2) art. 240 ust. 1 pkt 5 i 8 w zw. z art. 245 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 233 ust. 1 pkt 1 O.p. poprzez błędne uznanie przez organ drugiej instancji, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki do wznowienia postępowania podatkowego, co w konsekwencji spowodowało utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, iż wystąpiły nowe, wcześniej nieznane organowi pierwszej instancji okoliczności i dowody istniejące w dniu wydania decyzji dotychczasowych oraz nie uwzględniono tego, że decyzje te zostały wydane na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej orzekł Trybunał Konstytucyjny, oraz
3) art. 210 ust. 4 i ust. 5, art. 120, art. 122, art. 187 ust. 1 oraz art. 191 w zw. z art. 121 ust. 1 O.p. poprzez pominięcie istotnych dowodów oraz faktów przedstawionych przez stronę skarżącą mające wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, a w konsekwencji prowadzenie postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, oraz
4) art. 139 ust. 3, art. 125 w zw. z art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób przewlekły i niezgodny z zasadą szybkości i prostoty postępowania podatkowego pomimo posiadanego wystarczającego materiału dowodowego oraz szczegółowego opisu sprawy.
W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi.
Pismem z 16 grudnia 2025 r. pełnomocnik skarżących nadesłała akt zgonu skarżącego. Tutejszy Sąd postanowieniem z 02 stycznia 2026 r., I SA/Po 850/25 zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne.
Pismem z 05 stycznia 2026 r. pełnomocnik strony skarżącej przesłała akt poświadczenia dziedziczenia z 22 grudnia 2025 r., z którego wynika, że spadek po skarżącym nabyli G. K., M. K.-K., N. Ś., M. K. oraz K. K.. Przedłożono przy tym pełnomocnictwo dla K. K. udzielone przez G. K., M. K.-K., N. Ś. oraz M. K..
Tutejszy Sąd postanowieniem z 19 stycznia 2026 r., I SA/Po 850/25 podjął zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:
Skarga okazała się zasadna.
Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W ocenie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w sprawie nie zaszła żadna z przesłanek wznowienia z art. 240 § 1 O.p. Strona skarżąca kwestionując legalność decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze stoi na stanowisku, że grunt obejmujący działkę nr [...] (wcześniej [...]), o pow. 1,5948 ha powinien podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem stawek przewidzianych dla gruntów pozostałych, nie zaś z zastosowaniem stawek przewidzianych dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Poza sporem pozostaje, że w realiach niniejszej sprawy na mocy postanowienia organu pierwszej instancji z 10 kwietnia 2024 r. doszło do wznowienia zakończonych uprzednio postępowań podatkowych.
Na tym też tle należy wskazać, że zgodnie z art. 128 O.p., decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych.
Stosownie do postanowień art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.
O zaistnieniu omawianej podstawy można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:
1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;
2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;
3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;
4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.
W każdym przypadku obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie, czy zaistniała podstawa wznowienia w postaci nowych okoliczności faktycznych oraz czy ujawnił się nowy dowód w sprawie, w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., i czy jest on na tyle istotny, że może to być uznane za podstawę do przystąpienia do merytorycznej weryfikacji decyzji ostatecznej [tak: uchwała NSA z 13 października 2025 r., II FPS 3/25].
Jak stanowi przy tym art. 243 O.p., w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania (§ 1). Postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy (§ 2).
Na tle przytoczonych regulacji należy wyjaśnić, że wznowienie postępowania jako instytucja będąca wyjątkiem od reguły trwałości ostatecznych decyzji podatkowych jest instytucją nadzwyczajną. Postępowanie wznowieniowe toczy się w ściśle określonych ramach prawnych, a jego przedmiotem nie może być ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, lecz jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 O.p. Wznowienie postępowania, w ramach którego dopuszczalna jest weryfikacja decyzji ostatecznej w trybie nadzwyczajnym, nie może więc zastępować kontroli sprawowanej w postępowaniu zwykłym w ramach postępowania odwoławczego. Wyłącznym celem tego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zakończone ostateczną decyzją, dotknięte było jedną z kwalifikowanych wad przewidzianych w art. 240 § 1 O.p., a następnie, w zależności od poczynionych ustaleń, wydanie jednego z możliwych rozstrzygnięć, przewidzianych w art. 245 § 1 O.p. Instytucja wznowienia postępowania podatkowego nie może być wykorzystywana do ponownej pełnej merytorycznej kontroli decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, ponieważ nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego, a odrębne postępowanie nadzwyczajne. Toczy się ono tylko w zakresie oceny, czy zachodzą przesłanki określone w art. 240 § 1 O.p. i w takim też zakresie rozstrzygnięcie organu podatkowego podlega kontroli sądowej [tak: wyrok NSA z 12 maja 2021 r., II FSK 301/21].
Wskazać również należy, że postępowanie z wniosku o wznowienie postępowania ma "charakter dwuetapowy". Co przy tym istotne postanowienie w sprawie wznowienia postępowania, o którym mowa w art. 243 § 2 O.p. stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Postanowienie w sprawie wznowienia postępowania wszczyna więc postępowanie, jednak nie przesądza się w nim o zaistnieniu przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Stwierdzenie tego, czy przesłanki wznowienia rzeczywiście wystąpiły w sprawie i jaki mają wpływ na jej rozstrzygnięcie, może być wyłącznie efektem postępowania przeprowadzonego po wydaniu ww. postanowienia i musi być zawarte w decyzji, o której mowa w art. 245 § 1 pkt 1 i 2 O.p. [tak: wyrok NSA z 6 lutego 2025 r., II FSK 736/22].
Stosownie do postanowień art. 124 O.p., organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Rozwinięcie tej zasady stanowią m. in. postanowienia art. 210 § 4 O.p. Zgodnie z tym przepisem, uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia i przekonywania o jego zasadności oznacza, że uzasadnienie decyzji powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ, załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa. Na organie podatkowym ciąży obowiązek wyjaśnienia motywów podjętego rozstrzygnięcia w taki sposób, który umożliwi nie tylko samej stronie zapoznanie się ze stanowiskiem organu, ale także pozwoli na przeprowadzenie kontroli sądowej zaskarżonego orzeczenia w sytuacji, gdy strona postępowania zażąda tego, poprzez wniesienie skargi do sądu [tak: wyrok NSA z 6 czerwca 2019 r., II FSK 1954/17].
Zgodnie zaś z art. 127 O.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. W świetle wskazanej zasady postępowanie odwoławcze polega na ponownym rozstrzygnięciu sprawy administracyjnej (podatkowej), która była przedmiotem rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. Istotą administracyjnego toku instancji jest więc dwukrotne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, nie zaś kontrola zasadności zarzutów podniesionych w stosunku do orzeczenia organu pierwszej instancji. Przyjęta konstrukcja zakłada więc ponowną analizę (badanie) sprawy w toku postępowania odwoławczego. Zadanie organu drugiej instancji nie ogranicza się do kontroli rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego [tak: wyrok NSA z 27 kwietnia 2022 r., I FSK 2245/21]. Zasada dwuinstancyjności postępowania tworzy obowiązek dwukrotnego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dwukrotnego ustalenia stanu faktycznego i dwukrotnej wykładni przepisów prawa [tak: wyrok NSA z 21 kwietnia 2017 r., II FSK 844/15].
W ocenie Sądu uzasadnienie zaskarżonej decyzji narusza postanowienia art. 210 § 4 O.p. oraz nie realizuje zasady przekonywania wyrażonej w art. 124 powołanego aktu.
Wydanie decyzji kończącej postępowanie wznowieniowe musi zostać poprzedzone rzetelnym zweryfikowaniem tego czy w istocie doszło do wystąpienia przesłanki uzasadniającej wznowienie postępowania podatkowego. Tok rozumowania organu podatkowego leżący u podstaw zajęcia takiego a nie innego stanowiska w zakresie tego zagadnienia powinien zostać przedstawiony w uzasadnieniu decyzji podatkowej.
Wydając zaskarżoną decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze ograniczyło się do stwierdzenia, że nie zaszła jakakolwiek przesłanka wznowieniowa z art. 240 § 1 O.p. Stwierdzono przy tym, że protokół z oględzin terenu powydobywczego z 8 grudnia 2021 r. nie stanowi nowego dowodu w sprawie, ponieważ nie wynika z niego to, że objęty sporem grunt nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Tego rodzaju zdawkowe stwierdzenie, niepoparte żadnego rodzaju rozważaniami i argumentacją nie pozwala na uznanie, że wydanie zaskarżonej decyzji zostało poprzedzone rzetelnym zweryfikowaniem tego czy wskazany protokół spełnia wymogi przesłanki wznowienia postępowania wyrażonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
Jak wskazano powyżej, o zaistnieniu przesłanki, o której mowa we wskazanym ostatnio przepisie można mówić wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione cztery przesłanki:
1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody;
2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie;
3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję;
4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia powinno dokonać analizy dowodów powołanych przez strony postępowania podatkowego pod kątem spełnienia każdej ze wskazanych przesłanek oraz dać temu wyraz w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia.
Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie wskazało w żadnej mierze jakie okoliczności wynikają z protokołu powydobywczego z 8 grudnia 2021 r. Tymczasem wskazanie okoliczności udokumentowanych tym dowodem należało uznać za konieczne dla rozważenia czy z dowodu tego wynikają jakiekolwiek nowe okoliczności faktyczne. Po ustaleniu jakie okoliczności wynikają ze wskazanego dokumentu należało rozważyć czy mogą mieć one wpływ na odmienne rozstrzygnięcie spraw zakończonych wydaniem decyzji w postępowaniu zwykłym. Nie wyjaśniono nawet czy wskazany protokół był czy też nie znany organowi przed wydaniem decyzji w postępowaniu zwykłym. Nie wypowiedziano się nawet w zakresie tego czy omawiany protokół istniał w dniu wydania decyzji kończących postępowanie zwykłe. W tym zakresie należało dokonać zestawienia daty sporządzenia wskazanego protokołu z datą wydania decyzji kończących postępowania zwykłe.
Wydając zaskarżoną decyzję nie odniesiono się w żadnej mierze do powołanej przez skarżących przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 8 O.p. W kontekście wskazanej przesłanki skarżący powołali się na wyroki TK z 12 grudnia 2017 r., SK 13/15 oraz z 24 lutego 2021 r., SK 39/19.
Z uwagi na charakter stwierdzonych uchybień za przedwczesne należy uznać odnoszenie się do zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego. Czynienie rozważań w powyższym zakresie musi zostać poprzedzone jednoznacznym i niebudzącym wątpliwości wyjaśnieniem czy w sprawie doszło czy też nie do zmaterializowania się przesłanek wznowienia postępowań zakończonych wydaniem decyzji w postępowaniach zwykłych. Dopiero w sytuacji wykazania w niebudzący wątpliwości sposób, że doszło do zmaterializowania się przesłanek wznowienia postępowania możliwe staje się odstąpienie od zasady trwałości ostatecznych decyzji podatkowych i czynienie rozważań w zakresie meritum sprawy podatkowej zakończonej uprzednio wydaniem decyzji ostatecznej.
Za nieadekwatne w niniejszej sprawie należało uznać zarzuty prowadzenia postępowania w sposób przewlekły. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszej sprawie jest zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego . Kwestia niezałatwienia sprawy przez organ podatkowy we właściwym terminie może być weryfikowana w toku ponagleń składanych w trybie art. 141 O.p., jak też w trybie skargi na bezczynność bądź przewlekłość postępowania składanej do sądu administracyjnego.
Podsumowując całokształt poczynionych powyżej rozważań należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja z omówionych powyżej przyczyn nie odpowiadała prawu.
W toku powtórnego postępowania obowiązkiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego będzie uwzględnienie przedstawionej powyżej wykładni prawa. W tym zakresie pierwszorzędnym obowiązkiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego będzie sporządzenie uzasadnienia decyzji czyniącego zadość wymogom art. 210 § 4 O.p. oraz zasadzie przekonywania wyrażonej w art. 124 powołanego aktu. W tym celu Kolegium rozważy oraz da temu wyraz w uzasadnieniu swojej decyzji czy powoływane przez stronę skarżącą dowody: stanowią nowe dowody lub okoliczności faktyczne, czy są one istotne dla sprawy, tj. czy mogą one mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie, czy były one znane organowi, który wydał decyzję kończącą postępowanie zwykłe, czy dowody te istniały w dniu wydania decyzji zwykłych. Kolegium odniesie się również do powołanej przez stronę skarżącą przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 8 O.p.
Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 z późń zm.) należało orzec, jak w pkt I. sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i 4 powołanego aktu. Na kwotę zasądzonych kosztów składał się: wpis od skargi w kwocie 200 zł, równowartość opłaty skarbowej od dokumentów pełnomocnictw procesowych w kwocie 34 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika strony skarżącej w kwocie 480 zł należne na podstawie § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687).