Ponieważ tabor firmy podatniczki obejmowały busy Mercedes Benz Sprinter, które były nowe, więc ich naprawy następowały przy zastosowaniu oryginalnych części nabytych w firmie: S. Z. "A" sp. z o.o. sp.k. oraz w firmach: "M"sp. z o.o., "I" S.A., w których nabywano części w znacznej ilości do dużych autobusów (gdyż, wymagały większej ilości napraw) uznano, że nie jest możliwe aby części/towary nabyte w Sklepie Motoryzacyjnym "V" J.K. mogły posłużyć "naprawie trzech starszych busów" (mało eksploatowanych, które były naprawiane z części zakupionych w "M" sp. z o.o., "I" S.A.).
Mając na uwadze powyższe nie uznano za wiarygodne twierdzeń, aby firma skarżącej nabywała części do wykonywania czynności opodatkowanych w Sklepie Motoryzacyjnym "V" J. K.. Okoliczności tej nie potwierdzili przesłuchiwani pracownicy firmy B. P. (poza J. P., którego zeznania w tym zakresie uznano za niewiarygodne).
Tym samym uznano, że wykazane na zakwestionowanych fakturach części nie stanowią nabyć wykorzystanych do wykonania czynności opodatkowanych.
Z kolei analiza faktur wystawionych przez "S"G. N. wykazała na fakturach płatność gotówką. Nie stwierdzono by wystawiano dokumenty WZ. Faktury wystawiano zazwyczaj na koniec miesiąca. Nazwa towaru ujęta w fakturach podawana jest w sposób ogólny bez dokładnego opisu, bez dokładnego opisu, numerów katalogowych, indeksów, symboli, numerów PKWiU, kodów CN.
Na fakturach stosowane były oznaczenia własne co wskazywało, że na fakturach ujmowano części do różnych modeli pojazdów. W wielu fakturach widniały znaczne ilości części, wielokrotnie tych samych, które rozpisywane były na całej fakturze, oddzielnymi pozycjami.
Analiza tych części typu; tarcze hamulcowe, filtr oleju, filtr powietrza, filtr kabinowy wykazała, że nie są one porównywalne do części przeznaczonych do autobusów, które w znacznie wyższych kwotach ujęte zostały również na fakturach wystawianych przez "M" sp. z o.o., "I".A., S. Z"A" sp. z o.o. sp.k.
Pracownik firmy podatniczki J. P. zeznał, że nie kojarzy firmy "I" G.N.. Wskazał, że być może części nabywał tam jego ojciec M.P.. Inni przesłuchani pracownicy zatrudnieni w firmie skarżącej nie potwierdzili wykorzystania towarów ujętych na fakturach wystawionych przez "S" G. N., jak również jednomyślnie zeznali, że nie wykonywali naprawa samochodów osobowych.
Uznano zatem, że wykazane na zakwestionowanych fakturach części nie stanowią nabyć wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.
Szczegółowej weryfikacji poddano również racjonalność i zasadność wykorzystania w prowadzonej przez podatniczkę firmie towarów uętych na fakturach wystawionych przez "A" A. Z.m.in 408 kg lakieru Kromosystem, 249 litrów i 34 kg innych lakierów do drewna, 25 litrów lakierów wielowarstwowych, 5 litrów lakieru nitro, 1 kg lakierów do parkietu, 117 litrów podkładów bezbarwnych, 109 litrów podkładów białych 375 kg utwardzaczy, 73 litrów bejcy, 531 litrów rozpuszczalników, 1000 litrów acetonu, 2000 sztuk papieru ściernego, 370 sztuk sitek papierowych, 7,75 kg farby białej do frontów meblowych, 55 sztuk gąbek ściernych.
Przesłuchani w sprawie świadkowie wskazali, że ww. towary mogły być wykorzystane wyłącznie do wyposażenia biurowca czy malowania stołu konferencyjnego lecz nie do naprawy pojazdów.
Wobec powyższego uznano, że towary ujęte na fakturach wystawionych przez A. Z. nie zostały wykorzystane do czynności opodatkowanych związanych z prowadzona przez podatniczkę działalnością gospodarczą.
NUS poddał weryfikacji również usługi ujęte w fakturach wystawionych na rzecz podatniczki przez "M" M. F.
Organ dokonał przesłuchania M. F. z których wynika, że usługa warsztatowa polegała na rozmontowaniu danego podzespołu (skrzyń biegów, silników, mostów napędowych), następnie weryfikacji usterki, zwróceniu uszkodzonych podzespołów oraz telefonicznym objaśnieniu na czym uszkodzenia polegały.
Organ uznał, że o niewiarygodności wykonywania usług warsztatowych przez M. F. na rzecz podatniczki świadczy okoliczność, że mechanicy zatrudnieni w jej firmie zeznali, że remontowali skrzynie biegów, silniki, mosty napędowe i mieli w tym zakresie doświadczenie i narzędzia; żaden z nich nie wskazał, by korzystali z pomocy w diagnostyce tych podzespołów, w tym usług M. F. nie wspomnieli też, by przygotowywali jakiekolwiek podzespoły do przewiezienia do siedziby firmy "M". M F. twierdził, że diagnozował tylko skrzynie biegów manualne, z kolei według wyjaśnień również - również skrzynie automatyczne. M. F. twierdził, iż w większości diagnozował podzespoły do Mercedesa Sprintera, natomiast ze zgromadzonego przez organ materiału dowodowego wynikało, że 23 z 26 busów tej marki były to samochody nowe (najwyżej pięcioletnie) i podlegały specjalistycznym przeglądom w S. Z. "A" sp. z o.o. sp.k. Co więcej, samochody nowej generacji posiadają wbudowane urządzenia umożliwiające szeroko rozumianą diagnostykę pojazdu oraz komunikujące o wystąpieniu nieprawidłowości w ich funkcjonowaniu (usterki, konieczności uzupełnienia płynów/olejów), dlatego uznano, ze nie sposób zaakceptować potrzeby zlecania wykonania diagnostyki "organoleptycznej/wizualnej" podzespołów takich pojazdów.
Wobec powyższego stwierdzono, że faktury wystawione przez "M" M. F. na rzecz "T"" B. P. są tzw. fakturami pustymi .
Mając na uwadze powyższe NUS stwierdził, że ww. stwierdzone nieprawidłowości stanowią naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, albowiem zakwestionowane w sprawie towary i usługi nie były wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych, tym samym odwołującej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zakwestionowane faktury (w całości lub części) nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, albowiem stwierdzają one czynności, które nie zostały dokonane.
Decyzją z dnia 13 grudnia 2024 r. 1807-S PV.4103.9.2023, NUS zakwestionował rozliczenia podatniczki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2018 r. i określił w podatku od towarów i usług za:
- styczeń 2018 r. : kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł;
- luty 2018 r. : kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w wysokości 0,00 zł;
- marzec 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł;
- kwiecień 2018 r. :kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł;
- maj 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł;
- czerwiec 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł;
- lipiec 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł;
- sierpień 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [....] zł;
- wrzesień 2018 r.: zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł;
- październik 2018 r. :kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł;
- listopad 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatniczki w wysokości [...] zł oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w wysokości [...] zł;
- grudzień 2018 r.: kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do odliczenia w następnych okresach rozliczeniowych w wysokości [...] zł.
Od powyższej decyzji skarżąca złożyła odwołanie zarzucając przede wszystkim
naruszenie przepisów prawa procesowego polegające na dokonaniu dowolnych i niekompletnych ustaleń faktycznych wskutek zaniechania dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, braku przeprowadzenia niezbędnych dowodów oraz pominięcie istotnych okoliczności faktycznych skutkiem czego odmówiono jej prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w spornych fakturach.
Skarżąca zarzuciła organowi I instancji:
I. naruszenie przepisów postępowania, tj.:
- art. 291 § 2 o.p. poprzez "jego niezastosowanie i w konsekwencji brak zawiadomienia kontrolowanego o sposobie rozpatrzenia zastrzeżeń do protokołu ze wskazaniem w szczególności, które zastrzeżenia nie zostały uwzględnione, wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym",
- art. 122 o.p. poprzez "błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i brak jego wszechstronnej oraz wyczerpującej oceny w efekcie czego jest również brak prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych",
- art. 187 § 1 o.p. poprzez "nierozpatrzenie całości materiału dowodowego oraz przyjęcie wadliwych ocen i wniosków płynących z materiału dowodowego zebranego w sprawie";
II. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez "zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego, pomimo niewykazania przez organ fikcyjności transakcji opisanych w treści decyzji".
DIAS, po rozpatrzeniu odwołania skarżącej decyzją z 19 września 2025 r. nr 1801-IOV-2.4103.3.2025 utrzymał w mocy decyzję organu I instancji.
Organ odwoławczy przytoczył i omówił mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o VAT i wskazał, że obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony może mieć miejsce tylko wtedy, gdy faktura VAT obrazuje zdarzenie gospodarcze, które rzeczywiście miało miejsce i oddaje przy tym zgodny z rzeczywistością jego przebieg co do rodzaju i ilości sprzedanych towarów, czy też świadczonych usług.
Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że skarżącej w oparciu o dyspozycję art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z szczegółowo opisanych w decyzji organu I instancji faktur VAT wystawionych przez "I" Spółka Akcyjna - dokumentujących nabycia części zamiennych, FHU P.M. [...] - dokumentujących nabycia części zamiennych, Sklep Motoryzacyjny [...]sp. z o.o. sp. k. - dokumentujących nabycia części zamiennych, Sklep Motoryzacyjny "V" J.K. - dokumentujących nabycia części zamiennych, "S" G. N. - dokumentujących nabycia części zamiennych "A" A. Z. - dokumentujących nabycia lakierów, podkładów, utwardzaczy, bejcy oraz farb, F.H.U. "M" M.F.- dokumentujących nabycia usług warsztatowych ponieważ wskazane w fakturach towary nie zostały bowiem wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Ponadto stwierdzono,, że skarżąca brała świadomy udział w fikcyjnym obrocie towarami oraz usługami w celu uzyskania nienależnej korzyści majątkowej kosztem budżetu państwa o czym świadczy skala stwierdzonych w toku postępowania nieprawidłowości .
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji DIAS w szczegółowy sposób przedstawił z jakich powodów zakupione części do samochodów osobowych, nie stanowią towarów wykorzystanych do wykonania czynności opodatkowanych wskazując, ze zgromadzony materiał dowodowy w sprawie bezspornie potwierdza, że:
- pracownicy (mechanicy) zatrudnieni w firmie podatniczki nie wykonywali napraw samochodów osobowych oraz motocykli, oraz nie widzieli by na terenie firmy świadczono usługi w tym zakresie. Ponadto materiał dowodowy nie potwierdza, aby zakupione części były przedmiotem dalszej odsprzedaży;
- tabor firmy B. P. w 2018 r. do świadczenia usług przewozów pasażerskich stanowił duże autobusy i mniejsze - busy;
- tabor autobusów dużych/autokarów stanowi starsze autobusy w ilości 27 szt., do ogólnej ilości 33 szt., natomiast tabor autobusów mniejszych/busów stanowi nowe autobusy ilości 23 szt., do ogólnej ilości 26 szt.;
- według zeznań świadków części do autobusów i busów nabywano w dwóch firmach: "M" Sp. z o. o., "I" S.A.;
-pracownicy zatrudnieni w firmie B.P. na stanowisku mechanika naprawiali duże autobusy, tylko jeden z mechaników był przydzielony do obsługi i bieżących napraw busów;
- z uwagi na okoliczność, że wykorzystywane w taborze busy - Mercedesy Benz Sprinter były nowe firma skarżącej nabywała części w firmie S.Z. "A" Sp. z o.o. Sp. K., oferującej sprzedaż oryginalnych części zamiennych MERCEDES-BENZ oraz korzystała z usług tej firmy (np. wykonania jazdy próbnej w celu weryfikacji odgłosów, obsługi olejowej, wymiany filtrów, przeglądu);
- stan taboru firmy na 2018 r. i złożone zeznania świadków mechaników potwierdzają, że w firmie B. P. naprawiano duże autobusy, które wymagały zastosowania części typowych dla samochodów ciężarowych, a nie osobowych;
- zeznania świadków - mechaników posiadających wiedzę i doświadczenie w dopasowywaniu części zamiennych potwierdziły, że tylko nieliczne części można było zastosować do różnych pojazdów (w tym autobusów).
DIAS podzielił stwierdzenia organu I instancji, że zakwestionowane faktury wystawione na rzecz podatniczki przez Sklep Motoryzacyjny [...], "A"A.Z., FHU P.M. [...], Sklep Motoryzacyjny "V" J. K., "S" G. N., "I" S.A, są fakturami pustymi sensu stricto, albowiem nie dokumentują rzeczywiście dokonanych dostaw towarów i wykonania usług pomiędzy podmiotami na nich wskazanymi.
DIAS wyjaśnił, że zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Prawo do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wiąże się z otrzymaniem faktury, która dokumentuje rzeczywisty obrót.
Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że podatniczka zawyżyła podatek naliczony z tytułu nabycia towarów wskazanych na fakturach nie wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych związanych z prowadzoną działalnością.
Podatniczka nie zgodziła się z decyzją organu odwoławczego i wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji oraz umorzenia postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji DIAS z dnia 19 września 2025 r., nr 1801.IOV-2.4103.3.2025 oraz decyzji jej poprzedzającej z dnia 13 grudnia 2024 r nr 1807- SPV.4103.9.2023 w sprawie postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad, grudzień 2018 r. w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji a także zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego z uwzględnieniem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.
Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła:
1. Naruszenie przepisów prawa materialnego tj.:
a) art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit. a o VAT poprzez zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego, pomimo niewykazania przez organ fikcyjności transakcji opisanych w treści decyzji,
b) art. 86 ust. 1 ustawy o VAT przez jego błędną interpretację, a w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że Skarżąca zawyżyła nabycie oraz podatek naliczony z tytułu towarów wskazanych na fakturach nie wykorzystywanych w celu wykonania czynności opodatkowanych związanych z prowadzoną działalnością, które nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
2. Naruszenie przepisów postępowania, a mianowicie:
a) art. 127 oraz art. 128 o.p., poprzez nierozpatrzenie przez organ odwoławczy istotnego zarzutu dotyczącego pominięcia elementarnej czynności postępowania jaką jest brak zawiadomienia kontrolowanego o sposobie załatwienia zastrzeżeń do protokołu, wskazując w szczególności, które zastrzeżenia nie zostały uwzględnione, wraz z uzasadnieniem faktycznym i prawnym, co oznacza, że organ nie rozpoznał sprawy w granicach zaskarżenia, a tym samym nie wykonał obowiązku rozpatrzenia całości materiału dowodowego oraz argumentacji strony,
b) art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 o.p. poprzez:
- naruszenie zasady oficjalności postępowania dowodowego i nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności mających wpływ na wynik sprawy, a więc naruszenie obowiązku wyjaśniania wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zebrania materiału dowodowego z urzędu,
- nieuwzględnienie odwołania i nieuchylenie decyzji, w której organ odwoławczy dokonał oceny zebranego materiału dowodowego z naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów i dokonał oceny materiału dowodowego wybiorczo oraz wbrew zasadom logiki doświadczenia życiowego, a więc w sposób całkowicie dowolny;
- nieuwzględnienie skargi i nieuchylenie decyzji, w której organ odwoławczy zaakceptował popełnienie licznych błędów w ramach prowadzonego przez organ pierwszej instancji postępowania dowodowego, w tym nie odniesienie się do wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania, a także dokonanie w sprawie dowolnej, wybiorczej oceny materiału dowodowego;
c) art. 210 § 1 pkt 6 o.p. poprzez:
- jego naruszenie i uzasadnienie decyzji, w którym organ II instancji nie odniósł się do wszystkich argumentów strony, a w większości uzasadnienia odniósł się do zarzutów, które nie zostały zawarte w skierowanym do organu odwołaniu;
-pominięcie milczeniem twierdzeń skarżącej zawartej w odwołaniu, jak też, brak ustaleń i nieodniesienie się do wszystkich faktów istotnych dla danej sprawy;
d) art. 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 oraz § 2 o.p. poprzez:
- utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji, mimo zaistnienia podstaw do jej uchylenia w całości i orzeczenia co do istoty lub uchylenia i przekazania do ponownego rozpatrzenia;
- dokonanie oceny materiału dowodowego w sposób dowolny, a nie swobodny oraz dokonanie ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji naruszeniem prawa materialnego i wydaniem decyzji obarczonej wadą.
W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Organy nie naruszały prawa procesowego przy prowadzeniu postępowania podatkowego, w sposób prawidłowy przeprowadziły dowody i poddały je wszechstronnej ocenie. Nie naruszyły także prawa materialnego odmawiając skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego co do opisanych w decyzji faktur nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu braku odpowiedzi ze strony organu na zarzuty wniesione do protokołu badania ksiąg sporządzonego w sprawie aktualnie rozpoznawanej. W ty zakresie sąd podzielił wyjaśnienia organu, że zarzut opiera się na pewnym nieporozumieniu i odwołaniu się do przepisów regulujących kontrolę podatkową, nie zaś postepowanie podatkowe.
Kontrola podatkowa jest szczególną formą działania administracji skarbowej, która w sytuacji określonej w art. 281 § i 2 o.p. może przeprowadzić kontrolę prawidłowości wywiązywania się przez podatnika z obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Istotnie kontrola taka kończy się sporządzaniem protokołu kontroli i w związku z jego sporządzeniem podatnikowi przysługują szczególne uprawnienia.
Organy, jak to wyjaśniły nie prowadziły jednak kontroli podatkowej, tylko postępowanie podatkowe, zaś sporządzony protokół był protokołem z badania ksiąg, który istotnie został podatnikowi przesłany, jednak nie wiązało się to z żadnymi uprawnieniami podatnika do żądania określonego zachowania przez organ. Wszystkie zastrzeżenia podatnika organ może bowiem rozstrzygnąć przy wydawaniu aktu kończącego to postępowanie podatkowe. ( art. 193 § 6 - 8 o.p. ). Strona może złożyć co prawda zastrzeżenia do ustaleń zawartych w protokole, ale służą one organowi do rozstrzygnięcia sprawy.
Dlatego też ten argument nie został przez sąd uznany za zasadny.
Nie są także zasadne wszelkie zastrzeżenia i zarzuty dotyczące sposobu przeprowadzenia rzez organ postepowania dowodowego, ilości i jakości przeprowadzonych dowodów.
Reguły prowadzenia dowodów przez organ i dokonywania ich oceny określone zostały w art. 122 i nast. Oraz 187, 188 i 190 i. O.p.
Zakres proewadzonego postępowania dowodowego reguluje przepis art. 122 o.p., który stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.
Oznacza to, że organ zobowiązany jest przeprowadzić te dowody, których przeprowadzenie jest niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego. Oznacza to, że organ nie jest zobligowany do przeprowadzenia wszelkich możliwych do przeprowadzenia dowodów, ale tylko tych które są konieczne do zgromadzenia takiego materiału który może zostać poddany wszechstronnej ocenie i umożliwi ustalenie prawdy materialnej. Oczywiście dowodów możliwych do przeprowadzenia. Zarzut niekompletności przeprowadzonych dowodów musi zatem każdorazowo polegać na wykazaniu dlaczego jeszcze inne dowody powinny zostać przeprowadzone i dlaczego ich nieprzeprowadzenie sprawia, że nie wyjaśniono wszelkich istotnych okoliczności dla jej rozstrzygnięcia . Wymogi wynikające z tych przepisów musza być na etapie postepowania sądowego połączone przy tym z wykazaniem, że naruszenie prawa procesowego ( a takim może być nieprzeprowadzenie wszelkich dowodów ) mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nieprzeprowadzenie dowodu nieistotnego dla sprawy, bądź też odnośnie części dla sprawy nieistotnej, czy też w końcu co do okoliczności wyjaśnionych innymi dowodami nie będzie stanowiło o naruszeniu prawa procesowego. Jakkolwiek dowody takie mogły być przeprowadzone, to ich przeprowadzenie nie okazało się konieczne w myśl art. 122 i nast. O.p.
Oczywiście organy muszą każdorazowo bardzo ostrożnie podchodzić do ograniczania postępowania dowodowego, tak by nie doszło do zatajenie dowodów dla niego istotnych , czy też faktów jakie mogłyby być ustalone , a mających znaczenie dla sprawy. Nie można zasadniczo odmawiać przeprowadzenia dowodów z powołaniem się na okoliczność, że ustalono już inne fakty niż mogące wynikać z zgłaszanego dowodu.
Wychodząc z przedstawionych powyżej założeń co do zakresu prowadzenia postępowania dowodowego sąd uznał, że brak uzupełnienia przesłuchania świadka W. H.o dokumenty dotyczące jego przebywania na zwolnieniu chorobowym nie ma wpływu na przeprowadzone postępowanie, zwłaszcza z uwzględnieniem całokształtu dowodów i innych osób przesłuchanych odnośnie prowadzenia działalności przez skarżącą, a także potwierdzenia przez J. P. ( co zauważa organ ) że świadek ten istotnie chorował. Prowadzenie dalszych dowodów w tym zakresie nie było konieczne. Dlatego też nie stanowiło naruszenia prawa procesowego.,
Najpoważniejszym natomiast zarzutem skargi jest nieprawidłowa ocena zgromadzonego materiału dowodowego, w szczególności odrzucenie zeznań J.P. i oparcie się na niewiarygodnych, w ocenie skargi, zeznaniach innych osób, zatrudnionych w firmie B. P.
Podstawą oceny zgromadzonego materiału dowodowego, zawierająca dyrektywy takiej oceny,jest przepis art. 187 § 1 o.p., który stanowi, że
organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.
W zaskarżonej decyzji organ sprostał temu zadaniu i zadośćuczynił wymogom stawianym tego rodzaju rozstrzygnięciom, bowiem z jednej strony dokonał powtórnego rozpatrzenia sprawy dokonując ustaleń faktycznych, oceny dowodów i własnego wywodu prawnego co do prawa materialnego. Dokonana przez organ ocena dowodów ma charakter oceny wszechstronnej, przez co doprowadziła organ do prawidłowych ustaleń faktycznych. W tym zakresie należy wskazać na skrupulatność z jaką organ dokonał ustaleń faktycznych co do poszczególnych zakupów części do pojazdów samochodowych, w tym autobusów, busów, samochodów i motocykli. W tym zakresie odniósł się do poszczególnych firm mających pełnić role dostawców skarżącej, wskazują w jaki sposób były realizowane dostawy, jak dokonywano płatności, a także co było ich przedmiotem. Następnie opierając się na ustalenia w zakresie taboru samochodowego jakim dysonowała skarżąca odniósł się do przydatności wszystkich zakupionych do tej działalno9ści części i wskazał, że dostawy z kilku analizowanych firm nie budzą wątpliwości i nie zakwestionował prawa podatniczki do odliczenia wynikającego z tych faktur VAT naliczonego. Organ szczegółowo te transakcje wymienił. Odnośnie pozostałych transakcji, które zostały zakwestionowane co do których organ nie uznał prawa podatnika do zastosowania instytucji z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT organ rozważył wszystkie istotne okoliczności w całokształcie dowodów.
W tym zakresie odniósł się do relacji pracowników skarżącej, którzy wskazali jakie prace były wykonywane w warsztacie, jakie samochody były oddane naprawom, bądź obsłudze eksploatacyjnej, jakie części i materiały zostały wykorzystane. Organ przeanalizował wypowiedzi tych osób, wskazał na ich rzeczowośc, konkretność , a także w znakomitej części zgodność co do przedstawianych faktów. Mógł na tej podstawie przyjąć, że samochody osobowe nie były naprawiane, jak także nie naprawiano motocykli. To zaś miało wpływ na ocenę rzetelności ocenianych faktur.
Zgromadzone w tym zakresie zeznania świadków- pracowników skarżącej są przekonujące i obdarzenie ich wiara nie stanowi o naruszeniu zasad oceny materiału dowodowego.
W szczególności miały prawo organu odmówić obdarzeniem wiarą zeznań złożonych przez J.P. w zakresie w jakim pozostają one w sprzeczności z relacjami pracowników firmy, czy też zasadami logiki i doświadczenia życiowego. To ostatnie sformułowanie należy odnieść w szczególności do powoływanej okoliczności zakupu części do samochodów osobowych po to, by je po przeróbce montować w autobusach i busach. Jakkolwiek operacja taka była możliwa to jednak nie była stosowana, jak też była nieopłacalna technologicznie i finansowo, jeżeli zważyć na to, że eksploatowane pojazdy były w większości nowe.
Organy szczegółowo odniosły się do tego faktu. Ich ocena w tym zakresie nie narusza art. 187 § 1 o.p.
Nie są także wiarygodne powoływane w skardze trudności z zakupem oryginalnych czy też nieoryginalnych ale dedykowanych do określonych modeli pojazdów części samochodowych. Rynek części jest bowiem nasycony i jest możliwe dokonanie zakupu dowolnej części, choć oczywiście może się to czasem wiązać z pewny okresem oczekiwania.
Nie są także zasadne zarzuty skargi co do jakości sporządzonego uzasadnienia decyzji, a szczególności brak realizacji wymogów określonych w art. 210 §1 pkt 6 i § 4 o.p.
Wbrew zarzutom skargi organ w sposób prawidłowy sporządził uzasadnienie decyzji. Wskazał w nim ustalenia organu I instancji,. Następnie przedstawił swoje ustalenia rozpatrując sprawę po raz wtóry, a w końcu dokonał oceny odwodów zgromadzonych w sprawie. Wykazał także dlaczego podatniczka nie może skorzystać z uprawnienia z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT odnośnie części faktur wykazanych w rejestrze sprzedaży.
`Tak sporządzone uzasadnienie realizuje wymogi zawarte w art. 210 § 4 o.p. a tym samym nie zachodzi naruszenie przepisów prawa procesowego.
Organ miał zatem prawo ustalić, że cześć faktur okazanych przez skarżącą nie odzwierciedlała rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zatem nie mogą one służyć jako podstawa do odliczenia podatku naliczonego.
W takim przypadku koniecznością stało się określenie zobowiązań w podatku vat, jak tez kwot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w sposób prawidłowy. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że
w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, zakup towarów i usług ma istotne znaczenie dla ustalenia wartości zobowiązania lub nadwyżki podatku VAT.
Zgodnie z kolei z art. 86 ust. 2 ustawy o VAT
kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Faktura jednak, aby być podstawą do odliczenia podatku naliczonego musi cechować się prawidłowością zarówno formalną jak i materialną. Prawidłowość formalna polega na sporządzeniu jej ze wszystkimi wymogami przewidzianymi w ustawi o VAT, zaś prawidłowość materialna polega na zgodności ze stanem rzeczywistym. Faktura jest prawidłowa w sensie materialnym tylko wtedy, gdy odpowiada rzeczywistemu przebiegowi zdarzeń gospodarczych odnośnie uczestników danej dostawy, towaru, jego ilości, czasu dostawy a także zapłaconej ceny.
Jeżeli faktura nie jest prawdziwa, stwierdza dostawy, które w rzeczywistości nie zaistniały, to wówczas nie może stanowić podstawy do odliczenia VAT. Taka sytuacja, wbrew zarzutom skargi zaistniała w sprawie niniejszej. Organy udowodniły, że część faktur, wskazana przez nie precyzyjnie w decyzji nie odpowiadała rzeczywistości i zakup opisanych w nich towarów nie miał miejsca. W takim przypadku, po stwierdzeniu nierzetelności ksiąg podatkowych organ słusznie uznał, że złożone deklaracje podatkowe nie są rzetelne i zaistniała odstawa do określenia spółce podatku VAT w decyzji wymiarowej. Ponieważ decyzja te wynika z prawidłowo ustalonego stanu faktycznego, to nie narusza prawa materialnego. Organ miał prawo określić podatek w sposób wskazany w decyzji.
Z tych względów sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, w związku z czym skargę oddalił w myśl art. 151 p.p.s.a.