Wyrok WSA z dnia 12 czerwca 2025, sygn. I SA/Po 99/25

2.897,47 zł (na należność główną) oraz w kwocie 1,62 zł (na należność główną).

Organ II instancji wskazał, że z akt rejestrowych B. Sp. z o.o. prowadzonych przez Sąd Rejonowy P. wynika, że w okresach, w których upływały terminy płatności wymienionych zobowiązań podatkowych przekształconych w ww. zaległości podatkowe prezesem zarządu była M. B., która pełni tę funkcję od 6 września 2017 r.

Naczelnik postanowieniami z 25 lipca 2023 r. nr [...], [...], [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki, w związku z tym zdaniem DIAS dokonane ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec majątku B. Sp. z o.o. są prawidłowe i prowadzą do jednoznacznego stwierdzenia, że spółka nie posiada majątku, z którego egzekucja w związku z zaległościami spółki objętymi postępowaniem byłaby możliwa i skuteczna.

Zdaniem organu II instancji obie przesłanki pozytywne ( z art. 116 § 1 i 2 o.p.) zostały spełnione.

DIAS przeanalizował także zgromadzony w sprawie materiał dowodowy pod kątem ustalenia, czy w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji prezesa zarządu B. Sp. z o.o. zaistniały obiektywne przesłanki do zgłoszenia wniosku

o ogłoszenie upadłości spółki oraz jaki był czas właściwy do dopełnienia tej czynności.

DIAS podzielił stwierdzenie organu I instancji, że stan niewypłacalności powstał w maju 2019 r. (opóźnienie w wykonaniu zobowiązania podatkowego za styczeń 2019 r. z terminem płatności przypadającym na 25.02.2019 r. przekroczyło 3 miesiące). Utrata zdolności do wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych nie miała charakteru przejściowego. Spółka nie regulowała dalszych zobowiązań.

Zdaniem organu II instancji wniosek o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o.o. winna zgłosić najpóźniej 25.06.2019 r., czego nie uczyniła.

DIAS wyjaśnił także, że nie stanowi przesłanki zwalniającej skarżącą

z odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości podatkowe datowany na 28 grudnia 2021 r. wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego, w którym jako wnioskodawcę wskazano B. Sp. z o.o. i który zgodnie z prezentatą wpłynął do Sądu Rejonowego P. 17.02.2022 r. Organ wskazał, że

w postępowaniu restrukturyzacyjnym pisma procesowe oraz dokumenty wnosi się wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego obsługującego postępowanie sądowe z wykorzystaniem udostępnianych w tym systemie formularzy. P. oraz dokumenty nie wniesione za pośrednictwem systemu teleinformatycznego obsługującego postępowanie sądowe nie wywołują skutków prawnych, jakie ustawa wiąże z wniesieniem pisma albo dokumentu do sądu.

Słusznie zatem uznano przedmiotowe pismo za dokument faktycznie nieistniejący.

W skardze skierowanej do WSA w Poznaniu na decyzję DIAS M. B. zarzuciła:

1. naruszenie art 116 o.p. poprzez orzeczenie odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania B. Sp. z o.o., w sytuacji gdy sytuacja majątkowa i finansowa spółki pozwalała na przeprowadzenie egzekucji z jej majątku, a ponadto niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie wynikało z winy skarżącej. Skarżąca złożyła wniosek o restrukturyzację do Sądu Rejonowego P.

w P., a także wskazywała majątek możliwy do egzekucji,

2. naruszenie art. 116 o.p. poprzez ustalenie bezskuteczności egzekucji wobec B. Sp. z o.o. w latach 2019 - 2023, mające skutkować odpowiedzialnością prezesa zarządu za zobowiązania spółki, w sytuacji gdy:

a) organ nie przystąpił do egzekucji, zwrócił wniosek egzekucyjny w dniu 12 października 2023 r. jako "nieekonomiczne uzasadniony", nie podejmując żadnych czynności egzekwujących,

b) odstąpienie przez organ egzekucyjny od możliwości egzekucji z wierzytelności spółki, a także pojazdów: [...] oraz [...],

c) niedoręczenie spółce B. Sp. z o.o. tytułu wykonawczego obejmującego podatek VAT za maj 2023 r., jako warunku wszczęcia egzekucji i ostatecznie możliwości przypisania solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki,

3. pominięcie wnioskowanych dowodów (w tym m.in. opinii z biegłego) w sprawie na okoliczność sytuacji finansowej i majątkowej B. Sp. z o.o. w latach 2019 - 2023, w szczególności nie zwrócenie się do spółki o wyjawienie majątku, wierzytelności możliwych do egzekucji etc.

4. stwierdzenie, że skarżąca nie skorzystała z prawa czynnego udziału

w postępowaniu na podstawie art. 121 o.p., w sytuacji gdy wszelkie wnioski dowodowe złożone przez skarżącą zostały oddalone,

5. naruszenie przepisów art. 122, 187, 191 o.p. poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego sprawy, niezebranie i nierozpatrzenia całego materiału dowodowego i dokonanie oceny

w oparciu o wybiórcze elementy odpowiadające założonej przez organ I instancji błędnej tezie, co naruszyło także zasadę zaufania obywatela do organów.

Skarżąca wniosła o:

1. zobowiązanie organu egzekucyjnego do przedłożenia akt postępowania egzekucyjnego prowadzonego przeciwko B. Sp. z o.o. w latach 2019 - 2023 r. do akt niniejszego postępowania, w celu przeprowadzenia z nich dowodu.

2. przeprowadzenie dowodu:

- z ksiąg rachunkowych B. Sp. z o.o. poprzez zobowiązanie biura rachunkowego, upoważnionego do składania deklaracji podatkowych w imieniu spółki (dane dostępne Urzędowi Skarbowemu [...]) na okoliczność stwierdzenia, czy spółka w latach 2019 - 2023 posiadała środki finansowe, wierzytelności, majątek na zapłatę należności podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, czy majątek ten mógł być przedmiotem egzekucji, a także czy istniały podstawy do złożenia wniosku o restrukturyzację, upadłość,

- zwrócenie się do B. Sp. z o.o. o złożenie oświadczenia, czy posiadała

i posiada środki finansowe, wierzytelności, majątek na zapłatę należności podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, jakie były założenia wniosku

o restrukturyzację,

- z opinii biegłego z dziedziny księgowości i rachunkowości przedsiębiorstw na okoliczność stwierdzenia, czy spółka w latach 2019 - 2023 posiadała środki finansowe, wierzytelności, majątek na zapłatę należności podatkowych objętych zaskarżoną decyzją, czy majątek ten mógł być przedmiotem egzekucji, a także czy istniały podstawy do złożenia wniosku o restrukturyzację, upadłość oraz, czy członek zarządu podjął działania dla zapobieżenia powstaniu tym zaległościom,

- z wniosku o restrukturyzację złożonego przez spółkę B. Sp. z o.o. do Sądu Rejonowego P. z 28 grudnia 2021 r.

w celu wykazania, iż zarząd B. Sp. z o.o. złożył wniosek

o restrukturyzację

3. uchylenie zaskarżonej decyzji organu I i II instancji i zmianę zaskarżonej decyzji

i orzeczenie o braku odpowiedzialności za zobowiązania spółki.

4. ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi II instancji.

W uzasadnieniu skargi jej autor rozwinął i umotywował podniesione w niej zarzuty.

W odpowiedzi na skargę organ II instancji wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty.

Podczas rozprawy w dniu 12 czerwca 2025 r. Sąd postanowił oddalić wnioski dowodowe zawarte w skardze.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje:

Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.

Przystępując do rozpoznania sprawy, Sąd miał na uwadze, że zgodnie z art. 1

§ 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sądy administracyjne, kierując się wspomnianym kryterium legalności, dokonują oceny zgodności treści zaskarżonego aktu oraz procesu jego wydania z normami prawnymi – ustrojowymi, proceduralnymi i materialnymi – przy czym ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i zasadniczo na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu.

Dokonując tak rozumianej kontroli zaskarżonej decyzji, Sąd nie dopatrzył się przy jej wydaniu naruszeń prawa, które w świetle art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia

2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm.; w skrócie: "p.p.s.a.") skutkowałyby koniecznością uchylenia albo stwierdzenia nieważności tego aktu, względnie stwierdzenia jego wydania

z naruszeniem prawa.

W toku przeprowadzonej sądowej kontroli zaskarżonej decyzji, na podstawie kryterium jej zgodności z prawem i w kontekście zarzutów sformułowanych

w skardze, Sąd badał, czy organy podatkowe naruszyły prawo, uznając, że

w ustalonych okolicznościach faktycznych zastosowanie znajdzie przepis art. 116 § 1

i § 2 o.p., uzasadniający orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jako prezesa B. Sp. z o.o. za ww. zaległości podatkowe.

Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale

15 o.p. W rozdziale tym mieści się zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:

1) nie wykazał, że:

a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy

z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2022 r. poz. 2309 oraz z 2023 r. poz. 1723 i 1860; w skrócie: "u.p.r.") albo zatwierdzono układ

w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w u.p.r., albo

b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;

2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

W myśl art. 116 § 2 o.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz

art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu.

Podkreślić należy, że odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązanie podatkowe ma charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Wierzyciel podatkowy nie ma swobody kolejności zgłaszania roszczenia do podatników lub osoby trzeciej, lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne. Przepis art. 116 o.p. ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe tej spółki, a także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek (por. wyrok NSA z 12.102017 r. II FSK 2614/15, wszystkie powołane

w uzasadnieniu niniejszego wyroku orzeczenia dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, publ. w bazie ; w skrócie "CBOSA").

W myśl art. 116 § o.p. organy podatkowe były zobowiązane wykazać jedynie okoliczności pełnienia przez skarżącą obowiązków członka zarządu spółki w czasie powstania zaległości podatkowej oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Natomiast ciężar wykazania okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywał na skarżącej.

W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały istnienie przesłanek pozytywnych do orzeczenia odpowiedzialności prezesa zarządu spółki B. M. B..

Jak wynika z Uchwały nr [...] Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników B. Sp. z o.o. postanowiło z dniem 6 września 2017 r. powołać na prezesa zarządu spółki M. B.. Przedmiotowa uchwała weszła w życie w dniu podjęcia. Zatem skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki od 6 września 2017 r. Akta rejestrowe B. Sp. z o.o. (KRS [...]) nie wskazują na dokonanie skutecznych zmian w składzie zarządu w późniejszym czasie. Ta okoliczność nie jest przez skarżącą podważana.

Organ ustalił, że prowadzone wobec spółki postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniami z 25 lipca 2023 r. [...], [...], [...]), z uwagi na jego bezskuteczność. Postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego jest bez wątpienia dowodem na bezskuteczność egzekucji. Organ w decyzji opisał szczegółowo przebieg egzekucji, wskazał na przeprowadzone czynności egzekucyjne zmierzające do wyegzekwowania od spółki należności podatkowych. Organ podejmował działania w celu ustalenia majątku spółki. Należy podkreślić, że skarżąca jako prezes zarządu spółki mogła w toku egzekucji wskazać majątek spółki, jeśli taki istniał, w celu zaspokojenia należności bądź te należności uregulować z majątku spółki. Organ w zaskarżonej decyzji ustosunkował się do podniesionych zarzutów, że nie prowadzono egzekucji z dwóch pojazdów samochodowych oraz wierzytelności. Wskazał, że pomimo że z C. E. P. i K. wynika, że spółka jest właścicielem pojazdu S. oraz V. , jednak spółka nie wskazała miejsca postoju samochodów, w sytuacji gdy adres siedziby spółki to wirtualne biuro, a pod wskazanym adresem spółka nie prowadzi działalności gospodarczej. Egzekucja była również skierowana do wierzytelności, bez pozytywnego rezultatu.

Podsumowując, organ wykazał, że członkiem zarządu, kiedy powstały zaległości podatkowe, była skarżąca oraz że egzekucja z majątku spółki była bezskuteczna.

W ocenie Sądu skarżąca nie wykazała przesłanek egzoneracyjnych skutkujących wyłączeniem jej odpowiedzialności za zaległości spółki.

Bezsporne jest, że nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Skarżąca nie wskazała również jakichkolwiek okoliczności świadczących o braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki.

Przepis art. 116 § 1 pkt 1 lit. a o.p. wymaga złożenia wniosku "we właściwym czasie" i tylko wówczas członek zarządu nie będzie ponosił odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu (por. wyrok NSA z 10.05.2023 r.

III FSK 929/22, CBOSA). Tym samym ustalenie czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należy do kompetencji organów podatkowych, prowadzących postępowanie na podstawie art. 116 § 1 o.p. Jest to okoliczność faktyczna, która powinna być ustalona w toku postępowania dowodowego (por. wyrok NSA z 04.10.2023 r. III FSK 2879/21, CBOSA). Podnieść przy tym należy, że

w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, iż pojęcie "właściwego czasu", które nie zostało zdefiniowane w przepisach o.p., winno być oceniane z punktu widzenia przepisów regulujących postępowanie upadłościowe oraz układowe (por. wyroki NSA:

z 03.08.2017 r. II FSK 807/17 oraz z 11.05.2017 r. II FSK 312/17, CBOSA).

W ocenie Sądu organ prawidłowo ustalił, że wniosek o ogłoszenie upadłości B. Sp. z o.o. winien być zgłoszony najpóźniej 25 czerwca 2019 r.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 498 z późn. zm.; w skrócie: "u.p.u.") dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Art.11 ust. 1a u.p.u. stanowi, że dłużnik utracił zdolność wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań podatkowych, jeżeli opóźnienie w wykonywaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. W przypadku osób prawnych dodatkowo dłużnika uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące (art. 11 ust. 2 u.p.u.).

W ocenie Sądu, oznacza to, że spełnienie którejkolwiek z dwóch przesłanek wymienionych w art. 11 u.p.u., zgodnie z art. 21 ust. 2 u.p.u. obliguje zarząd spółki

z ograniczoną odpowiedzialnością do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 u.p.u. dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Tym samym czasem właściwym na zgłoszenie przedmiotowego wniosku jest termin, który nie niweczy celu postępowania upadłościowego, jakim jest dbałość o interesy wierzycieli.

Z akt sprawy wynika, że spółka miała zaległości w maju 2019 r. w wyniku nieuregulowania zobowiązania w podatku od towarów i usług za styczeń 2019 r. Opóźnienie w wykonaniu zobowiązania podatkowego za styczeń 2019 r. z terminem płatności na 25 lutego 2019 r. przekroczyło 3 miesiące. Nie były to problemy przejściowe, ponieważ spółka w następnych okresach nie regulowała swoich zobowiązań podatkowych. Powstały zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług od kwietnia do grudnia 2019 r., od stycznia do grudnia 2020 r., od stycznia do grudnia 2021 r., od stycznia do grudnia 2022 r., od stycznia do października 2023 r., oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłaconych wynagrodzeń od maja do grudnia 2019 r., od stycznia do grudnia 2020 r., od stycznia do grudnia 2021 r., od września do grudnia 2022 r., od stycznia do grudnia 2023 r.

W związku z powyższym stanowisko organów obu instancji, że spółka stała się dłużnikiem niewypłacalnym w maju 2019 r. w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego jest prawidłowe. A zatem na reprezentującym spółkę członku zarządu, zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.u., ciążył obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie później niż w terminie 30 dni, od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Spełniona tym samym została jedna z przesłanek zawartych w u.p.u. tj. zaprzestanie regulowania przez spółkę wymagalnych zobowiązań, czego nie uczyniono. Natomiast wniosek o otwarcie postępowania układowego nie był procesowany.

W ocenie Sądu skarżąca nie wskazała majątku spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości spółki z tytułu należności podatkowych w znacznej części.

Aby ta przesłanka została spełniona, mienie wskazane przez członka zarządu musi realnie istnieć i mieć wartość rokującą zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Musi to być konkretny składnik majątkowy, nadający się do efektywnej egzekucji, który zaspokoi znaczną część dochodzonych zaległości. Bez wątpienia takim majątkiem nie są wskazane samochody, bez podania miejsca ich postoju i wskazania ich wartości. Jeśli zaś chodzi o wierzytelności, przyjmuje się, że muszą to być wierzytelności spółki, które są stwierdzone i pewne w dacie wydawania decyzji przez organ odwoławczy, tzn. muszą wynikać z orzeczenia sądowego, ugody lub być uznane przez dłużnika (wyrok NSA z 9 XII 2021 sygn. akt III FSK 4518/21, z 5. III 2025 r. sygn. akt III FSK 164/23). Skarżąca takich wierzytelności nie wskazała.

Z przedstawionych względów Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów procedury podatkowej są bezpodstawne.

Sąd oddalił wnioski dowodowego skarżącej, ponieważ co do zasady Sąd orzeka na podstawie dowodów zebranych w toku postępowania podatkowego. Kwestię postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym reguluje art. 106 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd administracyjny może wprawdzie przeprowadzić dowody uzupełniające, ale jedynie w postaci dokumentów i to o tyle, o ile jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia wniosków dowodowych, ponieważ zebrany materiał był wystarczający do wydania orzeczenia.

W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.