Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 8 stycznia 2025 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.798.2024.2.MG, uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.
W ocenie organu zakupy związane z organizacją spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym, będą miały pośredni związek z wykonywaną przez spółkę działalnością gospodarczą, przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości - spotkania będą platformą do prezentacji nowych produktów, będą miały wpływ na wzrost sprzedaży, będą podnosiły kompetencje pracowników, będą pozwalały na dostosowanie oferty, będą wspierały relacje z klientami, będą promocją usług.
W świetle przepisu art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm. - dalej ustawa VAT), podatek naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - co do zasady - nie podlega odliczeniu. Powyższe ograniczenie nie ma jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem zakupu jest kompleksowa usługa organizacji spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym, czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne i noclegowe.
W związku z powyższym należy uznać, że organizacja spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym przez usługodawcę, na które będzie się składał szereg czynności opisanych we wniosku, będzie stanowiła świadczenie kompleksowe i poszczególne czynności w ramach tych świadczeń nie będą podlegały odrębnej analizie - z wyłączeniem jednakże zapewnienia uczestnikom napojów alkoholowych oraz świadczeń polegających na zapewnieniu różnych form integracji.
W odniesieniu do zapewnienia napojów alkoholowych dla uczestników spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym nie można uznać, że będzie stanowiło ono element kompleksowej usługi organizacji tych spotkań. Zakup napojów alkoholowych nie będzie niezbędny do należytego i właściwego świadczenia usług polegających na organizacji spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym. Nie będzie występował wystarczający związek pomiędzy nabyciem alkoholu, a celem realizowanych spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym, podczas których ma dojść do budowania relacji w zespole, wzmacniania motywacji pracowników czy kształtowania pozytywnego wizerunku wnioskodawcy jako pracodawcy.
Dlatego będzie przysługiwało spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumenującej kompleksową organizację spotkania, na którą składają się czynności: wynajem jednej lub większej liczby sal na potrzeby spotkań (w razie potrzeby - wraz z obsługą techniczną i dodatkowym wyposażeniem technicznym, takim jak projektor, tablice, nagłośnienie itp.), przygotowanie jednej lub większej ilości tzw. "przerw kawowych" (w zależności od życzenia, w ich skład mogą wchodzić kanapki, ciastka, woda mineralna, soki, kawa i herbata podawane uczestnikom konferencji w trakcie przerwy lub przerw), zakwaterowanie dla uczestników spotkania w pokojach hotelowych (w sytuacji, w której konferencja organizowana przez klienta trwać będzie dłużej niż przez jeden dzień), wyżywienie dla uczestników spotkania na terenie usługodawcy lub w jego sąsiedztwie (w przypadku gdy np. usługodawca nie dysponuje wystarczającą ilością miejsc), składające się zarówno z posiłków jak i napojów, według menu i w formie ustalonej wcześniej, m.in.: śniadania, uroczyste obiady/kolacje, usługi parkingowe - poza świadczeniem polegającym na zakupie alkoholu dla uczestników tych spotkań.
Z kolei nabywane w ramach usługi organizacji spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym świadczeń polegających na zapewnieniu różnych form integracji dla danej grupy (organizacji kuligów, dyskotek z DJ-em bądź kapelą, zawodów sportowych, spływów kajakowych, paintball, zabiegów SPA, występów artystów, itp.), nie będą składały się na kompleksową usługę organizacji ww. spotkań.
Nie będą one bowiem stanowiły świadczeń niezbędnych do należytego i właściwego świadczenia usług polegających na organizacji spotkań o charakterze marketingowym oraz wewnątrzorganizacyjnym. Nie sposób uznać, że ww. usługi polegające na zapewnieniu różnych form integracji będą wykazywały ścisłe powiązanie i będą konieczne do przygotowania powyższych spotkań w taki sposób, że w sensie gospodarczym stworzą jedną całość, i których rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Nie można również uznać, że ww. usługi będą zdeterminowane przez usługę główną (a więc usługę organizacji ww. spotkań) oraz że nie będzie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez tych dodatkowych usług. Powyższe okoliczności wskazują, że będą to usługi dodatkowe oferowane w związku z organizacją ww. spotkań i nie będą stanowiły środka do lepszego wykonania tych usług. Usługi polegające na zapewnieniu różnych form integracji będą stanowiły usługi odrębne, mające na celu uatrakcyjnienie pobytu uczestnikom w miejscu organizacji spotkań i należy je zakwalifikować jako świadczone na potrzeby osobiste uczestników.
Świadczenia polegające na zapewnieniu różnych form integracji nie będą związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę, a jedynie będą służyły celom osobistym, prywatnym uczestników. Zakup usług rozrywkowych nie ma związku z wykonanymi przez spółkę czynnościami opodatkowanymi. Spółka prowadzi bowiem działalność gospodarczą na rynku IT w zakresie tworzenia oraz rozwoju oprogramowania, zarządzania infrastrukturą IT, testowania, usług wsparcia (service desk), itp. Ponadto realizują także kompleksowe usługi informatyczne dotyczące projektów technologicznych, integracyjnych, utrzymaniowych, rozwoju oprogramowania oraz outsourcingu systemów informatycznych, dostarczania i integracji oprogramowania obcego.
W skardze na interpretację zarzucono naruszenie:
1) art. 86 ust. 1 ustawy VAT oraz art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, przez ich błędną wykładnię, a w konsekwencji również przez niewłaściwą ocenę co do zastosowania (braku zastosowania) tych przepisów w stanie faktycznym przedstawionym przez spółkę we wniosku interpretacyjnym, a w szczególności przez:
a) błędne uznanie, że w przypadku zakupu przez spółkę w formie pakietu usługi kompleksowej polegającej na organizacji określonych we wniosku wydarzeń, w ramach której to usługi kompleksowej zakupiony zostanie alkohol i usługi dodatkowe związane z wypoczynkiem uczestników, towarzyszące usłudze głównej (np. SPA, występy artystów itp.), spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej tym usługom;
b) błędne uznanie, że wydatki poniesione przez spółkę na zakup alkoholu i świadczeń dodatkowych, nie są związane w jakikolwiek sposób z prowadzeniem przez nią działalności gospodarczej, w sytuacji gdy usługi te pozostają w takim samym związku z organizacją wydarzenia jak usługi pozostałe, takie jak np. zapewnienie noclegów i zakup poczęstunków;
c) błędne uznanie, że wydatki poniesione przez spółkę na zakup alkoholu i świadczeń dodatkowych nie są niezbędne do rzetelnego i właściwego świadczenia usług organizacji wydarzeń w ramach nabywanego pakietu, w sytuacji gdy zdecydowana większość pozostałych usług zapewnianych w ramach pakietu, ujmowanych jednostkowo, ma taki sam charakter, tj. nie jest bezwzględnie konieczna do zorganizowania wydarzeń opisanych we wniosku;
d) błędne uznanie, że spółka nie może odliczyć podatku naliczonego od usług o charakterze rekreacyjnym takich jak np. dostęp do strefy SPA, w sytuacji gdy uprawnienie to jest elementem ceny za korzystanie z hotelu, czyli usługi noclegowej, a wartość tych dodatkowych usług nie jest w żaden sposób wyodrębniana na fakturze, w umowie, w zamówieniu, ani w jakimkolwiek innym dokumencie służącym wzajemnemu rozliczeniu pomiędzy spółką i dostawcą i dostawcą usług w formie pakietu;
2) art. 8 ust. 1 ustawy VAT w związku z Dyrektywą 112, poprzez uznanie, że całość usług nabywanych przez spółkę w formie pakietu w ramach organizacji wydarzeń nie stanowi jednolitej usługi kompleksowej, w sytuacji gdy wszystkie usługi poboczne świadczone w ramach pakietu, w tym napoje alkoholowe oraz świadczenia dodatkowe, nie stanowiły celu samego w sobie, a jedynie służyły pełnemu i efektywnemu zrealizowaniu usługi zasadniczej.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Skarga zasługuje na uwzględnienie.
W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2024 r., poz. 935 ze zm.), zwanej dalej: p.p.s.a., sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie.
Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób - odpowiednio - mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania.
W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Przytoczony przepis wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie i stanowi, że sąd administracyjny jest związany granicami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd bada więc prawidłowość zaskarżonej interpretacji indywidualnej tylko z punktu widzenia zarzutów skargi i wskazanej w niej podstawy prawnej. W szczególności sąd nie może podjąć żadnych czynności zmierzających do ustalenia innych, poza wskazanymi w skardze, naruszeń prawa. W wypadku zaś ustalenia takich wad w toku kontroli przeprowadzonej w granicach wyznaczonych skargą nie może ich uwzględnić przy formułowaniu rozstrzygnięcia w sprawie (Dauter Bogusław, Kabat Andrzej, Niezgódka-Medek Małgorzata, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, wyd. II; Lex 2021).
Z istoty postępowania dotyczącego udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (art. 14b i art. 14c Ordynacji podatkowej) wynika, że zarówno organ interpretacyjny jak i sąd administracyjny w ramach kontroli interpretacji, są związani przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega przede wszystkim na tym, że organ wydający interpretację "porusza się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Ważne przy tym, że w przypadku, gdy przedstawiony stan faktyczny nie pokrywa się z rzeczywistością upada funkcja ochronna wydanej interpretacji.
W niniejszej sprawie jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego strona skarżąca w związku z prowadzeniem rozległej działalności będzie organizować różne spotkania mające charakter marketingowy oraz wewnątrzorganizacyjny (spotkania, szkolenia, seminaria, imprezy integracyjne oraz inne wydarzenia biznesowe).
W tym celu spółka opracowuje zwykle program merytoryczny/agendę spotkania, zapewnia trenerów/prelegentów oraz niezbędne materiały szkoleniowe/marketingowe.
W celu organizacji spotkań wnioskodawca będzie nabywać od hoteli i innych podmiotów pakiety na które będzie składać się szereg świadczeń. W ramach pakietu spółka będzie nabywać jedną kompleksową usługę konferencyjną, przy czym częściami składowymi tej usługi mogą być w szczególności (w różnych konfiguracjach, w zależności od zapotrzebowania i zamówienia spółki):
- wynajem jednej lub większej liczby sal na potrzeby spotkań (w razie potrzeby - wraz z obsługą techniczną i dodatkowym wyposażeniem technicznym, takim jak projektor, tablice, nagłośnienie itp.),
- przygotowanie jednej lub większej ilości tzw. "przerw kawowych" (w zależności od życzenia, w ich skład mogą wchodzić kanapki, ciastka, woda mineralna, soki, kawa i herbata podawane uczestnikom konferencji w trakcie przerwy lub przerw),
- zakwaterowanie dla uczestników spotkania w pokojach hotelowych (w sytuacji, w której konferencja organizowana przez klienta trwać będzie dłużej niż przez jeden dzień),
- wyżywienie dla uczestników spotkania na terenie usługodawcy lub w jego sąsiedztwie (w przypadku gdy np. usługodawca nie dysponuje wystarczającą ilością miejsc), składające się zarówno z posiłków jak i napojów, według menu i w formie ustalonej wcześniej, m. in.: śniadania, uroczyste obiady/kolacje, biesiady tematyczne, ogniska, wieczory z "open bar" itp.,
- usługi parkingowe,
- zapewnienie różnych form integracji dla danej grupy (w zależności od oferty usługodawcy, mogą występować m. in.: organizacja kuligów, dyskotek z DJ-em bądź kapelą, zawody sportowe, spływy kajakowe, paintball, zabiegi SPA, występy artystów, itp.
W przypadku braku dostępności określonych świadczeń w ofercie usługodawcy, lub gdy usługi te świadczone przez usługodawcę nie spełniają wymagań spółki, mogą być one nabywane przez spółkę od podmiotów trzecich. O ile jest to uzasadnione, usługodawca udostępnia pomieszczenia do przeprowadzenia danej formy rekreacji nabywanej od podmiotów trzecich.
Zdaniem strony skarżącej taka wieloelementowa usługa organizacji spotkań nabywana w formie pakietu jest usługą kompleksową, co za tym strona może odliczyć całość podatku naliczonego wynikającego z faktury lub faktur dokumentujących nabycie takiej kompleksowej usługi.
Dyrektor KIS uznał stanowisko strony za nieprawidłowe, przy czym lektura argumentów organu wskazuje, że podzielił stanowisko strony o tyle o ile z takiej usługi kompleksowej zostanie wyłączony zakup alkoholu oraz usługi dodatkowe jak możliwość korzystania z świadczeń polegających na zapewnieniu różnych form integracji dla danej grupy (organizacji kuligów, dyskotek z DJ-em bądź kapelą, zawodów sportowych, spływów kajakowych, paintball, zabiegów SPA, występów artystów, itp.). Organ akceptuje kwalifikację nabywanych w przyszłości przez stronę usług o ile nie będą one dotyczyć ww. usług dodatkowych i zakupu alkoholu.
Konsekwentnie organ stwierdził, że stronie będzie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego od usługi kompleksowej w ramach, której świadczone będą usługi noclegowe i gastronomiczne, niemniej z wyłączeniem zakupu napojów alkoholowych i usług dodatkowych. W ocenie organu nabywanie usług dodatkowych i alkoholu nie będzie ani wprost, ani pośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej podatnika.
Zdaniem Sądu na tle tak opisanego zdarzenia przyszłego rację należy przyznać stronie skarżącej, tym bardziej, że lektura wypracowanego na tle podobnych stanów faktycznych orzecznictwa sądów administracyjnych nie poddaje w wątpliwość takiej kwalifikacji i nie uzasadnia wybiórczego wykluczania z usługi kompleksowej poszczególnych jej składników bez przekonywującej argumentacji, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.
Strony występujące w sprawie zgadzają się, że ustawa VAT nie określa pojęcia usługi kompleksowej, podobnie usługi takiej nie definiuje Dyrektywa 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zgodne są również, co do zasady, że każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.
Aby rozstrzygnąć wątpliwości w tym zakresie sięgnąć należy do dorobku orzeczniczego Trybunału Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1, ze zm.). W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, Card Protection Plan Ltd., ECLI:EU:C:1999:93, TSUE uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Również w wyroku z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05, Aktiebolaget NN, ECLI:EU:C:2007:195 Trybunał wskazał, że jeśli kilka świadczeń dokonywanych przez podatnika na rzecz klienta jest ze sobą tak ściśle powiązanych, że z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia tworzy obiektywnie jedno świadczenie, to nie należy do celów podatkowych sztucznie dzielić tego świadczenia. W wyroku TSUE z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse, ECLI:EU:C:2012:597 (pkt 15-18) Trybunał uznał, że jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jednolite nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jak dalej wskazał Trybunał, jeżeli jednolite lub kilka świadczeń należy uznać za świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego. Uwzględniając dwie okoliczności - po pierwsze, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne, oraz po drugie, że transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie pogarszać funkcjonalności systemu podatku VAT.
Przez jak najlepszy sposób skorzystania ze świadczenia głównego należy natomiast rozumieć środek dla lepszego korzystania z głównej usługi świadczonej przez przedsiębiorcę, który to środek jest tradycyjnie oferowany w danej branży (por. wyrok TSUE z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 - Madgett i Baldwin, ECLI:EU:C:1998:496, pkt 24. Jak zaznaczył Rzecznik Generalny w pkt 36 swej opinii do powołanego wyżej orzeczenia - sytuacja taka ma w jego ocenie miejsce wówczas, gdy świadczenie akcesoryjne poprawia sposób wykorzystania świadczenia głównego (jego wydajność, efektywność lub warunki). W przypadku świadczeń na rzecz pracowników, które są przedmiotem niniejszej sprawy, świadczenia te - rozpatrywane jako korzyści osobiste pracowników - winny mieć zatem znaczenie drugorzędne w porównaniu z potrzebami, czy też korzyściami biznesowymi, jakie z ich tytułu odnosi pracodawca (por. wyrok TSUE z dnia 16 października 1997 r. w sprawie C-258/95 - Julius Fillibeck Söhne, ECLI:EU:C:1997:491, pkt 30).
W świetle powyższego, zdaniem sądu usługa nabywana w ramach pakietu polegająca na organizacji opisanych we wniosku wydarzeń stanowi usługę kompleksową, na którą składają się również usługi poboczne, jak np. usługi noclegowe, gastronomiczne, poczęstunek napojami, w tym alkoholowymi, atrakcje podczas wyjazdu, możliwość korzystania z innych atrakcji. Te wszystkie czynności składają się łącznie na usługę główną w postaci organizacji wydarzenia, jakim będzie np. konferencja, szkolenie, czy uroczystości jubileuszowe, natomiast usługi dodatkowe mają charakter uzupełniający do usługi głównej, służą uatrakcyjnieniu usługi głównej. Usługi dodatkowe same w sobie nie stanowią dla strony celu, zatem nie znalazłyby się w kręgu zainteresowania spółki bowiem to wszystkie elementy takiego zorganizowanego wydarzenia tworzą obiektywnie jednolitą całość, stanowią nierozerwalne świadczenie gospodarcze, które wyłącznie jako jednolita całość jest przedmiotem zainteresowania nabywcy. Owszem np. konferencja mogłaby się odbyć bez tych dodatkowych usług niemniej nie można pominąć dlaczego organizowane jest tego rodzaju spotkanie i według nabywcy jakie ma spełnić zadanie.
Spółka wyraźnie we wniosku wskazała, że organizowane spotkania dają możliwość bezpośredniego kontaktu z obecnymi i potencjalnymi klientami. Wnioskodawca może zbierać informacje o ich potrzebach i oczekiwaniach, co pozwala dostosować ofertę, zwiększając szanse na dalsze transakcje. Wspieranie relacji z klientami jest szczególnie ważne w branży IT, gdzie długoterminowe partnerstwa mogą skutkować ciągłym strumieniem przychodów.
Organizowanie różnych spotkań i wydarzeń jest również formą promocji usług wnioskodawcy. Prezentacja skuteczności i efektywności rozwiązań IT podczas tych spotkań może przyciągnąć nowych klientów i zachęcić istniejących do dalszej współpracy. Każde nowe zlecenie zwiększa sprzedaż usług opodatkowanych VAT.
Spotkania i wydarzenia pozwalają wnioskodawcy również na bieżące monitorowanie i reagowanie na zmiany w branży. Szybka adaptacja do nowych wymagań technologicznych i biznesowych jest kluczowa, aby nie stracić konkurencyjności na rynku.
Napoje alkoholowe stanowią jedynie element całościowego kosztu organizacji wydarzeń integracyjnych, które mają istotne znaczenie dla zarządzania zespołem personelu i funkcjonowania przedsiębiorstwa wnioskodawcy. Wydatki te są częścią kompleksowych działań, takich jak budowanie relacji w zespole, wzmacnianie motywacji pracowników czy kształtowanie pozytywnego wizerunku wnioskodawcy jako pracodawcy. Te cele integracyjne przekładają się na poprawę efektywności pracy i zwiększenie sprzedaży opodatkowanej. Imprezy integracyjne jako całość są narzędziem wspierającym rozwój i funkcjonowanie przedsiębiorstwa, a napoje alkoholowe są jedynie jednym z elementów służących realizacji tych celów. Innymi słowy, imprezy integracyjne organizowane są właśnie dla zrealizowania tych celów, a nie dla serwowania napojów alkoholowych.
Pomijanie tego kontekstu i traktowanie wydatków na napoje alkoholowe w oderwaniu od reszty działań wnioskodawcy może prowadzić do niepełnej oceny ich roli w działalności gospodarczej wnioskodawcy. Dlatego konieczne jest analizowanie tych wydatków w szerszym kontekście, aby prawidłowo ocenić ich związek z działalnością opodatkowaną.
Imprezy integracyjne organizowane przez wnioskodawcę odgrywają ważną rolę w realizacji strategii zarządzania personelem, budowaniu pozytywnych relacji w zespole oraz wzmacnianiu więzi personelu wnioskodawcy. W przypadku wnioskodawcy, którego działalność jest prowadzona na dużą skalę i wymaga współpracy licznych osób, integracja zespołu ma znaczenie fundamentalne dla zapewnienia efektywności pracy i utrzymania wysokiej jakości świadczonych usług.
Nie chodzi zatem tutaj wyłącznie o realizację zadań szkoleniowych, promowanie marki oraz oferowanych wyrobów, przekazywanie merytorycznych informacji na temat oferty spółki, tego rodzaju wydarzenia mają na celu także szeroko rozumianą integrację zarówno na płaszczyźnie pracowników, jak klientów spółki, niewątpliwie również ma na celu poszerzenie kręgu klientów, zacieśnienie relacji pomiędzy poszczególnymi grupami biorącymi udział w taki wydarzeniu. Organ pominął istotny aspekt organizacji opisanych przez stronę wydarzeń, a mianowicie wypracowanie, ugruntowanie dobrych relacji pomiędzy wszystkimi uczestnikami biorącymi udział w organizowanym spotkaniu, które ułatwiają wymianę doświadczeń i przepływ informacji, zawieranie transakcji, podejmowanie współpracy co leży w bezpośrednim interesie gospodarczym strony. Tak ujmując opisane spotkania nie sposób wykluczyć z nich usług dodatkowych, tym bardziej, że część z nich niejednokrotnie jest wpisania w poczet innej usługi np. możliwość korzystania z basenu, siłowni czy zabiegów SPA jest związana z nabytą usługą noclegową.
Niewątpliwie służą one uatrakcyjnieniu spotkania, są czynnikiem motywującym dla pracowników, elementem zachęty dla pracowników oraz kontrahentów. Miłym gestem skierowanym dla aktualnych klientów, formą podziękowania za współpracę, zachętą do przyszłej współpracy, uatrakcyjnieniem części merytorycznej, która każdorazowo stanowi stały element takiego spotkania. Dodatkowe usługi są więc z jednej strony rozrywką, punktem urozmaicenia programu, jednocześnie nie budzi wątpliwości, że mają znaczenie drugorzędne w porównaniu z korzyściami biznesowymi, gospodarczymi, marketingowymi jakie osiągnie strona nabywając kompleksową usługę organizacji spotkań mających charakter marketingowy oraz wewnątrzorganizacyjny (spotkania, szkolenia, seminaria, imprezy integracyjne oraz inne wydarzenia biznesowe). Zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości, że wszystkie elementy organizowanych na zlecenie strony spotkań są ze sobą ściśle powiązane, stanowią jednolite świadczenie.
W ocenie Sądu, żaden z elementów składowych opisanych świadczeń w tym zakup alkoholu nie stanowi dla spółki celu samego w sobie i spółka nie byłaby w analizowanej sytuacji zainteresowana jego nabyciem bez pozostałych elementów. Usługi te należy uznać za jednorodne i niepodzielne z ekonomicznego punktu widzenia. Wykluczenie jakiego dokonał organ co do usługi nabycia alkoholu i usług dodatkowych, należy ocenić jako sztuczne i nie znajdujące uzasadnienia na tle aktualnych warunków rynkowych w jakich prowadzona jest działalność gospodarcza, kiedy to organizacja tego rodzaju spotkań wraz z usługami dodatkowymi jest powszechnym elementem działalności marketingowej na rzecz podmiotu gospodarczego.
W niniejszej sprawie organ wykluczył z usługi kompleksowej nabycie alkoholu oraz usługi dodatkowe kwitując, że nabycie alkoholu nie ma związku z celem organizowanych spotkań a usługi dodatkowe będą służyły celom osobistym prywatnym uczestników. Nie są to świadczenia niezbędne do należytego i właściwego wykonania usług polegających na organizacji spotkań. Zdaniem organu nie występuje wystarczający związek pomiędzy nabyciem kwestionowanych usług dodatkowych, a celem realizowanego wydarzenia. Z taką argumentacją nie sposób się zgodzić. Organ pominął cel organizacji spotkań jaki przyświecał nabywcy, cel jaki przy okazji tegoż strona chce osiągną stwarzając ku temu, jej uczestnikom, sprzyjające warunki zarówno w części oficjalnej, jak i mniej oficjalnej, dbając o komfortowe warunki uczestnictwa. Nie można pominąć, ani zanegować, że część mniej formalna takich spotkań częstokroć jest bardziej efektywna z punktu widzenia podmiotu zlecającego organizację, niż formalne spotkanie.
Oceniając elementy składowe nabywane w ramach pakietu jak uczynił to organ należałoby poddać w wątpliwość, ze względów na które zwrócił uwagę organ, również i inne elementy w ramach niego nabywane, jak chociażby usługi parkingowe, których, nie wykluczył z usługi kompleksowej.
Zgodzić należy się ze stroną, że argumentacja organu w omawianej kwestii jest niewystarczająca i nie sposób jej podzielić mając na uwadze ekonomiczny sens organizacji spotkań i cele jakie przyświecały nabywcy takiej kompleksowej usługi.
Uzasadnienie organu w zakresie wskazanych wykluczeń nie zostało oparte na analizie ogółu relacji zachodzących pomiędzy świadczeniem spornym, a świadczeniem głównym w kontekście rzeczywistości gospodarczej.
Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na poglądy przyjęte w orzecznictwie o konieczności dokonywania dynamicznej wykładni funkcjonalnej, uwzględniającej zmiany w sposobie prowadzenia działalności gospodarczej, tworzące się zwyczaje i praktykę obrotu gospodarczego, co powoduje, że np. niektóre wydatki, które kiedyś uznawane były jako dokonywane w celu budowania wizerunku firmy, obecnie mogą być wydatkami ponoszonymi zwyczajowo oraz powszechnie i uznawanymi za konieczne dla prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyroki NSA: z dnia 15 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2725/15 oraz z dnia 20 października 2022 r., sygn. akt II FSK 531/20 - orzeczenia.nsa.gov.pl).
Przechodząc do rozważań dotyczących możliwości odliczenia od takiej usługi kompleksowej podatku naliczonego wynikającego z faktur, czy faktury ją dokumentującej, przypomnieć trzeba, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - ust. 2 ww. artykułu.
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy VAT.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje zatem, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony są lub będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.
O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.
Z kolei o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo -skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu.
O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa, jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotów.
WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 15 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1368/08, argumentował, że prawo do odliczenia podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem a opodatkowaną transakcją, czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu (lub daje prawo do odliczenia podatku mimo zwolnienia), a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika (orzeczenia.nsa.gov.pl).
W swych licznych orzeczeniach i TSUE argumentował, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.
W okolicznościach niniejszej sprawy wskazać należy, na co trafnie wskazał i organ, że co prawda w świetle art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, podatek naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - co do zasady - nie podlega odliczeniu; ograniczenie to nie ma jednak zastosowania w sytuacji, jak w niniejszej sprawie, gdy mamy do czynienia z usługą kompleksową, kiedy to nocleg i usługa gastronomiczna jest elementem spójnej ekonomicznie usługi organizacji spotkania.
Sąd i w tej części podziela stanowisko skarżącej spółki albowiem nabywane przez spółkę usługi nie będą służyły dalszej odsprzedaży, ani nie będą wykorzystywane do wytworzenia produktów będących przedmiotem obrotu (co świadczyłoby o bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością), ale pośrednio przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości - budowanie wizerunku spółki, wzmocnienie jej konkurencyjności poprzez wzmocnienie pozytywnych relacji wśród pracowników, współpracowników, pozyskanie nowych klientów i wzmocnienie więzi z dotychczasowym kręgiem klientów i współpracowników, zacieśnienie relacji spółki z pracownikami, budowanie lojalności pracowników i klientów, podniesienie efektywności pracy i sprzedaży poprzez pozyskanie nowych klientów. Końcowo wszystko to będzie miało przełożenie na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej, a zatem jest związane z działalności gospodarczą spółki. Z omówionych wcześniej względów działaniem nieuzasadnionym jest wykluczanie z możliwości odliczenia "usług dodatkowych" jak czyni to organ. Opisane we wniosku usługi organizacji Wydarzenia są usługami kompleksowymi a skoro tak, to stronie służy prawo odliczenia podatku naliczonego z wystawionych przez organizatora faktur/faktury.
Rozpatrując ponownie wniosek organ zobowiązany będzie do uwzględnienia poglądu prawnego wyrażonego w uzasadnieniu niniejszego wyroku. W wyprowadzonym stanowisku organ interpretacyjny winien wyczerpująco i kompleksowo odnieść się do argumentacji wnioskodawcy, a przedstawiając własny pogląd w sprawie zobowiązany będzie go rzetelnie i konkretnie uzasadnić.
Mając na uwadze powyższe, na podstawie art.146 § 1 p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną interpretację.
O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935).