I. przepisów postępowania podatkowego:
1) art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188 § 1, art. 190 i art. 191 oraz art. 192 ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm. dalej: Ordynacja podatkowa), na skutek nierzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego, a w szczególności na skutek błędnej i wybiórczej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu podatkowym, czego skutkiem jest sprzeczność ustaleń ze zgromadzonym w przedmiotowej sprawie materiałem dowodowym,
2) art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie na podstawie zebranego materiału dowodowego, że podatnik w ramach realizowanych projektów wskazanych w treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie prowadził działalności badawczo-rozwojowej, podczas gdy z materiału dowodowego, wynika, że realizowane projekty stanowią prace badawczo-rozwojowe, a przedłożone przez podatnika dokumenty potwierdzają, że są one prowadzone w sposób systematyczny i zorganizowany,
3) art. 122 w związku z art. 187 § 1 w związku z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepowołanie biegłego w celu dokonania oceny, czy prace wykonywane przez stronę w ramach projektów wskazanych w treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty mają innowacyjny charakter różniący się od innych realizowanych projektów w ramach prowadzonej działalności, a co za tym idzie stanowią prace badawczo-rozwojowe z uwagi na to, że zastosowanie rozwiązań w ramach tych projektów może być w szczególności wykorzystywane w przyszłości w innych projektach realizowanych przez podatnika, pomimo tego, że organ nie posiada wiadomości specjalnych, wymaganych do dokonania oceny rozwiązań stosowanych przez firmę, 4) art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie przejawiające się brakiem logicznie spójnego uzasadnienia argumentów przez organ, a także niewyczerpujące zaprezentowanie uzasadnienia prawnego do przedstawionego stanu faktycznego, bez dokładnej analizy prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej; sugerowaniem, że podatnik nie udowodnił, że wykonywane projekty są pracami badawczo-rozwojowymi,
5) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na dokonaniu przez organ podatkowy całkowicie dowolnej oceny dowodów zgromadzonych w postępowaniu i ich wybiórczą ocenę, w szczególności błędne ustalenie stanu faktycznego.
II. naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności:
1) art. 5a pkt 38 i 40 w związku z art. 26e ust. 1 i 2 u.p.d.o.f., poprzez błędne uznanie, że podatnik w ramach projektów wskazanych w treści wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie prowadził działalności badawczo-rozwojowej pomimo tego, że realizacja tych projektów stanowiła prace rozwojowe, a w konsekwencji bezpodstawne pozbawienie podatnika prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej,
2) art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a, 2 i 2a, 4 u.p.d.o.f. poprzez ich niezastosowanie i błędne uznanie przez organ II instancji, że wykazane przez skarżącego koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z realizacją projektów, tj:
A. InlineHotStamping 4 Head,
B. Maszyna APO Pro,
C. Maszyna trójgłoeicowa HS do DYSK GS4,
D. Maszyna Hot Stamping APO Pro (Max-dust),
E. Maszyna dwugłowicowa HS do Tassimo CH12,
F. Maszyna APO BASIC (maszyna do Hot Stampingu),
G. "Wynagrodzenia, transport, uruchomienie, szkolenie",
H. JigsHotStamping KGN49 BFNF 2.0,
I. TampodrukPoC-Astor
nie można uznać za koszty kwalifikowane na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.o.f.,
3) art. 26e w związku z art. 5 pkt 38 - 40 u.p.d.o.f. poprzez jego niezastosowanie i bezpodstawne uznanie za niezasadne pomniejszenie wykazanej przez podatnika w korekcie deklaracji PIT-36L za rok 2022 podstawy opodatkowania o wydatki poniesione w ramach projektów od A do I (wyżej wymienionych), pomimo istnienia przesłanek do odliczenia przez podatnika od podstawy obliczenia podatku kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową związanych z realizacją w/w projektów,
4) art. 5 pkt 38-40 u.p.d.o.f. w związku z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 i ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce poprzez błędną ich wykładnię polegającą na całkowicie bezpodstawnym uznaniu, że w świetle okoliczności faktycznych niniejszej sprawy działalność skarżącego dotycząca realizacji projektów od A do I nie miała cech działalności badawczo-rozwojowej ze względu na rzekomy brak charakteru: twórczego, systematycznego oraz powodującego zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Według skarżącego organ zinterpretował B+R tak, jakby prace rozwojowe musiały mieć charakter stricte "naukowy" i wykluczył czynności polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej wiedzy do projektowania i tworzenia nowych lub znacząco ulepszonych produktów - co wprost definiuje art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W jego ocenie działalność Z.wpisuje się, w definicję prac rozwojowych, a więc działalność B+R w rozumieniu art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f.
Odmowa zastosowania ulgi B+R przez organy podatkowe wynika z dopasowania zawężonej wykładni do własnych tez i jest sprzeczna z definicją tej ulgi wynikającą z ustawy. Skarżący zaznaczył, ze Z. prowadzi prace o charakterze twórczym polegające na opracowywaniu autorskich rozwiązań mechanicznych i sterowania (PLC/FlMl/robot), doborach materiałowych oraz integracjach systemowych (m.in. OPC UA, systemy wizyjne). Rozwiązania te nie wynikają z gotowych wzorców rynkowych; są projektowane od podstaw pod indywidualne ograniczenia procesu odbiorcy (gabaryty stanowiska, takt, rodzaj materiału, wymagania bezpieczeństwa). Twórczy charakter potwierdza dokumentacja wytworzona przez Z. (modele 3D/2D, schematy E/P, kod źródłowy, listy zmian) oraz raporty B+R, które odzwierciedlają kolejno stawiane hipotezy, ich weryfikację i modyfikacje prowadzące do osiągnięcia założonych parametrów. Prace nad przedmiotowymi projektami spełniały warunki działalności B+R określone w art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Potwierdzają to przedłożone raporty B+R, które jednoznacznie pokazują twórcze i metodyczne prowadzenie prac według ustalonej sekwencji: koncepcja - weryfikacja hipotez (analizy, w tym MES/metoda elementów skończonych/kinematyka/bezpieczeństwo) - prototyp/testy FAT (Factory Acceptance Test - testy odbiorowe u producenta, przed wysyłką)/SAT (Site Acceptance Test) - testy odbiorowe u klienta, po instalacji)/try-out, czyli seria prób technologicznych (często przed FAT/SAT) - modyfikacje - walidacja parametrów - wdrożenie i szkolenia. Za realizację odpowiada dedykowany zespół (konstrukcja, automatyka, CNC/montaż, uruchomienia) pracujący w oparciu o kamienie milowe (Design Review O, plan prób, zamówienia krytyczne, montaż, testy, odbiory). Systematyczność i możliwość odtworzenia przebiegu projektów zapewnia kompletny ślad dowodowy: raporty B+R, rysunki i modele, wyniki analiz (MES- Metoda Elementów Skończonych i protokoły FAT/SAT, listy zmian oraz ewidencje czasu pracy i ról przypisanych do poszczególnych zadań.
Zgromadzona dokumentacja pozwala zatem jednoznacznie wykazać, że prace faktycznie miały miejsce i poszerzają know-how przedsiębiorstwa. Co istotne, wiedza i rozwiązania wypracowane w tych projektach były i są wykorzystywane w kolejnych przedsięwzięciach (w całości lub - co bardziej prawdopodobne - w częściach/modułach). Prawa autorskie do dokumentacji i wytworzonych utworów technicznych są w całości własnością Z., co umożliwia ich legalne, komercyjne ponowne użycie oraz dalszy rozwój
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje:
Na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Oznacza to, że tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany argumentacją skargi, jej wnioskami i wskazaną podstawą prawną.
W perspektywie tak zakreślonych granic kontroli stwierdzić należało, że skarga zasługuje na uwzględnienie.
Przedmiotem sporu w kontrolowanej sprawie jest zasadność ocen i wniosków organów podatkowych wynikających z analizy zaoferowanej przez skarżącego dokumentacji dotyczącej realizowanych projektów w 2022 r..
Według organu odwoławczego działalność w tym zakresie nie posiada znamion prac B+R w związku z czym skarżący nie jest uprawniony do zastosowania odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych z tego tytułu na podstawie art. 26e ust. 2 pkt 1 i następne u.p.d.o.f.
Z kolei skarżący uważa, że analiza przekazanej przez niego dokumentacji jest dokonana w sposób nieprawidłowy w związku z czym prowadzi do błędnych wniosków.
Zgodzić się należy z organem, że przepisy prawa przewidują wobec podatnika, który prowadzi działalność B+R i koszty tej działalności zamierza uwzględnić w podstawie opodatkowania, określone obowiązki dokumentacyjne (art. 24a ust. 1b u.p.d.o.f.) a ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, przy czym to skarżący zainicjował poprzez złożenie stosownego wniosku postępowanie i to na nim ciąży obowiązek wykazania, że spełnia warunki uprawniające do zastosowania omawianej ulgi. Niemniej jednak nie może organ tracić z pola widzenia, że omawiana preferencja ma na celu wspieranie podatników prowadzących działalność badawczo-rozwojową, a tym samym tworzyć warunki sprzyjające rozwojowi gospodarczemu choćby w mikroskali to jest na poziomie przedsiębiorstwa. Dlatego też niejako przed nawias dalszych rozważań należy postawić spostrzeżenie, że ocena deklarowanej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej powinna odbywać się z uwzględnieniem zapisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców, która w preambule statuuje jako jeden z celów wprowadzenia tej regulacji realizację zasady zrównoważonego rozwoju, a horyzontalnie zapewnienie ciągłego rozwoju działalności gospodarczej w warunkach wolnej konkurencji.
Odnosząc się do zakresu znaczeniowego występujących w niniejszej sprawie instytucji wskazać należy, że definicja działalności badawczo-rozwojowej zawarta jest w art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
O prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można zatem mówić, gdy realizowane prace mają twórczy charakter, są prowadzone w systematyczny sposób, zostały zrealizowane w określonym celu to jest zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań oraz obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.
W przedstawionym wyżej kontekście działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter badań naukowych lub prac rozwojowych. Te ostatnie stanowi aktywność polegająca na kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań.
W świetle art. 5a pkt 40 u.p.d.o.f. termin prace rozwojowe oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zm.). Stosownie do tego przepisu prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Odwołać się w tym miejscu należy do wyroku WSA w Łodzi z 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 836/23, który charakteryzując omawianą działalność wskazał, że aby daną działalność uznać za działalność badawczo-rozwojową musi ona mieć twórczy charakter, nastawienie na poszerzanie i zdobywanie wiedzy, innowacyjność, brak rutynowości i określony cel. Twórczy charakter działalności oznacza działania nakierowane na tworzenie nowych, oryginalnych, często unikatowych produktów, rozwiązań czy usług. Nie może ona polegać na działaniach odtwórczych, powtarzalnych. Działalność powinna być podejmowana w systematyczny sposób, co oznacza nie tylko bieżące prowadzenie prac badawczo-rozwojowych rozpoczętych w przeszłości, ale również rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych, przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Działalność taka nie może być incydentalna, powinna cechować się regularnością. Efektem prac powinno być zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych produktów i zastosowań. Nadto, działalność ta powinna cechować się dążeniem do określonego celu, powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych rozwiązań, produktów czy zastosowań. Poprzez prowadzenie działań badawczo-rozwojowych powinno uzyskać się wiedzę, nowe umiejętności, które mogą zostać wykorzystane w bieżących tub przyszłych projektach.
Podkreślił także ten Sąd, że prace rozwojowe należą do kategorii twórczych prac, ponieważ w ich rezultacie powstają oryginalne wytwory ludzkiego intelektu, zdolne do prawnej ochrony. Wskazuje na to użycie przez ustawodawcę zastrzeżenia o braku możliwości zaliczenia do prac rozwojowych działalności rutynowej, nawet jeśli ta ma charakter ulepszeń już istniejących rozwiązań. Przedmiotem prac rozwojowych mogą być zarówno całkowicie nowe produkty, urządzenia, procesy i rozwiązania, jak i usprawnienia i uzupełnienia istniejących rozwiązań technicznych. Jednakże w przypadku, gdy przedmiotem prac rozwojowych mają być usprawnienia dotychczasowych produktów, wynalazków, muszą one być czymś więcej niż tylko rutynowym dostosowaniem ich do zmieniających się warunków, a same prace rozwojowe powinny być przełamaniem pewnego standardu technicznego i gospodarczego, prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, a których ostateczny kształt nie został określony.
Taki sposób rozumienia omawianych pojęć, Sąd w niniejszej sprawie w pełni aprobuje.
Wskazać także trzeba, że w istocie, o ile każde prace rozwojowe stanowią innowację, tak nie każde działanie podjęte w celu wprowadzenia innowacji stanowi tego rodzaju prace. Działalność innowacyjna jest pojęciem szerszym od prac badawczo-rozwojowych. Przy takiej zależności nabiera znaczenia dokładna, dogłębna analiza danego projektu, aby dokonać rozróżnienia tych dwóch zjawisk i dokonać jednoznacznej identyfikacji danej działalności (projektu) na tle właściwych jej okoliczności. Jak wskazał NSA w wyroku w wyroku z 20 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 595/24, rozróżnienie pomiędzy tymi dwoma pojęciami powinno być dokonane z uwzględnieniem dorobku OECD: Podręcznik Frascati 2015 "Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej", oraz Podręcznik Oslo "Zasady gromadzenia i interpretacji danych dotyczących innowacji", które wprawdzie zasadniczo dotyczą statystyki, jednak opisują także pojęcia dotyczące tej kwestii i wskazują zasadnicze cechy działalności badawczo-rozwojowej na praktycznych przykładach. Zalecenia OECD mają charakter wyłącznie ramowy każde z państw członkowskich może kształtować zakres preferencji podatkowych związanych z prawami własności intelektualnych, ale znaczenie i rozumienie ogólnych pojęć i zjawisk jest przydatne w praktyce orzeczniczej.
Organ odwoławczy wprawdzie przedstawił właściwy, co do zasady, sposób rozumienia działalności B+R i wskazał prawidłowe kryteria, które muszą być spełnione, aby dana działalność za taką mogła być uznana, jednakże nie odniósł ich do specyfiki poszczególnych projektów realizowanych przez skarżącego i wytworzonej w tym procesie dokumentacji. Nie chodzi tu tylko o to, że w ramach tych projektów uzyskano swoiste rozwiązania, które organ apriorycznie ocenił za nie dość innowacyjne, ale też przebieg etapu koncepcyjnego i realizacji w ramach tych projektów był inny. Co więcej, każdy z nich był odrębnie dokumentowany i każdy posiadał kartę projektu, nakreślającego plan prac na każdym etapie obejmujący problemy badawcze do rozwiązania, kartę technologiczną i w zależności od projektu rysunki technologiczne, rysunki wykonawcze, modele 3d, symulacje, arkusze obliczeniowe oraz dołączone zdjęcia.
W ocenie Sądu, nie ma znaczenia przy ocenie analizowanej działalności skarżącego, co dało impuls do wdrożenia prac związanych z realizacją danego projektu i bynajmniej nie dyskwalifikuje podjętych działań jako prac B+R, okoliczność, że podjęte zostały w związku z określonym zamówieniem kontrahenta, o ile oczywiście dany produkt nie znajdował się już w ofercie podatnika i nie stanowił standardowego efektu realizacji zlecenia.
Takich okoliczności, zdaniem Sądu, organ odwoławczy nie wykazał. Nie można przecież wykluczyć, że w rezultacie realizacji zamówienia przedsiębiorca może prowadzić działalność rozwojową, która przyczynia się do powstawania nowej wiedzy. Skarżący podkreślał, że dokumentacja dołączona do zamówienia stanowiła wyłącznie koncepcję (ideę) wytworzenia danego produktu, a nie instrukcję co do jego realizacji. Podkreślić tutaj trzeba, że nowe rozwiązanie nie musi być dotychczas nieznane na świecie, a wystarczające jest, że jak dotąd nie było stosowane w danym przedsiębiorstwie.
Zauważyć również należy, że zazwyczaj działalność badawczo-rozwojowa przedsiębiorcy jest powiązana z przedmiotem jego działalności. Nie musi ona rozpoczynać nowego rodzaju działalności, aby móc skorzystać z omawianej z ulgi B+R, nie ma też potrzeby tworzenia odrębnego działu (zespołu), zajmującego się wyłącznie pracami badawczo-rozwojowymi, skoro w kosztach kwalifikowanych uwzględnia się należności pracownicze w tej części, w jakiej ogólny czas pracy jest przeznaczony na prace badawczo-rozwojowe (tak NSA w wyroku z 20 sierpnia 2024 r. sygn. akt I FSK 595/24). W objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r na które powołuje się organ, przyjęto, że na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika (punkt 33 w/w objaśnień). Pod tym kątem organ poszczególnych projektów realizowanych w następstwie zamówień zewnętrznych w oparciu o udostępniana sukcesywnie przez skarżącą dokumentację nie analizował.
Nie wydaje się też, żeby ustawodawca jako warunek sine qua non do uznania za koszty kwalifikowane przyjął wymóg, aby w następstwie zrealizowanych prac rozwojowych czy badawczych uzyskał rejestrację prawa do wzoru użytkowego czy wynalazku, co de facto zarzuca skarżącej organ. Nie może to być więc sam w sobie argument za stanowiskiem, że analizowane projekty nie miały charakteru badawczo-rozwojowego. Ponadto trzeba tutaj uwzględnić to, że w przypadku innowacyjnych projektów w skali przedsiębiorstwa łatwiej chronić know-how przed wykorzystaniem przez konkurencję poprzez politykę prywatności i obiegu dokumentów w firmie.
Prawidłowa analiza projektów realizowanych przez skarżącego wskutek zamówień zewnętrznych a więc pod potrzeby kontrahenta pod kątem spełnienia warunków dochodzonej preferencji, wymaga zatem całościowej oceny przedsiębranych działań wynikających z przedłożonych przez skarżącego w toku postepowania podatkowego dokumentów, w tym co istotne, także stanowiska tych kontrahentów, które pozwala ocenić jaki był punkt wyjścia prac wdrożonych przez skarżącą w kontekście jej twórczego i innowacyjnego charakteru. Istotne jest także to, że powstałe w wyniku realizacji w/w projektów produkty i stworzone rozwiązania, mogą być przez spółkę odtwarzane i wykorzystywane w późniejszym czasie. Organ nie wykazał jakie braki w dokumentacji w/w projektów uniemożliwiały późniejsze odtworzenie i zwielokrotnienie już wdrożonych rozwiązań.
Wprawdzie ustawa podatkowa formułuje pewne wymagania dokumentacyjne wobec podatnika, który prowadzi działalność B+R i koszty tej działalności zamierza uwzględnić w podstawie opodatkowania (art. 24a ust. 1b u.p.d.o.f.), ale bynajmniej nie można z tych regulacji wywieść powinności uszczegółowienia wartości kosztów kwalifikowanych na każdy projekt, zwłaszcza jeżeli realizacja tych projektów, z udziałem tych samych pracowników, pokrywa się w czasie. Trudno też oczekiwać, żeby przedsiębiorca realizujący prace B+R oddelegowywał odrębnie pracowników do realizacji każdego z osobna projektów. Nie może więc organ czynić skarżącemu zasadnego zarzutu, że nie przedstawił podziału kosztów pracowniczych z podziałem na poszczególne projekty bez wskazania mu sposobu takiego rozdziału. W ocenie Sądu skarżący w sposób klarowny powołał się na proporcję w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy danego pracownika w danym miesiącu, oczywiście jeżeli taki charakter pracy tego pracownika został w sposób odpowiedni udokumentowany w dokumentacji dotyczącej realizacji danego projektu (projektów).
Należy także wskazać na opinię eksperta dotycząca charakteru prac badawczo-rozwojowych w ramach realizowanych projektów w 2022 r. przez Z., na którą powołał się skarżący w trakcie postepowania odwoławczego. Wynika z jej wniosków końcowych, że wszystkie poddane analizie projekty mają znamiona prac badawczo-rozwojowych. Organ odwoławczy odnosząc się do tej opinii wskazał, że nie jej podważa jednak uznał, że w jego ocenie nie przesądza ta opinia o prawie do zastosowania ulgi B+R.
Takie stanowisko organu należy uznać za niewystarczające i niewyjaśniające w dostateczny sposób dlaczego argumentacja przedstawiona w opinii nie może prowadzić do uznania prowadzenia przez skarżącego prac rozwojowych a w konsekwencji do skorzystania z ulgi B+R.
Z podanych względów Sąd ocenił kontrolowaną decyzję jako wadliwą, wydaną z naruszeniem przepisów postępowania a to art.122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż odmowa uwzględnienia wniosku o nadpłatę, nie została poprzedzona dostatecznym wyjaśnieniem okoliczności sprawy i opiera się na dowolnej ocenie zebranych dowodów w sprawie.
Mając na uwadze powyższe, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. oddalił skargi o czym orzekł jak w pkt 1 sentencji wyroku.
Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ dokona ponownej oceny zasadności złożonego przez skarżącego wniosku w oparciu o dokładną analizę zebranych w sprawie dowodów (dokumentów) i całokształtu wynikających z nich okoliczności, uwzględni przy tym przedstawione wyżej uwagi Sądu, w razie konieczności, we współdziałaniu z podatnikiem uzupełni materiał dowodowy, a ponadto rozważy potrzebę sięgnięcia do opinii biegłego w celu ustalenia charakteru badanej działalności skarżącego.
Sąd zasądził od organu na rzecz skarżącego kwotę 13.163 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Na kwotę tę składa się wynagrodzenie doradcy podatkowego w kwocie 10.800 zł ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. g rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1687), kwota 2.346 zł tytułem wpisu od skargi oraz 17 zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.