zysków wypracowanych przed przekształceniem i następnie przekazanych do spółki jako element majątku udziałowca sprzed przekształcenia. Skarżąca podkreśliła, że uprawnienie do wypłaty wcześniejszych zysków wnioskodawcy jest związane z faktem uprzedniego prowadzenia działalności przez wnioskodawcę w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Jest to bowiem zysk, który wypracował on przed dniem przekształcenia, a który nie został mu wcześniej wypłacony. W następstwie przekształcenia zysk wypracowany przez wnioskodawcę w ramach działalności stał się częścią kapitału zapasowego oraz zobowiązań, co w żaden sposób nie zmienia jego charakteru ani pochodzenia.
Dodatkowo w udzielonej odpowiedzi skarżąca wskazała, że 1 marca 2023 r. została podjęta uchwała związana z przekształceniem i przekazaniem kapitału własnego wypracowanego w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na poczet zobowiązań oraz kapitału zapasowego.
W uzasadnieniu zaskarżanego postanowienia wskazano lakonicznie, że odpowiedzi na wezwanie nie wyjaśniły wszystkich okoliczności zdarzenia przyszłego. Przedstawiony opis w dalszym ciągu budził istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanej wypłaty środków - tytułu prawnego tej czynności, jej skuteczności prawnej. Mimo, że strona skarżąca odnosząc się do przepisów Kodeksu spółek handlowych wskazała podstawę prawną swojego działania, organ w ogóle się do tych przepisów nie odniósł. Wygląda to tak, jakby organ nie akceptował podstawy prawnej wskazanej przez stronę, więc stwierdził że takiej podstawy skarżąca nie wskazała.
Trudno jest w tym stanie rzeczy zgodzić się ze stwierdzeniem organu pierwszej instancji, gdy ten wywodzi, że strona nie podała podstawy prawnej samego zdarzenia gospodarczego, jakim jest powstanie zobowiązania wobec siebie, tj. podstawy prawnej czynności, w wyniku której środki stanowiące zysk wspólnika jednoosobowej działalności gospodarczej staną się zobowiązaniem długoterminowym – zobowiązaniem wobec wspólnika. Dyrektor KIS stwierdził, że skarżąca wskazała jedynie na przepisy ustawy o rachunkowości dotyczące zobowiązań. Natomiast wciąż nie wskazała na jakiej podstawie prawnej doszło do powstania zobowiązania wobec wspólnika.
Tymczasem - w ocenie Sądu – podstawą tą są przywołane powyżej przepisy ustawy Kodeks spółek handlowych. Z motywów postanowienia wydanego w pierwszej instancji wynika, że organ nie podjął nawet próby ich wyłożenia, o czym świadczy schematyczność i pobieżność przywołanej wypowiedzi. Lektura uzasadnienia postanowienia wydanego na skutek zażalenia strony skarżącej, w którym nawet nie powołano wskazywanego przez stronę art. 551 § 5 k.s.h., prowadzi do podobnych wniosków.
Jak się wydaje, organ nie kwestionuje, że istnienia zobowiązania spółki wobec wspólnika, podkreśla jednak, że wciąż nie wskazano na jakiej podstawie prawnej doszło do powstania zobowiązania wobec wspólnika.
Tymczasem o ile zobowiązanie przedsiębiorcy wobec samego siebie nie może powstać, to przekształcenie JDG w spółkę z o.o. wymaga wyodrębnienia z jego majątku części składowych przedsiębiorstwa w tym również wypracowanego zysku z działalności prowadzonej w formie jednoosobowej. Zysk ten, umieszczony w odpowiedniej pozycji bilansowej (jako zobowiązanie długoterminowe), po przekształceniu może stać się podstawą do jego wypłaty przez spółkę, jako jej zobowiązania wobec wspólnika, którego jednoosobowa działalność została przekształcona w spółkę.
Co istotne w sprawie, przekształcenie JDG w spółkę już nastąpiło, a skarżącym jest ta spółka powstała w wyniku przekształcenia. W tej sytuacji odwoływanie się do tego, że zobowiązanie wspólnika wobec samego siebie nie mogło istnieć nie ma znaczenia, skoro ograniczenie to nie ma zastosowania do zobowiązania spółki wobec wspólnika.
Dodatkowo w ocenie Sądu rację należy przyznać skarżącej, że pytanie organu de facto stanowiło żądanie doprecyzowania oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego. Organ nie miał wątpliwości co do okoliczności powstania zobowiązania w ujęciu rachunkowym. Miał jedynie wątpliwości co do podstawy prawnej tej czynności. Wątpliwości organu nie dotyczyły zatem stanu faktycznego, czyli tego co faktycznie się zadziało, ale tego jaka jest klasyfikacja prawna tych czynności. Skoro zatem wątpliwości organu nie dotyczyły w istocie stanu faktycznego, a ponadto pełnomocnik spółki przedstawił stanowisko co do oceny prawnej tego stanu faktycznego, to Dyrektor KIS nie był upoważniony do wydania postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Organ nie może wydać takiego postanowienia dlatego, że nie podoba mu się odpowiedź na zadane pytanie – wręcz przeciwnie, jeżeli nie zgadza się oceną prawną stanu faktycznego dokonanego przez wnioskodawcę winien wydać interpretację stwierdzającą, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe.
Tym samym w ocenie Sądu organ naruszył art. 14g § 1 i art. 14b § 3 O.p. oraz art. 14h w zw. z art. 169 § 1 O.p. Treść wniosku była w spornym zakresie wystarczająco precyzyjnie sformułowana, a przez to spełniała wymogi określone w art. 14b § 3 O.p. co do wyczerpującego przedstawienia zdarzenia przyszłego. Nie było zatem podstaw do pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.
Ponownie rozpoznając sprawę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną i w sposób merytoryczny rozpozna wniosek strony.
Mając na uwadze powyższe, Sąd na postawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie. Stosując art. 135 p.p.s.a. Sąd uchylił także postanowienie wydane przez organ w pierwszej instancji, ponieważ narusza ono wskazane wyżej regulacje prawa procesowego w takim samym stopniu i zakresie.
O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 2 i 4 p.p.s.a. Na zasądzoną kwotę 597 zł złożył się wpis (100 zł), opłata stwierdzająca udzielenie pełnomocnictwa (17 zł) oraz wynagrodzenie pełnomocnika (480 zł).